1.3.1 Chuẩn mực kiểm toán quốc tế
1.3.1.1.2 Mơ hình rủi ro kinh doanh
a. Nguyên tắc đánh giá rủi ro kinh doanh
− Rủi ro kinh doanh là rủi ro do đơn vị không đạt được các mục tiêu kinh doanh do
ảnh hưởng của các nhân tố và áp lực từ bên trong hay bên ngoài.
− Rủi ro kinh doanh sẽ gây ảnh hưởng đến các cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính. − Quá trình đánh giá rủi ro kinh doanh sẽ được tích hợp vào q trình đánh giá rủi
ro tài chính: kiểm toán viên đánh giá rủi ro kinh doanh của khách hàng để xác
định xem rủi ro kinh doanh có gây ra những gian lận, sai sót hay bất thường trên
chúng đến các bộ phận của rủi ro kiểm toán, mà đặc biệt là rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.
Sơ đồ 1.1: Nguyên tắc đánh giá rủi ro kinh doanh
b. Đặc điểm của cách tiếp cận rủi ro kinh doanh
− Nhấn mạnh vào sự hiểu biết khách hàng: kiểm toán viên cần biết về chiến lược của doanh nghiệp, môi trường kinh doanh, ngành nghề kinh doanh, tình hình hoạt
động kinh doanh của khách hàng, xu hướng của nền kinh tế, cách doanh nghiệp
phản ứng hoặc kiểm soát với những thay đổi trong môi trường kinh doanh.
− Tập trung vào các nghiệp vụ bất thường và các ước tính kế tốn: Ở phương pháp này, kiểm tốn viên ít nhấn mạnh vào những chu trình nghiệp vụ thường xun vì
đó là những chu trình đã được kiểm sốt thơng qua hệ thống kiểm soát nội bộ và
do đó nó sẽ chứa đựng ít rủi ro có sai lệch trọng yếu hơn. (Nhưng lưu ý ở đây,
kiểm toán viên cần đảm bảo rằng hệ thống kiểm sốt đang thực sự hoạt động
thơng qua việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát). Kiểm toán viên tập trung vào những chu trình khơng thường xuyên, những ước tính kế tốn, và các vấn đề đánh giá vì đó được xem là những vấn đề dễ dẫn đến sai lệch trọng yếu. Để đánh giá
một cách hữu hiệu xem các đánh giá và ước tính kế tốn có phản ánh đúng mức
độ rủi ro kinh doanh hay khơng, kiểm tốn viên cần xem xét kỹ lưỡng hệ thống kế
toán để xác định những nguồn rủi ro thực sự và những thủ tục để kiểm soát chúng. − Kiểm tra theo hướng top – down thay vì bottom – up: mơ hình tiếp cận rủi ro kinh doanh với cách tiếp cận top – down sẽ làm giảm việc kiểm tra trên các mẫu có giá trị lớn. Việc áp dụng mẫu có giá trị lớn phù hợp hơn với cách tiếp cận bottom –
Đánh giá rủi ro có sai lệch trọng yếu do sai sót, gian lận hoặc hành vi khơng tuân thủ.
Đánh giá rủi ro kinh doanh của khách hàng
Các nhân tố ảnh hưởng
Rủi ro tiềm tàng Các nhân tố ảnh hưởng Rủi ro kiểm soát
Rủi ro
tiềm tàng kiểm soát Rủi ro
Rủi ro phát hiện
up vì ở cách tiếp cận này đặc điểm của tổng thể được suy ra từ việc kiểm tra
những nghiệp vụ hay số dư trọng yếu. Cách tiếp cận nghiệp vụ truyền thống quá nhấn mạnh đến việc kiểm soát rủi ro lấy mẫu mà ít tập trung vào rủi ro ngoài lấy mẫu – đây mới là khía cạnh khó kiểm sốt của rủi ro phát hiện.
− Áp dụng thủ tục phân tích theo hướng so sánh với chiến lược của đơn vị và tình hình của ngành nghề: khi áp dụng thủ tục phân tích trong mơ hình truyền thống, kiểm tốn viên có khuynh hướng tập trung vào việc so sánh với số liệu năm trước. Tuy nhiên trong một môi trường kinh doanh đầy năng động và thay đổi nhanh
chóng thì những chỉ số của năm ngối khơng cịn là một chỉ số thích hợp trong năm nay nữa. Những kỳ vọng về kết quả hoạt động của năm nay nên dựa trên sự hiểu biết toàn diện về doanh nghiệp và sự tương tác của nó với môi trường kinh tế. Những chỉ số hoạt động chủ yếu của doanh nghiệp cần được đánh giá dựa trên sự thống nhất với mục tiêu của doanh nghiệp và những ảnh hưởng có thể có của các yếu tố bên ngồi đe dọa đến sự thành cơng của những mục tiêu đó.
c. Quy trình vận dụng mơ hình rủi ro kinh doanh
Quy trình vận dụng mơ hình rủi ro kinh doanh trong kiểm tốn báo cáo tài chính
được thể hiện qua sơ đồ sau:
Sơ đồ 1.2: Mơ hình rủi ro kinh doanh
d. Ý nghĩa của mơ hình rủi ro kinh doanh
− Tiếp cận rủi ro kinh doanh là sự mở rộng của phương pháp rủi ro kiểm tốn truyền thống, nó đặc biệt nhấn mạnh đến sự hiểu biết về doanh nghiệp và những
rủi ro mà doanh nghiệp phải đối mặt. Có thể nhận thấy rằng những thất bại hay sai lầm trong kiểm tốn theo mơ hình truyền thống khơng phải do thủ tục kiểm tốn
Tìm hiểu chiến lược kinh doanh của khách hàng
Xem xét ảnh hưởng của rủi ro kinh doanh đến rủi ro kiểm toán Định hướng các thủ tục kiểm toán theo hướng nổ lực nhiều hơn ở
những khu vực có rủi ro cao
Đánh giá những rủi ro kinh doanh mà khách hàng đang phải đối mặt
Tìm hiểu kế họach phản ứng hoặc kiểm soát những thay đổi trong môi trường kinh doanh của khách
hàng
Xem xét khả năng có gian lận, sai sót do rủi ro kinh doanh mang lại
không hữu hiệu mà bởi vì những khó khăn trong việc ghi nhận các vấn đề hoạt
động liên tục hay vấn đề đánh giá. Những khó khăn này là do sự ảnh hưởng của
các yếu tố động như sự thay đổi của môi truờng kinh doanh, cơng nghệ, kỹ thuật, tồn cầu hóa. Mơ hình rủi ro kinh doanh khắc phục được khó khăn này.
− Cách tiếp cận rủi ro kinh doanh để kiểm toán với ý nghĩa là một sự thay đổi cụ thể trong cấu trúc và cơ cấu của Cơng ty kiểm tốn và các nhóm kiểm toán. Kiểm toán viên phải là những người hiểu biết hoạt động kinh doanh và là người cảnh
báo với hoạt động ấy. Sự tập trung của hoạt động kiểm toán chuyển hướng từ
kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ tới việc phân tích những hiểu biết về cơng ty và rủi ro của cơng ty. Kiểm tốn viên sẽ giảm bớt sự chú ý vào các giao dịch thường xuyên và hướng sự tập trung vào các giao dịch khơng thường xun như các ước tính kế toán hay các vấn đề liên quan đến định giá là những khoản mục rất dễ có gian lận trên báo cáo tài chính.
− Việc lưu ý rủi ro kinh doanh sẽ giúp kiểm toán viên đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát sát hơn với thực tế, vì vậy phương pháp này sẽ tiết kiệm chi phí do khối lượng cơng việc phải làm sẽ ít hơn đối với những con số khơng có khả năng bị sai sót nghiêm trọng. Ngồi ra, bằng việc sử dụng cách tiếp cận rủi ro kinh doanh phù hợp, Kiểm tốn viên có thể có được những bằng chứng kiểm toán thuyết phục và giúp giảm được các thử nghiệm cơ bản làm cho cuộc kiểm toán
hiệu quả hơn.
− Tuy nhiên, mơ hình rủi ro kinh doanh u cầu kiểm tốn viên phải đầu tư nhiều thời gian trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, mà trong thực tế đây lại là khâu ít được chú trọng nhất đối với các cơng ty kiểm tốn vì tham vọng chiếm lĩnh
thêm khách hàng và thị trường mới mẻ nhiều khi được đề cao hơn chất lượng của cuộc kiểm toán. Đấy là chưa kể đến hiện tượng một số công ty kiểm toán xem
cuộc kiểm toán là một cơ hội tốt để tìm kiếm các tiềm năng về tư vấn thuế nhằm thu được một số lợi nhuận cao hơn gấp nhiều lần so với phí kiểm tốn.
− Không chỉ dừng lại ở những hiểu biết về khách hàng , mơ hình rủi ro kinh doanh cịn địi hỏi kiểm tốn viên có hiểu biết nhất định về ngành, lĩnh vực mà khách
hàng có tham gia nhằm thấy được những thách thức, những cơ hội và qua đây
đánh giá về các rủi ro có gian lận. Cách tiếp cận này tỏ ra rất hữu hiệu khi kiểm
toán viên muốn khoanh vùng các gian lận nhưng nó có mặt hạn chế là lượng thơng tin phi tài chính cần cung cấp tương đối lớn, và địi hỏi kiểm tốn viên phải
có xét đốn sắc bén. Chính vì vậy trong thực tế các cơng ty kiểm tốn ít áp dụng mơ hình này.
− Tóm lại, với những ưu điểm nổi bật của việc tiếp cận mơ hình rủi ro kinh doanh đã cung cấp cho các cơng ty kiểm tốn và các kiểm toán viên những cơ hội để gia
tăng giá trị đối với khách hàng và đáp ứng những kỳ vọng thơng qua một cuộc
kiểm tốn hiệu quả.
e. Giới hạn của mơ hình rủi ro kinh doanh
Mặt dù việc tiếp cận mơ hình rủi ro kinh doanh có rất nhiều các ưu điểm nổi bật. Tuy nhiên, vẫn còn tồn tại một số các giới hạn sau mà các cơng ty kiểm tốn cần cân nhắc khi áp dụng mơ hình này. Cụ thể:
− Để tiếp cận theo mơ hình rủi ro kinh doanh địi hỏi kiểm tốn viên cần phải có
những hiểu biết về chiến lược của doanh nghiệp, môi trường kinh doanh, ngành nghề kinh doanh, tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng, xu hướng của nền kinh tế, cách doanh nghiệp phản ứng hoặc kiểm soát với những thay đổi trong môi trường kinh doanh. Nhằm đáp ứng được những u cầu trên địi hỏi kiểm
tốn viên phải có đầy đủ kiến thức và kỹ năng chuyên mơn. Bởi kiến thức và kỹ năng của kiểm tốn viên là một trong những yếu tố quan trọng trong sự thành cơng của cuộc kiểm tốn. Sự thiếu hụt kiến thức và kỹ năng cần thiết chính là tiền
đề cho sự sụt giảm chất lượng dịch vụ kiểm toán. Nếu các kiểm tốn viên khơng được đào tạo các kỹ năng và kiến thức cần thiết, sẽ rất dễ gây ra những sai lầm
trong việc tìm hiểu và thu thập các thơng tin liên quan đến tình hình kinh doanh của khách hàng dẫn đến việc thiếu nhận dạng đầy đủ các rủi ro kinh doanh. − Việc tiếp cận theo mơ hình rủi ro kinh doanh sẽ làm gia tăng giá trị của cuộc kiểm
toán. Giá trị gia tăng được thể hiện ở việc làm tăng độ tin cậy của các thông tin tài chính, làm cho các thơng tin tài chính trung thực và khách quan hơn. Chính việc gia tăng giá trị dịch vụ kiểm toán trên thị trường dẫn đến các cơng ty kiểm tốn sẽ
được chi trả mức phí cao hơn và có cơ hội cung cấp thêm các dịch vụ khác cho
khách hàng như tư vấn để đánh giá rủi ro trong hoạt động. Điều này tiềm ẩn nguy cơ ảnh hưởng đến tính độc lập do kiểm toán viên vừa cung cấp dịch vụ kế toán
vừa cung cấp các dịch vụ phi tài chính như tư vấn rủi ro, tư vấn quản lý (Quyết
định 87/QĐ-BTC của Bộ tài chính ban hành chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp).
+ Nếu thu nhập từ các dịch vụ phi kiểm tốn lớn có thể dẫn đến việc các cơng ty kiểm tốn phụ thuộc vào khách hàng về lĩnh vực phi kiểm tốn, do đó có thể khiến cho các kiểm tốn viên từ bỏ nguyên tắc nghề nghiệp khi phát sinh mâu thuẫn giữa phía kiểm tốn viên và khách hàng. Chính yếu tố này đã tiềm ẩn
nguy cơ suy giảm vai trò của kiểm tốn và xói mịn giá trị của dịch vụ kiểm tốn. Bằng chứng của sự ảnh hưởng nói trên là sự mở đường cho các hiện
tượng thông đồng, bỏ qua gian lận, báo cáo sai số liệu.
+ Ngồi ra, khi kiểm tốn viên vừa thực hiện dịch vụ kiểm toán vừa thực hiện dịch vụ phi kiểm tốn thì thật khó khăn để kiểm tốn viên có thể đánh giá cũng như đưa ra các phán xét liên quan đến tình hình kinh doanh của doanh nghiệp một cách khách quan.
Ví dụ: Năm 2001 Enron Corp. trả Arthur Andersen chi phí kiểm tốn 25 triệu, chi
phí tư vấn và các phí dịch vụ khác lên đến 27 triệu đôla, và tổng số là 52 triệu đơla. Như thế có nghĩa là cơng ty Enron Corp. đã trả Arthur Andersen khoảng 1
triệu đôla/tuần và Arthur Andersen vừa cung cấp dịch vụ kiểm toán, vừa cung cấp dịch vụ tư vấn cho Enron. Arthur Andersen đã giúp Enron công bố sai lệch thông tin về tình hình tài chính của nó. Kết quả là Enron phá sản và Arthur Andersen cũng buộc phải đóng cửa vào năm 2002. Chủ tịch tiền nhiệm của SEC Arthur
Levitt đã lên tiếng phê bình cơng ty Arthur Andersen thiếu tính độc lập, tự chủ khi làm việc. Ông cho rằng một trong những nguyên nhân chính gây ra tình trạng trên là các cơng ty kiểm toán cung cấp cả dịch vụ tư vấn quản lý điều này sẽ ảnh hưởng
đến tính độc lập của cuộc kiểm toán.