f) Thực hiện chương trinh kiểm toán
2.2.2.3. Mõ hình rủi ro kiểm toán
KTV phái đánh giá rủi ro kiềm toán mong muốn/hay rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận đư ợ c {D esired A udit Risk/Acceptable Auditỉng Risk) ở m ứ c thích hợp cho một cuộc kiểm toán trong giai đoạn lặp kế hoạch kiểm toán. KTV ấn định rủi ro kiểm toán mong muốn dựa trên đánh giá về rủi ro cam kết. Nếu m ức rủi ro cam kết ở m ức rất cao, KTV sẽ không chắp nhặn cuộc kiểm toán. Néu rủi ro này ờ m ức thấp, thỉ họ cỏ thẻ ấn định rủi ro kiểm toán mong muốn ở írên mức trung binh. Như vậy, cuộc kiểm toán vẫn đảm bảo được thực hiện theo những hưởng dẫn của G AAS. T rẽn th ự c tế. KTV thư ờng không đồng ý với việc xem xét rủi ro cam kết trong lập kế hoạch kiểm toán. Quan điểm phản đối việc điều chỉnh thu thập bằng chứ ng kiểm toán vì rủi ro
cam kết cho rằng: K T V không cung cấp ý kiển kiềm toán đối với các m ứ c độ khàc nhau của dịch vụ đảm bảo và vì thé khõng cung cắp nhiều hay ít s ự đàm b ả o v i rủi ro cam kết. N gược lại, quan điểm ủng hộ việc điều chỉnh thu thập bằng ch ứ n g lại cho rằng; việc điều chình thu thập bằng chứ ng là phù hợp và cần giao n h iệ m vụ cho những cà nhàn có kinh nghiệm, kiềm tra cuộc kiểm toán ỉỉ m ỉ đặc b iệ t đối v ớ i nhữ ng phần công việc kiểm toán có biểu hiện pháp lý cao, thực hiện theo m ức đ ộ dịch vụ đảm bào để không làm giảm dư ớ i m ức ỉó i đa (hợp lý) khi rủi ro cam k ế t ở m ứ c thấp^^.
T rong trường hợp chấp nhận điều chỉnh thu ỉhặp bằng chứng vì rủi ro ca m kết, rủi ro kiểm toán sẽ được kiểm soát ở mửc rủi ro kiểm toán mong m uốn. Tuỵ nhiên, trong m ột số trư ờ ng hợp KTV cần một mức rủi ro kiểm toán thấp hơn cả mức rủi ro kiểm toán mong muốn vì những nhân tố rủi ro kiểm toán cam kết. N hiều nghiên cứ u chứng minh, rủi ro cam kết chịu ảnh hường bời nhiều nhân tố và những nhân tố n à y cũng ảnh hưởng tới rủi ro kiểm toán mong muốn^^. Thông thường có 3 nhân tố cơ bản được xem xét để phân tích ảnh hưởng tới rủi ro cam kết là: m ửc độ mà kh á ch hàng tin tưởng vả dựa vào báo cáo tài chính; khả năng khách hàng gặp khó k h á n về tài chính sau khi cỏng bố báo cáo kiểm toán; Sự liêm chinh của ban quản trị.
Một số công ty kiểm toán độc lập định lượng chỉ tiêu này bằng những con số cụ thể như: rủi ro kiểm toán mong muốn ở mửc 0,1 là những khách hàng có rủi ro cao và 0,05 đối với những khách hàng có mức rủi ro thấp. Một số công ty kiểm to á n khác lại ấn định rủi ro kiểm toán mong muốn theo mức, gồm: mức cao, m ức tru n g bình và mức thấp. Trên cơ sờ đó. KTV điều chỉnh các thủ tục kiểm toán theo các m ứ c ấn định như trèn. Bảng 2.4 sẽ minh hoạ cách thứ c xác định rủi ro kiểm toán m ong m uốn.
Bảng 2.4: PHƯƠNG PHÁP s ử DỤNG TRONG ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIÉM TOÁN MONG MUỐN
Nhản tố Phương pháp sử dụng để đánh giá
Người sử dụng bẽn ngoài dựa vào báo cáo tài chinh
Kiểm tra báo cáo tài chính, kể cả các thuyết minh báo cáo tài chinh.
Kiểm tra các biên bản họp hội dồng giám đốc để xác định các kế hoạch trong tương lai, dự kiến kết quả,... Kiểm tra thông tin trên thị trường chứng khoán.
Thảo luận những kế hoạch tầỉ chính với nhà quản lý. Công ty khách háng gặp
khó khăn về tài chinh
Phân tích báo cáo tải chinh để phát hiện những khó khàn bằng cách sử dụng các tỷ suất và các thù tục phân tich khác.
Kiểm tra báo cáo lưu chuyển tiền và dự toán tiền. Sự liêm chính của ban quản
trị công^ty khách hàng
Kiểm tra theo các điều kiện để kiểm chứng sự liêm chinh của ban quản trị.
A h in^ A . Arcns, Randal J. Hldcr. M a rk s. Bcaslc) . A u d itiiìg and Assurancc Scrvices; An íntctiralcd Approach, N in th E dition. Prcnúcc ỉla li- 2003- p.243
'lYích dần tương tự. p.243
Như đã biết, rủi ro kiểm toán là rủi ro của KTV công bố ỷ kiến chấp nhận hoàn toàn đối với các báo cáo tài chính trinh bày sai lệch trọng yếu. Điều này chỉ có thể xảỵ ra khi hai sự kiện độc lập diễn ra gồm: Một là, sự trinh bày sai lệch trọng yếu xảy ra trong quá trinh ghi chép thông tin tài chinh; Hai !à, KTV thất bại trong việc phát hiện ra sự trình bàỵ sai lệch thông tln trên báo cáo tài chính. KTV nên xem xét một số yếu tố ch ỉ dẫn dưới đây khi xác định rủi ro kiểm toán:
- N hữ ng nghiệp vụ không thường xuyên hoặc những nghiệp vụ phửc tạp thường có nhiều sal sót hơn những nghiệp vụ diễn ra thư ờ ng xuyên hoặc định kỳ:
- M ột số nhà quản lý có thể cho phép trình bày sai lệch các khoản thu nhập hoặc các tài sản để đạt được m ục đích riêng;
- H oạt động kiểm soát tốt của một đơn vị sẽ làm cho khả năng trin h bày thông tin sai lệch thấp hơn;
- Số lượng và tính th u yế t phục của bằng chứng kiểm toán được thu thập nên tập trung khai thác vào sự trình bày sai lệch thông tin trọng yếu tồn tại trong các ghi chép kế toán. Nghĩa là. khi rủi ro về thông tin trình bày sai lệch trọng yếu càng cao thì càng cần nhiều bằng chửng kiểm toán tin cậy.
N hữ ng nội đung đề cập trên được liên kết trong mô hình về rủi ro kiểm toán (A uditỉng Risk) với ba bộ phận cấu thảnh là rủi ro tiềm tàng (Inherent Risk), rủi ro kiểm soát (C ontrol Risk) và rủi ro phát hiện (Detecíion Risk).
a) R ủi ro tiém tàng - IR
Rủi ro tiềm tàng ià khả năng tồn tại các sai phạm trọng ỵếu trong bản thân các đối tư ợ ng kiểm toán (chưa tính đển sự tác động của bát cứ hoạt động kiểm toán nào kể cá kiểm soát nội bộ).
M ức độ rủi ro tiềm tàng phụ thuộc váo đặc điểm tình hình kinh doanh của khách thể kiểm toán, loại hinh kinh doanh và cả năng lực nhân viên của khách thể kiểm toán. K TV không tạo ra và cũng không thẻ kiểm soát rủi ro tiềm tàng mà chỉ có thể đánh giá loại rủi ro này.
Đ ẻ đánh giá rủi ro tiềm tàng KTV có thể dựa vào nhiều nguồn thông tin khác nhau như: Bán chất của hoạt động kinh doanh; kết quả kiểm toán của các năm trước; cam kết kiểm toán lẩn đầu hay cam kết kiểm toán cho khách hàng đã từng kiềm toán; các bên thứ ba; các nghiệp vụ không liên tục; đánh giá đối với các nghiệp vụ hoặc số dư tài khoản có ước tính hoặc điều chỉnh: đặc trưng của phần tử cấu thành tống thể m ẫu;... Ví dụ, KTV có thề đánh giá rủi ro tỉềm tàng dựa vào kết quả của cuộc kiềm toán năm trước: nếu năm trư ớ c kết quả kiểm toán chỉ ra rằng không phát hiện bất cứ sai phạm trọng yếu nào thì KTV nên đánh giá khả năng rủi ro tiềm tàng là lớn và cần phải chú ý nhiều hơn. H oặc thông qua thu thập các thông tin về ngành nghề kinh doanh của khách thể kiểm toán, về chính sách kinh tế, tài chính kế toán của đơn vị được kiểm toán, KTV có thể hiểu đ ư ợ c bản chát kinh doanh của đơn vị. hiểu được tính chất phứ c tạp của các nghiệp v ụ ,... trên cơ sở đó, KTV đưa ra dự đoán về rủi ro tiềm tàng.
b) R ủi ro kiểm soát - CR
Rủl ro kiểm soát là khả năng hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị kiểm toán không phát hiện, ngân ngừa và sửa chữa kịp thời các sai phạm trọng yếu. KTV không tạo ra rủi ro kiểm soát và cũng không kiểm soát chúng. Họ chỉ có thể đánh giá hệ thống kiểm soát của đơn vị đ ư ợ c kiểm toán và từ đó đưa ra mức rủi ro kiểm soát dự kiến.
c) R ủi ro phát hiện - DR
Rủi ro phát hiện là khả năng mà các thủ tục kiểm toán không phát hiện được các sai phạm trọng yếu. Ngược lại vó i rủi ro tiềm tàng và rủl ro kiểm soát, K TV phải có trách nhiệm thực hiện các thủ tục đề thu thập các bằng chứng kiẻm toán nhằm quản lý và kiềm soát đối với rủi ro phát hiện,
Một vấn đề cụ thể khi nghiên cứu về rủi ro phát hiện là rủi ro do những thủ tục kiểm toán không phát hiện được những sai phạm trọng yếu. Chẳng hạn thủ tục phân tích, trong trường hợp KTV phân tích sai, sử dụng mô hinh phản tích không phù hợp hoặc thậm chí là do các điều kiện khách quan cũng có thể dẫn tớl rủi ro phát hiện cao.
d) Mô hình rủi ro kiểm toàn
Quan hệ giữa các loại rủi ro trên có thể được phản ánh qua một mô hình rủi ro sau đây:
AR = f(IR, CR, DR)
Mô hình rủi ro kiểm toán đôi khi được viết theo một mò hình toán số nhân để minh hoạ về mối liên hệ giữa các loại rủi ro kiểm toán như sau: