Kết quả khảo sát các nghiên cứu trước trình bày trong Chương 1 cho thấy, phần lớn các nghiên cứu chỉ giải thích rời rạc các nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển của kiểm toán hoạt động, chỉ riêng nghiên cứu Pollitt & cộng sự (1999) là giải thích khá đầy đủ và hợp lý nhất về các nhân tố này khi nghiên cứu về sự hình thành và thực tiễn phát triển kiểm toán hoạt động tại năm quốc gia khác nhau. Pollit & cộng sự (1999) đã sử dụng mô hình đầu vào – đầu ra (mô hình logic) trong nghiên cứu của mình và đã thiết lập mô hình khá đầy đủ về khái niệm kiểm toán hoạt động và các nhân tố ảnh hưởng có liên quan (Hình 2.1), cụ thể:
Hình 2.1. Mô hình khái niệm kiểm toán hoạt động của Pollitt & cộng sự (1999)
Cơ quan kiểm toán (1)
Lựa chọn đối tượng kiểm toán (4) Hình thức kiểm toán hoạt động (6) Quy trình lập, thẩm định báo cáo kiểm
toán (8)
Quy trình xét duyệt báo cáo kiểm toán
(9)
Báo cáo kiểm toán (10) Thẩm quyền (2) Khả năng của KTV (3) (12) Tác động từ: 1. Quốc hội, chính phủ. 2. Phương tiện truyền thông, báo chí. 3. Công chúng… Mối quan hệ 1. Đơn vị được kiểm toán. 2. Các bên liên quan (7) (11) Tác động của báo cáo kiểm toán tới:
1. Quốc hội, chính phủ. 2. Phương tiện truyền thông, báo chí. 3. Công chúng. Phương pháp, chuẩn mực, tiêu chuẩn kiểm toán (5)
Trong hình 2.1, các yếu tố thuộc các hộp từ Hộp 4 đến Hộp 10 chỉ quy trình kiểm toán hoạt động, bắt đầu từ việc lựa chọn đối tượng kiểm toán (Hộp 4) và kết thúc là báo cáo kiểm toán (Hộp 10). Mô hình khái niệm trên sử dụng để chỉ các nhân tố tác động đến quy trình kiểm toán hoạt động, chúng bao gồm cơ cấu tổ chức của SAI (Hộp 1), thẩm quyền của SAI (Hộp 2), khả năng KTV (Hộp 3). Ngoài ra, mô hình trên còn biểu thị ảnh hưởng của các nhân tố đến xu hướng phát triển kiểm toán hoạt động (Hộp 1-3 và Hộp 11, 12).
Pollitt & cộng sự (1999), thiết lập khung phân tích qua mô hình đầu vào - đầu ra (Hình 2.2) để biểu thị mối tương quan giữa các nhân tố trong mô hình khái niệm (Hình 2.1).
Hình 2.2. Khung phân tích - mô hình đầu vào, đầu ra
Mô hình Pollit & cộng sự giúp giải quyết được hai vấn đề chính như sau: Thứ nhất, cải cách quản trị công tại một số quốc gia đã thúc đẩy các SAI chuyển đổi chức năng sang kiểm toán hoạt động. Điểm khởi đầu trong mô hình logic Hình 2.1 là “các vấn đề kinh tế, chính trị và xã hội”. Khi nảy sinh vấn đề kinh tế, chính trị và xã hội chẳng hạn, như quản lý yếu kém, tham nhũng, lãng phí hoặc sử
Tính kinh tế Tínhhiệu quả Tính hiệu lực
Nguồn: Pollite et al (1997)
Nhu cầu Vấn đề kinh tế,
chính trị, xã hội
Kết quả đạt được
Mục đích Đầu vào Hoạt động Đầu ra
Tác động
dụng nguồn lực công không đúng mục đích, kém hiệu quả của các cơ quan nhà nước hoặc đơn vị cung cấp dịch vụ công sẽ xuất hiện nhu cầu đổi mới. Một số quốc gia thuộc khối OECD đã ứng dụng nguyên tắc quản lý trong lĩnh vực tư sang lĩnh vực công được gọi là mô hình quản trị công mới (NPM). Theo Hood (1995), ban đầu việc ứng dụng mô hình này nhằm mục đích giảm chi phí và ngăn chặn tham nhũng, quan liêu nhưng sau đó được mở rộng sang nâng cao hiệu quả và hiệu lực trong lĩnh vực quản trị công. Theo đó, các SAI cũng bắt đầu thực hiện kiểm toán hoạt động nhằm đo lường kết quả đầu ra so với đầu vào và đánh giá tính hiệu quả và hiệu lực trong lĩnh vực quản trị công và đã đạt được nhiều thành công như Hoa Kỳ, Anh, Úc và New Zealand. Vì vậy, mô hình logic Hình 2.1 không những chỉ ra mối tương quan giữa cải cách quản trị công với sự hình thành kiểm toán hoạt động mà còn giải thích được kiểm toán hoạt động được thực hiện như thế nào.
Thứ hai, kiểm toán hoạt động cũng như mọi hoạt động khác trong đời sống xã hội có đầu vào là các yếu tố như cơ cấu tổ chức, thẩm quyền, năng lực KTV...,thông qua việc tổ chức thực hiện kiểm toán (quy trình kiểm toán) nhằm đạt được đầu ra chính là các báo cáo kiểm toán và mục đích của cuộc kiểm toán cần hướng tới đó chính là kết quả đạt được (tác động từ kết quả kiểm toán). Đặt mô hình logic trong bối cảnh lĩnh vực công, sẽ xuất hiện thêm yếu tố nhu cầu. Tùy thuộc vào nhu cầu, các SAI sẽ lựa chọn loại hình kiểm toán hoạt động phù hợp với đối tượng kiểm toán lựa chọn, chẳng hạn kiểm toán hiệu quả, kiểm toán giá trị của tiền, kiểm toán hiệu lực chương trình, kiểm toán hiệu năng quản lý... Mô hình logic Hình 2.1 không những giúp giải thích cách thức tiến hành kiểm toán hoạt động tại các quốc gia được khảo sát mà còn chỉ rõ mô hình phát triển kiểm toán hoạt động được vận hành như thế nào. Nếu cầu về kiểm toán hoạt động là khắc phục yếu kém, lãng phí, các SAI cần phải triển khai hoạt động kiểm toán để tư vấn giúp đơn vị được kiểm toán cải tiến hiệu quả hoạt động (thông thường nhu cầu này đến từ chính đơn vị được kiểm toán). Trái lại, nếu nhu cầu là xem xét trách nhiệm người quản lý hoặc người đứng đầu đơn vị trong việc phân bổ, quản lý và sử dụng nguồn lực công thì kết quả kiểm toán phải hướng cung cấp thông tin cho bên thứ ba liên quan hơn là đơn vị được kiểm toán và lúc này mục tiêu cuộc kiểm toán là nhằm đạt được trách nhiệm
giải trình. Tuy nhiên, việc theo đuổi mục đích nào còn phụ thuộc vào khả năng của SAI. Không phải SAI nào cũng có đủ khả năng để đáp ứng nhiệm vụ mới này do vậy, họ cũng phải thay đổi để thực hiện những chức năng, nhiệm vụ mới mà công chúng đòi hỏi. Kết quả thực hiện và những giá trị mà các SAI tạo ra sẽ góp một phần trong việc giải quyết các vấn đề kinh tế xã hội đang tồn tại. Mức độ và khả năng giải quyết được các vấn đề kinh tế, xã hội thông qua những đóng góp của các SAI sẽ quyết định vai trò và sự phát triển của các SAI.
Các quốc gia đã phát triển khá thành công loại hình kiểm toán hoạt động, hầu hết là các quốc gia phát triển, đã thực hiện cải cách quản trị công theo mô hình quản trị công mới (Anh, Hoa kỳ, Úc, New Zealand...). Việt Nam là quốc gia đang phát triển theo định hướng xã hội chủ nghĩa, tuy nhiên, so với các quốc gia phát triển thì Việt Nam đang trong quá trình cải cách hoàn thiện hệ thống luật pháp, đổi mới thể chế kinh tế thị trường, cải cách quản trị công đang trong giai đoạn đầu (cải cách hành chính công) nhằm khắc phục thực trạng yếu kém, lãng phí trong phân bổ, quản lý và sử dụng nguồn lực công được ghi nhận hầu hết trong các lĩnh vực xây dựng, giao thông, y tế, giáo dục, doanh nghiệp nhà nước...Vì vậy, cầu phát triển loại hình kiểm toán này khá lớn. Tuy nhiên, khả năng cung kiểm toán hoạt động còn hạn chế, kết quả kiểm toán hoạt động đạt được chưa tương xứng với yêu cầu và mong đợi hợp lý từ xã hội. Vậy nhân tố nào ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực công ở Việt Nam. Trong các nghiên cứu trước trên thế giới, nghiên cứu sử dụng khung phân tích của Pollitt & cộng sự (1999) (Mô hình đầu vào - đầu ra Hình 2.2) kết hợp với các nhân tố cấu thành nên mô hình khái niệm Hình 2.1 nhằm tìm hiểu và giải thích xem kiểm toán hoạt động ở Việt Nam chịu ảnh hưởng bởi nhân tố nào (các vấn đề kinh tế, chính trị, xã hội hay mô hình quản trị công Việt Nam đang áp dụng hoặc khả năng của SAV...). Do vậy, tác giả sẽ kế thừa nghiên cứu của Pollitt & cộng sự (1999) làm cơ sở cho phần nghiên cứu tiếp theo của Luận án vì các lý do sau: Một là, áp dụng khung phân tích trong nghiên cứu của Pollitt & cộng sự (1999) trong bối cảnh Việt Nam có thể giúp giải thích tại sao một số quốc gia chưa cải cách quản trị công theo xu hướng này vẫn có thể phát triển kiểm toán hoạt động và thành công trong khi một số khác, nhất là các quốc gia đang
phát triển thì ngược lại. Hai là, định hình xu hướng lựa chọn chiến lược phát triển kiểm toán hoạt động tại mỗi quốc gia trong từng giai đoạn. Chẳng hạn, khung phân tích đã chỉ rõ việc lựa chọn chiến lược phát triển phụ thuộc vào những yêu cầu khác nhau đến từ các cơ quan lập pháp hoặc hành pháp như ở Hoa Kỳ, hầu hết các cuộc kiểm toán hoạt động thực hiện theo yêu cầu của Quốc hội, trong khi đó ở Anh khoảng 50% số cuộc kiểm toán do NAO lựa chọn và 50% số cuộc kiểm toán thực hiện theo yêu cầu từ Quốc hội hoặc Chính phủ. Áp dụng khung phân tích này trong bối cảnh Việt Nam nhằm cung cấp bằng chứng hoặc bổ sung hoặc bác bỏ nhận định từ các nghiên cứu trước khi cho rằng, không có sự hội tụ trong việc phát triển kiểm toán hoạt động tại các quốc gia.