CHƯƠNG 2 CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ GTHL VÀ ÁP DỤNG GTHL
2.4. Cơ sở lý thuyết của GTHL
2.4.3. Khái niệm vốn và bảo toàn vốn
Khái niệm về vốn và bảo toàn vốn là khái niệm nền tảng hình thành các cơ sở đo lường trong kế toán. Với các quan điểm về vốn và bảo toàn vốn khác nhau hình thành nên các cơ sở đo lường khác nhau. Khái niệm này được đề cập lần đầu tiên trong KMLT năm 1985 của FASB (KMLT số 6) và KMLT năm 1989 của IASB. Cho đến ngày nay, qua nhiều lần sửa đổi, cả IASB và FASB đều xem khái niệm về vốn và bảo toàn vốn là lý thuyết nền tảng trong kế toán, bằng chứng là chúng vẫn được đề cập đến trong khuôn mẫu lý thuyết mới nhất (KMLT dự thảo 2015 của IASB – dự án của IASB và FASB).
KMLT bản dự thảo 2015 của IASB làm rõ khái niệm về vốn, bảo toàn vốn và quan điểm xử lý những thay đổi trong giá cả của tài sản và nợ phải trả.
(1) Khái niệm về vốn
50
Khái niệm vốn được đề cập trên hai khía cạnh là vốn tài chính và vốn vật chất.
Khái niệm vốn tài chính xem vốn như là số tiền đầu tư hoặc sức mua đầu tư.
Vốn đồng nghĩa với tài sản thuần hoặc vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp.
Khái niệm vốn vật chất xem vốn như là năng lực hoạt động, năng lực sản xuất của doanh nghiệp.
Việc lựa chọn khái niệm vốn nào là dựa vào nhu cầu thông tin của người sử dụng BCTC của doanh nghiệp. Khái niệm vốn tài chính được áp dụng nếu người sử dụng BCTC chủ yếu quan tâm đến việc bảo toàn vốn đầu tư danh nghĩa hoặc sức mua của vốn đầu tư. Tuy nhiên, nếu người sử dụng quan tâm đến khả năng hoạt động của doanh nghiệp thì khái niệm vốn về mặt vật chất nên được sử dụng [KMLT-2015 dự thảo.
Đoạn 8.1, 8.2].
(2) Khái niệm bảo toàn vốn
Xuất phát từ khái niệm về vốn dẫn đến hai khái niệm về bảo toàn vốn là bảo toàn vốn tài chính và bảo toàn vốn vật chất. Các khái niệm bảo toàn vốn khác nhau sẽ dẫn đến cách xác định lợi nhuận của doanh nghiệp khác nhau, cụ thể:
Bảo toàn vốn tài chính: theo khái niệm này khoản lãi được tạo ra khi giá trị tài chính (số tiền) của tài sản thuần tại ngày cuối kỳ vượt giá trị tài chính của tài sản thuần tại ngày đầu kỳ, sau khi trừ đi các khoản góp vốn và thoái vốn cho chủ sở hữu trong kỳ. Bảo toàn vốn tài chính được đo lường theo đơn vị tiền tệ danh nghĩa hoặc theo đơn vị sức mua không đổi [KMLT-2015 dự thảo, đoạn 8.3a]
Bảo toàn vốn vật chất: theo khái niệm này một khoản lãi được tạo ra khi năng lực sản xuất vật chất (hoặc khả năng hoạt động) của doanh nghiệp tại ngày kết thúc niên độ vượt khả năng sản xuất tại ngày đầu kỳ sau khi trừ đi các khoản góp vốn và thoái vốn cho chủ sở trong kỳ. Để đạt được bảo toàn vốn vật chất doanh nghiệp cần áp dụng cơ sở đo lường theo giá hiện tại (sử dụng GTHL để đo lường) [KMLT-2015 dự thảo, đoạn 8.3b, 8.5]
(3) Những thay đổi trong giá của tài sản và nợ phải trả
Sự khác nhau cơ bản giữa hai khái niệm bảo toàn vốn là cách xử lý ảnh hưởng của thay đổi trong giá của tài sản và nợ phải trả.
51
Khi vốn tài chính được định nghĩa bằng đơn vị tiền tệ danh nghĩa, sự gia tăng trong giá của tài sản đang nắm giữ trong kỳ sẽ tạo ra lãi. Tuy nhiên khoản lãi này chưa được ghi nhận cho đến khi bán tài sản được bán, thanh lý. [KMLT-2015 dự thảo, đoạn 8.7]
Khi vốn tài chính được định nghĩa bằng đơn vị sức mua không đổi, lãi là sự gia tăng trong sức mua của khoản đầu tư trong kỳ. Vì vậy chỉ phần gia tăng giá của tài sản vượt sự tăng trong mức giá chung thì mới được xem là lãi, phần còn lại của sự tăng giá được xử lý như một khoản điều chỉnh để bảo toàn vốn – là một thành phần của vốn chủ sở hữu [KMLT-2015 dự thảo, đoạn 8.7]
Khi vốn được xác định bằng năng lực sản xuất vật chất, lợi nhuận là sự gia tăng năng lực sản xuất vật chất trong kỳ. Tất cả sự thay đổi trong giá ảnh hưởng đến tài sản và nợ phải trả của doanh nghiệp được xem là sự thay đổi trong năng lực sản xuất vật chất và vì vậy sự tăng giá này được xử lý như một khoản điều chỉnh bảo toàn vốn, là một thành phần của vốn chủ sở hữu, không phải là lãi [KMLT-2015 dự thảo, đoạn 8.8]
Sự khác nhau trong các quan điểm về vốn và bảo toàn vốn được làm rõ bằng một ví dụ trình bày trong phụ lục 8. Mối quan hệ giữa khái niệm về vốn, bảo toàn vốn và các cơ sở đo lường được trình bày trong hình 2.2.
Như vậy, có thể hiểu cơ sở đo lường theo giá gốc dựa vào quan điểm bảo toàn vốn danh nghĩa, cơ sở đo lường theo sức mua chung dựa vào quan điểm bảo toàn vốn tài chính theo sức mua chung, cơ sở đo lường theo giá hiện hành (current cost) và cơ sở đo lường theo giá hiện tại (current value – sử dụng GTHL để đo lường) dựa vào quan điểm bảo toàn vốn vật chất. Trong cơ sở đo lường theo giá hiện hành, các thông tin trên BCTC được đánh giá lại theo giá thay thế – giá đầu vào, giá ước tính để mua tài sản, trong khi đó cơ sở đo lường theo giá hiện tại (GTHL) các khoản mục được điều chỉnh theo giá hiện tại – giá đầu ra, giá ước tính để bán tài sản. Có thể thấy cả cơ sở đo lường theo giá hiện hành và cơ sở đo lường theo giá hiện tại đều dựa trên quan điểm bảo toàn vốn vật chất. Tuy nhiên, cơ sở đo lường theo giá hiện hành sử dụng giá thay thế để đo lường, để bảo toàn năng lực sản xuất của doanh nghiệp do đó bảo vệ nhà quản lý mà không cung cấp thông tin hữu ích để bảo vệ nhà đầu tư. Nhà đầu tư thường đánh giá các rủi ro liên quan đến doanh nghiệp trong quá trình ra quyết định đầu tư, bao gồm các rủi ro về khả năng thanh toán. Trong trường hợp doanh nghiệp phá sản thì tài sản sẽ được bán để thanh toán các khoản nợ, do đó giá đầu ra (giá có thể bán) sẽ tốt hơn giá đầu vào (giá có thể mua) trong việc cung cấp thông tin cho nhà đầu tư. Hơn
52
nữa, đối tượng sử dụng BCTC theo KMLT của IASB và FASB khẳng định là “nhà đầu tư, người cho vay” như vậy giá đầu ra sẽ tốt hơn giá đầu vào trong việc cung cấp thông tin hữu ích cho nhà đầu tư. Đó cũng chính là lý do cơ sở đo lường theo giá hiện hành (current cost) không còn được áp dụng mà thay vào đó là cơ sở đo lường theo giá hiện tại (sử dụng GTHL để đo lường).
Nguồn: Tổng hợp của tác giả
Hình 2.2 - Mối quan hệ giữa khái niệm vốn, bảo toàn vốn và các cơ sở đo lường. Hình 3