8. Kết cấu của đề tài
1.2. Nội dung kế toán trách nhiệm trong doanh nghiệp
1.2.1. Khái niệm và bản chất của trung tâm trách nhiệm
1.2.1.1. Khái niệm của trung tâm trách nhiệm
Trung tâm trách nhiệm là một bộ phận trong một tổ chức hoạt động mà nhà quản trị bộ phận chịu trách nhiệm về tồn bộ hoạt động của bộ phận mình đối với nhà quản trị cấp cao. Trung tâm trách nhiệm đƣợc hình thành từ đặc điểm tổ chức bộ máy hoạt động của từng doanh nghiệp và nó phụ thuộc vào đặc điểm của hoạt động kinh doanh theo từng ngành nghề cụ thể. Trung tâm trách nhiệm phát huy tác dụng khi cơ chế quản lý tài chính đƣợc phân cấp cụ thể cho từng ngƣời, từng bộ phận gắn với trách nhiệm, nghĩa vụ và quyền lợi trong từng hoạt động cụ thể. Báo cáo kết quả kinh doanh của từng bộ phận gắn với trách nhiệm của từng nhà quản trị cụ thể có giá trị rất cao đối với hiệu quả của các hoạt động trong hiện tại và tƣơng lai. Một tổ chức hoạt động phân cấp trách nhiệm cụ thể cho từng bộ phận: phòng, ban, phân xƣởng… gắn với cơ chế tài chính khen thƣởng, xử phạt thích đáng sẽ là động lực quan trọng trong quá trình tổ chức các hoạt động đạt hiệu quả cao. Trong các tổ chức hoạt động khi phân cấp quản lý tài chính mạnh mẽ, các nhà quản trị càng chủ động trong các quyết định điều hành doanh nghiệp. Các nhà quản trị phát huy tính tƣ duy, sáng tạo trong các tình huống để tạo ra cái mới. Khi đó nhà quản trị phải chịu trách nhiệm về các quyết định trong quyền hạn của mình. Tuy nhiên, việc phân cấp quản lý tài chính cũng có những hạn chế nhất định. Việc phân cấp quản lý tài chính dẫn đến sự độc lập tƣơng đối giữa các bộ phận. Khi nhà quản trị bộ phận đƣa ra quyết định của bộ phận mình thƣờng khơng xem xét sự ảnh hƣởng đến các bộ phận khác nhƣ thế nào. Mặt khác, các bộ phận thƣờng quan tâm đến mục tiêu của bộ phận mình mà coi nhẹ mục tiêu của bộ phận gắn với mục tiêu chung của toàn doanh nghiệp. Trong các tổ chức phân cấp quản lý tài chính, mỗi một bộ phận thƣờng đƣợc coi là một
19
trung tâm trách nhiệm, các hoạt động của trung tâm gắn với trách nhiệm cụ thể của nhà quản trị.
1.2.1.2. Bản chất của trung tâm trách nhiệm
Một trung tâm trách nhiệm có bản chất nhƣ một hệ thống, mỗi hệ thống đƣợc xác định để xử lý một công việc cụ thể. Hệ thống này sử dụng các đầu vào là các giá trị vật chất nhƣ nguyên vật liệu, số giờ công của các loại lao động và các dịch vụ khác. Kết quả là các trung tâm nhiệm vụ sẽ cho đầu ra là các loại hàng hóa (bộ phận sản xuất) nếu nó là sản phẩm hữu hình, là dịch vụ (Kế tốn, kỹ thuật, quản trị,…) nếu đó là sản phẩm vơ hình. Bản chất của trung tâm đƣợc thể hiện nhƣ sau:
Sơ đồ 1.1: Bản chất của trung tâm trách nhiệm
(Nguồn:Nguyễn Hữu Phú (2013))
Hàng hóa hay dịch vụ đƣợc tạo ra bởi trung tâm trách nhiệm này có thể là đầu vào của trung tâm trách nhiệm khác trong cùng một tổ chức hoặc cũng có thể đƣợc bán ra bên ngồi. Do đó, đơi khi nó là đầu vào của một trung tâm trách nhiệm hay đầu ra của toàn bộ doanh nghiệp. Đo lƣờng mức độ hoàn thành của một trung tâm trách nhiệm thƣờng dựa vào thành quả đạt đƣợc. Thành quả là mối quan hệ giữa đầu ra của một trung tâm trách nhiệm và mục tiêu của trung tâm trách nhiệm đó. Đó chính là mức độ hồn thành mục tiêu của một trung tâm trách nhiệm.
Nhƣ vậy, để có thể xác định đƣợc thành quả của các trung tâm trách nhiệm, vấn đề đặt ra là phải lƣợng hóa đƣợc “đầu vào” và “đầu ra” của các trung tâm trách nhiệm. Trên cơ sở đó sẽ xác định các chỉ tiêu cụ thể để đánh
Đầu vào
Các nguồn lực sử dụng đƣợc đo lƣờng bởi chi phí
Trung tâm trách nhiệm Cơng việc
Vốn
Đầu ra Hàng hóa, dịch vụ
20
giá kết quả hoạt động của từng trung tâm trách nhiệm. Việc đo lƣờng thành quả hoạt động của các trung tâm trách nhiệm sẽ tạo điều kiện cho việc đánh giá chất lƣợng hoạt động của ngƣời đứng đầu trung tâm, đồng thời khích lệ họ điều khiển hoạt động của trung tâm cho phù hợp với mục tiêu toàn doanh nghiệp.
Để đo lƣờng kết quả hoạt động của các trung tâm trách nhiệm có hai loại chỉ tiêu cơ bản thƣờng đƣợc sử dụng là chỉ tiêu hiệu quả và chỉ tiêu hiệu năng. - Chỉ tiêu hiệu quả là mức độ các trung tâm trách nhiệm thực hiện các nhiệm vụ đề ra, có thể là số tƣơng đối hoặc tuyệt đối. Ví dụ nhƣ nhà quản lý đặt ra doanh thu kế hoạch cho trung tâm doanh thu, mức tỷ lệ hòa vốn của trung tâm lợi nhuận, mức thực hiện thực tế so với kế hoạch của mỗi trung tâm trách nhiệm.
- Chỉ tiêu hiệu năng là tỷ lệ so sánh giữa tổng đầu ra và đầu vào tƣơng ứng của một trung tâm trách nhiệm. Chỉ tiêu này cho thấy kết quả thực tế đạt đƣợc so với các nguồn lực đƣợc sử dụng để tạo ra kết quả đó, có nghĩa là xác định mức trung bình kết quả mang lại trên mỗi đơn vị đầu vào. Ví dụ nhƣ chỉ tiêu lợi nhuận trên tổng tài sản để biết đƣợc một đồng tài sản bỏ ra đạt đƣợc bao nhiêu đồng lợi nhuận.
1.2.1.3. Phân loại các trung tâm trách nhiệm
Trung tâm trách nhiệm rất đa dạng và phong phú, vì nó phụ thuộc vào đặc điểm của hoạt động kinh doanh, phạm vi hoạt động, ngành nghề sản xuất, kinh doanh. Song mỗi một trung tâm trách nhiệm cụ thể thƣờng gắn với một nhà quản lý để xác định rõ trách nhiệm của các trung tâm trong việc tạo ra kết quả và hiệu quả kinh doanh chung của tồn doanh nghiệp. Thơng thƣờng trung tâm trách nhiệm thƣờng đƣợc chia thành các trung tâm sau: Trung tâm chi phí, trung tâm doanh thu, trung tâm lợi nhuận, trung tâm đầu tƣ.
a) Trung tâm chi phí
21
Mục tiêu của trung tâm trách nhiệm chi phí chính là tối thiểu hóa chi phí. Đầu vào của trung tâm là các chỉ tiêu phản ánh các yếu tố sản xuất nhƣ nguyên vật liệu, tiền cơng, tình hình sử dụng máy móc thiết bị… và có thể đƣợc đo lƣờng bằng nhiều cách khác nhau. Để xác định đầu ra của trung tâm chi phí sẽ dựa vào các chỉ tiêu phản ánh kết quả sản xuất kinh doanh nhƣ số lƣợng, chất lƣợng sản phẩm, các chỉ tiêu chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm… Trung tâm chi phí là trung tâm trách nhiệm mà nhà quản lý chỉ chịu trách nhiệm hoặc chỉ có quyền kiểm sốt về chi phí khơng có quyền kiểm sốt về doanh thu, lợi nhuận hay đầu tƣ. Nhiệm vụ của trung tâm chi phí là lập dự tốn chi phí, phân loại chi phí thực tế phát sinh, lập các báo cáo dự tốn chi phí và các báo cáo đánh giá biến động giữa chi phí thực hiện so với định mức hoặc dự tốn. Tùy theo loại hình tổ chức doanh nghiệp để xây dựng trung tâm chi phí, có thể có một số trung tâm chi phí đƣợc kết hợp từ nhiều trung tâm chi phí nhỏ hơn và trung tâm chi phí gắn liền với cấp quản lý mang tính chất tác nghiệp.
Trung tâm chi phí thƣờng đƣợc chia làm hai dạng là trung tâm chi phí tiêu chuẩn và trung tâm chi phí tùy ý.
- Trung tâm chi phí tiêu chuẩn: Là trung tâm chi phí mà các yếu tố chi phí và các mức hao phí để sản xuất ra một sản phẩm đều đƣợc xây dựng định mức cụ thể. Chỉ tiêu chi phí định mức cho một đơn vị sản phẩm là cơ sở để xác định tổng chi phí tiêu chuẩn. Nhà quản trị trung tâm chi phí ngồi việc đảm bảo về kế hoạch sản xuất còn phải chịu trách nhiệm về các khoản chi phí vƣợt quá định mức bất hợp lý trong quá trình sản xuất. Thơng thƣờng các yếu tố đầu vào đƣợc sử dụng để tạo nên kết quả đầu ra là các sản phẩm, dịch vụ đƣợc kiểm soát trên cơ sở các định mức, dự toán cụ thể. Tùy theo đặc điểm cụ thể của doanh nghiệp mà có thể xác định trung tâm chi phí tiêu chuẩn là các phân xƣởng sản xuất chính, phân xƣởng sản xuất phụ, bộ phận mua hàng hóa, vật tƣ…
22
khơng thể đo lƣờng bằng các chỉ tiêu tài chính và khơng có mối quan hệ rõ ràng giữa đầu vào (các nguồn lực sử dụng) và đầu ra (kết quả đạt đƣợc). Đặc điểm của loại chi phí này là khó có thể định lƣợng và xác định cụ thể, chính xác cho từng công việc hay hoạt động của từng bộ phận hay cá nhân. Các yếu tố chi phí đƣợc dự tốn và đánh giá căn cứ trên nhiệm vụ đƣợc giao tính chung. Vì vậy, các nhà quản lý có trách nhiệm kiểm sốt chi phí thực tế phát sinh sao cho phù hợp với chi phí dự tốn cũng nhƣ nhiệm vụ đƣợc giao cho trung tâm.
Tóm lại, mục tiêu của trung tâm chi phí là quản lý chặt chẽ, giảm thiểu chi phí. Trách nhiệm của nhà quản lý trung tâm chi phí là phải xây dựng đƣợc kế hoạch chi phí trong ngắn hạn và dài hạn, nắm đƣợc số lƣợng sản phẩm sản xuất, chi phí sản xuất thực tế, mức chênh lệch giữa thực tế và kế hoạch, nguyên nhân dẫn đến sai lệch…
b) Trung tâm doanh thu
Đƣợc xem nhƣ là một trung tâm có trách nhiệm về quản lý doanh thu của doanh nghiệp mà ở đó nhà quản trị có quyền điều hành và chịu trách nhiệm đối với doanh thu trong phạm vi quản lý, không chịu trách nhiệm về lợi nhuận hay vốn đầu tƣ. Nhiệm vụ chủ yếu của nhà quản trị đứng đầu trung tâm doanh thu là kiểm sốt tình hình tăng, giảm doanh thu; đồng thời, trung tâm có quyền quyết định việc bán hàng trong khung giá cả cho phép để tạo ra doanh thu cho doanh nghiệp. Trung tâm doanh thu thƣờng gắn với bậc quản lý cấp trung hoặc cấp cơ sở, đƣợc xếp vào loại trung tâm doanh thu là phòng kinh doanh, bộ phận marketing, chi nhánh tiêu thụ, cửa hàng tiêu thụ... Trung tâm này phải có chính sách bán hàng, không chỉ dựa trên tình hình thị trƣờng mà còn dựa trên giá thành, chi phí và các mục tiêu lâu dài của doanh nghiệp. Thành quả của trung tâm doanh thu thƣờng đƣợc đánh giá bằng việc so sánh doanh thu thực tế với doanh thu dự tốn và phân tích các chênh lệch phát sinh.
23
c) Trung tâm lợi nhuận
Đƣợc hiểu nhƣ là một trung tâm có trách nhiệm làm sao cho q trình sản xuất kinh doanh có thể tăng thêm lợi nhuận. Rick Antk (2010) cho rằng: “Trung tâm lợi nhuận là một loại trung tâm trách nhiệm quản lý mà ngƣời đứng đầu trung tâm này chịu trách nhiệm tăng lợi nhuận từ các hoạt động mà họ đƣợc giao nhiệm vụ kiểm soát”. Theo ACCA (2010), “trung tâm lợi nhuận là một trung tâm trách nhiệm quản lý mà các thành viên phải chịu trách nhiệm cả về chi phí và doanh thu từ các sản phẩm, dịch vụ mà họ cung cấp”. Nhƣ vậy, trung tâm lợi nhuận có trách nhiệm chính là kiểm sốt lợi nhuận, ngồi ra cịn kiểm sốt cả doanh thu và chi phí sao cho tăng doanh thu, giảm chi phí để tăng lợi nhuận. Nhà quản trị trung tâm lợi nhuận có quyền quyết định những vấn đề liên quan đến lợi nhuận nhƣ định giá sản phẩm, marketing, số lƣợng bán ra, nguồn cung cấp và tiêu thụ, cơ cấu hàng bán, phân bổ nguồn lực trong sản xuất.
Trung tâm lợi nhuận thƣờng gắn với bậc quản lý cấp trung, đó là giám đốc điều hành trong công ty, các đơn vị kinh doanh trong công ty nhƣ các công ty trực thuộc, các chi nhánh,... Nếu nhà quản lý khơng có quyền quyết định mức độ đầu tƣ tại trung tâm của họ thì tiêu chí lợi nhuận đƣợc xem là tiêu chí thích hợp để đánh giá kết quả thực hiện của trung tâm này. Việc đánh giá trách nhiệm của trung tâm dựa trên cơ sở báo cáo so sánh lợi nhuận đạt đƣợc của kỳ thực tế so với dự toán.
d) Trung tâm đầu tư
Trung tâm đầu tƣ là trung tâm trách nhiệm mà nhà quản lý của trung tâm đó khơng những chịu trách nhiệm về doanh thu và chi phí mà cịn chịu trách nhiệm về việc xác định vốn hoạt động cũng nhƣ những quyết định đầu tƣ vốn. Trung tâm đầu tƣ đại diện cho bậc quản lý cấp cao nhƣ Hội đồng quản trị công ty, các công ty con độc lập,... Đặc trƣng của việc đo lƣờng trung tâm đầu
24
tƣ là tỷ lệ hoàn vốn đầu tƣ và lợi nhuận còn lại. Phƣơng pháp đo lƣờng này chịu ảnh hƣởng của cả doanh thu, chi phí và tài sản kinh doanh và vì vậy phản ánh trách nhiệm của nhà quản lý đối với lợi nhuận tính trên vốn đầu tƣ.
Trung tâm đầu tƣ là đơn vị có quyền lực cao nhất trong tổ chức. Một doanh nghiệp có thể gồm nhiều chi nhánh hoạt động, nhóm hoạt động, bộ phận. Nhà quản trị trung tâm đầu tƣ có trách nhiệm lập kế hoạch, tổ chức và kiểm soát mọi hoạt động sản xuất kinh doanh kể cả hoạt động đầu tƣ trong doanh nghiệp. Trong quản lý điều hành, tác dụng của trung tâm đầu tƣ là đảm bảo việc đầu tƣ vào các lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh của doanh nghiệp sao cho có hiệu quả.
Tóm lại, có thể thấy các trung tâm trách nhiệm tạo thành một hệ thống cấp bậc: Ở cấp thấp là các trung tâm trách nhiệm cho từng phân xƣởng sản xuất, từng phòng ban, bộ phận. Nhà quản lý ở mỗi cấp này là trƣởng bộ phận, trƣởng xƣởng, quản đốc hay đội trƣởng. Ở cấp cao hơn là các bộ phận hoặc các thành phần gồm nhiều đơn vị nhỏ nhƣ các trung tâm trách nhiệm theo khu vực, theo chức năng kinh doanh. Nhà quản trị cấp cao nhất chính là Giám đốc công ty.
Các trung tâm trách nhiệm và cơ cấu tổ chức trong một doanh nghiệp có mối quan hệ mật thiết với nhau, bởi lẽ cơ cấu tổ chức là sự phân chia tổ chức theo chức năng quản lý, còn các trung tâm trách nhiệm là sự phân chia tổ chức theo chức năng hoạt động.
Hệ thống kế toán trách nhiệm trong mối quan hệ với cơ cấu tổ chức quản lý đƣợc thể hiện nhƣ sau:
25