8. Kết cấu của đề tài
1.2. Nội dung kế toán trách nhiệm trong doanh nghiệp
1.2.2. Hệ thống chỉ tiêu đánh giá thành quả hoạt động của các trung tâm
với cơ cấu tổ chức quản lý
1.2.2. Hệ thống chỉ tiêu đánh giá thành quả hoạt động của các trung tâm trách nhiệm trách nhiệm
1.2.2.1. Chỉ tiêu đánh giá thành quả của trung tâm chi phí
Mục tiêu của trung tâm chi phí là tối thiểu hóa chi phí hay giảm thiểu tổng chi phí trên khối lƣợng đầu ra cố định và tối đa hóa đầu ra khi ngân sách cố định. Thông tin chủ yếu sử dụng để đánh giá thành quả của các nhà quản trị ở loại trung tâm này là khả năng kiểm sốt chi phí mà bộ phận mình phụ trách. Bằng phƣơng pháp so sánh giữa chi phí thực tế với chi phí dự tốn nhà quản trị có thể biết đƣợc chênh lệch nào là tốt, chênh lệch nào là bất lợi, chênh lệch nào do biến động của khối lƣợng hoạt động, chênh lệch nào do
26
thành quả kiểm sốt chi phí mang lại. Một số chỉ tiêu đánh giá: - Mức biến động chi phí:
Mức biến động chi phí = Chi phí thực tế - Chi phí dự tốn
Mức biến động chi phí theo cơng thức trên có thể lớn hơn, nhỏ hơn hoặc bằng khơng (0); có nghĩa là chi phí thực tế có thể thấp hơn, cao hơn hoặc bằng với chi phí dự tốn. Chỉ tiêu này cho phép các nhà quản trị cấp cao đánh giá tình hình thực hiện dự tốn chi phí ở các trung tâm trực thuộc. Theo đó, mức biến động chi phí càng nhỏ, càng tốt. Tuy nhiên, mức biến động chi phí này phụ thuộc vào nhiều yếu tố khác nhau nhƣ: Quy mô hoạt động, lƣợng tiêu hao và giá cả các yếu tố đầu vào,...
Vì vậy, để đánh giá trách nhiệm quản lý cần phải quy đổi chi phí dự tốn về quy mơ hoạt động làm cơ sở cho việc so sánh và đánh giá. Mức biến động chi phí là chỉ tiêu tuyệt đối, cho nên không thể sử dụng để đánh giá trách nhiệm quản lý ở những trung tâm có quy mơ hoạt động khác nhau.
Kết quả phân tích sẽ cung cấp thơng tin cho nhà quản trị biết đƣợc biến động nào có lợi, biến động nào bất lợi. Từ đó xác nhận đƣợc nguyên nhân và có các biện pháp đúng đắn, kịp thời để làm giảm chi phí tối thiểu nhất.
- Tỷ lệ phần trăm chi phí thực tế so với chi phí dự tốn:
Chỉ tiêu này cho biết mức độ thực hiện dự tốn, theo đó tỷ lệ thực hiện dự tốn chi phí càng thấp thì càng tốt. Tuy nhiên, chi phí dự tốn đƣợc tính trên cơ sở số lƣợng sản phẩm sản xuất, dịch vụ thực tế thực hiện đƣợc. Do đó, chỉ tiêu này chỉ có ý nghĩa khi số lƣợng sản phẩm, dịch vụ dự toán và thực tế thực hiện đƣợc là nhƣ nhau. Nói cách khác, chỉ khi có cùng kết quả đầu ra thì mới đánh giá đƣợc tình hình thực hiện chi phí đầu vào, theo đó mới có thể đánh giá đƣợc trách nhiệm quản lý của ngƣời đứng đầu trung tâm chi phí.
27
Trong trƣờng hợp kết quả đầu ra khác nhau thì phải quy đổi về cùng một quy mơ của kết quả đầu ra thì tỷ lệ thực hiện dự tốn chi phí tính theo cơng thức trên mới có ý nghĩa.
1.2.2.2. Chỉ tiêu đánh giá thành quả của trung tâm doanh thu
Trách nhiệm của nhà quản trị ở trung tâm doanh thu là tổ chức tiêu thụ sản phẩm, dịch vụ sao cho đạt đƣợc doanh thu trong kỳ nhiều nhất. Nhƣ vậy, để đánh giá tình hình hoạt động của trung tâm doanh thu chúng ta sẽ tiến hành so sánh doanh thu thực hiện với doanh thu dự toán của bộ phận; trên cơ sở đó, phân tích các nhân tố ảnh hƣởng tới doanh thu nhƣ giá bán, khối lƣợng tiêu thụ và cơ cấu tiêu thụ sản phẩm.
Chỉ tiêu đánh giá cơ bản:
Chênh lệch doanh thu = Doanh thu thực tế - Doanh thu dự toán
Tỷ lệ này cho biết trong kỳ trung tâm doanh thu đạt đƣợc bao nhiêu phần trăm kế hoạch, tỷ lệ này càng cao thì càng tốt. Tùy thuộc vào mức độ phân cấp mà có thể xác định doanh thu thực hiện theo những cách khác nhau. Nếu trung tâm đƣợc toàn quyền quyết định giá bán và sản lƣợng tiêu thụ thì doanh thu thực hiện đƣợc tính theo doanh thu thực tế phát sinh. Nếu giá do cấp trên quyết định thì doanh thu thực hiện đƣợc quy đổi theo giá kế hoạch hoặc bằng cách nhân số lƣợng thực tế tiêu thụ với đơn giá kế hoạch.
Ngồi ra, chỉ tiêu này cịn góp phần thúc đẩy các nhà quản trị ở trung tâm doanh thu lƣu ý đến việc tối đa hóa lợi nhuận của tồn cơng ty chứ khơng phải chỉ là doanh thu; đồng thời, đánh giá xem doanh thu có đạt mức dự tốn khơng? Có vƣợt chi phí kế hoạch ở trung tâm doanh thu không? Xác định những nguyên nhân gây nên và liệu những nguyên nhân này là có lợi hay bất
28
lợi? Từ đó có những phƣơng pháp tác động tới nguyên nhân để cải thiện doanh thu.
1.2.2.3. Chỉ tiêu đánh giá thành quả của trung tâm lợi nhuận
Trách nhiệm của nhà quản trị ở trung tâm lợi nhuận là tổ chức hoạt động kinh doanh sao cho lợi nhuận đạt đƣợc cao nhất. Nhà quản trị trung tâm lợi nhuận đƣợc giao vốn và quyền quyết định trong việc sử dụng vốn đó để tạo ra lợi nhuận. Do vậy, bên cạnh trách nhiệm phải tạo ra lợi nhuận cao, trung tâm lợi nhuận cịn có trách nhiệm kiểm sốt chi phí phát sinh. Chính vì vậy, để đánh giá kết quả của trung tâm lợi nhuận, chúng ta cần đánh giá việc thực hiện các chỉ tiêu lợi nhuận, giá bán, lƣợng bán và chi phí hoạt động tại trung tâm.
Cần xác định chênh lệch giữa doanh thu thực tế, lợi nhuận thực tế với doanh thu kế hoạch và lợi nhuận kế hoạch. Khi đánh giá các khoản chênh lệch này ta tiến hành phân tích để xác định các nhân tố ảnh hƣởng, trên cơ sở đó xác định các nguyên nhân chủ quan và khách quan làm biến động doanh thu.
Chỉ tiêu đánh giá cơ bản:
Chênh lệch Lợi nhuận = Lợi nhuận thực tế - Lợi nhuận dự tốn
Vì lợi nhuận thực hiện có thể cao hơn, thấp hơn hoặc bằng với lợi nhuận dự toán cho nên mức độ đạt kế hoạch lợi nhuận tính theo cơng thức trên có thể là con số âm, dƣơng hoặc bằng không (0). Khi đánh giá trách nhiệm thì chỉ tiêu này càng cao càng tốt. Chỉ tiêu này chỉ có thể sử dụng để đánh giá trách nhiệm ở từng trung tâm lợi nhuận. Để có thể so sánh giữa các trung tâm lợi nhuận khác nhau, ta có thể sử dụng các chỉ tiêu tƣơng đối sau:
29
Tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu cho biết cứ 100 đồng doanh thu thì có bao nhiêu đồng lợi nhuận. Nó cho phép đánh giá về mặt hiệu quả ở trung tâm lợi nhuận. Do đó, chỉ tiêu này là một tiêu chí bổ sung để đánh giá trách nhiệm quản lý ở trung tâm lợi nhuận.Tuy nhiên, doanh thu cao chƣa chắc đạt đƣợc mục tiêu của doanh nghiệp. Nếu mục tiêu doanh nghiệp là lợi nhuận thì ngồi việc sử dụng chỉ tiêu tỷ lệ thực hiện kế hoạch doanh thu, còn phải đánh giá thêm về khả năng sinh lợi trên doanh thu.
Tỷ lệ chi phí trên doanh thu bán hàng cho biết cứ 100 đồng doanh thu bán hàng thì phải chi bao nhiêu đồng chi phí. Theo đó, tỷ lệ này càng thấp thì càng tốt. Căn cứ vào báo cáo thực hiện của trung tâm chi phí, tỷ lệ từng yếu tố hoặc khoản mục chi phí trên doanh thu cho biết đƣợc mỗi yếu tố hoặc khoản mục chi phí chiếm bao nhiêu phần trăm doanh thu. So sánh tỷ lệ chi phí trên doanh thu thực tế với tỷ lệ chi phí trên doanh thu dự tốn cho phép nhà quản trị đánh giá trách nhiệm quản lý của trung tâm chi phí.
1.2.3.4. Chỉ tiêu đánh giá thành quả của trung tâm đầu tư
Trung tâm đầu tƣ là nơi nhà quản trị kiểm sốt cả về doanh thu, chi phí, lợi nhuận và đầu tƣ tài sản. Trung tâm chủ yếu thực hiện hoạt động đầu tƣ vào các thành viên khác. Trong một cơng ty thƣờng gồm có nhiều trung tâm đầu tƣ và trung tâm lợi nhuận. Trung tâm này có đặc điểm là đầu vào và đầu ra đều đƣợc đo lƣờng bằng đơn vị tiền tệ. Giám đốc trung tâm không chỉ chịu trách nhiệm về việc tạo doanh thu, lập kế hoạch nhằm kiểm sốt các khoản chi phí của trung tâm mà cịn chịu trách nhiệm về mua sắm, sử dụng, thanh lý tài sản theo nguyên tắc sinh lời.
30
Do vậy, để tạo ra trung tâm này thì thƣờng nhà quản lý trung tâm phải có kiến thức chuyên môn về các cơ hội đầu tƣ và cách thức thu thập thông tin phù hợp để ra các quyết định cho trung tâm. Trung tâm thƣờng là bộ phận độc lập hoặc là chi nhánh của doanh nghiệp. Để đánh giá hoạt động của trung tâm, nhà quản trị cấp cao thƣờng xem xét thông qua lợi nhuận thu đƣợc từ các khoản đầu tƣ so với khoản đầu tƣ vào các thành viên khác. Thông thƣờng, trung tâm đƣợc đánh giá trên cả hai mặt kết quả và hiệu quả.
Về mặt kết quả: Đƣợc đánh giá tƣơng tự nhƣ trung tâm lợi nhuận. Tức là, để đánh giá và kiểm soát hoạt động quản lý tại trung tâm, chúng ta phải xem xét và so sánh lợi nhuận thực tế đạt đƣợc với lợi nhuận ƣớc tính theo dự tốn.
Về mặt hiệu quả: Để đánh giá thì cần có sự so sánh giữa lợi nhuận đạt đƣợc với tài sản hay giá trị đã đầu tƣ vào các thành viên khác. Hai công cụ thƣờng đƣợc sử dụng để đánh giá là tỷ lệ hoàn vốn đầu tƣ (ROI - Return on investment) và lợi nhuận thặng dƣ (RI – Residual Income).
a) Tỷ lệ hồn vốn đầu tư (ROI)
Là cơng cụ để đánh giá của trung tâm đầu tƣ. Với chỉ tiêu này có thể so sánh hiệu quả giữa các trung tâm đầu tƣ. Thông thƣờng, nhà quản trị sử dụng chỉ tiêu này để đánh giá 2 nội dung:
- Đánh giá hiệu quả đầu tƣ của các trung tâm đầu tƣ và các doanh nghiệp có vốn đầu tƣ khác nhau.
- Để tìm ra nhân tố tác động đến hiệu quả quản lý, từ đó đƣa ra các giải pháp thích hợp giúp cho cơng ty đạt đƣợc mục tiêu của mình.
ROI = Lợi nhuận thuần Vốn kinh doanh bình qn Cơng thức ROI còn đƣợc viết theo cách khác:
ROI = Lợi nhuận
x Doanh thu
31
ROI = Tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu x
Số vòng quay của vốn đầu tƣ
ROI chịu ảnh hƣởng của hai nhân tố: Tỷ lệ sinh lãi của doanh thu và số vòng quay của vốn đầu tƣ. Nhƣ vậy, để ROI cao cần sử dụng các biện pháp để tăng ROI nhƣ: Tăng doanh thu, giảm chi phí hoặc giảm vốn đầu tƣ. Chỉ tiêu ROI đƣợc sử dụng tƣơng đối phổ biến, là cơ sở cho việc lựa chọn đầu tƣ và khi có quyết định mở rộng đầu tƣ thì thƣờng ƣu tiên bộ phận ROI cao. Khi sử dụng ROI có thể so sánh đƣợc hiệu quả hoạt động của các bộ phận khác nhau về quy mô và số vốn. Bên cạnh đó, ROI cũng có một số nhƣợc điểm:
- ROI thƣờng có khuynh hƣớng chú trọng đến q trình sinh lời ngắn hạn hơn là quá trình sinh lời dài hạn, do vậy nhà quản trị nếu chỉ quan tâm đến đánh giá hiệu quả trung tâm thơng qua ROI, có thể bỏ qua cơ hội đầu tƣ khác mà những cơ hội này chỉ thể hiện hiệu quả trong tƣơng lai (có những dự án những năm đầu tỷ lệ ROI có thể khơng cao, nhƣng lại có kết quả cao ở những năm sau, nhƣ vậy nếu chỉ đánh giá trong ngắn hạn sẽ khơng chính xác).
- ROI khơng phù hợp với mơ hình vận động của các dịng tiền (dịng thu và dịng chi) khi sử dụng trong phân tích vốn đầu tƣ.
- ROI có thể khơng hoàn toàn chịu sự điều hành của nhà quản trị cấp trung, vì chỉ có trung tâm đầu tƣ mới có quyền điều tiết ROI. Từ một số lý do trên, có thể thấy nếu chỉ xét chỉ tiêu ROI khơng có đủ cơ sở cho các nhà đầu tƣ quyết định nên hay không nên đầu tƣ vào trung tâm. Chính vì vậy, để đánh giá hiệu quả hoạt động của trung tâm, thƣờng sử dụng thêm chỉ tiêu RI.
b) Lợi nhuận thặng dư (RI)
Là phần thu nhập còn lại sau khi trừ đi thu nhập mong muốn tối thiểu từ tài sản hoạt động của trung tâm đầu tƣ. Chỉ tiêu RI là khoảng chênh lệch giữa ROI thực tế và ROI tối thiểu. RI thƣờng đƣợc sử dụng để đánh giá hiệu quả
32
của trung tâm theo cách tiếp cận thu nhập thặng dƣ. Mục đích là tối đa hóa lợi nhuận thặng dƣ chứ không phải tối đa hóa ROI, nhƣ vậy RI đã khắc phục đƣợc nhƣợc điểm của ROI.
RI = Lợi nhuận – (Vốn đầu tƣ × ROI mong muốn)
Với chỉ tiêu RI, có thể đánh giá đúng kết quả của trung tâm đầu tƣ, vì chỉ tiêu này cho biết lợi nhuận thực tế đã mang về là bao nhiêu sau khi trừ đi các khoản chi phí sử dụng vốn để có đƣợc lợi nhuận. Thơng qua các chỉ tiêu trên nhà quản trị trung tâm sẽ đánh giá tỷ lệ hoàn vốn đầu tƣ, chỉ tiêu này luôn phải cải thiện, xem xét cân đối mở rộng vốn đầu tƣ để từ đó có những điều chỉnh cho phân cấp nhằm quản lý vốn hiệu quả và mang lại lợi ích cao cho DN. Tuy nhiên, RI sẽ không tạo ra sự công bằng khi sử dụng để so sánh thành quả của các trung tâm đầu tƣ có vốn khác nhau, vì RI nghiêng về những dự án có vốn đầu tƣ cao.
Nhƣ vậy, có thể nhận thấy ROI và RI là hai cơng cụ hữu hiệu để đánh giá hiệu quả hoạt động của trung tâm đầu tƣ trong ngắn hạn và là nền tảng trong dài hạn. Tuy nhiên, nếu quá nhấn mạnh trong ngắn hạn bằng cách quá tập trung cho hai chỉ tiêu này thì sẽ ảnh hƣởng đến kết quả trong dài hạn. Ví dụ, những dự án trong ngắn hạn có ROI và RI thấp nhƣng nó có hiệu quả cao trong dài hạn hoặc có những ý nghĩa phi kinh tế khác vì mục tiêu chung của doanh nghiệp phải chấp nhận và đánh đổi trong ngắn hạn.
Để có thể giải quyết các điểm hạn chế trên của chỉ tiêu ROI và RI, các nhà quản trị doanh nghiệp thƣờng sử dụng kết hợp 2 chỉ tiêu trên với một một số chỉ tiêu phi tài chính nhƣ:
- % tăng trƣởng của hoạt động sản xuất kinh doanh. - Khả năng mở rộng kinh doanh.
33