IV. QUY TRèNH KIỂM TOÁN
a) Khỏi niệm (Đoạn 09):
Trọng yếu: Là thuật ngữ dựng để thể hiện tầm quan trọng của một thụng
tin hoặc số liệu kế toỏn) trong BCTC. Thụng tin được coi là trọng yếu cú nghĩa là nếu thiếu thụng tin đú hoặc thiếu tớnh chớnh xỏc của thụng tin đú sẽ ảnh hưởng đến cỏc quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC;
Mức trọng yếu: Là một mức giỏ trị do KTV xỏc định tựy thuộc vào tầm
quan trọng và tớnh chất của thụng tin hay sai sút được đỏnh giỏ trong hoàn cảnh cụ thể. Mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ khụng phải là nội dung của thụng tin cần phải cú. Tớnh trọng yếu của thụng tin phải được xem xột cả trờn phương diện định lượng và định tớnh;
Mức trọng yếu thực hiện: Là một mức giỏ trị hoặc cỏc mức giỏ trị do
KTV xỏc định ở mức thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC nhằm giảm khả năng sai sút tới một mức độ thấp hợp lý để tổng hợp ảnh hưởng của cỏc sai sút khụng được điều chỉnh và khụng được phỏt hiện khụng vượt quỏ mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC. Trong một số trường hợp, “mức trọng yếu thực hiện” cú thể hiểu là mức giỏ trị hoặc cỏc mức giỏ trị do KTV xỏc định thấp hơn mức hoặc cỏc mức trọng yếu của một nhúm cỏc giao dịch, số dư tài khoản hoặc thụng tin thuyết minh trờn BCTC.
b) Yờu cầu
b.1/ Xỏc định mức trọng yếu và mức trọng yếu thực hiện khi lập kếhoạch kiểm toỏn (Đoạn 10-11, A2-A12): Khi lập chiến lược kiểm toỏn tổng thể, hoạch kiểm toỏn (Đoạn 10-11, A2-A12): Khi lập chiến lược kiểm toỏn tổng thể, KTV phải xỏc định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC. Nếu đơn vị được kiểm toỏn cú một số nhúm giao dịch, số dư tài khoản hoặc thụng tin thuyết minh (nếu xột riờng lẻ) cú sai sút với mức thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC nhưng cú thể ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC, thỡ KTV phải xỏc định mức trọng yếu ỏp dụng cho từng nhúm giao dịch, số dư tài khoản hay thụng tin thuyết minh.
KTV phải xỏc định mức trọng yếu thực hiện cho mục đớch đỏnh giỏ cỏc rủi ro cú sai sút trọng yếu và xỏc định nội dung, lịch trỡnh, phạm vi cỏc thủ tục kiểm toỏn tiếp theo trong quỏ trỡnh kiểm toỏn.
b.2/ Sửa đổi mức trọng yếu trong quỏ trỡnh kiểm toỏn (Đoạn 12-13,A13): KTV phải sửa đổi mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC và mức trọng A13): KTV phải sửa đổi mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC và mức trọng
yếu cho cỏc nhúm giao dịch, số dư tài khoản hay thụng tin thuyết minh khi cú thờm thụng tin trong quỏ trỡnh kiểm toỏn mà cú thể dẫn đến việc thay đổi mức trọng yếu hoặc cỏc mức trọng yếu so với mức xỏc định trước đú.
Nếu KTV kết luận rằng việc ỏp dụng một mức trọng yếu thấp hơn mức trọng yếu đó xỏc định trước đú là phự hợp thỡ KTV phải xỏc định xem cú cần sửa đổi mức trọng yếu thực hiện, và xem nội dung, lịch trỡnh và phạm vi của cỏc thủ tục kiểm toỏn tiếp theo cú cũn phự hợp hay khụng.
b.3/ Phương phỏp xỏc định mức trọng yếu (A3-A9)
Cụng thức: Mức trọng yếu = Tiờu chớ x Tỷ lệ %
* Xỏc định tiờu chớ:
Cỏc tiờu chớ phự hợp thụng thường được lựa chọn cú thể là: Lợi nhuận trước thuế; Tổng doanh thu; Lợi nhuận gộp; Tổng chi phớ; Tổng vốn chủ sở hữu; Giỏ trị tài sản rũng.
Việc xỏc định tiờu chớ phụ thuộc vào nhu cầu thụng tin của đại bộ phận đối tượng sử dụng thụng tin tài chớnh (nhà đầu tư, ngõn hàng, cụng chỳng, cơ quan quản lý...). Xỏc định tiờu chớ cũn ảnh hưởng bởi cỏc yếu tố như:
(1) Cỏc yếu tố của BCTC (vớ dụ: tài sản, cỏc khoản nợ, nguồn vốn, doanh thu, chi phớ), cỏc thước đo hoạt động theo khuụn khổ về lập và trỡnh bày BCTC (vớ dụ: tỡnh hỡnh tài chớnh, kết quả hoạt động, dũng tiền);
(2) Cỏc khoản mục trờn BCTC mà người sử dụng cú xu hướng quan tõm
(Vớ dụ: Để đỏnh giỏ kết quả tài chớnh, người sử dụng cú xu hướng tập trung vào lợi nhuận, doanh thu hoặc tài sản thuần. Đối với cỏc tổ chức niờm yết trờn thị trường chứng khoỏn, người sử dụng BCTC chủ yếu quan tõm đến lợi nhuận sau thuế. Đối với những cụng ty kinh doanh lỗ hoặc đạt gần điểm hũa vốn, tổng doanh thu hoặc tổng tài sản là tiờu chớ phự hợp. Đối với cụng ty đang cú vấn đề về khả năng thanh toỏn nợ, người sử dụng BCTC tập trung vào vốn chủ hữu như sự đảm bảo cho cỏc khoản nợ của họ, hoặc tổng tài sản/tài sản ngắn hạn. Đối với cỏc tổ chức hoạt động phi lợi nhuận, người sử dụng BCTC quan tõm chủ yếu đến tổng tiền tài trợ hoặc tổng chi phớ...)
(3) Đặc điểm hoạt động kinh doanh, đặc điểm ngành nghề của đơn vị (Vớ
dụ: Đối với đơn vị nhỏ: Khi lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liờn tục của một đơn vị hoạt động vỡ mục tiờu lợi nhuận thường xuyờn ở mức thấp, cú thể do chủ doanh nghiệp đồng thời là Giỏm đốc đó thu lại phần lớn lợi nhuận trước thuế dưới dạng tiền lương và cỏc khoản thu nhập khỏc thỡ tiờu chớ lựa chọn để xỏc định mức trọng yếu là lợi nhuận trước tiền lương, cỏc khoản thu nhập khỏc và thuế cú thể sẽ phự hợp hơn. Đối với đơn vị trong lĩnh vực cụng, tổng chi phớ hoặc chi phớ thuần (chi phớ trừ thu nhập) cú thể là tiờu chớ phự hợp cho hoạt động của từng chương trỡnh. Khi đơn vị hoạt động trong lĩnh vực cụng cú quản lý tài sản cụng, tài sản cú thể là tiờu chớ phự hợp để xỏc định mức trọng yếu. Hoặc đối với những đơn vị mà doanh thu được xỏc định trờn cơ
sở tỷ lệ % xỏc định trờn tổng chi phớ thực tế thỡ tổng chi phớ phỏt sinh sẽ là cơ sở phự hợp để xỏc định mức trọng yếu).
(4) Cơ cấu vốn chủ sở hữu và cỏch thức đơn vị huy động vốn (Vớ dụ: Nếu
đơn vị hoạt động kinh doanh chủ yếu bằng nguồn vốn vay thỡ người sử dụng BCTC cú thể quan tõm nhiều hơn đến tài sản và quyền của chủ nợ đối với tài sản này hơn là quan tõm đến lợi nhuận của đơn vị; hoặc đối với cỏc đơn vị hoạt động dựa trờn tài sản như cỏc quỹ đầu tư, tiờu chớ phự hợp là tài sản thuần);
(5) Khả năng thay đổi tương đối của tiờu chớ đó được xỏc định. Thụng thường KTV nờn lựa chọn những tiờu chớ mang tớnh tương đối ổn định qua cỏc năm.
Khi xỏc định mức trọng yếu, KTV cần phải cõn nhắc đến cỏc số liệu về kết quả hoạt động kinh doanh và tỡnh hỡnh tài chớnh của cỏc kỳ trước, cỏc số liệu về kết quả hoạt động kinh doanh và tỡnh hỡnh tài chớnh lũy kế đến kỳ này, và kế hoạch hay dự đoỏn cho kỳ hiện tại, được điều chỉnh khi cú biến động lớn theo từng trường hợp của đơn vị được kiểm toỏn (vớ dụ, một giao dịch hợp nhất kinh doanh lớn; cỏc khoản thu nhập/chi phớ bất thường; cỏc khoản tiền thưởng cho Ban Giỏm đốc dựa trờn lợi nhuận trước thưởng, v.v..) và những thay đổi liờn quan trong ngành nghề hay mụi trường kinh doanh mà đơn vị đang hoạt động
(Vớ dụ: Lợi nhuận trước thuế của Cụng ty ABC năm 2013 là 1.000 triệu VND, trong đú bao gồm lói từ thanh lý TSCĐ là 300 triệu VND. KTV cần loại bỏ phần lói này trước khi sử dụng lợi nhuận trước thuế làm tiờu chớ xỏc định mức trọng yếu).
* Xỏc định tỷ lệ % cho tiờu chớ lựa chọn
KTV phải sử dụng xột đoỏn chuyờn mụn khi xỏc định tỷ lệ % ỏp dụng cho tiờu chớ đó lựa chọn. Tỷ lệ % và tiờu chớ được lựa chọn thường cú mối liờn hệ với nhau, như tỷ lệ % ỏp dụng cho mức lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liờn tục thường cao hơn tỷ lệ % ỏp dụng cho doanh thu do số tuyệt đối của doanh thu là lợi nhuận trước thuế thường chờnh lệch nhau đỏng kể và KTV cú xu hướng cõn bằng mức trọng yếu cho từng bộ phận trờn BCTC dự ỏp dụng bất kỡ tiờu chớ nào. Việc xỏc định tỷ lệ % cao hay thấp sẽ ảnh hưởng đến khối lượng cụng việc kiểm toỏn được thực hiện mà cụ thể số mẫu cần phải kiểm tra, phụ thuộc vào đỏnh giỏ về rủi ro cú sai sút trọng yếu của KTV (Vớ dụ: Khi kiểm
toỏn Cụng ty ABC, KTV lựa chọn lợi nhuận trước thuế (sau khi đó loại trừ yếu tố bất thường) làm tiờu chớ xỏc định mức trọng yếu, giỏ trị là 700 triệu VND. Tỷ lệ % được lựa chọn là 10%. Khi đú, mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC là 700 x 10% = 70 triệu VND).
1.4. Biện phỏp xử lý của KTV đối với rủi ro đỏnh giỏ (CMKiT 330)a) Khỏi niệm (Đoạn 04): a) Khỏi niệm (Đoạn 04):
Thử nghiệm cơ bản: Là thủ tục kiểm toỏn được thiết kế nhằm phỏt hiện
cỏc sai sút trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu. Cỏc thử nghiệm cơ bản bao gồm: Kiểm tra chi tiết (cỏc nhúm giao dịch, số dư tài khoản và thụng tin thuyết minh);
Thử nghiệm kiểm soỏt: Là thủ tục kiểm toỏn được thiết kế nhằm đỏnh giỏ
tớnh hữu hiệu của hoạt động kiểm soỏt trong việc ngăn ngừa, hoặc phỏt hiện và sửa chữa cỏc sai sút trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu.
b) Yờu cầu
b.1/ Biện phỏp xử lý tổng thể (Đoạn 05, A1-A3): KTV phải thiết kế vàthực hiện cỏc biện phỏp xử lý tổng thể đối với cỏc rủi ro cú sai sút trọng yếu đó thực hiện cỏc biện phỏp xử lý tổng thể đối với cỏc rủi ro cú sai sút trọng yếu đó được đỏnh giỏ ở cấp độ BCTC, bao gồm cỏc biện phỏp sau:
- Nhấn mạnh với nhúm kiểm toỏn về thỏi độ hoài nghi nghề nghiệp;
- Bổ nhiệm cỏc thành viờn nhúm kiểm toỏn cú kinh nghiệm hoặc cú kỹ năng chuyờn mụn đặc biệt, hoặc sử dụng chuyờn gia;
- Tăng cường giỏm sỏt;
- Kết hợp cỏc yếu tố khụng thể dự đoỏn trước khi lựa chọn cỏc thủ tục kiểm toỏn tiếp theo cần thực hiện;
- Thực hiện những thay đổi chung đối với nội dung, lịch trỡnh và phạm vi cỏc thủ tục kiểm toỏn, vớ dụ: thực hiện cỏc thử nghiệm cơ bản vào giai đoạn
cuối kỳ thay vỡ giữa kỳ, hoặc thay đổi nội dung của cỏc thủ tục kiểm toỏn nhằm thu thập được bằng chứng kiểm toỏn thuyết phục hơn.
b.2/ Thủ tục kiểm toỏn đối với rủi ro cú sai sút trọng yếu đó được đỏnhgiỏ ở cấp độ cơ sở dẫn liệu (Đoạn 06-07, A4-A19): KTV phải thiết kế và thực giỏ ở cấp độ cơ sở dẫn liệu (Đoạn 06-07, A4-A19): KTV phải thiết kế và thực hiện cỏc thủ tục kiểm toỏn tiếp theo với nội dung, lịch trỡnh và phạm vi dựa vào kết quả đỏnh giỏ rủi ro cú sai sút trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu.
KTV cú thể lựa chọn trong cỏc phương phỏp: (1) Chỉ thực hiện thử nghiệm kiểm soỏt; (2) Chỉ thực hiện thử nghiệm cơ bản; hoặc (3) Kết hợp thử nghiệm kiểm soỏt và thử nghiệm cơ bản. Tuy nhiờn, dự lựa chọn phương phỏp nào thỡ KTV vẫn phải thiết kế và thực hiện cỏc thử nghiệm cơ bản cho từng nhúm giao dịch, số dư tài khoản và thụng tin thuyết minh trọng yếu. Mức độ rủi ro được KTV đỏnh giỏ càng cao thỡ càng phải thu thập bằng chứng kiểm toỏn thuyết phục hơn.
* Thử nghiệm kiểm soỏt (Đoạn 08-17, A20-A41): KTV phải thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soỏt để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toỏn thớch hợp về tớnh hữu hiệu của hoạt động kiểm soỏt cú liờn quan trong 2 trường hợp: (1) KTV kỳ vọng rằng cỏc kiểm soỏt hoạt động hiệu quả và cú ý định dựa vào tớnh hữu hiệu của hoạt động kiểm soỏt để xỏc định nội dung, lịch trỡnh và phạm vi của cỏc thử nghiệm cơ bản; hoặc (2) Nếu chỉ thực hiện cỏc thử nghiệm cơ bản thỡ khụng thể cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toỏn thớch hợp ở cấp độ cơ sở dẫn liệu.
Nội dung và phạm vi thử nghiệm kiểm soỏt: KTV phải thu thập bằng
chứng kiểm toỏn về tớnh hữu hiệu của hoạt động kiểm soỏt và phải xỏc định liệu cỏc kiểm soỏt được thử nghiệm cú phụ thuộc vào cỏc kiểm soỏt khỏc khụng (kiểm soỏt giỏn tiếp) và cú cần thu thập bằng chứng kiểm toỏn chứng minh tớnh hữu hiệu của cỏc hoạt động kiểm soỏt giỏn tiếp đú hay khụng.
Lịch trỡnh thử nghiệm kiểm soỏt: KTV phải thực hiện thử nghiệm kiểm
soỏt cho một thời điểm cụ thể, hoặc cho cả giai đoạn mà KTV dự định dựa vào cỏc kiểm soỏt đú để đưa ra cơ sở thớch hợp cho sự tin cậy của KTV vào cỏc kiểm soỏt đú. Nếu KTV đó thu thập bằng chứng kiểm toỏn về tớnh hữu hiệu của hoạt động kiểm soỏt trong giai đoạn giữa kỳ, hoặc sử dụng bằng chứng kiểm toỏn về tớnh hữu hiệu của hoạt động kiểm soỏt đó cú từ cỏc cuộc kiểm toỏn trước thỡ KTV phải thực hiện thờm cỏc thủ tục kiểm toỏn để thu thập thờm bằng chứng kiểm toỏn cú liờn quan.
Cỏc kiểm soỏt đối với rủi ro đỏng kể: Nếu KTV dự định tin cậy vào cỏc
kiểm soỏt đối với một rủi ro đỏng kể thỡ KTV phải thử nghiệm cỏc kiểm soỏt đú trong giai đoạn hiện tại.
Đỏnh giỏ tớnh hữu hiệu của hoạt động kiểm soỏt: Khi đỏnh giỏ, KTV phải
xỏc định liệu cỏc sai sút được phỏt hiện từ cỏc thử nghiệm cơ bản cú cho thấy cỏc kiểm soỏt khụng hoạt động hiệu quả hay khụng. Tuy nhiờn, nếu cỏc thử nghiệm cơ bản khụng phỏt hiện ra sai sút thỡ khụng cú nghĩa là cỏc kiểm soỏt cú liờn quan đến cơ sở dẫn liệu được thử nghiệm là hiệu quả. Nếu phỏt hiện cú sai lệch trong cỏc kiểm soỏt mà KTV dự định tin cậy vào, KTV phải tỡm hiểu nguyờn nhõn, hậu quả của vấn đề và xỏc định xem cỏc thử nghiệm kiểm soỏt đó thực hiện cú cung cấp cơ sở thớch hợp để KTV tin cậy vào cỏc kiểm soỏt đú hay khụng, cú cần thực hiện cỏc thử nghiệm kiểm soỏt bổ sung hay khụng, hoặc cú cần xử lý rủi ro bằng cỏch ỏp dụng cỏc thử nghiệm cơ bản hay khụng.
* Thử nghiệm cơ bản (Đoạn 18-23, A42-A58)
Dự kết quả đỏnh giỏ rủi ro cú sai sút trọng yếu như thế nào, KTV phải thiết kế và thực hiện cỏc thử nghiệm cơ bản (kể cả thủ tục xỏc nhận từ bờn ngoài, nếu cần) đối với từng nhúm giao dịch, số dư tài khoản và thụng tin thuyết minh trọng yếu. Liờn quan đến quy trỡnh khúa sổ kế toỏn lập BCTC, cỏc thử nghiệm cơ bản bao gồm: Đối chiếu số liệu trờn BCTC với số liệu trờn sổ kế toỏn; Kiểm tra cỏc bỳt toỏn trọng yếu và cỏc điều chỉnh khỏc được thực hiện trong quỏ trỡnh lập và trỡnh bày BCTC.
KTV phải thực hiện cỏc thử nghiệm cơ bản để xử lý rủi ro đỏng kể đó xỏc định. Nếu chỉ thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với một rủi ro đỏng kể thỡ thử nghiệm cơ bản phải bao gồm kiểm tra chi tiết.
Lịch trỡnh thử nghiệm cơ bản: Nếu đó thực hiện thử nghiệm cơ bản tại
thời điểm kiểm toỏn giữa kỳ, để đảm bảo bao quỏt cả giai đoạn cũn lại, KTV phải tiếp tục thực hiện thử nghiệm cơ bản, hoặc kết hợp thử nghiệm cơ bản với thử nghiệm kiểm soỏt cho giai đoạn từ giữa kỳ đến cuối kỳ.
Khi đỏnh giỏ rủi ro cú sai sút trọng yếu tại thời điểm giữa kỳ, nếu phỏt hiện cỏc sai sút khụng mong đợi thỡ KTV phải xem xột điều chỉnh việc đỏnh giỏ rủi ro liờn quan và điều chỉnh nội dung, lịch trỡnh, phạm vi dự kiến của cỏc thử nghiệm cơ bản cho giai đoạn cũn lại, nếu cần.
KTV phải thực hiện cỏc thủ tục kiểm toỏn để đỏnh giỏ liệu việc trỡnh bày tổng thể BCTC, bao gồm cỏc thụng tin thuyết minh liờn quan, cú phự hợp với khuụn khổ về lập và trỡnh bày BCTC được ỏp dụng hay khụng.
Căn cứ cỏc thủ tục kiểm toỏn đó thực hiện và bằng chứng kiểm toỏn đó thu thập, trước khi đưa ra kết luận về cuộc kiểm toỏn, KTV phải xem xột việc