Thực hiện kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán - AASC

Thực hiện kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán - AASC

Lời mở đầu

Quá trình đổi mới kinh tế ở nớc ta đã và đang đòi hỏi chất lợng của thôngtin kinh tế tài chính do hạch toán kế toán cung cấp Với t cách là bộ phận cấuthành của hệ thống công cụ quản lý kinh tế, tài chính, thông tin do hạch toán kếtoán cung cấp không chỉ cần thiết cho các cơ quan quản lý chức năng của Nhà n-ớc mà còn cho các nhà quản lý kinh tế, các nhà đầu t Thông tin kế toán đã vàđang là những căn cứ quan trọng cho các quyết định kinh tế của nhiều đối tợngsử dụng khác nhau.

Hoạt động kiểm toán đợc biết đến ở Việt Nam vào đầu thập kỷ 90 Sự rađời của kiểm toán Nhà nớc, kiểm toán độc lập và sau đó là kiểm toán nội bộ đãcho thấy những u điểm của hoạt động này trong nền kinh tế thị trờng.

Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính của Công ty kiểm toán độc lập làtrình tự triển khai các bớc công việc mà đoàn kiểm toán và kiểm toán viên phảithực hiện theo một trình tự nhất định để hoàn thành trách nhiệm nghề nghiệp củamình Một quy trình kiểm toán báo cáo tài chính chuẩn sẽ tác động trực tiếp đếntính hiệu quả, chi phí trong quá trình thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính củacác công ty kiểm toán.

Chính vì tầm quan trọng của kiểm toán báo cáo tài chính đối với doanhnghiệp, trong quá trình thực tập tại Công ty AASC, em đã mạnh dạn chọn đề tài:

Thực hiện kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Dịch vụ T

Phần thứ ba: Các kiến nghị và bài học kinh trong thực hiện kế hoạch kiểmtoán báo cáo tài chính tại Công ty AASC.

Ba phần của chuyên đề có mối liên hệ chặt chẽ với nhau nhờ sử dụng kếthợp phơng pháp chung và phơng pháp riêng Phơng pháp chung là phơng phápduy vật biện chứng nghiên cứu sự vật hiện tợng trong mối tơng quan Phơng phápnày kết hợp với các phơng pháp diễn giải, qui nạp, mô tả, so sánh, khái quát, sơđồ, bảng, mẫu là hệ thống các phơng pháp riêng nhằm xem xét và diễn giải cácvấn đề trong mối quan hệ biện chứng.

Tuy nhiên do hạn chế về thời gian tiếp cận với thực tế, cách thức tiếp cậnchủ yếu là quan sát, phỏng vấn và nghiên cứu tài liệu Bản chuyên đề mới chỉdừng lại ở khái quát lý luận chung, mô tả, so sánh với thực tế vận dụng trênnguyên tắc khách quan và toàn diện Vì vậy bản chuyên đề cha đi sâu vào việcvận dụng các kinh nghiệm trong quá trình thực hiện kế hoạch kiểm toán

Em xin chân thành cảm ơn thầy Trần Mạnh Dũng, các kiểm toán viênphòng kiểm toán Dự án và Công ty dịch vụ t vấn tài chính kế toán kiểm toán đãtạo điều kiện hớng dẫn, giúp đỡ em tìm hiểu và hoàn thành bản chuyên đề.

Phần thứ nhất: Cơ sở lý luận về thực hiện kế hoạch kiểmtoán trong kiểm toán báo cáo tài chính

Chơng I: Khái quát chung về kiểm toán báo cáo tài chính và thựchiện kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

1.1.Tổng quan về kiểm toán báo cáo tài chính và quy trình kiểm toánbáo cáo tài chính

Kiểm toán khi phân loại theo chức năng gồm có ba loại: kiểm toán tàichính, kiểm toán hoạt động và kiểm toán tuân thủ Hiện nay ở nhiều nơi kháiniệm Pkiểm toán” và khái niệm Pkiểm toán báo cáo tài chính” th ờng đợcđồng nhất bởi lẽ kiểm toán tài chính đã trở nên quen thuộc và phổ biến, hơnnữa chủ thể kiểm toán báo cáo tài chính thờng là kiểm toán viên độc lập Tuynhiên kiểm toán báo cáo tài chính đợc định nghĩa là kiểm tra và trình bày ý

kiến nhận xét của kiểm toán viên về tính trung thực, hợp lý của của báo cáotài chính.

Mối quan hệ giữa kiểm toán tài chính với toàn bộ hệ thống kiểm toánlà mối quan hệ giữa cái riêng và cái chung, do vậy kiểm toán tài chính cũngcó những đặc điểm riêng trong đặc điểm chung của kiểm toán, từ đặc điểmchung về mục tiêu, chức năng, đối tợng, phơng pháp đến tổ chức kiểm toán.

Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 200 (ISA 200) và chuẩn mực kiểmtoán Việt Nam số 200 (VSA 200) chỉ rõ: ” Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tàichính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đa ra ý kiến xác nhậnrằng báo cáo tài chính có đợc lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toánhiện hành (hoặc đợc chấp nhận ), có tuân thủ pháp luật liên quan, có phảnánh trung thực hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không?” Mục tiêu củakiểm toán báo tài chính là giúp cho đơn vị đ ợc kiểm toán thấy rõ những tồntại, sai sót nhằm khắc phục và nâng cao chất l ợng thông tin tài chính của đơnvị.

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 (VSA 200) :” Báo cáo tàichính là hệ thống báo cáo đợc lập theo chuẩn mực và chế độ kế toán hiệnhành (hoặc đợc chấp nhận) phản ánh các thông tin kinh tế, tài chính chủ yếucủa đơn vị”

Về chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến, kiểm toán tài chính hớng tớicông khai tài chính giữa các bên có lợi ích khác nhau và thu thập bằng chứngđầy đủ tin cậy Hai chức năng này đợc quán triệt trong quá trình thực hiệnchứng năng chung của kiểm toán.

Các bảng khai tài chính là đối tợng trực tiếp của kiểm toán báo cáo tàichính Bộ phận quan trọng của bảng khai tài chính này là báo cáo tài chính.Tất nhiên các bảng khai tài chính không thể tách rời các tài liệu kế toán, cáchoạt động kinh doanh và tổ chức quản lý của đơn vị bởi mục tiêu và chứcnăng của kiểm toán báo cáo tài chính không chỉ là xác minh độ tin cậy củacác con số, các chỉ tiêu mà còn mối quan hệ kinh tế chứa đựng trong các consố các chỉ tiêu phản ánh mối quan hệ bên trong của hoạt động tài chính

Do đặc điểm của đối tợng kiểm toán, kiểm toán tài chính thờng sửdụng tổng hợp các phơng pháp kiểm toán cơ bản, nhằm tìm hiểu và đánh giátình hình hoạt động cùng hiệu quả hệ thống kiểm soát nội bộ, trong đó phânthành hai loại phơng pháp là phơng pháp kiểm toán chứng từ (cân đối, đối

chiếu trực tiếp, đối chiếu logic) và phơng pháp kiểm toán ngoài chứng từ(điều tra, kiểm kê, thực nghiệm)

Với đối tợng và phơng pháp nh trên, kiểm toán tài chính có hai cáchtiếp cận các Bảng khai tài chính: theo các khoản mục hoặc theo chu trình Dovậy, nội dung của kiểm toán báo cáo tài chính đợc phân theo các phần hànhkiểm toán.

Phân chia theo khoản mục là cách phân chia các phần hành kiểm toántrên cơ sở thứ tự và đặc điểm của từng khoản mục trên Bảng khai tài chính.Cách chia này đơn giản song không hiệu quả do tách biệt những khoản mục ởvị trí khác nhau nhng có quan hệ chặt chẽ với nhau nh hàng tồn kho và giá trịhàng bán,….Do vậy cách này làm tăng chi phí kiểm toán do thực hiện nhiều.Do vậy cách này làm tăng chi phí kiểm toán do thực hiện nhiềucông việc trùng nhau.

Phân chia theo chu trình là cách chia các phần hành kiểm toán khôngcăn cứ vào các khoản mục trên Bảng khai tài chính mà căn cứ váo mối quanhệ chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các yếu tố cấu thành trong một chutrình chung của hoạt động tài chính Cách phân chia này hiệu quả hơn doxuất phát từ mối liên hệ vốn có của các nghiệp vụ và từ đó thu gom đ ợc cácliên hệ trong kinh tế và trong ghi sổ kế toán chứa đựng trong Bảng khai tàichính Từ đó giảm đợc chi phí kiểm toán và tăng tính kiểm tra lẫn nhau Cụthể kiểm toán theo các phần hành nh: kiểm toán hàng tồn kho, kiểm toán bánhàng và thu tiền, kiểm toán mua hàng và thanh toán, kiểm toán TSCĐ….Do vậy cách này làm tăng chi phí kiểm toán do thực hiện nhiều.

Trên cơ sở đó, trình tự kiểm toán báo cáo tài chính có thể khác nhautuỳ thuộc vào từng khách thể kiểm toán và nội dung của từng cuộc kiểm toán

Theo đó qui trình kiểm toán Báo cáo tài chính đợc hiểu là các giai đoạn,các bớc lần lợt đợc thực hiện trong quá trình kiểm toán Để thu thập các bằngchứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết luận của kiểm toán viênvề tính trung và thực hợp lý của các thông tin trên Báo cáo tài chính, từ đó nângcao chất lợng, bảo đảm tính hiệu quả hiệu năng của từng cuộc kiểm toán Cuộckiểm toán thờng đợc thực hiện theo qui trình gồm ba bớc nh sau: lập kế hoạchkiểm toán, thực hiện kế hoạch kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán

(Sơ đồ số 1).

Sơ đồ 1: Ba giai đoạn của một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính

Giai đoạn I, Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các

kiểm toán viên cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra điệu kiệnpháp lý cũng nh các điều kiện khác cho cuộc kiểm toán Việc lập kế hoạch kiểmtoán đã đợc quy định trong chuẩn mực kiểm toán thứ t đợc thừa nhận rộng rãi(GAAS) đòi hỏi: Pcông tác kiểm toán phải đợc lập kế hoạch đầy đủ và các trợ lý,nếu có, phải giám sát đúng đắn” Đoạn hai trong chuẩn mực kiểm toán Việt Namsố 300 (VSA 300) cũng nêu rõ: PKiểm toán viên và công ty kiểm toán cần lập kếhoạch kiểm toán để có thể đảm bảo rằng cuộc kiểm toán đã đợc tiến hành mộtcách có hiệu quả” Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán đợc thực hiện thông qua cácbớc sau: chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán; thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lýcủa khách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích; đánh giá tính trọng yếu, rủi rokiểm toán; tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giái rủi to kiểm soát; lậpkế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chơng trình kiểm toán.

Giai đoạn II, thực hiện kế hoạch kiểm toán là quá trình sử dụng các phơng

pháp kỹ thuật kiểm toán thích ứng với đối tợng kiểm toán cụ thể để thu thập bằngchững kiểm toán Đó là quá trình đợc thực hiện có kế hoạch, có chơng trình cụthể và chủ động nhằm thu thập đợc những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có độtin cậy cao để minh chứng cho những ý kiến mà kiểm toán viên đẫ đa ra trongbáo cáo kiểm toán.

Giai đoạn III, hoàn tất công việc kiểm toán là giai đoạn kết quả của các

b-ớc cụ thể trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán đợc xem sét trong mốiquan hệ hợp lý chung và kiểm nghiệm trong quan hệ với các sự kiện bất thờng,những nghiệp vụ phát sinh sau ngày lập bảng khai tài chính.

Giai đoạn I

Lập kế hoạch và thiết kế ph ơng pháp kiểm toán

Giai đoạn II

Thực hiện kế hoạch kiểm toán

Giai đoạn III

Hoàn thành kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán

1.2 Vai trò, vị trí của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểmtoán báo cáo tài chính

Theo quy trình kiểm toán, giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán đợc thựchiện sau giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và trớc giai đoạn hoàn tất cuộc kiểmtoán Về thời gian giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán đợc thực hiện tại côngty khách hàng bởi các kiểm toán viên và các trợ lý kiểm toán sau khi đợc phâncông phần hành cụ thể Theo đó, tuỳ thuộc vào kết quả đánh giá độ tin cậy của hệthống kiểm soát nội bộ (trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán) ở các cấp độkhác nhau các kiểm toán viên sẽ quyết định các thủ tục kiểm toán sẽ sử dụng cụthể:

- Nếu kiểm toán viên khẳng định không thể dựa vào hệ thống kiểm soátnội bộ của khách hàng, công việc kiểm toán sẽ đợc triển khai theo hơng sử dụngngay các trắc nghiệm độ vững chãi với số lợng lớn Trờng hợp ngợc lại có thể sửdụng kết hợp các trắc nghiệm đạt yêu cầu với các trắc nghiệm độ vững chãi trênsố lợng ít hơn các nghiệp vụ Mức độ nhiều ít của các trắc nghiệm này tuỳ thuộcvào mức độ tin cậy của hệ thống kiểm soát nội bộ.

- Nếu nh kiểm toán viên đánh giá mức độ tin cậy vào hệ thống kiểm soátnội bộ cao thì bằng chứng đợc thu thập và tích luỹ chủ yếu qua các trắc nghiệmđạt yêu cầu kết hợp với số ít các bằng chứng thu thập qua các trắc nghiệm độvững chãi Trắc nghiệm độ vững chãi của công việc đợc hiểu là trình tự rà soátcác thông tin về giá trị bằng tiền của các khoản mục Trong trờng hợp này kiểmtoán viên phải tiến hành tính toán lại các số tiền trên các chứng từ kế toán và sosánh đối chiếu với các chứng từ kế toán và các sổ sách kế toán có liên quan Từđó khẳng định mức độ thoả mãn mục đich Pbảo đảm độ tin cậy các thông tin” của hệ thống kiểm soát nội bộ Ngợc lại, nếu độ tin cậy vào hệ thống kiểm soátnội bộ đợc đánh giá thấp thì trắc nghiệm đạt yêu cầu đợc thực hiện với số lợngnhiều hơn Nh vậy, trắc nghiệm đạt yêu cầu đợc triển khai chỉ với mục đích thuthập các bằng chứng bảo đảm sự tin cậy của hệ thống kiểm soát nội bộ Cụ thểtrắc nghiệm đạt yêu cầu công việc đợc hiểu là trình tự rà soát các thủ tục kế toánhay thủ tục quản lý có liên quan đến đối tợng kiểm toán Đối tợng kiểm toán cóthể dựa trên các dấu vết (nh chữ ký trên các chứng từ) hoặc không để lại dấu vếtcụ thể (nh phân công, phân nhiệm) Trong quan hệ đó trắc nghiệm đạt yêu cầu đ-ợc thực hiện trong các tình huống khác nhau: có dấu vết và không có dấuvết.Trong trờng hợp có dấu vết các kiểm toán viên cần đối chiếu với các chữ kýtrên các chứng từ và xem sét trách nhiệm tơng xớng của từng ngời có trách

nhiệm Trong trờng hợp không có dấu vết, các kiểm toán viền cần phỏng vấn cácnhân viên có liên quan và quan sát các hoạt động thực tế của họ Nh vậy, trắcnghiệm đạt yêu cầu đợc thực hiện nhằm khẳng định sự tuân thủ các qui định đợcthiết kế nhằm kiểm soát các hoạt động hàng ngày của đơn vị đợc kiểm toán hớngtới tính hiệu năng và hiệu quả Qua đó đánh giá mức độ tin cậy của các thông tinthu thập đợc.

Giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán có vai trò quan trọng trong quátrình kiểm toán Đó là giai đoạn cung cấp nhiều nhất các bằng chứng kiểm toáncó độ tiên cậy cao trong hệ thống các bằng chứng kiểm toán đợc lu trữ trong hồsơ kiểm toán Đồng thời đây cũng là giai đoạn chiếm rất nhiều chi phí trong cuộckiểm toán.

Cơ sở phơng pháp kỹ thuật của kiểm toán trớc hết phải kể đến phơng pháptoán học Do các đối tợng kiểm toán là các thông tin đợc qui đổi sang đơn vị tiềntệ Nên phơng pháp toán học là phơng pháp đợc sử dụng phổ biến trong kiểmtoán Ngoài ra, đối tợng kiểm toán tài chính là Bảng khai tài chính đợc lập nên từcác cân đối kế toán Do đó, kiểm toán không chỉ sử dụng phơng pháp toán họcmà còn sử dụng kết hợp phơng pháp toán học và phơng pháp chứng từ để thu thậpnhững bằng chứng tin cậy minh chứng cho ý kiến của mình Đồng thời, kiểmtoán sử dụng phơng pháp ngoài chứng từ để thu thập những bằng chứng về kháchhàng mà Bảng khai tài chính không phản ánh hết

2.1 Thực hiện thử nghiệm kiểm soát trong giai đoạn thực hiện kế hoạchkiểm toán

Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi rokiểm soát là phần việc quan trọng mà kiểm toán viên phải thực hiện trong mộtcuộc kiểm toán Vấn đề này đợc chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400(VSA

400), đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: ” kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết vềhệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạchkiểm toán và xây dựng cách tiếp cận kiểm toán có hiệu quả”

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 (VSA 500) – Bằng chứngkiểm toán- PThử nghiệm kiểm soát (kiểm tra hệ thống kiểm soát): là việc kiểmtra để thu thập bằn chứng kiểm toán về tính thiết kế phù hợp và sự vận hành hữuhiêụ của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ.”

Sau quá trình tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm toán nội bộ củađơn vị khách hàng nếu nh các kiểm toán viên thấy hệ thống kiểm soát nội bộ củakhách hàng thực sự tồn tại và hoạt động có hiệu quả thì kiểm toán viên đa ra mứcrủi ro kiểm soát ban đầu (CR) và khi đó thử nghiệm kiểm soát sẽ đợc thực hiệnđể có đủ bằng chứng để khẳng định lại mức rủi ro đã nhận định ở bớc lập kếhoạch kiểm toán Ngợc lại thử nghiệm kiểm soát sẽ không đợc thực hiện.

Mức độ thực hiện các trắc nghiệm này tuỳ thuộc vào mức độ đánh giá banđầu của các kiểm toán viên đối với hệ thống kiểm soát nội bộ trong giai đoạn lậpkế hoạch kiểm toán.

Qui trình thu thập bằng chứng qua thử nghiệm kiểm soát (thủ tục kiểmsoát) đợc thực hiện theo các bớc sau:

Bớc một, tìm hiểu và mô tả chi tiết hệ thống kiểm soát nội bộ của kháchhàng Đây là bớc đầu trong qui trình thu thập bằng chứng kiểm toán qua việc tìm

hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nộibộ của đơn vị nhằm mục đích:

+)Thu thập các thông tin về tính trung thực của ban giám đốc trong việclập và trình bày các sổ sách kế toán nhằm thoả mãn các bằng chứng thu thập đợccó thể minh chứng cho các ý kiến đã nêu ra trong báo cáo kiểm toán về số liệutrên Báo cáo tài chính.

+)Nhận diện và đánh giá các sai phạm tiềm tàng (là các sai phạm thuộcbản thân các nghiệp vụ kinh tế cụ thể không kể đến sự có mặt của hệ thống kiểmsoát nội của khách hàng).

+)Đánh giá ban đầu về mức rủi ro kiểm soát (là rủi ro do hệ thống kiểmsoát nội bộ của đợn vị không có khả năng phát hiện, ngăn ngừa và sửa chữa kịpthời các sai phạm sảy ra thờng ngày tại đơn vị đuợc kiểm toán) Theo đó ảnh h-ởng đến rủi ro phát hiện (rủi ro do các kiểm toán viên không phát hiện hết các saiphạm ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính) Từ đó ảnh hởng quyết định đếnsố lợng bằng chứng kiểm toán cần thu thập.

+)Có kế hoạch thiết kế các cuộc khảo sát thích hợp.

Trong giai đoạn này kiểm toán viên tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của

khách hàng trên hai mặt chủ yếu: thứ nhất, tính thiết kế của kiểm soát nội bộ bao

gồm thiết kế về các chính sách và thiết kế về bộ máy kiểm soát có phù hợp với

đặc điểm tình hình kinh doanh của khách hàng Thứ hai, tính hoạt động liên tục

và có hiệu lực của kiểm soát nội bộ có phát hiện ngăn ngừa và sửa chữa kịp thờicác phạm trong quá trình kinh doanh hàng ngày của đơn vị Tìm hiểu hệ thốngkiểm soát nội bộ đợc thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, trong đókiểm toán viên phải tìm hiểu về thiết kế và vận hành của hệ thống kiểm soát nộibộ của khách hàng theo từng yếu tố cấu thành để đạt các mục tiêu trên.

Công tác tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng thờngđợc tiến hành theo các khoản mục hoặc theo các chu trình (theo từng tài khoản,từng bộ phận trên báo cáo tài chính hoặc theo các chu trình nh chu trình bán hàngvà thu tiền ).

Thể thức đạt đợc sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng:

+)Nếu là khách hàng lâu năm của đơn vị kiểm toán, việc tìm hiểu và đánhgiá hệ thống kiểm soát nội bộ có thể dựa vào những kinh nghiệm trớc đây củakiểm toán viên với khách hàng Thông thờng các cuộc kiểm toán hàng năm củacông ty kiểm toán là ở các khách hàng truyền thống của đơn vị Do đó, trớc khibắt đầu cuộc kiểm toán hàng năm các nhân viên kiểm toán đã có khối lợng lớncác thông tin về hệ thống kiểm soát nộ bộ của khách hàng Tuy nhiên, các kiểmtoán viên vẫn phải tìm hiểu và đánh giá lại hệ thống kiểm soát nội bộ để cập nhậtcác sửa đổi thờng xuyên của đơn vị đợc kiểm toán.

+)Thẩm vấn các nhân viên của công ty khách hàng Công việc này giúpcho kiểm toàn viên thu thập đợc sự hiểu biết ban đầu về hệ thống kiểm soát nộibộ của khách hàng (nếu đó là khách hàng mới) Trong trờng hợp khách hàng làtruyền thống của công ty kiểm toán thì công việc này giúp cho các kiểm toánviên cập nhật các thông tin thay đổi trong hệ thống kiểm soát nội bộ của kháchhàng.

+)Xem xét sổ tay về các thủ tục và chế độ của công ty khách hàng: côngviệc này giúp cho kiểm toán viên có thể hiểu rõ các thủ tục và chế độ liên quanđến hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng Từ đó, có nhận xét ban đầu vềtính thiết kế của hệ thống kiểm soát nội bộ.

+)Kiểm tra các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất: công việc này giúp chokiểm toán viên thấyđợc các thủ tục đã thiết kế đợc vận hành và vận hành nh thếnào Từ đó có nhận xét ban đầu về tính hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ.

+)Quan sát các hoạt động của công ty khách hàng: Công việc này củng cốthêm sự hiểu biết và kiến thức về thực tế sử sụng các thủ tục và chính sách kiểmsoát nội bộ của công ty khách hàng

Sau khi có đợc sự hiểu biết ban đầu về hệ thống kiểm soát nội bộ thôngqua các thể thức trên Các kiểm toán viên mô tả chi tiết hệ thống kiểm soát nộibộ bằng sự kết hợp 3 phơng pháp :

* Bảng hệ thống câu hỏi: bảng này do các kiểm toán viên và công ty kiểm

toán thiết kế sẵn bao gồm hệ thống các câu hỏi về thống kiểm soát nội bộ củađơn vị đợc kiểm toán Các câu hỏi thiết kế dới dạng câu trả lời có hoặc không vàcác câu trả lời không cho thấy nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ.

* Bảng tờng thuật: đây là hình thức kiểm toán viên và công ty kiểm toán

mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ bằng văn bản văn xuôi.

* Lu đồ: kiểm toán viên và công ty kiểm toán sử dụng các lu đồ ngang và

các lu đồ dọc để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng.

Trong thực tế để có cái nhìn tổng quan về hệ thống kiểm soát nội bộ các kiểmtoán viên thờng sử dụng phối hợp cả 3 phơng pháp trên Tuy nhiên, mức độ sửdụng các phơng pháp này lại phụ thuộc vào chi phí kiểm và kinh nghiệm nghềnghiệp của các kiểm toán viên.

Bớc thứ hai, đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát và lập kế hoạch kiểm toán cho từng khoản mục.

* Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát: là việc đánh giá khả năng phát

hiện, ngăn ngừa và sửa chữa kịp thời các sai phạm trọng yếu ảnh hởng đến báocáo tài chính của khách hàng.

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 (VSA 400) : Pđánh giá rủi ro vàkiếm soát nội bộ” nêu rõ: Psau khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và hệthống kế toán, kiểm toán viên thực hiện đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát theocác cơ sở dẫn liệu cho số d của mỗi tài khoản trọng yếu ”

Nh vậy, sau khi đạt đợc sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của côngty khách hàng, kiểm toán viên tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát cho từngkhoản mục chi tiết Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng hoạtđộng có hiệu lực thì rủi ro kiểm soát đợc đánh giá thấp và ngợc lại Công việcnày đợc thực hiện cho từng nghiệp vụ kinh tế chủ yếu theo thứ tự các bớc sau:

+)Nhận diện mục tiêu kiểm soát mà theo đó quá trình đánh giá vận vậndụng Bớc này các kiểm toán viên nhận biết các mục tiêu kiểm soát cụ thể đối vớitừng loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu của công ty khách hàng mà theo đó có thểđánh giá rủi ro kiểm soát cho từng khoản mục.

+)Nhận diện các quá trình kiểm soát đối với từng khoản mục chủ yếu: đểbảo đảm tính hiệu quả của cuộc kiểm toán kiểm toán viên không cần thiết phảixem xét mọi quá trình kiểm soát mà chỉ xem xét các quá trình kiểm soát có ảnhhởng lớn nhất đến việc thoả mản các mục tiêu kiểm soát.

+)Nhận diện và đánh giá các nhợc điểm của hệ thống kiếm soát nội bộ:nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ đợc hiểu là không thiết kế các thủ tụccần thiết hoặc không phát hiện, ngăn ngừa, sửa chữa các sai phạm ảnh hởng trọngyếu đến báo cáo tài chính của đơn vị.

+)Đánh giá ban đầu rủi ro kiểm soát: sau khi đã nhận diện các quá trìnhkiểm soát và các nhợc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ kiểm toán viên tiếnhành đánh giá ban đầu mức độ rủi ro kiểm soát đối với từng mục tiêu kiểm soátcủa từng loại nghiệp vụ kinh tế cụ thể Kiểm toán viên có thể đánh giá mức độ rủiro kiểm soát theo phơng pháp định tính (cao, trung bình, thấp) hoặc theo tỷ lệ %

Kiểm toán viên đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát là cao khi:

- Hệ thống kiểm soát nội bộ không áp dụng các thủ tục các chính sách đãđợc thiết kế.

- Hoặc hệ thống kiểm soát nội bộ có áp dụng các thủ tục và các chính sáchkiểm soát nhng không đủ dẫn đến không đạt đợc các mục tiêu kiểm soát chủ yếu.Tuy nhiên đây mới chỉ là mức rủi ro kiểm soát (CR) ban đầu và sẽ đợcđiều chỉnh lại sau khi thực hiện thủ tục kiểm soát trong giai đoạn thực hiện kếhoạch kiểm toán.

Mối quan hệ giữa việc đánh giá mức rủi ro kiểm soát ban đầu và việc xácđịnh các thử nghiệm áp dụng: việc đánh giá ban đầu mức rủi ro kiểm soát có ảnhhởng trực tiếp đến việc xác định các thử nghiệm đợc áp dụng Nếu nh mức đánhrủi ro kiểm soát là tối đa thì kiểm toán viên không thể dựa vào đánh giá hệ thốngkiếm soát nội bộ để giảm bớt các thử nghiệm cơ bản Trái lại cần phải tăng cờngcác thử nghiệm cơ bản để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán Trong trờnghợp này các kiểm toán viên không phải thực hiện các thử nghiệm kiểm soát Thửnghiệm kiểm soát cũng không đợc thực hiện nếu kiểm toán viên cho rằng việcthực hiện nó không hiệu quả bằng trực tiếp thực hiện ngay các thử nghiệp cơ bản.

Đánh giá mức rủi ro kiểm soát là tối đa khi: hệ thống kiểm soát nội bộ của

công ty khách hàng không đủ các thủ tục, chính sách cần thiết hoặc việc vậndụng các thủ tục không hiệu quả trong việc phát hiện, ngăn ngừa, và sửa chữa cácsai phạm ảnh hởng trọng yếu tới Báo cáo tài chính của đơn vị đợc kiểm toán Kiểm toán viên đợc đánh giá mức rủi ro kiểm soát thấp hơn mức tối đakhi: Kiểm toán viên thấy rằng các thủ tục kiểm soát của khách hàng liên quan

đến cơ sở dẫn liệu có thể phát hiện, ngăn ngừa các gian lận và sai sót ảnh hởngtrọng yếu tới Báo cáo tài chính của đơn vị đợc kiểm toán Trong trờng hợp nàykiểm toán viên lập kế hoạch thực hiện thủ tục kiểm soát để đánh giá lại nhậnđịnh ban đầu vể mức rủi ro kiểm soát mà kiểm toán viên đã nêu ra trớc đó.

 Bớc thứ ba, thực hiện thử mghiệm kiểm soát.

Mục đích của việc thực hiện thủ tục tuân thủ là thu thập các bằng chứng vềsự thiết kế các thủ tục kiểm soát và tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộcủa công ty khách hàng để nhận định lại mức rủi ro kiểm soát ban đầu Từ đóthiết kế các thủ tục cơ bản trong mối quan hệ với tính hiệu quả của cuộc kiểmtoán.

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 (VSA 500): Bằng chứng kiểmtoán, qui định: Pcác kiểm toán viên phải xem xét sự đầy đủ và tính thích hợp củacác bằng chứng làm cơ sở cho việc đánh giá của mình về mức rủi ro kiểm soátban đầu” .

Kiểm toán viên thu thập các bằng chứng kiểm toán từ hệ thống kiểm soátnội bộ về các phơng diện sau:

# Tính thiết kế: kiểm toán viên thu thập các bằng chứng để khẳng định hệ

thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ có đợc thiết kế sao cho có thể pháthiện, ngăn ngừa và sửa chữa các sót trọng yếu.

# Tính hiệu lực: kiểm toán viên thu thập các bằng chứng để khẳng định hệ

thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ có tồn tại và hoạt động một cách hiểuhiệu trong suốt thời kì xem xét hay không.

Một số phơng pháp tiến hành khi thực hiện thử nghiệm kiểm soát:

 Kiểm tra: là việc soát xét chứng từ, sổ sách, báo cáo tài chính và các tài

liệu khác có liên quan Mức độ tin cậy của các bằng chứng kiểm toán thu thậpqua việc kiểm tra phụ thuộc vào nguồn gốc của bằng chứng kiểm toán Kiểmtoán viên chỉ thực hiện công việc kiểm tra khi các tài liệu còn Pdấu vết” trực tiếpcủa các thủ tục kiểm soát.

 Kiểm tra lại các thủ tục kiểm soát: là xem xét lại qui trình lập, lu chuyển

chứng từ, sổ sách, tài liệu cùng với các thủ tục nhằm mục tiêu kiểm soát cụ thểtại đơn vị khách hàng cũng nh các đơn vị liên quan với khách hàng Kiểm toánviên chỉ thực hiện kiểm tra lại các thủ tục kiểm soát khi các Pdấu vết” để lại làgián tiếp.

 Quan sát: là việc theo dõi một hiện tợng, một chu trình hoặc một thủ tục

do các nhân viên trong đơn vị đợc kiểm toán tiến hành Quan sát đợc thực hiệntrong trờng hợp các thủ tục kiểm soát không để lại dấu vết trên tài liệu

 Phỏng vấn các nhân viên trong đơn vị: là thu thập các bằng chứng qua hệ

thống các câu hỏi, trao đổi với các đối tợng có liên quan Kiểm toán viên thựchiện phỏng vấn khi các thủ tục kiểm soát không để lại dấu vết.

2.2 Thực hiện thủ tục phân tích (Quy trình phân tích) trong giai đoạn thựchiện kế hoạch kiểm toán

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 (VSA 520): Pthủ tục phântích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng qua đó tìm ranhững xu hớng biến động và tìm ra mối quan hệ có mâu thuẫn vớí các thông tincó liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến” .

Thông thờng thủ tục phân tích trải qua các giai đoạn chủ yếu sau:

 Xây dựng mô hình phân tích: trong bớc này kiểm toán viên phải xác

định các biến tài chính hoặc các hoạt động và mối quan hệ giữa chúng Chẳnghạn nh chi phí nguyên vật liệu tiêu dùng trong quá trình sản xuất bao gồm cácbiến số sau: định mức tiêu hao nguyên vật liệu cho từng đơn vị sản phẩm, số lợngsản phẩm đã sản xuất, đơn giá nguyên vật liệu, phế liệu thu hồi,….Do vậy cách này làm tăng chi phí kiểm toán do thực hiện nhiềuvv.

Tuỳ theo mục đích cụ thể của việc áp dụng thủ tục phân tích và nguồncung cấp tài liệu mà các kiểm toán viên xây dựng hệ thống các biến số cụ thể chotổng chỉ tiêu cần phân tích Các thủ tục thờng dùng để dự đoán các chỉ tiêu cầnphân tích nh số d tài khoản hay thay đổi số d tài khoản so với năm trớc Để đảmbảo tính hiệu quả của cuộc kiểm toán đòi hỏi các kiểm toán viên phải xác địnhcác biến số không thay đổi giữa các kỳ phân tích Ví dụ nh: khi phân tích chỉ tiêuhao phí nguyên vật liệu kiểm toán viên thấy định mức tiêu hao nguyên vật liệucho từng đơn vị sản phẩm không thay đổi Để loại bỏ ra khỏi mô hình phân tích.Từ đó tạo điều kiện thuận lợi cho kiểm toán viên thêm các biến có liên quan đểcó đợc nhận định đầy đủ và chính xác về đối tợng cần phân tích Ngợc lại, nếumô hình có cả các biến cố định sẽ gây phức tạp không cần thiết và không có điều

kiện xem xét sự biến động của các nhân tố chính yếu làm giảm tính hiệu lực củabằng chứng kiểm toán.

 Xem xét tính độc lập và độ tin cậy của các dữ liệu tài chính và nghiệpvụ Độ tin cậy của các dữ liệu tài chính có ảnh hởng trực tiếp đến tính chính xáccủa các dự đoán và tới bằng chứng kiểm toán thu thập đợc qua thủ tục phân tích.

Để đảm bảo độ tin cậy của các dữ liệu tài chính kiểm toán viên cần xem xét trênnhiều mặt nh: nguồn gốc của dữ liệu, mở rộng phạm vi sử dụng, tính kế thừa vàphát triển của các thủ tục kiểm toán dữ liệu từ những năm trớc.

 Ước tính giá trị và so sánh với giá trị ghi sổ.ớc tính giá trị và so sánh với giá trị ghi sổ Trên cơ sở xây dựng mô

hình phân tích và các nguồn dữ liệu kiểm toán viên tiến hành dự đoán giá trị củacác chỉ tiêu cần phân tích và đối chiếu với giá trị ghi sổ Khi tiến hành so sánhkiểm toán viên cần chú ý tới các xu hóng sau:

+)Kiểm toán viên cần lựa chọn khoảng thời gian hợp lý để tiến hành sosánh nhằm thu thập đợc những bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy cao Thôngthờng khoảng thời gian càng ngắn thì mức độ tin cậy của bằng chứng kiểm toáncàng cao và ngợc lại Ví dụ: kiểm toán viên so sánh mức chi phí tiêu hao nguyênvật liệu theo tháng sẽ thu thập đợc những bằng chứng kiểm toán có tính thuyếtphục cao hơn so với những bằng chứng này thu thập qua thủ tục phân tích theonăm.

+)Khi tiến hành so sánh kiểm toán viên cần chú ý tới tính biến động củacác chỉ tiêu cần phân tích Có thể chênh lệch giữa các tháng trong kỳ phân tích sẽrất lớn nếu mặt hàng kinh doanh của đơn vị đợc kiểm toán là mặt hàng theo mùavụ Vì vậy khó có thể nhận định xác đáng nếu chỉ tiến hành so sánh theo cáctháng trong cùng một kỳ phân tích Do đó trên thực tế kiểm toán viên th ờng tiếnhành so sánh giữa các tháng cùng kỳ hoặc so với số tổng cộng cả năm để có đợcnhận định chính xác về đối tợng cần phân tích Từ đó có đợc bằng chứng kiểmtoán tin cậy Tuy nhien đây là kết quả của quả trình chi tiết hoá ớc tính và quátrình tìm hiểu hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng trong bớc lập kếhoạch kiểm toán.

 Phân tích nguyên nhân và tính chất của các chêng lệch Chênh lệch

giữa số liệu thực tế với số liệu trên sổ sách có thể do chứa đựng những sai sót ng cũng có thể do từ chính các ớc tính Để làm rõ kiểm toán viên cần tiếp xúc vớicác nhân viên của công ty khách hàng, ít nhất cũng chứng minh những vấn đềquan trọng Nếu qua tiếp xúc không có những lời giải thích hợp lý thì kiểm toánviên cần xem xét lại các giả định và dữ liệu sử dụng để ớc tính Nếu vẫn còn

nh-chênh lệch thì lời giải đáp và bằng chứng cần đợc giải quết qua thủ tục kiểm trachi tiết.

 Xem xét những phát hiện qua kiểm toán Bằng chứng kiểm toán thu thập

qua các thủ tục phân tích cần đợc đánh giá không chỉ bao gồm các sai sót trongcác tài liệu mà cả những quan sát qua hệ thống kiểm soát nội bộ, hệ thống thôngtin và các vấn đề khác có liên quan Do vậy mọi chênh lệch cần phải điều tra vềnguyên nhân và tính chất về các cơ sở dẫn liệu, mục tiêu kiểm toán và cả tìnhhình kinh doanh của khách hàng.

2.3 Kiểm tra chi tiết trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán

 Quan điểm chung về thủ tục kiểm tra chi tiết

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 (VSA 500) - Bằng chứngkiểm toán - quyển 2, Nhà xuất bản tài chính, 02/2001: PKiểm tra chi tiết cácnghiệp vụ và số d và quy trình phân tích là hai phần việc trong khi thực hiện thửnghiệm cơ bản ( kiểm tra cơ bản) và khái niệm này cũng đợc đề cập trong chuẩnmực kiểm toán Việt Nam số 530 (VSA 530) : P lấy mẫu kiểm toán và các thủ tụclựa chọn khác’’.

Khi thu thập bằng chứng kiểm toán từ các thử nghiệm cơ bản, kiểm toán viênphải xem xét sự đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng từ các thử nghiệm cơbản kết hợp với các bằng chứng thu thập từ các thử nghiệm kiểm soát nhằmkhẳng định cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính

Cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính: là căn cứ của các khoản mục và thông

tin trình bày trong báo cáo tài chính do Giám đốc (hoặc ngời đứng đầu) đơn vịchịu trách nhiệm lập trên cơ sở các chuẩn mực và chế độ kế toán qui định phải đ-ợc thể hiện rõ ràng hoặc có cơ sở đối với từng chỉ tiêu trong báo cáo tài chính.

Cơ sở dữ liệu của báo cáo tài chính:

+)Tính hiện hữu: một tài sản hay một khoản nợ phản ánh trên báo cáo tài

chính thực tế phải tồn tại (có thực) vào thời điểm báo cáo.

+)Quyền và nghĩa vụ: một tài sản hay một khoản nợ phản ánh trên báo cáo

tài chính đơn vị phải có quyền sở hữu hoặc có trách nhiêm hoàn trả tại thời điểmlập báo cáo.

+)Phát sinh: một nghiệp vụ hay một sự kiện đã ghi chép thì phải xảy ra và

có liên quan đến đơn vị trong thời kỳ xem xét.

+)Đầy đủ: toàn bộ tài sản, các khoản nợ, nghiệp vụ hay giao dịch đã xảy ra

liên quan đến báo cáo tài chính phải đợc ghi chép hết các sự kiện có liên quan.

+)Đánh giá: một tài sản hay một khoản nợ đợc ghi chép theo giá trị thích

hợp trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc thừa nhận rộng rãi).

+)Chính xác: một nghiệp vụ hay một sự kiện đợc ghi chép theo đúng giá

trị của nó, doanh thu hay chi phí đợc ghi nhận đúng kỳ, đúng chuẩn mực và đúngvề toán học.

+)Trình bày và công bố: các khoản mục đợc phân loại và công bố phù hợp

với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc đợc chấp nhận).

Qui trình kiểm toán (trình tự kiểm toán): là thứ tự các bớc thực hiện các công

việc cụ thể để đạt mục đích đặt ra một cách hiệu quả Trong kiểm toán Báo cáotài chính, tuỳ theo đối tợng kiểm toán mà qui trình có thể thay đổi cho phù hợp.Song qui trình chung của kiểm toán bao gồm ba bớc: lập kế hoạch kiểm toán,thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán Trong mối quan hệ với cái chung đó,qui trình kiểm tra chi tiết cũng bao gồm ba bớc: lập kế hoạch kiểm tra chi tiết,thực hiện kế hoạch kiểm tra chi tiết và kết thúc kiểm tra chi tiết Tuy nhiên, tuỳtheo từng đối tợng cần kiểm tra chi tiết khác nhau mà công việc cụ thể trong mỗibớc cụ thể có thể khác nhau cho phù hợp Thông thờng qui trình thực hiện thủ tụckiểm tra chi tiết đợc thực hiên thông qua các bớc sau:

B ớc 1 : Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết.

Việc lập kế hoạch kiểm tra chi tiết các khoản mục trong báo cáo tài chínhtrong kiểm toán báo cáo tài chính nhằm mục tiêu cụ thể:

Thu thập bằng chứng kiểm toán về sai phạm trọng yếu trên cơ sở dẫn liệucủa về Báo cáo tài chính, ớc lợng giá trị chênh lệch kiểm toán với những cơ sởdẫn liệu của báo cáo tài chính đang chứa đựng khả năng sai phạm trọng yếu.

Tuy nhiên, việc thiết kế kế hoạch thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết thờngrất khó khăn vì nó còn bị ảnh hởng bởi kết quả đánh giá hệ thống kiểm soát nộibộ của khách hàng cũng nh thời gian, chi phí kiểm toán tập trung cho thủ tụcphân tích và thủ tục kiểm soát

Thông thờng kế hoạch kiểm toán chi tiết đợc thiết kế theo mô hình chung(sơ đồ số 2).

B ớc 2 : Xác định các khoản mục trên tài khoản để thực hiện kiểm tra chi tiết

Lựa chọn các khoản mục trong tổng thể bao gồm xác định đợc số lợng cáckhoản mục cần đợc kiểm tra chi tiết Và trên cơ sở đó, chọn mẫu các khoản mụcđể thực hiện kiểm tra chi tiết (mẫu chọn) Mẫu đợc chọn phải có tính đại diệncao Có nh vậy, những bằng chứng thu thập đợc mới có tính tin cậy Do khôngkiểm toán toàn bộ các khoản mục trong các tài khoản nên công ty kiểm toán và

kiểm toán viên phải chấp nhận một mức rủi ro nhất định vì các kết luận trên cơ sởcác bằng chứng hạn chế về mức độ giải thích do hạn chế quy mô

* Cho dù thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết tất cả khoản mục trên các tàikhoản trên Báo cáo tài chính chúng ta cũng không đảm bảo là không có sai sót.Do hạn chế chủ quan về kinh nghiệm, tài liệu , và các hạn chế khách quan nh:môi trờng xung quanh, thiếu phơng tiện

* Chi phí kiểm tra tất cả các khoản mục trên Báo cáo tài chính, đặc biệt làcác nghiệp vụ thờng xuyên nói chung là không kinh tế.

Sơ đồ 2: Khái quát trình tự kiểm tra chi tiết trong mô hình chung

sở dẫn liệu

Thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết dữ các tài khoản để thỏa m n các mục tiêu trên cơ ãn các mục tiêu trên cơ

sở dẫn liệu

Các thủ tục kiểm traQuy mô mẫu

B ớc 3: Lựa chọn các khoản mục chính.

Khoản mục chính đợc hiểu là các khoản mục xảy ra không thờng xuyên,khó dự đoán hoặc không dự đoán đợc Việc xét đoán các khoản mục nh trên đềudự đoán dựa trên kinh nghiệm và trình độ hiểu biết tình hình kinh doanh củakhách hàng của kiểm toán viên Việc lựa chọn các khoản mục chính nh trên làhiệu quả khi có điều kiện:

* Sử dụng phơng pháp tiếp cận khoản mục hệ thống và đã sử dụng thủ tụcphân tích đối với tổng thể mẫu.

* Tổng thể mẫu bao gồm ít các khoản mục có quy mô giá trị lớn.

* Tổng thể mẫu khoản mục ít có những nghiệp vụ không thờng xuyên vàkhó dự đoán hoặc phải ớc tính.

Việc chọn một số các khoản mục trong một tổng thể nhằm thu thập và đánhgiá bằng chứng của số d nghiệp có đặc điểm tơng tự nhau gọi là chọn mẫu kiểmtoán (theo nguyên tắc 19 của chuẩn mực kiểm toán đợc IPAC phê chuẩn10/1984).

Nếu nh mục tiêu của việc chọn mẫu các khoản mục không hớng tới hiệu quảmà hớng tới hiệu lực thì quy mô mẫu các khoản mục sẽ tăng lên Một số các dấuhiệu làm tăng quy mô chọn mẫu của các khoản mục.

+)Đã lựa chọn hệ thống tiếp cận kiểm tra chi tiết các khoản mục và có ít hoặckhông có những bằng chứng thu thập qua quá trình phân tích.

+)Các tài khoản chứa các khoản mục có quy mô giá trị lớn và tơng tự nhau +)Các khoản mục trong các tài khoản mục chủ yếu bao gồm những nghiệp vụkhông thờng xuyên

Thực hiện các biện pháp chọn mẫu kiểm tra chi tiết khoản mục:

 Chọn mẫu theo xác suất (trong đó chọn mẫu ngẫu nhiên là phổ biến):

+)Chọn mẫu kiểm tra chi tiết khoản mục theo bảng số ngẫu nhiên Phơngpháp chọn mẫu này dựa trên bảng ngẫu nhiên về các chữ số độc lập, sắp xếp theothứ tự thuận lợi dới dạng bảng biểu.

+)Chọn mẫu kiểm tra chi tiết khoản mục theo hệ thống: kiểm toán viênphải tính một khoảng cách nhất định, sau đó lựa chọn phận tử đầu tiên một cáchngẫu nhiên rồi xác định phần tử thứ hai bằng cách lấy phần tử thứ nhất cộng vớikhoảng cách cho đến khi đủ về số lợng mẫu cần chọn Khoảng cách mẫu đợc xácđịnh bằng cách cộng dồn các giá trị mẫu rồi chia cho số lợng phần tử mongmuốn.

 Chọn mẫu kiểm tra chi tiết khoản mục không xác suất.

+)Chọn mẫu theo lô: là chọn mẫu một lợng liên tiếp của các mẫu bằngcách xác định số đầu tiên và số liền kề nó cứ nh vậy cho đến khi đủ số mẫu cầnkiểm tra.

+)Chọn bất kỳ: là cách chọn mẫu không theo một qui tắc cụ thể nào củakiểm toán viên không kể đến đặc điểm cũng nh quy mô của các số d khoản mục.

+)Chọn khám xét: là cách chọn mẫu dựa trên kinh nghiệm và suy đoán củakiểm toán viên về các số liệu của các khoản mục trong các tài khoản.

Tuy nhiên, mỗi hãng kiểm toán khác nhau đều có những phơng pháp chọnmẫu cụ thể khác nhau Tùy thuộc vào đặc điểm của từng khoản mục trên báo cáotài chính của các khách hàng kiểm toán và tùy theo đặc điểm ngành nghề kinhdoanh cũng nh đặc điểm về quy mô, loại hình doanh nghiệp của khách thể kiểmtoán.

B ớc 4: Thực hiện các biện pháp kỹ thuật kiểm tra chi tiết trên các khoản mục

đã chọn.

Dựa trên các khoản mục đợc xác định qua các bớc trên, kiểm toán viênphải tiến hành các kỹ thuật kiểm tra chi tiết phù hợp đối với từng khoản mục trêncác tài khoản nhằm phát hiện những chênh lệch kiểm toán Trong các biện phápkiểm tra chi tiết thờng đợc sử dụng hơn cả là phơng pháp điều tra thực tế Còn đốivới các khoản mục khác trên báo cáo tài chính thì phơng pháp sử dụng rộng rãilà: quan sát, xác nhận, tính toán lại và xác minh tài liệu.

 Phơng pháp kiểm tra thực tế: là phơng pháp thu thập bằng chứng kiểm toán

để khẳng định tính có thực về thực trạng của đối tợng kiểm toán thông qua quátrình tham dự vào quá trình kiểm kê tại đơn vị khách hàng Ph ơng pháp điều trathực tế không chỉ giúp kiểm toán viên thu thập đợc những bằng chứng kiểm

toán để khẳng định tính có thực về thực trạng của đối tợng mà còn giúp kiểmtoán viên có điều kiện xem xét các thủ tục kiểm soát, từ đó nêu lên đánh giá củamình về tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng Docó tầm quan trọng nh vậy, phơng pháp kiểm tra thực tế là một trong hai phơngpháp đợc sử dụng thờng xuyên trong các cuộc kiểm toán báo cáo tài chính Đặcbiệt đối với khoản mục chiếm tỷ trọng lớn trên báo cáo tài chính của đơn vịkhách hàng nh hàng tồn kho thì phơng pháp kiểm tra thực tế là bắt buộc Thôngqua quá trình quan sát thủ tục kiểm kê của khách hàng, trực tiếp kiểm kê chọnmẫu và đối chiếu với hồ sơ kho.

Quá trình thực hiện thủ tục kiểm tra thực tế kiểm kê bao gồm 2 bớc:

* Thứ nhất, lập kế hoạch kiểm kê kho tại đơn vị đợc kiểm toán, cần xem

- Xem xét thời gian kiểm kê.

- Xem xét khả năng cần đến các chuyên gia khi đánh giá.

* Thứ hai, thực hiện một số công việc trong suốt quá trình tham gia kiểm

- Xem xét đầy đủ và chính xác của hồ sơ kiểm kê bằng cách đối chiếu cáckhoản mục trên hồ sơ kiểm kê kho với danh mục thực tế kiểm kê.

- Lập một bản sao hồ sơ kiểm kê kho để so sánh sau này.

- Ghi chép những biến động trong suốt quá trình tiến hành kiểm kê.

- Để xem xét việc hạch toán sau này đối với nghiệp vụ trớc và sau khi kiểmkê.

- Tìm nguyên nhân gây ra chênh lệch đáng kể giữa sổ kho và thực tế kiểm kêvà những thủ tục điều chỉnh sổ của khách hàng.

- Xem xét tính chính xác của doanh mục cuối cùng của các tài khoản.

Đối với hàng tồn kho đợc lu giữ cho đơn vị thứ ba thì thông thờng lấy xácnhận của bên thứ ba về số lợng, chất lợng hàng tồn kho do khách hàng giữ hộ chođơn vị thứ ba và cân nhắc:

+)Bên thứ ba không có tính độc lập với khách hàng kiểm toán.

+)Bên thứ ba cử ngời của họ tham gia vào quá trình kiểm kê Nếu ngời của họlà kiểm toán viên khác thì có thể thông qua ngời này đánh giá hệ thống kiểm soátnội bộ của bên thứ ba đối với kiểm kê kho và lu giữ hàng tồn kho tại kho.

 Phơng pháp xác nhận: Là xác nhận với các số d và nghiệp vụ từ một nguồnbên ngoài Đây là phơng pháp kiểm tra chi tiết cung cấp bằng chứng có độ thuyếtphục cao Xác nhận thờng là thủ tục kiểm toán có hiệu quả vì thủ tục này có thểxác nhận đợc thời điểm xảy ra nghiệp vụ cũng nh quá trình xử lý nghiệp vụ đó

Xác nhận đợc biết đến với nhiều loại khác nhau, phạm vi ứng dụng rộng rãivà các bớc công việc tiết hành tơng đối đơn giản.

Loại xác nhận, tuỳ theo loại câu hỏi và câu trả lời tơng ứng, các loại xác

nhận có thể áp dụng là:

Xác nhận loại mở, yêu cầu cung cấp thông tin chứ không yêu cầu chứng

minh các thông tin do khách hàng cung cấp.

Xác nhận đóng, chỉ yêu cầu câu trả lời đúng hoặc sai để chứng minh cho

các dữ liệu cần xác nhận.

Tuỳ theo yêu cầu cần chứng minh, xác nhận đóng lại chia làm hai loại cụthể:

* Xác nhận chủ động hay xác nhận khẳng định: yêu cầu trực tiếp chứng

minh về các số liệu do khách hàng cung cấp theo hớng mọi th xác nhận gửi điđều cần cho dù ngời xác nhận có đồng ý với những thông tin đẫ đa ra hay không Nhằm tăng đợc tỷ lệ th trả lời, xác nhận tập trung vào những vấn đề cụ thể nhtừng hoá đơn riêng lẻ chứ không phải vào số d tài khoản Mặt khác có nhiều khảnăng xác nhận đợc trả lời nếu nh nội dung câu hỏi xác nhận càng nhất quán vớinguồn thông tin ngời xác nhận cung cấp.

* Xác thụ động hay xác nhận phủ định: chỉ yêu cầu trả lời khi ngời xác

nhận không đồng ý với thông tin đa ra trong th.

Tuy nhiên, việc phân biệt những ngời không đồng ý với những thông tin vànhững ngời không trả lời là việc rất khó Do vậy kết quả thu đợc từ những xácnhận này không có độ tin cậy cao Kiểm toán viên không thờng xuyên sử dụngphơng này để thu thập bằng chứng Mặc dù vậy th xác nhận thụ động đợc ápdụng khi khả năng xảy ra sai sót trọng yếu thấp.

Bên cạnh đó ngoài xác nhận qua th, kiểm toán viên còn có thể sử dụng xácnhận qua đối thoại Tuy nhiên những xác nhận bằng lời này phải đợc lu lại trong

giấy tờ làm việc.Với những thông tin quan trọng, kiểm toán viên yêu cầu ngời trảlời cung cấp bản xác nhận trực tiếp hoặc biên bản cụ thể.

Phạm vi ứng dụng của xác nhận:

Nếu câu trả lời đối với câu hỏi xác nhận do ngời trả lời thiết lập dựa trênnhững nguồn riêng cuả họ thì những câu trả lời này độc lập với tài liệu kháchhàng Do đó phạm vi sử dụng phơng pháp này rất phổ biến cho nhiều tài khoản.

Tuy nhiên việc đa ra kết luận dựa trên những hiểu biết từ những câu trả lờinày không phải bao giờ cũng chính xác Vì vậy, kiểm toán viên luôn có sự thận

trọng thích đáng vì: Thứ nhất, những bằng chứng này chủ yếu chỉ cung cấp bằngchứng kiểm toán về việc báo cáo quá thấp hoặc quá cao Thứ hai, khả năng sửa

đổi những thoả thuận bằng miệng rất dễ xảy ra.

Mức độ hoài nghi nghề nghiệp đợc tăng lên nếu kiểm toán viên có đợcthông tin mà những thông tin này khiến kiểm toán viên có nghi ngờ về năng lực,kiến thức, động cơ khả năng hay ý muốn trả lời, của ngời trả lời Khi đó, xácnhận sẽ có hiệu quả không cao.

Phạm vi áp dụng xác nhận thu hẹp nhất khi các thủ tục thay thế đợc thựchiện vì kiểm toán viên không nhận đợc th trả lời xác nhận vì một lý do nào đó.Tuy nhiên cũng không thực hiện thủ tục thay thế nếu:

+)Tổng các th xác nhận không đợc phúc đáp có thể không ảnh hởng tới các ýkiến chấp nhận toàn phần Báo cáo tài chính cho dù số liệu cần xác nhận có khảnăng sai sót 100%.

+)Không phát hiện thấy dấu hiệu bất thờng của những th xác nhận không đợcphúc đáp.

Các bớc công việc tiến hành khi gửi th xác nhận:

 Lập các câu hỏi xác nhận hay yêu cầu khách hàng lập chúng.

 Kiểm tra lại các câu hỏi xác nhận, bỏ chúng vào phong bì ghi địa chỉ củakiểm toán viên để ngời trả lời gửi khi có phúc đáp.

Đối với câu hỏi xác nhận đã gửi đi nhng bị gửi trả lại kiểm toán viên điềutra xác minh địa chỉ và bằng chứng chứng tỏ ngời ngời nhận th xác nhận còn tồntại

Theo dõi những tài khoản không đợc trả lời đồng thời cân nhắc tới khả nănggửi th xác nhận lần hai và lần ba Nếu cần thiết thủ tục kiểm toán khác đợc thựchiện.

 Tính toán lại: phơng pháp này tập trung vào kỹ thuật kiểm tra tính chính xác

về mặt số học của các tính toán và ghi sổ.

Phơng pháp này đợc vận dụng đối với những số d và nghiệp vụ có khảnăng sai sót trọng yếu thuần tuý về mặt số học Kiểm toán viên có thể tính toánlại số tiền trên các chứng từ gốc nh hoá đơn, phiếu nhập, phiếu xuất, hoặc căncứ vào các chứng từ để tính các khoản chi phí khấu hao, lãi vay, phân bổ,

Ưu điểm của phơng pháp này là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao vềmặt kỹ thuật tính toán Không chỉ có vậy kiểm toán viên thông qua đó có thểphát hiện các sai sót tiềm tàng khác cha đợc phát hiện Nhng do tính chất phứctạp về tính toán nên khi tiến hành phơng pháp này, kiểm toán viên thờng kết hợpvới các phơng pháp khác.

 Soát xét lại chứng từ, sổ sách.

Đây là phơng pháp kiểm tra chi tiết số d và nghiệp vụ bằng cách xem xét,kiểm tra đối chiếu các chứng từ sổ sách có liên quan sẳn có trong đơn vị đợckiểm toán Phơng pháp này có thể tiến hành theo hai hớng:

+)Kiểm toán viên thu thập tài kiệu là cơ sở cho một kết luận cần khẳng định +)Kiểm toán viên thu thập tài liệu của từ khi phát sinh cho đến khi vào sổ.Kiểm toán viên có thể quyết định kiểm tra từ chứng từ gốc lên sổ sách theo trìnhtự kế toán hoặc có thể kiểm tra theo trình tự ngợc lại.

Phơng pháp kiểm tra này tơng đối thuận tiện do tài liệu có sẳn trong đơnvị Do đó chi phí thu thập bằng chứng thấp hơn so với các phơng pháp khác.Tuynhiên, mức độ tin cậy của các bằng chứng thu thập qua phơng pháp này lại phụthuộc vào nguồn gốc của bằng chứng kiểm toán Việc sửa đổi hay giả mạo chứngtừ gốc có thể làm mất đi tính khách quan và xác thực của bằng chứng.

B ớc thứ 5 : Đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết khoản mục.

Để đảm bảo tính tin cậy và đầy đủ của các bằng chứng kiểm toán về thuthập đợc sau khi tiến hành thủ tục kiểm tra chi tiết khoản mục trong Báo cáo tàichính Kiểm toán viên phải tiến hành đánh giá kết quả thủ tục kiểm tra chi tiết vềkhông chỉ về các số d, số phát sinh trên mỗi tài khoản mà còn phải nêu lên đợcđánh giá của mình về các hoạt động kiểm soát, tính khách quan của Ban Giámđốc và hệ thống hồ sơ, cũng nh năng lực của nhân viên.

B ớc 6 : Xử lý các chênh lệch kiểm toán hay sai sót kiểm soát đối với các khoản

Xử lý chênh lệch kiểm toán tùy thuộc vào loại chênh lệch kiểm toán,nguyên nhân của những chênh lệch và các thủ tục tiến hành phát hiện trong quátrình kiểm toán cho thấy có sai sót.

Phân loại các chênh lệch: phân loại chênh lệch theo kỳ quyết toán chênhlệch của năm trớc và chênh lệch của năm nay.

- Chênh lệch của năm: chênh lệch do không thống nhất giá trị, cách phânloại, trình bày hay thuyết minh khoản mục và chênh lệch do lỗi hay sai sót đợcphát hiện Đó là những chênh lệch mà chúng ta đã lợng hóa đợc nhờ vào việc ápdụng những thủ tục kiểm tra chi tiết.

- Chênh lệch năm trớc: là những chênh lệch kiểm toán về mà khách hàngkhông điều chỉnh đã ảnh hởng số d đầu kỳ của các tài khoản trong khoản mụctrên báo cáo tài chính nh: chênh lệch làm tăng thêm sai sót mới trong báo cáo kếtquả kinh doanh năm nay do báo cáo quá cao về khoản dự phòng năm trớc và báocáo quá thấp khoản dự phòng năm nay; chênh lệch năm trớc đợc điều chỉnh trongnăm nay do ghi nhầm giá trị năm trớc cha điều chỉnh

Điều tra tính chất và nguyên nhân của những chênh lệch kiểm toán cần ợc thực hiện với mức độ hoài nghi nghề nghiệp thích hợp Theo đó, các chênhlệch đợc phân loại dựa trên tính chất của các nguyên nhân gây ra sai phạm có thểlà vô ý hay cố tình để đánh giá đó là vi phạm do sai sót hay đó là hành vi gianlận Đồng thời xem xét khả năng xảy ra chênh lệch chỉ do một loại hình nào đógây nên để thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung hay áp dụng các thủ tục kiểmtoán khác.

đ-Trong quá trình điều tra, kiểm toán viên cần xem xét các chênh lệch trọngyếu với thái độ thận trọng nghề nghiệp thích hợp Thông thờng khi phát hiệnnhững chênh lệch kiểm toán viên thờng yêu cầu khách hàng xác định và sửa chữatrớc khi tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung hay thực hiện các thủ tục kiểmtoán khác.

Những thủ tục đợc tiến hành khi phát hiện những dấu hiệu vi phạm đối vớikhoản mục Tùy theo mức độ ảnh hởng tiềm tàng của các chênh lệch của cáckhoản mục trên các tài khoản đối với báo cáo tài chính Nếu nh kiểm toán viêntin rằng những sai phạm là những sai phạm trọng yếu đối với Báo cáo tài chínhthì cần phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung hay các thủ tục kiểm toánkhác nhằm khẳng định mức độ sai phạm của các hành vi vi phạm Nếu nh kiểmtoán viên khẳng định mức độ của các vi phạm đó là trọng yếu đối vơi báo cáo tàichính, đòi hỏi kiểm toán viên phải đa ra đầy đủ những bằng chứng tin cậy chứngminh cho khẳng định của mình Trong trờng hợp sau khi tiến hành các thủ tụckiểm toán bổ sung hay thủ tục kiểm toán khác mà kiểm toán viên vẫn còn nghivấn thì kiểm toán viên xem xét những chênh lệch đó ảnh hởng nh thế nào đến các

phần hành khác Từ đó ảnh hởng đến khoản mục chính trên báo cáo tài chính nhkhoản mục lợi nhuận giữ lại và khoản mục khác Trên cơ sở đó, kiểm toán viênđa ra ý kiểm toán xem xét các ý kiến của các chuyên gia về chỉ số tr ớc khi đa raý kiến cuối cùng.

Báo cáo những chênh lệch kiểm toán: đối với những phát hiện chênh lệchkiểm toán cần phải báo cáo ngay lập tức với Ban Giám đốc và tùy theo mức độchênh lệch có thể thông tin cho Hội đồng quản trị trong những trờng hợp.

- Phát hiện những sai phạm cố ý liên quan đến các cơ sở dẫn liệu.

- Phát hiện ra điểm yếu của hệ thống kiểm soát nội bộ về các khoản mục - Phát hiện ra những sai sót trọng yếu đối với khoản mục có ảnh hởng đếnbáo cáo tài chính.

Đối với trách nhiệm phải thông báo với ngời liên quan: Nếu nh phát hiệnnhững gian lận kiểm toán viên thờng thông báo cho Hội đồng quản trị Tronghầu hết các trờng hợp kiểm toán viên thờng thông báo cho ngời quản lý về mảngsản xuất trực tiếp quản lý Đối với những chênh lệch không đợc sửa đổi thì phảilập một bảng tóm tắt tính trọng yếu của những chênh lệch này và xét khả năngảnh hởng của chúng tới báo cáo tài chính.

Thực chất của kiểm toán là quá trình thu thập và đánh giá các bằng chứngkiểm toán Do vậy ba thủ tục kiểm toán có mối quan hệ chặt chẽ với nhau cùnghớng tới mục tiêu chung Mục tiêu thu thập đợc đầy đủ các bằng chứng có độ tincậy cao Đặc điểm khác biệt giữa các thủ tục trớc hết và chủ yếu là đối tợng Từđó, cách kết hợp các phơng pháp kiểm toán cơ bản: cân đối, đối chiếu logic, đốichiếu trực tiếp, thực nghiệm, kiểm kê, điều tra Chẳng hạn, thủ tục kiểm soát thựcchất là kiểm tra chi tiết các khoản mục đã ghi vào nhật ký và chuyển sang sổ cái.Vì vậy, thủ tục kiểm toán có thể sử dụng tất cả các phơng pháp kiểm toán cơ bánsong chú trọng nhiều đến đối chiếu logic, thực nghiệm, kiểm kê Trong khi đóthủ tục kiểm tra chi tiết chủ yếu xem xét các cố d cuối kỳ trên các sổ cái Do đóthủ tục này chú trọng đến số tiền trên các số d hoặc các số phát sinh Từ đó, thủtục này thờng sử dụng rộng rãi các phơng pháp điều tra (phỏng vấn và xác nhận).Chỉ trong trờng hợp đặc biệt thủ tục này mới kết hợp với phơng pháp kiểm kê kếthợp cân đối và chi tiết hoá (phân tích) Đặc biệt đối với thủ tục phân tích thờng sửdụng các phong pháp đối chiếu logic, đối chiếu trực tiếp thậm chí sử dụng cả ph-ơng pháp toán học, thống kê vv Việc chọn lựa các thủ tục cụ thể với từng phơngpháp xác dịnh phải xuất phát từ mục đích chung của mỗi cuộc kiểm toán là thuthập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có hiệu lực Đây là vấn đề trọng yếu nhất

trong việc lựa chọn các thủ tục cụ thể cũng nh sự kết hợp các thủ tục trong từngcuộc kiểm toán cụ thể Thông thờng để thu thập đợc đầy đủ và có tính hiệu lựcvới chi phí thấp nhất Kiểm toán viên đi từ thủ tục phân tích đến thủ tục kiểm soátqua thủ tục kiểm tra chi tiết Tuy nhiên trong từng trờng hợp cụ thể trình tự trêncó bị đảo lộn.

Trên cơ sở tìm hiểu cơ sở lý luận về thực hiện kế hoạch kiểm toán trongkiểm toán báo cáo tài chính, Phần thứ hai của chuyên đề tập trung vào thực trạngthực hiện kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do AASC thựchiện để làm rõ lý luận

Phần thứ hai: Thực trạng về thực hiện kế hoạch kiểm toánbáo cáo tài chính tại Công ty AASC

chơng I : giới thiệu chung về công ty kiểm toán AASC

1.1 Quá trình hình thành và phát triển của AASC

Hoạt động kiểm toán độc lập hình thành và phát triển ở nớc ta chủ yếu dođòi hỏi khách quan của các nhân tố nội tại của nên kinh tế cho việc đa dạng hoásở hữu, đa dạng hoá đầu t trong quá trình chuyển đổi kinh tế Trớc đòi hỏi đóngày 13/5/1991, theo Giấy phép số 957 PPLT của Thủ tớng Chính phủ, Bộ Tàichính đã ký hai Quyết định thành lập hai công ty: Công ty Dịch vụ kế toán với

Công ty kiểm toán Việt Nam với tên giao dịch là VACO (Quyết định số 165 TC/QĐ/TCCB ngày 13/5/1991) Trong quá trình hoạt động AASC đã từng bớc khẳngkhẳng định mình, nâng cao uy tín với khách hàng, mở rộng phạm vi cũng nh lĩnhvực hoạt động Ban đầu theo Quyết định 164 TC/QĐ/TCCB lĩnh vực hoạt độngcủa Công ty chỉ giới hạn trong việc cung cấp dịch vụ kế toán nhng bằng sự nổ lựccố gắng của các cán bộ, nhân viên Công ty trong việc đòi hỏi, mở rộng, nâng cao,tình độ nghiệp vụ kế toán, kiểm toán nên thực tế Công ty còn có khả năng cungcấp các dịch vụ kiểm toán chất lợng cao Do vậy dựa trên khả năng của Công tyvà nhu cầu thực tế ngày 14/9/1993, Bộ Tài chính đã ký Quyết định 639TC/QĐ/TCCB chính thức mở rộng hoạt động của Công ty, trong đó đặc biệt quantrọng là việc cung cấp các dich vụ kiểm toán và đổi tên thành Công ty Dịch vụ Tvấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) Cùng với việc đa dạng hoá lĩnh vựchoạt động thì phạm vi hoạt động của Công ty cũng đợc mở rộng và phát triểnrộng khắp cả nớc với các chi nhánh, văn phòng đại diện ở các tỉnh thành phố:

- Chi nhánh TP HCM: 27 Nguyễn Đình Chiểu – Quận 1 – TPHCM- Chi nhánh Vũng Tầu: 42 Đờng Thống Nhất – TP Vũng Tầu

- Chi nhánh Thanh Hoá: 88 Triệu Quốc Đạt – TP Thanh Hoá

- Chi nhánh Quảng Ninh: Cọc 8 – Phờng Hồng Hà - TP Hạ Long –Quảng Ninh

- Chi nhánh Hải Phòng: 88 - Điện Biên Phủ – TP Hải Phòng

Chức năng hoạt động và nhiệm vụ của AASC gắn liền với mục tiêu hoạtđộng của Công ty Theo Quyết định 164 TC/QĐ/TCCB ngày 13/5/1991, Quyếtđịnh số 639 TC/QĐ/TCCB ngày và Điều lệ tổ chức hoạt động của Công ty banhành kèm theo Quyết định 556 TC/QĐ/TCCB ngày 23/4/1998 của Bộ Tài chínhthì AASC là doanh nghiệp nhà nớc trực thuộc Bộ Tài chính Mục tiêu đó làPkiểm tra, đa ra ý kiến xác nhận về tính khách quan, đúng đắn, trung thực và hợplý của số liệu, tài liệu kế toán và báo cáo quyết toán của đơn vị đợc kiểm toán; tvấn và hớng dẫn cho khách hàng thực hiện các quy định của nhà nớc về tài chính,kế toán, thuế….Do vậy cách này làm tăng chi phí kiểm toán do thực hiện nhiềuđể giúp cho đơn vị đợc kiểm toán và t vấn điều hành và quản lýhoạt động kinh doanh có hiệu quả, đúng pháp luật và đáp ứng yêu cầu quản lýcủa các cơ quan nhà nớc, các tổ chức cá nhân có quan hệ và quan tâm đến hoạtđộng của đơn vị ” ý thức đợc chức năng, nhiệm vụ của mình Công ty AASC đãkhẳng định đã khẳng định đợc vị thế của mình trên thị trờng trong nớc, khu vựcvà thế giới trong suốt hơn 10 năm qua.

Những thành tựu mà AASC đã đợc hơn 10 năm qua đợc thể hiện qua kếtquả kinh doanh, qua cơ cấu loại hình dịch vụ, qua mạng lới khách hàng và nhất làđội ngũ nhân viên của Công ty

Qua biểu đồ số 1, có thể nhận thấy tốc độ tăng trởng về doanh thu củaCông ty đã tăng lên rõ rệt Nếu nh năm 1992, sau một năm thành lập doanh thucủa AASC chỉ đạt đợc 0,84 tỷ đồng thì năm 2001, doanh thu của Công ty là 18,7tỷ đồng, tăng hơn 20% so với năm 2000 Và năm 2002 vừa qua, Công ty đạt mứcdoanh thu vợt 21 tỷ đồng, tăng hơn 23% so với năm 2001.

Hiện nay cùng với sự lớn mạnh của mình, AASC đang tiếp tục phát triểnvà mở rộng các loại hình dịch vụ cơ bản Đó là dịch vụ kiểm toán, dịch vụ t vấn.Dịch vụ kiểm toán báo cáo tài chính chiếm vai trò chủ đạo, tạo ra phần lớn doanhthu cho Công ty (83%) Đăc biệt, các dịch vụ về thuế, tài chính ngày càng đợcchú trọng(11%) Doanh thu về các dịch t vấn doanh nghiệp đã tăng từ 12% lênnăm 2001 lên 17% năm 2002 trên tổng doanh thu (Biểu đồ 2).

Chất lợng dịch vụ đợc nâng cao phản ánh qua số lợng khách hàng ngàycàng nhiều Ngoài các doanh nghiệp nhà nớc với những khách hàng thờng niên

4.363 4.92

15.173 17.418.7

Biểu đồ 1: Doanh thu qua các năm

Biểu đồ 2: Cơ cấu doanh thu theo loại hình dịch vụ năm 2002

Kiểm toánT vấnKhác

Biểu đồ 4: Tình hình tăng tr ởng lao động qua các năm

Công ty còn mở rộng dịch vụ đối với hợp đồng hợp tác liên doanh; các dự ánquốc tế và nhiều doanh nghiệp có vốn đầu t nớc ngoài Cơ cấu doanh thu theo cácloại hình khách hàng cho thấy thế mạnh của Công ty trong thời gian ngânf đây(Biểu đồ 3).

Thông qua biểu đồ tăng trởng lao động qua các năm (Biểu đồ 4), số lợngnhân viên làm việc tại AASC đã tăng lên rất nhanh Năm 2001, AASC đã có hơn230 nhân viên trong đó có trên 70 nhân viên đạt chứng chỉ kiểm toán Nhà nớc.Năm 2002, AASC đã tăng lên đến 300 nhân viên với số nhân viên đạt chứng chỉkiểm toán viên nhà nớc là 79

toán, kiểm toán và t vấn kinh doanh ở Việt Nam, với chất lợng cao vợt sự mongđợi của khách hàng.”

1.2 Đặc điểm quy trình hoạt động kiểm toán của AASC

Với định hớng và mục tiêu chiến lợc đợc duy trì trong suốt thời gian hìnhthành và phát triển, Công ty kiểm toán AASC luôn luôn định cho mình hơng đicụ thể để hoàn thành nhiệm vụ Là một trong hai hãng kiểm toán lớn nhất ở ViệtNam cung cấp các dịch vụ chuyên nghành có chất lợng đáp ứng yêu cầu đổi mớitrong khu vực và thế giới.

AASC thực hiện quy trình hoạt động của mình dựa trên quy trình kiểmtoán riêng đợc xây dựng phù hợp với chuẩn mực kiểm toán quốc tế và hoàn cảnhcụ thể ở Việt Nam (Sơ đồ 3).

Sơ đồ 3 : Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính tại AASC

Trình tự trên đợc áp dụng đối với mọi khách hàng, tuy nhên tuỳ thuộc vàotừng khách hàng cụ thể mà nội dung, thời gian của từng giai đoạn khác nhau.

1.3 Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý của AASC

Tổ chức bộ máy quản lý là hoạt động gắn liền với hoạt động kinh doanh,cung cấp dịch vụ cho khách hàng Do vậy để có cái nhìn tổng thể về Công tykiểm toán AASC, bên cạnh nghiên cứu quá trình hình thành và phát triển; đặcđiểm quy trình hoạt động thì không thể không đề cập đến mô hình tổ chức quảnlý của Công ty.

Thực hiện kiểm toán

+Thử nghiệm tuân thủ+Thử nghiệm cơ bản

Kết thúc kiểm toán

Xem xét, giảithích phát hiện

kiểm toán

Phát hành báo cáo kiểm toán

Họp đánh giáChuẩn bị kiểm toán

Điều tra khách hàng và ký

hợp đồng

Chiến l ợc

kiểm toán Ch ơng tình kiểm toán kiểm toánKế hoạch

Tổ chức bộ máy quản lý của AASC đợc thiết kế và thực hiện theo mô hìnhtrực tuyến (sơ đồ 4).

Với mô hình này, Ban lãnh đạo của Công ty có quyền chỉ đạo điều hànhtrự tiếp đối với các phòng cấp dới Mọi hoạt động của nhân viên các phòng đềutrực tiếp nhận lệnh và sự phân công của các ngời lãnh đạo.

Đứng đầu Công ty là Giám đốc, giúp cho Giám đốc có 3 Phó giám đốctrực tiếp phụ trách 7 phòng nghiệp vụ và 5 chi nhánh của Công ty.

Các phòng trong Công ty đợc phân chia về mặt hành chính, tạo điều kiệncho công tác quản lý và phân công việc Mỗi phòng điều có chức năng và nhiệmvụ thực hiện dịch vụ kiểm toán tơng tự nhau nhng mạng lới khách hàng có sựkhác nhau.

Phòng Kiểm toán Thơng mại Dịch vụ, Phòng Kiểm toán Dự án có chức

năng kiểm toán báo cáo tài chính cho các doanh nghiệp nhà nớc, doanh nghiệpcó vốn đầu t nớc ngoài và các dự án.

Phòng Kiểm toán Xây dựng cơ bản có chức năng kiểm toán các công trình

xây dựng cơ bản của nhà nớc và các doanh nghiệp Dịch vụ này chỉ mang tính hỗtrợ bởi chi phí kiểm toán tơng đối thấp.

Phòng Kinh doanh tiếp thị có chức năng quản lý và tìm kiếm khách hàng.

Sự phân chia các phòng nh trên tạo diều kiện thuận lợi cho công tác quảnlý trong Công ty, nhất là một Công ty có đặc điểm đặc thù, vừa là doanh nghiệpNhà nớc trực thuộc Bộ tài chính vừa là công ty kiểm toán thực hiện kiểm toánđộc lập theo quy trình riêng Đặc biệt, Khi triển khai hoạt động kiểm toán tại mộttổng công ty lớn, Công ty có thể lập nhóm kiểm toán với các thành viên đợc huyđộng từ các phòng khác nhau Đây cũng là một lợi thế rất lớn cho Công ty khithiếu nhân viên thực hiện kiểm toán bởi các nhân viên điều đợc trang bị kiến thứclý luận và thực hành kiểm toán nh nhau.

Ngoài ra, để tăng cờng công tác quản lý, 2 phòng chức năng là Phòng Tvấn và Bồi dỡng cán bộ và Phòng hành chính tổng hợp đợc thiết lập để thực hiện

chức năng đào tạo và quản lý nhân sự, kế toán và hành chính nói chung PhòngT vấn và bồi dỡng cán bộ không chỉ tiến hành công tác đào tạo nội bộ, đào tạobên ngoài khi có nhu cầu mà còn kiểm toán báo cáo tài chính chung với các hãngkhác hay các công ty thuộc lĩnh vực tài chính nh bảo hiểm Công tác hành chính,quản trị, văn th và kế toán của Công ty đợc quản lý tại Phòng hành chính tổnghợp.

Tóm lại, Công ty kiểm toán AASC với mô hình tổ chức quản lý nh trên đãtrải qua chặng đờng hơn 10 năm với nhiều thành tựu cũng nh khó khăn, trở ngạinhằm hớng tới thực hiện một quy trình cho riêng mình phù hợp với tiến trình pháttriển quốc tế và thực tiễn Việt Nam.

Sơ đồ 4: Cơ cấu tổ chức bộ máy của AASC

Giám đốc

PGĐ th ờng trựcPGĐ phụ tráchvốn đầu t công

PGĐ phụ táchT vấn - Đào tạo

Bộ phận

kế toán Phòng kiểm toán các

ngành th ơng

Phòng hành chính

tổng hợp

Phòng Kiểm toán Dự

Phòng Kiểm toán xây

dựng cơ bản

Phòng t vấn và

bồi d ỡng nghiệp

Phòng Kinh doanh Tiếp thịVăn phòng

đại diện tại Hải phòng

Chi nhánh Hạ Long –Quảng Ninh

Chi nhánh

Thanh Hoá Chi nhánh Vũng Tầu Chi nhánh TP.HCM

Chơng ii: Thực hiện kế hoạch kiểm toán báo cáo tàI chính do AASCthực hiện

2.1 Thực hiện kế hoạch kiểm toán trong trình tự kiểm toán báo cáo tàichính và một số khái niệm liên quan tại AASC

Giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán đợc thực hiện theo kế hoạch kiểmtoán đã đợc xây dựng trớc đó Tuy nhiên việc triển khai kế hoạch kiểm toánkhông phải là công việc thụ động và tràn lan theo diễn biến thực tế mà có chọnlọc, chủ động trong quá trình thực hiện thậm chí có thể bổ sung sao cho côngviệc đợc thực hiện có hiệu quả.

Công tác thực hiện kế hoạch kiểm toán tại AASC chiếm nhiều thời giannhất trong một cuộc kiểm toán Trình tự tiến hành công tác thực hiện kế hoạchkiểm toán tuỳ thuộc vào từng khách hàng cụ thể Tuy nhiên hầu hết các cuộckiểm toán báo cáo tài chính tại AASC đều bắt đầu bằng việc thực hiện thủ tụcphân tích và kết thúc bằng việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết Trong quátrình triển khai kế hoạch, kiểm toán viên của AASC đã kết hợp rất nhiều phơngpháp khác nhau để đạt mục đích là thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán có giátrị để minh chứng cho kết luận của mình

2.2.Công việc thực hiện kế hoạch kiểm toán

Thực chất của phần này là thu thập tiến hành các kiểm toán các khoản mụctrên báo cáo tài chính Và sau đó nếu có sai sót thì tổng hợp các sai sót và đa racác bút toán điều chỉnh Tuy nhiên do có nhiều khoản mục cho nên chuyên đềchỉ trình bày một số khoản mục có công tác thực hiện kế hoạch kiểm toán mangtính tiêu biểu nhất của qui trình thực hiện kế hoạch kiểm toán các khoản mụctrên báo cáo tài chính của khách hàng tại AASC Cụ thể là: tiền mặt, hàng tồn

kho, doanh thu, chi phí hoạt động, khoản phải thu của khách hàng ở Công ty X(gọi tắt là PCông ty” ) đợc thành lập tại Việt Nam theo giấy phép đầu t số: 2120/GP của Bộ Kế hoạch và Đầu t ngày 17/05/1996 và chính thức đi vào hoạt độngvào ngày 12/12/1997 Công ty đợc thành lập nhằm chế tạo, gia công, xử lý bềmặt lò so và phụ kiện cho phụ tùng ôtô, xe máy và thực hiện các dịch vụ liênquan đến các sản phẩm nêu trên Tình hoạt động sản xuất kinh doanh của Côngty X đợc thể hiện qua Bảng số 1 và Bảng số 2.

Bảng số 1: Bảng cân đối kế toán của Công ty X tại ngày 31/12/2002

III Hàng tồn kho1 Nguyên vật liệu2 Công cụ dụng cụ 3 Hàng hóa

IV TSLĐ khác1 Tạm ứng2 Chi phí trả trớc

-229.506.990-115.106.703-142.442.188 27.335.485-484.411.341-1.706.279.48336.591.000-64.587.467800.664.609-1.023.480.046274.356.500-4.938.041-1.274.934.505-652.028.90017.313.539-669.342.439

B.TSCĐ và ĐTDH

I.TSCĐ

1 TSCĐ hữu hình - Nguyên giá

- Giá trị hao mòn luỹ kế2.TSCĐ vô hình

- Nguyên giá

- Giá trị hao mòn luỹ kế

II Các khoản đầu t tài chính DH1 Đầu t chứng khoán DH

A Nợ phải trả

I Nợ ngắn hạn1 Vay ngắn hạn

2 Nợ dài hạn đến hạn trả3 Phải trả cho ngời bán4 Ngời mua trả tiền trớc5 Thuế và các khoản phải nộp6 Trả cho cán bộ CNV

7 Phải trả đơn vị nội bộ8 Phải trả phải nộp khácII Nợ dài hạn

1 Vay dài hạnIII Nợ khác

1 Chi phí phải trả

B Nguồn vốn chủ sở hữu

I.Nguồn vốn quỹ

1 Nguồn vốn kinh doanh2 Chênh lệch tỷ giá3 Quỹ đầu t phát triển4 Lợi nhuận cha phân phốiII Nguồn kinh phí

1 Quỹ khen thởng phúc lợi2 Quỹ quản lý cấp trên

1.735.902.9591.430.935.06000582.080.250375.881.231267.059.160108.882.071

Donh thu hàng XKCác khoản giảm trừ-Chiết khấu bán hàng-Giảm giá hàng bán-Giá trị hàng bán trả lại-Thuế ĐB, thuế XK phải nộp

1.Doanh thu thuần2.Giá vốn hàng bán3.Lợi nhuận gộp4.Chi phí bán hàng

5.Chi phí quản lý doanh nghiệp6.LN từ hoạt động kinh doanh

98.244.692.99881.512.443.89616.732.249.1025.324.677.8727.072.084.0344.335.487.196

7.Thu nhập từ hoạt động TC8.Chi phí hoạt động TC9 LN từ hoạt động TC10 Các khoản thu nhập khác11 Chi phí của hoạt động khác12 Lợi nhuận từ hoạt động khác13 Tổng lợi nhuận trớc thuế14 Thuế TNDN phải nộp15 Lợi nhuận sau thuế

2.2.1 Kiểm tra tổng quát báo cáo tài chính

Công việc kiểm tra tổng quát báo cáo tài chính là công việc đầu tiên của giaiđoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán Công việc này đợc tiến hành nhằm xem xéthệ thống kế toán của khách hàng nói riêng và hệ thống kiểm soát nội bộ nóichung:

- Có tuân thủ nguyên tắc kế toán không?- Có chứa đựng các thông tin cần thiết không?

- Có mô tả đây đủ số liệu tổng quát của các khoản mục trên Báo cáo tàichính đợc tiến hành nh một công việc đầu tiên của cuộc kiểm toán báo cáo tàichính trớc khi tiến hành kiểm tra từng bộ phận cấu thành của báo cáo tài chính.

- Hệ thống báo cáo tài chính của Công ty X, đã đợc Ban giám đốc camkết là đợc lập phù hợp với chế độ kế toán hiện hành của Việt Nam, đợc phản ánhtrung thực, hợp lý tình hình tài chính và kết quả hoạt động kinh doanh của côngty không?

Sau đó các kiểm toán viên tiến hành kiểm tra qua các phép thử:- Cộng dồn

- Đối chiếu so sánh giữa các báo cáo xem có phù hợp không

- Kiểm tra đối chiếu sự khớp đúng của tổng các chỉ tiêu trên Báo cáo tàichính với nguồn số liệu đợc sử dụng để lập Báo cáo tài chính.

 Cụ thể đối với Bảng cân đối kế toán:

- Đối chiếu khớp về số liệu bảng cân đối tài khoản.

Tổng tài sản = Tổng nguồn vốn = 67.094.903.109 Tài sản = Nợ phải trả + Nguồn vốn chủ sở hữu

Từng chỉ tiêu tổng hợp trên Bảng cân đối phải bằng tổng cộng các chỉ tiêuchi tiết của từng loại khoản mục cụ thể.

Ví dụ:

TSLĐ và ĐTNH = Tiền + Các khoản phải thu + Hàng tồn kho + TSLĐ khác 25.567.605.540 = 321.043.164+11.049.436.407+12.640.237.970+1.556.887.999….Do vậy cách này làm tăng chi phí kiểm toán do thực hiện nhiều….Do vậy cách này làm tăng chi phí kiểm toán do thực hiện nhiều

- Đối chiếu nguồn số liệu để lập Bảng cân đối kế toán.

Cột số đầu năm (1/1/2002) của chỉ tiêu trong bảng cân đối kế toán phải khớp với cột số cuối kỳ trong Bảng cân đối kế toán ngày 31/12/2001 theo từng chỉ tiêu tơng ứng.

Số cuối kỳ của các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán năm 2002 phải khớpvới nguồn số liệu trên sổ kế toán tơng ứng.

Chẳng hạn, chỉ tiêu PPhải thu khách hàng” , mã số 131 phải bằng tổng sốd chi tiết của tất cả các khách hàng có số d nợ….Do vậy cách này làm tăng chi phí kiểm toán do thực hiện nhiều

 Đối với báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh:- Đối chiếu khớp đúng về số liệu.

Các kiểm toán viên thực hiện kiểm tra các mối quan hệ:Lãi gộp = Doanh thu thuần – Giá vốn hàng bán

= 98.244.692.998 – 81.512.443.896 = 16.732.249.102Tổng lợi nhuận trớc thuế = LN hoạt động kinh doanh + LN hoạt động tàichính + LN hoạt động bất thờng

= 4.335.478.196+ (-2.529.416.644) + (-1.223.990.302) = 582.080.250

- Đối chiếu với nguồn số liệu để lập Báo cáo kết quả kinh doanh.

Kiểm toán viên thờng đối chiếu các chỉ tiêu trên báo cáo này với Sổ cái tàikhoản loại 5, 6, 7, 8, 9 để lập phần I (lãi, lỗ) của Báo cáo kết quả hoạt động kinhdoanh Sổ cái tài khoản 333 để lập phần 2, tài khoản 3331 và 133 để lập phần 3.

Qua kiểm tra, nhóm kiểm toán thấy rằng các đối chiếu khớp đúng đềuchính xác Và tuỳ theo sự đánh giá có tính chất kinh nghiệm của từng kiểm toánviên, mức trọng yếu của từng khoản mục đợc đa ra, sau đó tiến hành kiểm toánchi tiết Đối với Công ty X, nhóm kiểm toán đã tiến hành kiểm tra tất cả các chỉtiêu trên báo cáo tài chính theo chơng trình kiểm toán thích hợp.

2.2.2 Thử nghiệm kiểm soát

Phơng pháp tiếp cận đối với những nghiệp vụ không thờng xuyên: Thông

bằng chứng kiểm toán về những nghiệp vụ không thờng xuyên Có thể cần lậpnhững ớc tính kế toán quan trọng trong khi ghi nhận những nghiệp vụ này.

Việc lựa chọn phơng pháp tiếp cận kiểm toán nào dựa trên sự tin cậy haykhông tin cậy của kiểm toán viên về hệ thống kiểm soát nội bộ đã đợc tìm hiểu ởbớc lập kế hoạch kiểm toán.

Bảng số 3 : Các câu hỏi đối với Ban quản lý

Các vấn đề cần xem xét khi kiểm tra hệthống kiểm soát nội bộ

Các vấn đề cần xem xét khi kiểm trahoạt động của hệ thống kiểm soátBan quản lý sử dụng các thông tin này

nh thế nào khi đa ra quyết định kinhdoanh

Liệu ban quản lý có đang sử dụngcác thông tin có sẵn không Nếu cósẵn các thông tin tài chính thì thôngtin này giúp ban quản lý kiểm soát vàđiều hành một cách có hiệu quả vàhiệu năng hơn?

Ban quản lý hiểu thế nào về tình hìnhhiện thời và các rủi ro mà các doanhnghiệp gặp phải và liệu các quyết địnhkinh doanh có đợc đa ra phù hợpkhông?

Dựa trên kiến thức của kiểm toánviên và các kinh nghiệm phía kháchhàng, có bất cứ vấn đề rủi ro nào màban quản lý không xử lý, nó ảnh h-ởng gì tới doanh nghiệp

Ban quản lý áp dụng những hình thứckiểm soát ở mức độ nào để đạt đợcnhững mục tiêu của thông tin tài chínhchứ không phải mục tiêu khác

Xác nhận rằng hệ thống này theo dựtính bao gồm các hoạt động kiểmsoát, có khả năng ngăn ngừa hoặcphát hiện sửa chữa các sai sót đángkể

Các thử nghiệm kiểm soát đợc các kiểm toán viên sử dụng là quan sát,phỏng vấn, điều tra và làm lại, các thử nghiệm kiểm soát giúp cho kiểm toán viênthu thập bằng chứng để đánh giá mức độ tuân thủ các chính sách và thủ tục kiểmtoán nội bộ Trong giai lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên đã tìm hiểu kháiquát về hệ thống kiểm soát nội bộ Trong bớc này kiểm toán viên sử dụng cácbảng câu hỏi cụ thể chi tiết đối với ban quản lý về việc sử dụng hệ thống kiểmsoát nội bộ trong quá trình kiểm tra, kiểm soát cho từng loại hình nghiệp vụ(Bảng số 4).

Bảng số 4: Câu hỏi hệ thống kiểm soát nội bộ về các khoản thu của Công ty X