Đối tƣợng hạch toán chi phí trong KTQT đƣợc xác định phụ thuộc vào mục đích hạch toán chi phí. Để đánh giá hiệu quả kinh doanh của từng loại dịch vụ, đối tƣợng hạch toán chi phí sẽ là từng loại dịch vụ. Nếu cần thông tin để đánh giá hiệu quả hoạt động của một bộ phận nhƣ phòng, ban, trung tâm, khi đó đối tƣợng hạch toán chi phí sẽ là từng phòng ban, hoặc trung tâm trách nhiệm. Nhƣ vậy, để đáp ứng yêu cầu thông tin cho quản trị DN, chi phí phát sinh ở các công ty viễn thông di động cần đƣợc hạch toán chi tiết theo từng bộ phận để sau đó hạch toán theo từng đối tƣợng hạch toán chi phí là các phòng ban hoặc trung tâm trách nhiệm.
3.3.2. Hoàn thiện phân loại chi phí theo yêu cầu quản trị doanh nghiệp
Đặc điểm kinh doanh viễn thông di động là tất cả các dịch vụ đều đƣợc cung cấp trên cùng cơ sở hạ tầng là một mạng viễn thông, cùng băng thông. Trong quá trình cung cấp dịch vụ cho khách hàng, dù có ngƣời sử dụng hay không các thiết bị viễn thông đều phải vận hành 24/24 giờ nên các chi phí cho kinh doanh mạng viễn thông đều mang tính cố định. Tuy nhiên, đối với từng loại chi phí cụ thể, có thể phân loại chúng thành chi phí cố định và chi phí biến đổi căn cứ vào mối quan hệ của chúng với mức hoạt động đƣợc sử dụng làm căn cứ cho việc dự đoán chi phí. Chẳng hạn, chi phí nhiên liệu dùng cho phƣơng tiện vận tải đƣợc coi là chi phí biến đổi nếu phân loại theo mối quan hệ với quãng đƣờng vận chuyển. Tƣơng tự, chi phí tiền lƣơng bao gồm tiền lƣơng làm việc trong giờ và tiền lƣơng làm việc ngoài giờ do khắc phục sự cố mạng. Do vậy chi phí này là cố định với các thuê bao nhƣng lại là chi phí hỗn hợp nếu dựa theo thời gian làm việc. Nhƣ vậy, để phục vụ cho việc ra quyết định quản trị DN, các chi phí kinh doanh của các DN viễn thông đƣợc phân loại thành chi phí cố định hay chi phí biến đổi phụ thuộc vào mục đích sử dụng thông tin chi phí của nhà quản trị. Nhƣ đã đề xuất trong giải pháp hoàn thiện đối tƣợng hạch toán chi phí, để phục vụ cho quản trị DN, các chi
phí có thể đƣợc hạch toán theo từng dự án, theo từng bộ phận hoặc từng phân khúc kinh doanh, v.v... Chẳng hạn, đối với các hoạt động cung cấp dịch vụ cho khách hàng, chi phí biến đổi chủ yếu là phí cƣớc nối phải trả cho các mạng khác, dựa trên thông tin này nhà quản trị có thể ra các quyết định về giá, tính điểm hòa vốn để lựa chọn phƣơng án đầu tƣ, v.v...Để phân loại đƣợc chi phí thành chi phí biến đổi và chi phí cố định phục vụ cho phân tích chi phí để ra quyết định quản trị, tác giả đề xuất các DNVTDĐ có thể sử dụng một trong hai phƣơng pháp để phân loại các chi phí thành chi phí biến đổi và chi phí cố định nhƣ sau:
Cách thứ nhất, sử dụng phƣơng pháp bình phƣơng nhỏ nhất và bảng tính excel để xác định chi phí biến đổi và chi phí cố định. Phƣơng pháp này sử dụng tất cả các dữ liệu về chi phí và mức hoạt động do kế toán thu đƣợc trong một khoảng thời gian đủ lớn (từ 6 tháng trở lên) để phân tích chi phí và cho kết quả tin cậy nhất. Sử dụng phƣơng pháp này, trƣớc hết các chi phí này đƣợc coi là chi phí hỗn hợp, sau đó căn cứ vào dữ liệu thu đƣợc về chi phí và mức hoạt động lựa chọn tùy theo mục đích phân loại hàng tháng để xác định chi phí biến đổi và chi phí cố định theo trình tự sau:
- Sử dụng hàm SLOPE trong Excel để xác định chi phí biến đổi trên một đơn vị hoạt động.
- Sử dụng hàm INTERCEPT để xác định chi phí cố định
- Dùng hàm RSQ để kiểm tra độ tin cậy của kết quả. Nếu RSQ cho kết quả từ 90% trở lên là chấp nhận đƣợc.
Chi phí biến đổi và chi phí cố định quan hệ với tổng chi phí theo phƣơng trình sau: Y = ax + b
Trong đó:
- Y là tổng chi phí
- a là chi phí biến đổi trên một đơn vị - x là mức hoạt động
- b là chi phí cố định
Ví dụ tại Công ty Dịch vụ viễn thông Vinaphone, căn cứ vào số liệu từ sổ chi phí sản xuất kinh doanh theo yếu tố năm 2012 ở phụ lục số 7 và báo cáo sản lƣợng doanh thu năm 2012 ở phụ lục số 22.
Tác giả tiến hành phân tích chi phí và mức hoạt động trong 12 tháng năm 2012 để phân loại chi phí sản xuất kinh doanh thành chi phí cố định và chi phí biến đổi bằng cách nhƣ sau :
- Coi Y là tổng chi phí hỗn hợp gồm có :
* Vật liệu dùng cho sản xuất kinh doanh sản phẩm :
+ Vật liệu dùng cho sản xuất sản phẩm, khai thác nghiệp vụ + Vật liệu dùng cho sửa chữa tài sản
+ Nhiên liệu, động lực + Chi phí dụng cụ sản xuất *Chi phí khấu hao TSCĐ
*Chi phí tiền lƣơng và các khoản phụ cấp, tiền ăn ca + Tiền lƣơng theo đơn giá
+ Tiền lƣơng thêm giờ + Tiền ăn ca
*BHXH, BHYT, KPCĐ, BHTN, đoàn thể + BHXH
+ BHYT
+ Kinh phí công đoàn + BHTN
+ Chi phí hoạt động của tổ chức Đảng, Đoàn thể * Chi phí dịch vụ mua ngoài
+ Sửa chữa TSCĐ mua ngoài + Điện, nƣớc mua ngoài
+ Vận chuyển, bốc dỡ thuê ngoài + Hoa hồng đại lý
+ Chi phia thuê thu + Chi phí thu nợ khó đòi + Chi mua bảo hiểm tài sản + Dịch vụ mua ngoài khác
+ Chi phí cƣớc dịch vụ trả các DNVTK + Chi phí cƣớc kết nối
+ Thuế, phí, lệ phí, chi phí bảo hành + Chi phí dự phòng
+ Trích quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm + Dự phòng phải trả khác
+ Bảo hộ lao động
+ Tuyên truyền, quảng cáo, tiếp thị, khuyến mại + Khánh tiết, giao dịch, đối ngoại
+ Bổ túc, đào tạo + Chi sửa chữa tài sản
+ Trích trƣớc chi phí sửa chữa tài sản + Trả lãi tiền vay
+ Chi phí bằng tiền khác
+ Chi nghiên cứu khoa học, cải tiến sáng kiến + Chi phí nội bộ
o Chi phí nội bộ cho KDDV của VDC
o Chi phí nội bộ cho KDDV của VTN
o Chi phí nội bộ cho KDDV của VTI
o Chi phí nội bộ cho KDDV của VASC
o Chi phí nội bộ cho KDDV của BĐTƢ
o Chi phí nội bộ cho KDDV của các ĐVHTPT còn lại
o Chi nộp quỹ VT công ích
o Chi phí nghiên cứu thị trƣờng
Trong đó Y nhận các giá trị tƣơng ứng với chi phí từng yếu tố từ tháng 1 đến tháng 12.
- Coi a là chi phí biến đổi trên 1 đơn vị của từng yếu tố chi phí trong chi phí hỗn hợp.
- Coi x là mức độ hoạt động. Cụ thể, mức độ hoạt động ở đây là doanh thu. Vì vậy x sẽ nhận các giá trị tƣơng ứng với doanh thu từ tháng 1 đến tháng 12.
- Coi b là chi phí cố định của từng yếu tố chi phí trong chi phí hỗn hợp Tác giả nhập dữ liệu về chi phí và doanh thu của 12 tháng năm 2012 trên EXCEL. Các giá trị của mức độ hoạt động x (doanh thu) là biến độc lập. Các giá trị của Y (chi phí) sẽ là các biến phụ thuộc.
Theo tính toán trên EXCEL, chi phí cố định của từng yếu tố có giá trị trên ô chứa công thức :
= INTERCEPT(Giá trị Ytháng1-Ytháng 12, Giá trị X tháng 1- X tháng 12) Còn chi phí biến đổi đơn vị của từng yếu tố có giá trị nằm trên ô chứa công thức :
=SLOPE(Giá trị Ytháng1-Ytháng 12, Giá trị X tháng 1- X tháng 12) Để kiểm tra độ tin cậy của phƣơng trình dự đoán chi phí hỗn hợp y = ax + b, ta dùng hàm RSQ. Tất cả các giá trị tại ô chứa hàm RSQ > 90% sẽ giúp ta đƣa ra kết luận, hàm chi phí thu đƣợc có độ tin cậy cao. Cách xác định hàm RSQ cụ thể nhƣ sau :
= RSQ(Giá trị Ytháng1-Ytháng 12, Giá trị X tháng 1- X tháng 12)
Sau khi tính toán đƣợc chi phí cố định và chi phí biến đổi đơn vị của từng yếu tố, ta sẽ tiến hành tổng hợp để thu đƣợc phƣơng trình tổng chi phí cuối cùng. Trong đó :
y = y1 + y2 +……+ yn x = x1 + x2 +….+ xn
- Dƣới đây là kết quả thu đƣợc của tác giả sau quá trình tính toán dự đoán hàm tổng chi phí sản xuất và hàm chi phí sản xuất cuộc gọi thoại của năm 2012 thể hiện qua các Phụ lục 24, 25, 26, 27, 28, 29.
Cách thứ hai, dựa trên đặc tính biến đổi hay cố định của chi phí với tiêu thức phân loại để xác định từng loại chi phí cố định và chi phí biến đổi. Đối với các chi phí hỗn hợp cũng đƣợc tách thành hai loại chi phí này bằng phƣơng pháp bình phƣơng bé nhất sử dụng các hàm có sẵn trong Excel để tính toán.