Phần tiếp theo bên dưới, tác giả sẽ tiến hành đánh giá trình độ phát triển kiểm toán hoạt động của SAV trong thực tiễn theo ba nội dung chính gồm (i) thống kê thay đổi số lượng các cuộc kiểm toán, nhân sự kiểm toán và kết quả kiểm toán hàng năm 18; (ii) thay đổi mục tiêu kiểm toán, phạm vi, nội dung kiểm toán và (iii) thay đổi tiêu chuẩn và phương pháp kiểm toán qua phân tích những thay đổi trong kế hoạch kiểm toán và 41 báo cáo kiểm toán trong giai đoạn từ 2005 -2013. Kết quả
18
Kết quả kiểm toán trong Luận án chỉ sử dụng số kiến nghị tăng thu, giảm chi ngân sách Nhà nước, không thống kê số kiến nghị xử lý tài chính, kiến nghị trong công tác quản lý, tuân thủ pháp luật…
phân tích trên sẽ được sử dụng để so sánh với trình độ phát triển của các quốc gia khác trên thế giới đã được tổng kết trong Chương 1 và Bảng 1.1.
Thay đổi số lượng và nhân sự của các cuộc kiểm toán.
Trong giai đoạn từ năm 2005 - 2014, SAV không ngừng gia tăng số lượng các cuộc kiểm toán, nhân sự kiểm toán, theo đó, kết quả kiểm toán đạt được cũng tăng lên hàng năm: Số lượng cuộc kiểm toán tăng lên gấp 2 lần sau 9 năm (từ 87 cuộc kiểm toán năm 2005 lên 185 cuộc kiểm toán năm 2014), số lượng KTV tăng gấp gần 3 lần từ (697 KTV năm 2005 lên 2.020 KTV năm 2014), kết quả kiểm toán (kiến nghị tăng thu, giảm chi ngân sách) cũng tăng gấp trên 6 lần (từ 1.497 tỷ đồng năm 2005 lên 9.305 tỷ đồng năm 2013). Đóng góp kết quả kiểm toán của mỗi KTV cũng tăng gấp 2,21 lần (từ 2,148 tỷ đồng/KTV trong năm 2005 lên 4,755 tỷ đồng/KTV trong năm 2013). Chi tiết tại Bảng 4.1
Bảng 4.1. Tổng hợp tình hình và kết quả kiểm toán của SAV giai đoạn 2005 - 2013 Loại hình
kiểm toán Đơn vị Năm
2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014
I Đầu vào
1 Số cuộc kiểm toán, trong đó cuộc Số 87 104 108 135 132 139 159 160 151 185
Kiểm toán thường xuyên 87 104 102 131 126 131 136 138 128 162
Kiểm toán Chương trình mục tiêu
quốc gia 5 2 1 4 8 4 5 1
Kiểm toán Chuyên đề (trong toàn
ngành) 1 2 5 4 15 18 18 22
2 Nhân sự kiểm toán hàng năm KTV 697 714 969 1.164 1.260 1.539 1.739 1.940 1.957 2.020
II Đầu ra (kết quả kiểm toán)
1
Tổng số kiến nghị tăng thu, giảm chi
Tỷ
đồng 1.497 3.231 4.008 4.166 7.941 7.367 7.444 4.643 9.305 2 Tổng số kiến nghị tăng thu, giảm
chi tính trên mỗi KTV
Tỷ đồng /KTV
2,148 4,525 4,136 3,579 6,302 4,787 4,281 2,393 4,755
Từ số liệu thống kê trên cho thấy, tăng thêm mỗi đơn vị đầu vào (KTV) của SAV trong giai đoạn từ năm 2005 - 2013 tạo ra gấp 2,21 lần đơn vị đầu ra (kết quả kiểm toán) so với kết quả kiểm toán năm 2005. Trong đó, việc chuyển sang hình thức kiểm toán Chuyên đề, kiểm toán Chương trình mục tiêu quốc gia cũng đóng góp vào mức tăng kết quả kiểm toán này. Điều này chỉ ra, SAV đang trong giai đoạn phát triển mở rộng hoạt động kiểm toán của mình (Hình 4.1).
Hình 4.1. Xu hướng phát triển mở rộng của SAV giai đoạn 2005 - 2013.
Nguồn: Tổng hợp của tác giả
Thay đổi phương pháp tổ chức thực hiện hoạt động kiểm toán.
Việc SAV chuyển đổi chức năng sang thực hiện kiểm toán chuyên đề, kiểm toán hoạt động cũng được phản ánh qua việc thay đổi mục tiêu, nội dung, phạm vi kiểm toán hàng năm và thay đổi tiêu chuẩn và phương pháp kiểm toán, cụ thể:
- Thay đổi mục tiêu kiểm toán: Phân tích 8 văn bản hướng dẫn xây dựng các mục tiêu và nội dung kiểm toán tổng thể hàng năm từ năm 2006 - 2014 cung cấp bằng chứng về việc, SAV đã xây dựng và bổ sung thêm các mục tiêu kiểm toán trong từng năm, chẳng hạn, năm 2006 SAV chỉ triển khai thực hiện bốn mục tiêu kiểm toán tổng quát gồm: Đánh giá việc tuân thủ pháp luật và các quy định liên
quan; xác nhận tính đúng đắn, trung thực của các báo cáo tài chính, báo cáo quyết toán; phát hiện kịp thời các hành vi tham nhũng, lãng phí, những yếu kém trong quản lý; kiến nghị sửa đổi bổ sung cơ chế chính sách. Năm 2007, SAV bổ sung thêm mục tiêu đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực trong quản lý và sử dụng ngân sách. Năm 2009, bổ sung thêm các mục tiêu đánh giá việc triển khai thực hiện các chính sách phát triển kinh tế - xã hội theo Nghị quyết của Quốc hội và Chính phủ. Năm 2012, kiểm toán việc chống thất thu ngân sách nhà nước thông qua kiểm toán hoạt động chuyển giá. Đến năm 2014, SAV đã mở rộng thành 22 mục tiêu kiểm toán tổng quát (Chi tiết Bảng 4.2).
- Thay đổi nội dung và phạm vi kiểm toán: Cùng với việc bổ sung thêm các mục tiêu kiểm toán hàng năm, phạm vi và nội dung kiểm toán cũng thay đổi theo hướng tập trung chuyên sâu vào một số ngành, lĩnh vực mà xã hội đặc biệt quan tâm, chẳng hạn như quản lý, sử dụng đất đai, tài nguyên khoáng sản, lĩnh vực bảo hiểm, bất động sản, đầu tư của doanh nghiệp nhà nước ra ngoài ngành (năm 2010) hoặc đánh giá tính hiệu quả, hiệu lực của các quỹ dự trữ quốc gia, nợ công (năm 2011) và chuyển sang xác nhận số liệu nợ công (năm 2013), (Chi tiết Bảng 4.2).
- Thay đổi tiêu chuẩn kiểm toán sử dụng: Chọn mẫu phân tích 41 báo cáo kiểm toán, 5 báo cáo kiểm toán một năm thuộc hầu hết các lĩnh vực trong giai đoạn từ năm 2005 - 2013 để thống kê việc sử dụng các tiêu chuẩn kiểm toán. Kết quả phân tích cho thấy có một số thay đổi trong việc sử dụng tiêu chuẩn kiểm toán và mối liên hệ của các tiêu chuẩn kiểm toán này với mục tiêu và nội dung cho từng cuộc kiểm toán, cụ thể:
Trong 7 báo cáo kiểm toán (3 báo cáo năm 2005 và 4 báo cáo năm 2006) chỉ có 4 loại tiêu chuẩn được sử dụng liên quan đến 4 mục tiêu kiểm toán gồm (i) mục tiêu kiểm toán xác nhận tính đúng đắn, trung thực hợp lý của báo cáo tài chính, báo cáo quyết toán trên cơ sở tiêu chuẩn kiểm toán chính là chuẩn mực kế toán, kiểm toán; (ii) mục tiêu đánh giá việc tuân thủ pháp luật và các quy định, tiêu chuẩn kiểm toán sử dụng chính là các văn bản pháp luật; (iii) mục tiêu đánh giá những yếu kém trong quản lý và sử dụng nguồn lực công, tiêu chuẩn sử dụng là tính kinh tế và (iv)
mục tiêu phát hiện những bất cập của chính sách, chế độ, tiêu chuẩn kiểm toán sử dụng là thực trạng và kết quả triển khai chính sách trong thực tế;
Từ năm 2007 - 2013, thống kê các loại tiêu chuẩn kiểm toán sử dụng của 34 báo cáo kiểm toán trong tất cả các lĩnh vực. Có 10 loại tiêu chuẩn kiểm toán được sử dụng phổ biến trong các cuộc kiểm toán và mức độ phổ biến theo thứ tự sau:
+ Quy định pháp luật được sử dụng như là tiêu chuẩn kiểm toán có mặt hầu hết trong các cuộc kiểm toán 33/34 cuộc, tương đương 97% số cuộc kiểm toán;
+ Tính hiệu quả có mặt 26/34 cuộc, tương đương 76% số cuộc kiểm toán; + Tính đúng đắn, trung thực của báo cáo tài chính, báo cáo quyết toán có mặt trong 25/34 cuộc, tương đương 73,5% số cuộc kiểm toán;
+ Đạt được mục tiêu (đạt được kết quả) có mặt 23/34 cuộc kiểm toán, tương đương 68%;
+ Tính kinh tế có mặt 12/34 cuộc; nguyên tắc quản lý phù hợp 11/34 cuộc; bất cập chính sách, chế độ 9/34 cuộc; tính hữu hiệu có mặt 6/34 cuộc; đánh giá việc thực hiện đúng tiến độ 5/34 cuộc; chất lượng dịch vụ có mặt 1/34 cuộc.
Đối chiếu với nghiên cứu của Pollitt & cộng sự (1999) đã chỉ ra rằng 8 loại tiêu chuẩn kiểm toán hoạt động thường được sử dụng trong các cuộc kiểm toán hoạt động ở 5 quốc gia khảo sát đều có mặt trong các báo cáo kiểm toán của SAV trong giai đoạn 2007 - 2013, loại trừ hai loại tiêu chuẩn được sử dụng trong loại hình kiểm toán tuân thủ và kiểm toán báo cáo tài chính (Chi tiết Bảng 4.3).
Bảng 4.2. Quá trình thay đổi chức năng của SAV giai đoạn 2005 - 2014 Loại hình
kiểm toán
Mục tiêu
kiểm toán kiểm toán Phạm vi kiểm toán Nội dung
Năm 05 06 07 08 09 10 11 12 13 14 Kiểm toán tổng hợp Kiểm toán tuân thủ Tuân thủ pháp luật và các quy định liên quan
Tất cả các lĩnh vực
Đánh giá việc tuân thủ pháp luật nhằm phát hiện các hành vi không tuân thủ, gian lận và lạm quyền X X X X X X X X X X Phát hiện kịp thời các hành vi tham nhũng, lãng phí và sai phạm Phát hiện các hành vi tham nhũng, lãng phí Kiểm toán báo cáo tài chính Xác nhận tính đúng đắn trung thực của báo cáo tài chính, báo cáo quyết toán
Báo cáo quyết toán, báo cáo tài chính
trong tất cả các lĩnh vực X X X X X X X X X X Kiểm toán hoạt động (kiểm toán chương trình mục tiêu quốc gia, đề án và kiểm toán chuyên đề) Đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả
Tất cả các lĩnh vực Xác nhận, tổng hợp số liệu báo cáo của Bộ, ngành, địa phương
X Các lĩnh vực (1) ngân sách, tiền và tài sản nhà nước; (2) Các dự án đầu tư; (3) Chương trình mục tiêu quốc gia; (4) Các chuyên đề liên quan tới từng ngành, chức năng nhiệm vụ thực hiện lồng ghép
Quản lý, sử dụng ngân sách, tiền và tài
sản nhà nước X X X X X X X X
Quản lý, sử dụng đất gắn liền với các dự
án phát triển nhà và đô thị X X X X X Quản lý, khai thác kinh doanh tài nguyên
khoáng sản
X X X
Quản lý, sử dụng nguồn kinh phí sự
nghiệp X X X X X X
Thực hiện cơ chế tự chủ tài chính các đơn vị sự nghiệp công lập (biên chế, tiền lương)
X X X X X
X
Chống thất thu NSNN đối với hoạt động
Chính sách bảo hiểm y tế cho người
nghèo X X
Chính sách thưởng vượt thu, dự phòng,
ngân sách quỹ dự trữ, nợ công
X X
Nghị quyết Quốc hội, Chính phủ X X X X X X
Chính sách kích cầu X X
Công tác quản lý thu NSNN theo Luật
quản lý thuế X X
(5) Doanh nghiệp nhà nước; (6) Ngân hàng và các tổ chức tín dụng;
Quản lý, sử dụng vốn, tài sản nhà nước X X X X X X X X Quản lý và sử dụng vốn Trái phiếu Chính
phủ X X X X
Quản lý đầu tư xây dựng, mua sắm tài sản X X X X X X X X X
Đề án tái cơ cấu DNNN X X
Quy chế giám sát DNNN, tổ chức tín
dụng X X
Hiệu quả đầu tư ra ngoài ngành, lĩnh vực X X X X X X X Hiệu quả hoạt động và công khai thông
tin tài chính X
Khắc phục yếu kém trong quản lý
Tất cả các lĩnh vực
Tất cả các nội dung X X X X X X X X X X
Kiến nghị sửa đổi, bổ sung, cơ chế
chính sách
Tất cả các nội dung X X X X X X X X X X
Bảng 4.3. Phân loại tiêu chuẩn sử dụng trong kiểm toán của SAV giai đoạn 2005-2013 STT Năm Tổng số báo cáo khảo sát
Tiêu chuẩn sử dụng trong kiểm toán tuân thủ, kiểm toán tài chính
Tiêu chuẩn sử dụng trong kiểm toán hoạt động
Chuẩn mực kế toán, kiểm toán Luật và quy định liên quan Cộng Đạt được mục tiêu Kinh tế Hiệu quả Hữu hiệu Quản lý phù hợp Chất lượng dịch vụ Tiến độ Bất cập chính sách Cộng I Giai đoạn I 7 7 7 14 4 0 2 0 0 0 0 2 8 1 Năm 2005 3 3 3 6 2 1 3 2 Năm 2006 4 4 4 8 2 2 1 5 II Giai đoạn II 34 25 33 58 23 12 26 6 11 1 5 9 93 1 Năm 2007 5 4 4 8 2 3 2 7 2 Năm 2008 4 3 4 7 2 2 2 1 1 8 3 Năm 2009 5 4 5 9 3 1 4 2 1 1 12 4 Năm 2010 5 3 5 8 4 2 4 2 1 1 1 15 5 Năm 2011 5 3 5 8 4 2 4 2 1 2 15 6 Năm 2012 5 4 5 9 4 2 4 1 3 1 1 1 17 7 Năm 2013 5 4 5 9 4 3 5 3 2 2 19 Tổng cộng 41 32 40 72 27 12 28 6 11 1 5 11 101
- Thay đổi phương pháp kiểm toán: Ngược lại sự phát triển nhanh về quy mô các cuộc kiểm toán và thay đổi nhanh chức năng kiểm toán của SAV khi chuyển sang kiểm toán hoạt động, phương pháp kiểm toán hoạt động trong giai đoạn này chậm thay đổi hơn. Qua xem xét phương pháp kiểm toán hoạt động được trình bày trong các kế hoạch kiểm toán tổng thể và kế hoạch kiểm toán chi tiết, SAV chỉ bổ sung thêm phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán qua khảo sát các đối tượng thụ hưởng kết quả từ việc thực thi các chương trình, chính sách so với giai đoạn trước khi Luật KTNN năm 2005 có hiệu lực. Đối chiếu phương pháp kiểm toán sử dụng được tổng kết trong các nghiên cứu của Pollitt & cộng sự (1999), có điểm khác biệt: Các quốc gia được khảo sát trong nghiên cứu của Pollitt & cộng sự (1999) đã áp dụng một số phương pháp kiểm toán và các kỹ thuật phân tích, đánh giá hiện đại phù hợp với từng cuộc kiểm toán khác nhau chẳng hạn, phương pháp phân tích chi phí - lợi ích, chi phí hiệu quả, các phương pháp thống kê, định chuẩn. Trong khi đó, SAV chưa áp dụng phương pháp kiểm toán nào trong số phương pháp trên.