Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính do Kiểm toán Nhà nước Chuyên ngành Ia thực hiện

Tính cấp thiết của Đề tài Ngày nay, báo cáo kiểm toán (BCKT) là đối tượng quan tâm của nhiều cấp quản lý và những người có nhu cầu sử dụng thông tin. Những đánh giá, kết luận trong BCKT về tính trung thực, hợp lý đối với các báo cáo tài chính (BCTC) tại các đơn vị được kiểm toán có ảnh hưởng lớn và trực tiếp đến đối tượng sử dụng và tiếp nhận thông tin. Trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán, lập kế hoạch kiểm toán (KHKT) là một khâu rất quan trọng trong toàn bộ quá trình thực hiện cuộc kiểm toán. Làm tốt khâu lập KHKT sẽ giúp cho việc đánh giá, nhìn nhận một cách toàn diện, đúng đắn đối với tình hình tài chính của doanh nghiệp. Mặt khác đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ (HTKSNB), tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán đối với mỗi loại hình kiểm toán để qua đó giúp cho kiểm toán viên (KTV) xác định được nội dung trọng tâm cần phải làm, những nghiệp vụ kiểm toán cần thực hiện khi kiểm toán tránh tình trạng bỏ sót, sai trọng tâm, giúp giảm chi phí kiểm toán khi thực hiện những nội dung không cần thiết. Lập KHKT tốt nhằm đảm bảo chất lượng kiểm toán và kiểm soát chất lượng kiểm toán, đem lại niềm tin cho những người sử dụng thông tin BCTC đã được kiểm toán. Tuy nhiên do còn một số tồn tại trong công tác lập KHKT nói chung và lập KHKT BCTC nói riêng tại KTNN CN Ia mà cụ thể là tồn tại trong việc phân loại đối với mối đối tượng được kiểm toán, phương pháp lập và trình tự lập KHKT đã làm cho KHKT nói chung và KHKT BCTC nói riêng tại KTNN CN Ia hiện nay chưa thực sự thể hiện được tốt vai trò đối với mối cuộc kiểm toán và do đó ảnh hưởng đến chất lượng của từng cuộc kiểm toán. Là cơ quan kiểm tra giám sát tài chính của Quốc hội, Kiểm toán Nhà nước (KTNN) có chức năng nhiệm vụ làm lành mạnh nền tài chính quốc gia. Để khẳng định được vai trò của mình hoàn thành nhiệm vụ chính trị mà Đảng và Nhà nước giao phó thì KTNN cần phải tự nâng cao chất lượng kiểm toán của mình. Là một bộ phận của KTNN, Kiểm toán Nhà nước Chuyên ngành Ia (KTNN CNIa) phụ trách kiểm toán trong lĩnh vực Quốc phòng, trong xu thế phát triển chung của ngành và đặc biệt quan tâm tới chất lượng kiểm toán thì việc hoàn thiện quy trình kiểm toán BCTC nói chung và lập KHKT BCTC nói riêng được đặc biệt quan tâm. Xuất phát từ những hạn chế và yêu cầu trên, Tác giả đã lựa chọn Đề tài: “Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính do Kiểm toán Nhà nước Chuyên ngành Ia thực hiện” làm Đề tài nghiên cứu luận văn thạc sỹ.

Tôi xin cam đoan Đề tài “Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính do Kiểm toán Nhà nước Chuyên ngành Ia thực hiện” là công trình nghiên

cứu của riêng tôi dưới sự hướng dẫn của TS Nguyễn Thị Phương Hoa

Các số liệu, kết quả nêu trong bài viết là trung thực và có nguồn gốc rõ ràng

Hà Nội, ngày 28 tháng 10 năm 2012

Tác giả

Nguyễn Thanh Lịch

Để hoàn thành đề tài luận văn và kết thúc khóa học, với tình cảm chân thành,tôi xin bày tỏ lòng biết ơn sâu sắc tới Trường Đại học Kinh tế Quốc dân Hà Nội đãtạo điều kiện cho tôi có môi trường học tập tốt trong suốt thời gian tôi học tậpnghiên cứu tại trường.

Tôi xin gửi lời cảm ơn tới toàn thể các thầy cô trong Viện Kế toán – Kiểmtoán, đặc biệt là TS Nguyễn Thị Phương Hoa đã giúp đỡ tôi trong suốt quá trìnhhọc tập và trực tiếp hướng dẫn tôi hoàn thành Đề tài luận văn tốt nghiệp này

Đồng thời, tôi xin bày tỏ lòng cảm ơn tới những anh chị đồng nghiệp tạiKiểm toán Nhà nước Chuyên ngành Ia, nơi tôi công tác đã giúp đỡ tạo điều kiện đểtôi hoàn thành công trình nghiên cứu này

Tôi xin bày tỏ lòng biết ơn đối với Khoa Sau đại học - Hội đồng Khoa học vàĐào tạo Trường Đại học Kinh tế Quốc dân Hà Nội, các thầy cô giáo tham gia quản

lý, giảng dạy và tư vấn trong suốt quá trình học tập và nghiên cứu

Kính mong sự chỉ dẫn và góp ý của các thầy cô giáo, các bạn đồng nghiệp đểcông trình nghiên cứu của tôi tiếp tục được hoàn thiện hơn

TÁC GIẢ

Nguyễn Thanh Lịch

LỜI CAM ĐOAN

LỜI CẢM ƠN

TT Từ viết tắt Từ đầy đủ

DANH MỤC BẢNG BIỂU, SƠ ĐỒ

SƠ ĐỒ

Chương 1 GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU

1.1.Tính cấp thiết của Đề tài

Lập KHKT là một khâu rất quan trọng trong toàn bộ quá trình thực hiện cuộckiểm toán Lập KHKT tốt nhằm đảm bảo chất lượng kiểm toán và kiểm soát chấtlượng kiểm toán Tuy nhiên do còn một số tồn tại trong công tác lập KHKT nóichung và lập KHKT BCTC nói riêng tại KTNN CN Ia đã làm cho KHKT nói chung

và KHKT BCTC nói riêng tại KTNN CN Ia hiện nay chưa thực sự thể hiện được tốtvai trò đối với mối cuộc kiểm toán và do đó ảnh hưởng đến chất lượng của từngcuộc kiểm toán

Xuất phát từ những hạn chế trên, Tác giả đã lựa chọn Đề tài: “Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính do Kiểm toán Nhà nước Chuyên ngành

Ia thực hiện” làm Đề tài nghiên cứu luận văn thạc sỹ.

1.2.Tổng quan các công trình nghiên cứu có liên quan đến đề tài nghiên cứu

Hiện nay đã có nhiều công trình nghiên cứu về việc hoàn thiện hay nâng caoquy trình kiểm toán BCTC mà cụ thể hơn là hoàn thiện lập KHKT BCTC nhằmnâng cao chất lượng hơn nữa các cuộc kiểm toán Tuy nhiên, chưa có Đề tài nàothực hiện nghiên cứu về lập KHKT của KTNN nói chung và Kiểm toán Nhà nướcChuyên ngành Ia (KTNN CN Ia) nói riêng

Đối với Đề tài “Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính do

Kiểm toán Nhà nước Chuyên ngành Ia thực hiện”, trên cơ sở quy trình kiểm toán

BCTC và thực tế thực hiện tại KTNN CN Ia tôi đã đi sâu nghiên cứu và phân tích từ

đó mạnh dạn đưa ra những giải pháp nhằm hoàn thiện và khắc phục những hạn chếđang còn tồn tại trong giai đoạn lập KHKT của cuộc kiểm toán với một đối tượngkiểm toán mang tính chất đặc thù là ngành tài chính quân đội

1.3 Mục tiêu nghiên cứu

Trên cơ sở lý luận và những kết quả nghiên cứu thực tế, mục tiêu nghiên cứucủa Đề tài là làm rõ những vấn đề lý luận cơ bản về lập KHKT BCTC do KTNN

CN Ia thực hiện Phân tích đánh giá những kết quả đạt được, những hạn chế,nguyên nhân của những hạn chế, đề ra phương hướng và giải pháp, hình thành kiếnnghị nhằm góp phần hoàn thiện lập KHKT BCTC tại KTNN CN Ia.

1.4 Câu hỏi nghiên cứu

Nghiên cứu này nhằm trả lời các câu hỏi sau:

Câu hỏi 1: Vai trò của lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tàichính? Những lý luận liên quan tới lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tronglĩnh vực An ninh - Quốc phòng?

Câu hỏi 2: Thực trạng công tác lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính đối

với các doanh nghiệp quốc phòng do KTNN CN Ia thực hiện là gì? Những kết quảđạt được, hạn chế và nguyên nhân của những hạn chế trong công tác lập kế hoạchkiểm toán đối với các doanh nghiệp quốc phòng do KTNN CN Ia thực hiện?

Câu hỏi 3: Các giải pháp khả thi nào cần được thực hiện và áp dụng tại

KTNN CN Ia nhằm khắc phục những nhược điểm do công tác lập kế hoạch kiểmtoán báo cáo tài chính mà KTNN CN Ia đang áp dụng, hoàn thiện hơn công tác lập

kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính đối với các doanh nghiệp quốc phòng và nângcao chất lượng các cuộc kiểm toán của KTNN CN Ia?

1.5 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu: việc lập KHKT BCTC trong cuộc kiểm toán củaKTNN CN Ia

Phạm vi nghiên cứu: Đề tài chỉ giới hạn nghiên cứu kiểm toán báo cáo tàichính đối với các doanh nghiệp Quốc phòng giai đoạn từ 2006 đến 2010

1.6 Phương pháp nghiên cứu Đề tài

Phương pháp luận nghiên cứu của Đề tài dựa trên cơ sở các phương phápluận:

- Phương pháp luận cơ bản: phương pháp duy vật biện chứng, duy vật lịch

sử, logic học

- Phương pháp kỹ thuật: Đề tài sử dụng tổng hợp nhiều phương pháp kỹthuật nghiên cứu khoa học, trong đó chú trọng đến các phương pháp như phươngpháp tổng hợp, phân tích, kiểm chứng thống kê, phương pháp khảo sát thực tiễn, hệ

thống hóa và mô hình hóa.

1.7 Ý nghĩa của Đề tài nghiên cứu

Đề tài là tài liệu cho những người muốn tìm hiểu và nghiên cứu sâu về côngtác lập KHKT Đề tài đi sâu nghiên cứu phân tích thực trạng tình hình lập KHKT tạiKTNN CN Ia từ đó đề ra phương hướng khắc phục và những giải pháp nhằm hoànthiện hơn nữa trong công tác lập KHKT

1.8 Kết cấu của Luận văn

Luận văn được kết cấu gồm 4 chương:

Chương 1: Giới thiệu về Đề tài nghiên cứu;

Chương 2: Cơ sở lý luận về lập KHKT BCTC trong lĩnh vực an ninh quốcphòng;

Chương 3: Thực trạng lập KHKT BCTC tại KTNN CN Ia;

Chương 4: Phương hướng và các giải pháp hoàn thiện lập KHKT BCTC tạiKTNN CN Ia

2.1.1 Lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

Lập KHKT là giai đoạn đầu tiên của cuộc kiểm toán, có vai trò quan trọng,chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán Lập kế hoạchkiểm toán giúp cho KTV trong việc thu thập bằng chứng một cách đầy đủ, đưa ranhứng ý kiến đánh giá xác đáng về BCTC, giúp cho quá trình phối hợp giữa cácKTV, các bộ phận có liên quan được hiệu quả và trên cơ sở kế hoạch đó có thểthống nhất những nội dung, chương trình kiểm toán

Lập KHKT bao gồm có lập kế hoạch chiến lược; lập kế hoạch tổng thể vàthiết kế chương trình kiểm toán.

2.1.2 Trình tự, nội dung, phương pháp lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

Lập KHKT đối với mối cuộc kiểm toán đều được thực hiện theo một trình tựnhất định và việc đầu tiên của mối cuộc kiểm toán là thu thập thông tin về đơn vịđược kiểm toán

KHKT phải dựa trên cơ sở những hiểu biết về đặc điểm hoạt động kinhdoanh của khách thể kiểm toán; Những hiểu biết chung về nền kinh tế; Lĩnh vựchoạt động của đơn vị; Sự hiểu biết về tổ chức và hoạt động của đơn vị được kiểmtoán;

Sau khi đã thu thập những thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lýcủa đơn vị được kiểm toán, cần tiến hành các thủ tục phân tích đối với các thông tin

đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về nội dung, thời gian và bố trí nhân lựccho cuộc kiểm toán, các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứngkiểm toán

Như vậy qua việc thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập KHKT,

có thể xác định nội dung cơ bản trong cuộc kiểm toán BCTC Mức độ phạm vi vàthời gian áp dụng các thủ tục phân tích thay đổi tùy thuộc vào quy mô và tính phứctạp trong hoạt động kinh doanh của đơn vị

Trình tự của lập KHKT được thực hiện theo quy trình chung bao gồm cácbước logic nhau, cụ thể là lập kế hoạch chiến lược; lập kế hoạch tổng thể và lậpchương trình kiểm toán cho cuộc kiểm toán

Lập kế hoạch chiến lược

Kế hoạch chiến lược đặt ra mục tiêu, định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm,phương pháp tiếp cận và tiến trình của cuộc kiểm toán Kế hoạch chiến lược do ngườiphụ trách cuộc kiểm toán lập và được cấp trên phê duyệt Kế hoạch chiến lược là cơ sởlập kế hoạch tổng thể, là cơ sở chỉ đạo thực hiện và soát xét kết quả cuộc kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể Bao gồm:

Xác định trọng yếu

Tính trọng yếu có ý nghĩa rất quan trọng đối với việc lập KHKT Trong giaiđoạn lập kế hoạch, KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót

của BCTC có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giáảnh hưởng của các sai sót lên BCTC, để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm

vi thực hiện các khảo sát kiểm toán KTV đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộBCTC và phân bổ mức đánh giá cho từng khoản mục trên BCTC

Đánh giá rủi ro

Trong giai đoạn lập KHKT phải xác định rủi ro kiểm toán mong muốn (AR).Rủi ro kiểm toán là rủi ro được xác định một cách chủ quan mà KTV sẵn sàng cho rằngBCTC không được trình bày trung thực sau khi cuộc kiểm toán được hoàn thành và điđến một nhận xét chấp nhận hoàn toàn Mức rủi ro này được xác định phụ thuộc vàohai yếu tố chính là mức độ tin tưởng của những đối tượng bên ngoài vào BCTC và khảnăng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi BCKT công bố

Đối tượng kiểm toán là những thông tin được phát sinh và được thu thập quanhiều giai đoạn khác nhau nên rủi ro kiểm toán được xác định tương ứng với đốitượng phát sinh trong từng giai đoạn và hình thành các khái niệm tương ứng: rủi rotiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện

Rủi ro tiềm tàng là khả năng tồn tại các sai phạm trọng yếu trong bản thâncác đối tượng kiểm toán khi chưa tính đến sự tác động của HTKSNB

Rủi ro kiểm soát là loại rủi ro có liên quan đến sự yếu kém của HTKSNB, làkhả năng HTKSNB của đơn vị được kiểm toán không phát hiện, ngăn ngừa và sửachữa kịp thời các sai phạm trọng yếu

Rủi ro phát hiện là khả năng KTV không phát hiện được các sai phạm trọng

yếu trên BCTC Như vậy, rủi ro phát hiện có nguyên nhân bắt nguồn trực tiếp từ nộidung, thời gian và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản hay từ việc áp dụng phươngpháp kiểm toán, nhận định sai của KTV thực hiện

Quan hệ giữa các loại rủi ro trên được thể hiện qua hai mô hình rủi ro sau đây:

AR = IR * CR * DR (1) DR = AR / (IR * CR) (2)

Lập KHKT, cần sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán để đánh giá các loại rủi ro.Trên cơ sở đó thiết kế các thử nghiệm cơ bản thích hợp để rủi ro kiểm toán nằmtrong giới hạn được phép

Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán

Tính trọng yếu trong kiểm toán, mức độ trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mốiquan hệ ngược chiều nhau nghĩa là nếu mức trọng yếu càng cao thỉ rủi ro kiểm toán

càng thấp và ngược lại Khi xác định bản chất, thời gian và phạm vi của thủ tụckiểm toán cần thực hiện phải quan tâm tới mối quan hệ này.

Thiết kế chương trình kiểm toán

Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toáncần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các KTV cũngnhư dự kiến về những tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập

Chương trình kiểm toán được thiết kế ngay trong giai đoạn đầu của cuộckiểm toán và có thể thay đổi trong quá trình kiểm toán do hoàn cảnh thay đổi

2.1.3 Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính của Kiểm toán Nhà nước đối với các doanh nghiệp nhà nước

Quy trình kiểm toán doanh nghiệp nhà nước thực hiện theo Quyết định số04/2012/QĐ-KTNN ngày 6/4/2012 của Tổng KTNN

Quy trình kiểm toán doanh nghiệp nhà nước quy định trình tự, nội dung, thủtục tiến hành các công việc của cuộc kiểm toán doanh nghiệp nhà nước Quy trìnhnày được xây dựng trên cơ sở quy định của Luật KTNN; Hệ thống chuẩn mựcKTNN; Quy trình kiểm toán của KTNN; các chế độ của Nhà nước và thực tiễn hoạtđộng kiểm toán của KTNN trong lĩnh vực kiểm toán doanh nghiệp nhà nước LậpKHKT BCTC đối với các doanh nghiệp được thực hiện theo trình tự sau:

- Khảo sát, thu thập thông tin về hoạt động và lĩnh vực kinh doanh của doanhnghiệp, tình hình tài chính, HTKSNB và các thông tin khác có liên quan về doanhnghiệp;

- Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp được kiểm toán;

- Xác định rủi ro kiểm toán;

- Xác định mức độ trọng yếu kiểm toán;

- Lập KHKT của đoàn kiểm toán;

- Phê duyệt kế hoạch và các vấn đề khác;

2.2 NHỮNG NHÂN TỐ CHỦ YẾU VÀ ĐẶC ĐIỂM BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA CÁC DOANH NGHIỆP QUỐC PHÒNG ẢNH HƯỞNG TỚI VIỆC LẬP

KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN

2.2.1 Những nhân tố chủ yếu tác động đến lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do kiểm toán nhà nước thực hiện

Thứ nhất: Các quy định của pháp luật và chuẩn mực kiểm toán

Quy định của pháp luật về tổ chức và cơ chế hoạt động của Kiểm toán Nhà nước

+ Giai đoạn từ khi có Nghị định số 93/2003/NĐ-CP đến trước khi Quốc hộithông qua Luật KTNN

+ Giai đoạn từ khi có Luật KTNN (01/01/2006) đến nay

Như vậy, cơ sở pháp lý cho hoạt động cao nhất hiện nay của KTNN là LuậtKTNN; bên cạnh đó còn có một số Luật khác hỗ trợ và chi phối hoạt động củaKTNN như Luật Ngân sách Nhà nước; Luật Doanh nghiệp nhà nước; Luật Kế toán,Luật đầu tư, Luật đấu thầu…

Quy định của chuẩn mực, quy trình của kiểm toán nhà nước và các quy phạm pháp luật chủ yếu liên quan.

Hệ thống các quy trình và chuẩn mực về hoạt động KTNN do Tổng Kiểmtoán Nhà nước ban hành,bao gồm: các chuẩn mực và quy trình chung cho đến cácquy trình kiểm toán của từng lĩnh vực hoạt động tài chính công cụ thể, quy trình lậpBCKT và công bố BCKT Với tám văn bản pháp lý về chuẩn mực và các quy trìnhKTNN sẽ giúp cho các KTV luôn định hướng được các hoạt động của mình tronghoạt động kiểm toán và đối với mọi cuộc kiểm toán nói riêng Ngoài ra còn cónhững văn bản pháp luật liên quan đến hoạt động kiểm toán của KTNN

Thứ hai: Mục tiêu kiểm toán chung và mục tiêu kiểm toán đặc thù của kiểmtoán báo cáo tài chính

Hàng năm KTNN có đề ra mục tiêu kiểm toán chung và cả mục tiêu riêngcho các cuộc kiểm toán đặc thù dựa trên những căn cứ tình hình kinh tế- xã hội vànhững vấn đề đang được quan tâm Việc lập KHKT cho các cuộc kiểm toán cũngphải dựa vào những mục tiêu đó để có những đánh giá kịp thời và đúng đắn

Thứ ba: Mối quan hệ của khách thể kiểm toán với tổ chức kiểm toán

Thứ tư: Phương thức tổ chức kiểm toán

2.2.2 Đặc điểm báo cáo tài chính của các doanh nghiệp quốc phòng với lập kế hoạch kiểm toán

Doanh nghiệp Quốc phòng (DNQP), với những đặc điểm về tổ chức và đặctrưng về tài chính nên lập KHKT đối với những đơn vị này cũng có những điểmkhác biệt

Đặc điểm về tổ chức:

Các DNQP được phân biệt khối doanh nghiệp Quốc phòng an ninh; doanhnghiệp công ích Quốc phòng với 100% vốn của nhà nước và các doanh nghiệp cổphần có vốn nhà nước từ 51% trở lên Trong hệ thống các DNQP có thể phân biệtbởi phân cấp ngân sách của các doanh nghiệp Doanh nghiệp trực thuộc thẳng BộQuốc phòng là đơn vị dự toán cấp 2; các doanh nghiệp (đơn vị dự toán cấp 3) trựcthuộc đơn vị dự toán cấp 2 là các quân khu, binh chủng, tổng cục

Đặc trưng về tài chính doanh nghiệp quốc phòng

Đặc trưng về tài chính của khối doanh nghiệp phục vụ quốc phòng, an ninh;khối doanh nghiệp công ích quốc phòng; khối các công ty cổ phần có cơ cấu vốn từ51% do nhà nước nắm giữ

Những đặc điểm của HTKSNB các DNQP có ảnh hưởng đến quá trình đánhgiá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán nói chung vàviệc lập KHKT nói riêng

Lập KHKT BCTC tại KTNN CN Ia đối với các DNQP trực thuộc Bộ (đơn vị

dự toán cấp 2) và những doanh nghiệp do quân khu, binh chủng, tổng cục quản lý(đơn vị dự toán cấp 3) về quy trình bao gồm các bước cơ bản là giống nhau, đềutheo quy trình kiểm toán các doanh nghiệp nhà nước do KTNN ban hành Tuynhiên có một số điểm khác biệt đối với lập KHKT với hai loại doanh nghiệp này

Chương 3 THỰC TRẠNG LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO

TÀI CHÍNH TẠI KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC CHUYÊN NGÀNH Ia

3.1 KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC CHUYÊN NGÀNH Ia VỚI LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN

3.1.1 Kiểm toán nhà nước Chuyên ngành Ia

KTNN Chuyên ngành Ia là một đơn vị trực thuộc KTNN có chức nănggiúp Tổng KTNN thực hiện nhiệm vụ kiểm toán BCTC, kiểm toán tuân thủ,kiểm toán hoạt động trong việc quản lý, sử dụng ngân sách, tiền và tài sản nhànước đối với các cơ quan, đơn vị hoạt động trong lĩnh vực quốc phòng thuộcphạm vi, thẩm quyền kiểm toán của KTNN

KTNN CN Ia hiện nay được tổ chức thành 05 phòng (01 phòng Tổng hợp

và 04 phòng Nghiệp vụ) quân số biên chế hiện có là 65 cán bộ, công chức; trong

đó 100% kiểm toán viên có trình độ từ đại học trở lên

3.1.2 Tình hình lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tại kiểm toán nhà nước chuyên ngành Ia

Quy trình Kiểm toán BCTC tại các DNQP của KTNN CN Ia được thực hiệntheo quy trình kiểm toán đối với các doanh nghiệp nhà nước do KTNN ban hành

3.2 ĐÁNH GIÁ THỰC TRẠNG LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC CHUYÊN NGÀNH Ia

3.2.1 Những kết quả đạt được trong lập kế hoạch kiểm toán

Thứ nhất: Chuyên ngành Ia luôn đánh giá cao vai trò của lập KHKT, lựachọn các nhân sự cho lập kế hoạch đảm bảo nâng cao chất lượng của KHKT, xâydựng một kế hoạch cụ thể, chi tiết và hiệu quả

Thứ hai: Lập KHKT tại KTNN CN Ia được thực hiện tương đối đầy đủ vềnội dung cũng như trình tự kiểm toán được quy định trong Chuẩn mực kiểm toánViệt Nam, quy trình kiểm toán chung do KTNN ban hành

3.2.2 Những mặt hạn chế trong lập kế hoạch kiểm toán

Hạn chế trong việc phân chia nhóm, lĩnh vực hoạt động kinh doanh của đơn

vị được kiểm toán

KTNN CN Ia chưa thực hiện phân loại các DNQP theo lĩnh vực hoạt độngkinh doanh hay phân nhóm đối tượng kiểm toán một cách có hệ thống nhằm chuyênmôn hóa trong việc quản lý và chỉ đạo chuyên môn, giám sát và đánh giá công táclập KHKT

Hạn chế trong quy trình lập kế hoạch kiểm toán

Thứ nhất: đơn vị không thực hiện khảo sát vẫn được lập KHKT, do đó nhữngthông tin về đơn vị đó không được nắm bắt đầy đủ làm ảnh hưởng đến thời gian làmviệc tại đơn vị đó cũng như những vấn đề về mặt chuyên môn khi thực hiện kiểmtoán chi tiết tại đơn vị Nhiều trường hợp KTV đi khảo sát nhưng không tham gia vàođoàn kiểm toán, ý tưởng kiểm toán hay sự nắm bắt của KTV này về đơn vị sẽ khôngđược phát huy Mức trọng yếu được đánh giá chung cho toàn bộ BCKT, việc phân

bổ mức trọng yếu cho các khoản mục trong báo cáo hoàn toàn dựa vào kinh nghiệmcủa KTV làm trực tiếp

Thứ hai: Sự không đầy đủ của hồ sơ kiểm toán gây khó khăn cho việc kiểm

soát chất lượng kiểm toán cũng như sử dụng lại thông tin trong hồ sơ kiểm toán.

Hạn chế trong phương pháp lập kế hoạch kiểm toán

Kiểm toán Nhà nước bước đầu đã đưa đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toánvào trong thực tiễn của hoạt động kiểm toán Tuy nhiên thực trạng đánh giá trọng yếu

và rủi ro kiểm toán còn hạn chế cả trong xây dựng văn bản cũng như trong thực tiễn

3.2.3 Nguyên nhân của những hạn chế

Về nguyên nhân khách quan:

Thứ nhất: giới hạn về thời gian kiểm toán Việc hoàn thành cuộc kiểm toántrước, lập BCKT đúng thời gian và bố trí khảo sát cuộc kiểm toán sau thường haysát nhau nên dẫn đến sự hạn chế về thời gian Mặt khác KHKT lập ra được xétduyệt kế hoạch và thầm định của các vụ chức năng, đôi khi có ý kiến chủ quan củalãnh đạo và kế hoạch lập ra có thể bị thay đổi cả về số lượng đầu m ối hay chấtlượng mục tiêu của cuộc kiểm toán

Thứ hai: hạn chế trong việc thu thập thông tin Một nguyên nhân khác là domột số đơn vị chưa hiểu rõ về vai trò của KTNN, trên phương diện là đối tượng bịkiểm tra, hạn chế về tài liệu cung cấp thông tin, sự phối hợp làm cho đánh giá banđầu về hoạt động kinh doanh cũng như kiểm soát nội bộ bị hạn chế, điều này làmảnh hưởng đến việc xác định rủi ro kiểm toán mong muốn cũng như việc thiết kếcác thủ tục kiểm toán

Thứ ba: hạn chế về đối tượng kiểm toán của KTNN là những hoạt động liênquan đến quản lý, sử dụng Ngân sách nhà nước

Về nguyên nhân chủ quan:

Thứ nhất: Việc kiểm soát chất lượng kiểm toán trong khâu lập kế hoạch chưađược quan tâm đúng mức và thực hiện một cách kịp thời Việc thẩm định kế hoạchchưa thực sự chú ý tới nội dung kế hoạch, đánh giá trọng yếu hay rủi ro kiểm toán củaKHKT được lập mà thiên nhiều về thời gian cũng như nhân sự của cuộc kiểm toán Thứ hai: Chưa phân loại các đơn vị một cách khoa học và hệ thống Do đó, việcquản lý và chỉ đạo cuộc kiểm toán cũng như các bước trong kiểm toán cũng hạn chế

Thứ ba: Bố trí nhân lực cho đoàn kiểm toán chưa hợp lý Nhiều trường hợpKTV tham gia khảo sát lại không thực hiện kiểm toán vì phải điều chuyển cân đốilực lượng giữa các đoàn do đó dẫn đến sự lệch hướng trong việc xác định cách thứchay ý tưởng thực hiện kiểm toán

Thứ tư: Việc lựa chọn người khảo sát, chất lượng của KTV cũng là một yếuquan trọng quyết định đến công tác lập KHKT nói riêng và chất lượng cuộc kiểmtoán nói chung Tuy nhiên do khối lượng công việc nhiều đặc biệt trong thời giankiểm toán, số lượng KTV thiếu nên việc bố trí nhân lực phục vụ công tác khảo sátlập kế hoạch không được chủ động.

Thứ năm: Hình thức, nội dung lập KHKT của đoàn căn cứ vào mẫu KHKTcũng như quy trình của KTNN ban hành, tuy nhiên nội dung cũng như phương phápkiểm toán thường dựa vào chủ quan người lập kế hoạch

Thứ sáu: Công tác tổng kết đánh giá rút kinh nghiệm sau mối cuộc kiểm toánchưa thực sự được chú trọng, KTV không có cơ sở truyền đạt kinh nghiệm, thảoluận trao đổi những khó khăn vướng mắc trong suốt quá trình thực hiện kiểm toánnhằm đưa ra những giải pháp khắc phục, những hướng giải quyết cụ thể hay rútkinh nghiệm cho lần kiểm toán sau

Chương 4 PHƯƠNG HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC CHUYÊN NGÀNH Ia

4.1 SỰ CẦN THIẾT VÀ PHƯƠNG HƯỚNG HOÀN THIỆN LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC CHUYÊN NGÀNH Ia

4.1.1 Sự cần thiết phải hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính của kiểm toán nhà nước chuyên ngành Ia

KTNN CN Ia chưa kiểm toán được hết các đơn vị trực thuộc BQP cũng nhưđơn vị dự toán cấp I là Bộ Quốc phòng Để thực hiện được điều đó ngoài việc KTNN

CN Ia cần tăng cường quy mô hoạt động cả về số lượng và chất lượng đội ngũ KTVthì KTNN CN Ia cần phải không ngừng hoàn thiện quy trình kiểm toán nói chung

và lập KHKT nói riêng nhằm nâng cao chất lượng của các cuộc kiểm toán

Thứ nhất: xuất phát từ những hạn chế trong quy trình kiểm toán nói chung vàtrong giai đoạn lập KHKT nói riêng, KTNN CN Ia phải có những giải pháp đểhoàn thiện những hạn chế đó nhằm nâng cao hiệu quả của cuộc kiểm toán

Thứ hai: xuất phát từ mục tiêu chiến lược phát triển của KTNN CN Ia là

ngày càng tăng về quy mô và chất lượng kiểm toán nhằm thực hiện tốt và nhiều hơnnữa nhiệm vụ mà KTNN giao.

4.1.2 Phương hướng hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính của kiểm toán nhà nước chuyên ngành Ia

Nâng cao vai trò soát xét chất lượng lập kế hoạch kiểm toán.

Phân loại đơn vị được kiểm toán theo nhóm

Hoàn thiện nội dung lập kế hoạch kiểm toán

Trong quá trình lập KHKT tổng thể, ngoài những nội dung chung đã đượcthực hiện thì cần đặc biệt chú trọng đến tìm hiểu về hoạt động kinh doanh,HTKSNB của doanh nghiệp, đồng thời thu thập thông tin của doanh nghiệp trongcùng lĩnh vực, của các đối thủ cạnh tranh

Chương trình kiểm toán cho doanh nghiệp phải được thiết kế riêng, chi tiếtđến từng khoản mục trên BCTC

Hoàn thiện phương pháp kiểm toán:

KTV cần kết hợp cả phương pháp kiểm toán chứng từ và phương pháp kiểmtoán ngoài chứng từ trong quá trình lập KHKT Cụ thể để phân tích tổng quátBCTC, đánh giá các chỉ tiêu tài chính của DN thì KTV cần phải sử dụng cácphương pháp kiểm toán cân đối, đối chiếu trực tiếp hay đối chiếu logic Phươngpháp kiểm toán ngoài chứng từ thường được sử dụng trong quá trình lập KHKT đốivới doanh nghiệp là phương pháp điều tra, kiểm kê

Nâng cao chất lượng của kiểm toán viên

Nâng cao chất lượng đội ngũ KTV là một đòi hỏi cấp thiết của KTNN CN Ianói riêng và KTNN nói chung vì KTV là những người thực hiện trực tiếp các bướccủa cuộc kiểm toán, từ khâu lập kế hoạch đến kiểm toán, có vai trò quan trọng quyếtđịnh đến kết quả thực hiện kiểm toán

Hướng đổi mới hiện nay: KTNN CN Ia đã thực hiện phân chia các phòngtheo sự chuyên môn hóa trong kiểm toán: khối doanh nghiệp, khối đơn vị dự toán,bệnh viện, trường học hay dự án công trình XDCB

4.2 CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC CHUYÊN NGÀNH Ia 4.2.1 Phân loại đơn vị được kiểm toán, trên cơ sở đó xây dựng quy trình lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính cho từng loại

Phân loại theo lĩnh vực hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp

Mối lĩnh vực hoạt động kinh doanh của các doanh nghiệp nói chung và cácdoanh nghiệp quốc phòng nói riêng có những đặc điểm hoạt động kinh doanh khácnhau Đánh giá trọng yếu đối với mỗi lĩnh vực doanh nghiệp, xác định các rủi ro cóthể xảy ra do bản chất của lĩnh vực hoạt động kinh doanh, sản phẩm kinh doanh hay

do việc thiết kế hay tính hiệu lực của HTKSNB của doanh nghiệp, tất cả đều ảnhhưởng đến việc lập KHKT đối với mối doanh nghiệp

Phân chia theo nhóm doanh nghiệp đã từng kiểm toán, doanh nghiệp kiểm toán lần đầu hay quy mô doanh nghiệp.

4.2.2 Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán tổng thể

Hoàn thiện phân tích sơ bộ báo cáo tài chính

Phân tích sơ bộ BCTC, cụ thể như tìm hiểu về nội dung các BCTC và nhữngbiến đổi quan trọng về kế toán và hoạt động về kinh doanh của đơn vị, tăng cường

sự hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của đơn vị giúp xác định các khả năng củađơn vị, đánh giá các sai số có thể có trên BCTC của đơn vị Do đó cần hoàn thiệnhơn nữa việc phân tích sơ bộ thông tin trên BCTC

Hoàn thiện lưu trữ hồ sơ kiểm toán

Hồ sơ kiểm toán không chỉ là tài liệu lưu trữ bằng chứng, mà nó còn trợ giúptrong việc lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán, việc kiểm tra, soát xét và đánh giá chấtlượng công việc kiểm toán, việc xử lý các phát sinh sau cuộc kiểm toán Vì vậy việchoàn thiện hồ sơ kiểm toán là một công việc rất cần thiết trong mối cuộc kiểm toán

Hoàn thiện đánh giá rủi ro kiểm toán

Hoàn thiện việc ước lượng và phân bổ mức trọng yếu kế hoạch

KTNN CN Ia phải xây dựng cơ sở xác định mức trọng yếu phù hợp cho cácloại hình đối tượng kiểm toán Bên cạnh việc xác định mức trọng yếu kế hoạch, việcphân bổ ước lượng ban đầu về mức trọng yếu cho các khoản mục trên BCTC là rấtquan trọng vì trong quá trình kiểm toán, nếu KTV phát hiện ra các sai phạm lớn hơnhoặc bằng mức trọng yếu được phân bổ cho các khoản mục thì KTV sẽ điều chỉnhhoặc mở rộng quy mô kiểm toán

4.2.3 Hoàn thiện thiết kế chương trình kiểm toán

KHKT phải được xây dựng nhằm đánh giá một cách đầy đủ nhất về tìnhhình quản lý, thực hiện, thủ tục cần thiết để thu thập được những bằng chứng cho

chất lượng kiểm toán tốt nhất.

4.3 KIẾN NGHỊ HOÀN THIỆN LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC CHUYÊN NGÀNH Ia

4.3.1 Đối với cơ quan Kiểm toán Nhà nước

Một là: Nghiên cứu hoàn thiện quy trình kiểm toán đối với cụ thể từng đốitượng kiểm toán

Hai là: tăng cường giám sát, thẩm định đối với các kế hoạch kiểm toán củacuộc kiểm toán

Ba là: xây dựng hạ tầng cơ sở công nghệ thông tin tạo điều kiện thuận tiệncho việc khai thác thông tin và áp dụng các kỹ thuật kiểm toán hiện đại

Bốn là: Mở rộng các khóa đào tạo ngắn hạn theo từng chủ để sát với công táckiểm toán, phát triển nguồn nhân lực trong dài hạn

4.3.2 Đối với Kiểm toán Nhà nước Chuyên ngành Ia

Một là, tích cực tham gia với lãnh đạo KTNN trong việc sửa đổi hoàn thiệnlập KHKT nói chung và quy trình kiểm toán BCTC DNQP nói riêng

Hai là, tăng cường công tác chỉ đạo ngay từ việc lập kế hoạch, thực hiện theođúng quy trình, chuẩn mực, kịp thời điều hành việc khảo sát đánh giá nhận xét lậpKHKT để có kế hoạch sát, đúng mục tiêu và hiệu quả

Ba là, thường xuyên tổ chức cập nhật kiến thức chuyên môn về lĩnh vựckiểm toán DNQP

Bốn là, thực hiện chuyên môn hóa hoạt động kiểm toán cho cấp phòng

4.4 ĐÓNG GÓP CỦA ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU

Đề tài là tài liệu cho những người muốn tìm hiểu và nghiên cứu sâu về côngtác lập KHKT

Đề tài đi sâu nghiên cứu phân tích thực trạng tình hình lập KHKT tại KTNN

CN Ia từ đó đề ra phương hướng khắc phục và những giải pháp nhằm hoàn thiệnhơn nữa trong công tác lập KHKT

4.5 NHỮNG HẠN CHẾ CỦA ĐỀ TÀI VÀ HƯỚNG NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI TRONG TƯƠNG LAI

Hạn chế của Đề tài là chưa đi nghiên cứu sâu và rộng đối với tất cả các loạihình đơn vị thuộc Bộ Quốc phòng mà chỉ nghiên cứu ở phạm vi là các doanhnghiệp thuộc Bộ Quốc phòng Mặt khác Đề tài chỉ mới xem xét hoàn thiện lậpKHKT kiểm toán BCTC đánh giá tính trung thực và đúng đắn của BCTC DNQP.

Hướng nghiên cứu tiếp theo của đề tài là đi sâu nghiên cứu hơn nữa với cảnhóm đối tượng là các đơn vị dự toán Bộ Quốc phòng; các Dự án đầu tư xây dựng

cơ bản thuộc Bộ Quốc phòng Đồng thời mở rộng không chỉ kiểm toán BCTC làxác nhận tính đúng đắn và trung thực của BCTC mà còn kết hợp kiểm toán hoạtđộng và kiểm toán tuân thủ nhằm đánh giá tính hiệu quả, hiệu lực, tính kinh tế vàtính tuân thủ pháp luật của các đơn vị được kiểm toán trong Bộ Quốc phòng

Bên cạnh đó để việc hoàn thiện được kết quả tốt, Đề tài cũng đưa ra nhữngkiến nghị nhằm nâng cao, vai trò và hiệu quả của việc lập kế hoạch đến chất lượngcủa cuộc kiểm toán

Chương 1 GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU

1.1.Tính cấp thiết của Đề tài

Ngày nay, báo cáo kiểm toán (BCKT) là đối tượng quan tâm của nhiều cấpquản lý và những người có nhu cầu sử dụng thông tin Những đánh giá, kết luậntrong BCKT về tính trung thực, hợp lý đối với các báo cáo tài chính (BCTC) tại cácđơn vị được kiểm toán có ảnh hưởng lớn và trực tiếp đến đối tượng sử dụng và tiếpnhận thông tin Trong việc nâng cao chất lượng kiểm toán, lập kế hoạch kiểm toán(KHKT) là một khâu rất quan trọng trong toàn bộ quá trình thực hiện cuộc kiểmtoán Làm tốt khâu lập KHKT sẽ giúp cho việc đánh giá, nhìn nhận một cách toàndiện, đúng đắn đối với tình hình tài chính của doanh nghiệp Mặt khác đánh giá hệthống kiểm soát nội bộ (HTKSNB), tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán đối với mỗi loạihình kiểm toán để qua đó giúp cho kiểm toán viên (KTV) xác định được nội dungtrọng tâm cần phải làm, những nghiệp vụ kiểm toán cần thực hiện khi kiểm toántránh tình trạng bỏ sót, sai trọng tâm, giúp giảm chi phí kiểm toán khi thực hiệnnhững nội dung không cần thiết Lập KHKT tốt nhằm đảm bảo chất lượng kiểmtoán và kiểm soát chất lượng kiểm toán, đem lại niềm tin cho những người sử dụngthông tin BCTC đã được kiểm toán Tuy nhiên do còn một số tồn tại trong công táclập KHKT nói chung và lập KHKT BCTC nói riêng tại KTNN CN Ia mà cụ thể làtồn tại trong việc phân loại đối với mối đối tượng được kiểm toán, phương pháp lập

và trình tự lập KHKT đã làm cho KHKT nói chung và KHKT BCTC nói riêng tạiKTNN CN Ia hiện nay chưa thực sự thể hiện được tốt vai trò đối với mối cuộc kiểmtoán và do đó ảnh hưởng đến chất lượng của từng cuộc kiểm toán

Là cơ quan kiểm tra giám sát tài chính của Quốc hội, Kiểm toán Nhà nước(KTNN) có chức năng nhiệm vụ làm lành mạnh nền tài chính quốc gia Để khẳngđịnh được vai trò của mình hoàn thành nhiệm vụ chính trị mà Đảng và Nhà nướcgiao phó thì KTNN cần phải tự nâng cao chất lượng kiểm toán của mình Là một bộphận của KTNN, Kiểm toán Nhà nước Chuyên ngành Ia (KTNN CNIa) phụ tráchkiểm toán trong lĩnh vực Quốc phòng, trong xu thế phát triển chung của ngành vàđặc biệt quan tâm tới chất lượng kiểm toán thì việc hoàn thiện quy trình kiểm toánBCTC nói chung và lập KHKT BCTC nói riêng được đặc biệt quan tâm

Xuất phát từ những hạn chế và yêu cầu trên, Tác giả đã lựa chọn Đề tài:

“Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính do Kiểm toán Nhà nước

Chuyên ngành Ia thực hiện” làm Đề tài nghiên cứu luận văn thạc sỹ.

1.2.Tổng quan các công trình nghiên cứu có liên quan đến đề tài nghiên cứu

Hiện nay đã có nhiều công trình nghiên cứu về việc hoàn thiện hay nâng caoquy trình kiểm toán BCTC mà cụ thể hơn là hoàn thiện lập KHKT BCTC nhằmnâng cao chất lượng hơn nữa các cuộc kiểm toán Các công trình nghiên cứu đượcthực hiện ở mức độ cả luận văn thạc sỹ hay luận án tiến sỹ đã nghiên cứu tại KTNNhay những công ty kiểm toán độc lập lớn ở trong nước, cụ thể một số công trìnhnghiên cứu như sau:

- Hoàn thiện quy trình kiểm toán báo cáo tài chính của ngân hàng thươngmại do Kiểm toán Nhà nước thực hiện Công trình nghiên cứu được Tác giả ĐỗHuy Chí thực hiện năm 2011 Đề tài sử dụng phương pháp nghiên cứu chung vàphương pháp nghiên cứu cụ thể Trong phạm vi Đề tài nghiên cứu đã hệ thống hóa

và làm sáng tỏ những vấn đề lý luận cơ bản về Quy trình kiểm toán báo cáo tàichính của ngân hàng thương mại Tập trung làm rõ một cách có hệ thống và ngắngọn về thực trạng Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính của ngân hàng thương mại

do Kiểm toán Nhà nước thực hiện, các ưu điểm, nhược điểm, các nguyên nhân củanhững bất cập còn tồn tại từ đó làm căn cứ đưa ra những giải pháp có tính chất địnhhướng cơ bản để hoàn thiện Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính của ngân hàngthương mại ở giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán, lập và gửi báo cáokiểm toán Việc hoàn thiện này góp phần nâng cao chất lượng của các cuộc kiểmtoán báo cáo tài chính của ngân hàng thương mại do Kiểm toán Nhà nước thực hiện

- Hoàn thiện quy trình kiểm toán báo cáo tài chính các đơn vị sự nghiệp cônglập thực hiện cơ chế tự chủ tài chính do Kiểm toán Nhà nước thực hiện Công trìnhnghiên cứu được Tác giả Võ Mai Trang thực hiện năm 2008 Luận văn nghiên cứukiểm toán báo cáo tài chính đơn vị sự nghiệp công lập là đơn vị dự toán cấp 3,nghiên cứu hoạt động kiểm toán các đơn vị sự nghiệp công lập do Kiểm toán Nhànước thực hiện Trên cơ sở kết quả nghiên cứu Luận văn đã hệ thống hóa những vấn

đề lý luận về quy trình kiểm toán báo cáo tài chính đơn vị sự nghiệp công lập thựchiện cơ chế tự chủ tài chính Luận văn đi sâu phân tích, đánh giá và chỉ rõ những ưuđiểm và những hạn chế của quy trình kiểm toán báo cáo tài chính các đơn vị sựnghiệp công lập thực hiện cơ chế tự chủ tài chính của Kiểm toán Nhà nước Luận

văn đã đề xuất những phương hướng, giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán báocáo tài chính nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán đối với các đơn vị sự nghiệpcông lập thực hiện cơ chế tự chủ tài chính do Kiểm toán Nhà nước thực hiện

- Hoàn thiện quy trình kiểm toán báo cáo quyết toán ngân sách của cácđơn vị hành chính thực hiện cơ chế khoán chi do Kiểm toán Nhà nước Việt Namthực hiện Công trình nghiên cứu được Tác giả Nguyễn Thị Hải Yến thực hiệnnăm 2010 Đề tài nghiên cứu đã làm sáng tỏ những vấn đề lý luận và thực tiễn tạo

ra cơ sở khoa học để làm rõ sự cần thiết phải hoàn thiện quy trình kiểm toán chingân sách đối với đơn vị hành chính thực hiện cơ chế khoán chi, đề xuất phươnghướng và giải pháp để hoàn thiện quy trình kiểm toán nhằm từng bước nâng caochất lượng, hiệu quả của các cuộc kiểm toán báo cáo quyết toán ngân sách bộngành, ngân sách địa phương do KTNN Việt Nam thực hiện

- Hoàn thiện Quy trình kiểm toán Báo cáo quyết toán Dự án đầu tư xây dựngcủa Kiểm toán Nhà nước Việt Nam Đối tượng nghiên cứu của đề tài là những quyđịnh và việc thực hiện Quy trình kiểm toán Báo cáo quyết toán Dự án đầu tư xâydựng do Kiểm toán Nhà nước Việt Nam thực hiện Luận văn đã nêu những vấn đề

lý luận cơ bản về Quy trình kiểm toán Báo cáo quyết toán dự án đầu tư xây dựng,thực trạng Quy trình kiểm toán Báo cáo quyết toán Dự án đầu tư xây dựng do Kiểmtoán Nhà nước Việt Nam thực hiện Trên cơ sở đó đề xuất phương hướng và giảipháp hoàn thiện Quy trình kiểm toán Báo cáo quyết toán Dự án đầu tư xây dựng củaKiểm toán Nhà nước

- Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tạicông ty TNHH Grant Thornton Việt Nam Trên cơ sở lý luận về kế hoạch kiểm toánTác giả nghiên cứu thực tiễn lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tàichính tại công ty TNHH Grant Thornton từ đó đánh giá những kết quả đạt được,những hạn chế, những nguyên nhân để hình thành kiến nghị nhằm góp phần hoànthiện lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty TNHHGrant Thornton Việt Nam

- Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán BCTC dự án do công ty TNHH Dịch vụ

Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán thực hiện Đề tài đã làm rõ được những vấn

đề lý luận cơ bản về lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính dự án, căn cứ vàothực trạng lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính dự án do Công ty TNHH Dịch

vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (AASC) thực hiện, Tác giả đã tiến hành

phân tích, đánh giá về những ưu và nhược điểm của công việc đó Trên cơ sở phântích và đánh giá thực trạng, Tác giả đã đề xuất phương hướng và giải pháp hoànthiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính dự án áp dụng tại AASC

Với những Đề tài trên, Tác giả đã nghiên cứu thực trạng cũng như đưa ranhững giải pháp nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán đối với việc kiểm toán BCTCcủa một đối tượng kiểm toán cụ thể như các ngân hàng thương mại; đơn vị sựnghiệp công lập thực hiện cơ chế tự chủ tài chính; báo cáo quyết toán ngân sách củacác đơn vị hành chính thực hiện cơ chế khoán chi; hoàn thiện lập kế hoạch kiểmtoán tại doanh nghiệp kiểm toán (cụ thể là công ty TNHH Grant Thornton ViệtNam); hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán dự án mục đích nhằm nâng cao hơn nữachất lượng kiểm toán đối với những đối tượng này Bên cạnh đó đối với một đốitượng kiểm toán mang tính chất đặc thù là các đơn vị thuộc Bộ Quốc phòng, đã cómột số tác giả có những luận văn thạc sĩ hay bài viết nghiên cứu về lĩnh vực nàynhư: Đề tài Hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong kiểmtoán báo cáo tài chính doanh nghiệp công ích quốc phòng do Kiểm toán Nhà nướcthực hiện; Bài viết nghiên cứu tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ trong các đơn

vị dự toán trực thuộc Bộ Quốc phòng, từ đó đưa ra một số giải pháp hoàn thiện hệthống kiểm soát nội bộ trong các đơn vị dự toán trực thuộc Bộ Quốc phòng của Tácgiả Th.S Phạm Bính Ngọ Tuy nhiên, chưa có đề tài nào thực hiện nghiên cứu về lậpKHKT của KTNN nói chung và Kiểm toán Nhà nước Chuyên ngành Ia (KTNN CNIa) nói riêng

Đối với Đề tài “Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính do

Kiểm toán Nhà nước Chuyên ngành Ia thực hiện”, trên cơ sở quy trình kiểm toán

BCTC và thực tế thực hiện tại KTNN CN Ia tôi đã đi sâu nghiên cứu và phân tích từ

đó mạnh dạn đưa ra những giải pháp nhằm hoàn thiện và khắc phục những hạn chếđang còn tồn tại trong giai đoạn lập KHKT của cuộc kiểm toán với một đối tượngkiểm toán mang tính chất đặc thù là ngành tài chính quân đội

1.3 Mục tiêu nghiên cứu

Trên cơ sở lý luận và những kết quả nghiên cứu thực tế, mục tiêu nghiên cứucủa Đề tài là làm rõ những vấn đề lý luận cơ bản về lập KHKT BCTC do KTNN

CN Ia thực hiện Phân tích đánh giá những kết quả đạt được, những hạn chế,nguyên nhân của những hạn chế, đề ra phương hướng và giải pháp, hình thành kiếnnghị nhằm góp phần hoàn thiện lập KHKT BCTC tại KTNN CN Ia

1.4 Câu hỏi nghiên cứu

Đề tài “Hoàn thiện lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính do Kiểm toán

Nhà nước Chuyên ngành Ia thực hiện” nghiên cứu về công tác lập kế hoạch kiểm

toán báo cáo tài chính đối với các đơn vị thuộc Bộ Quốc phòng mà cụ thể là cácdoanh nghiệp quốc phòng Nghiên cứu này nhằm trả lời các câu hỏi sau:

Câu hỏi 1: Vai trò của lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tàichính? Những lý luận liên quan tới lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính tronglĩnh vực An ninh - Quốc phòng?

Câu hỏi 2: Thực trạng công tác lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính đối

với các doanh nghiệp quốc phòng do KTNN CN Ia thực hiện là gì? Những kết quảđạt được, hạn chế và nguyên nhân của những hạn chế trong công tác lập kế hoạchkiểm toán đối với các doanh nghiệp quốc phòng do KTNN CN Ia thực hiện?

Câu hỏi 3: Các giải pháp khả thi nào cần được thực hiện và áp dụng tại

KTNN CN Ia nhằm khắc phục những nhược điểm do công tác lập kế hoạch kiểmtoán báo cáo tài chính mà KTNN CN Ia đang áp dụng, hoàn thiện hơn công tác lập

kế hoạch kiểm toán báo cáo tài chính đối với các doanh nghiệp quốc phòng và nângcao chất lượng các cuộc kiểm toán của KTNN CN Ia?

1.5 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu: việc lập KHKT BCTC trong cuộc kiểm toán củaKTNN CN Ia

Phạm vi nghiên cứu: Đề tài chỉ giới hạn nghiên cứu kiểm toán báo cáo tàichính đối với các doanh nghiệp Quốc phòng giai đoạn từ 2006 đến 2010

1.6 Phương pháp nghiên cứu Đề tài

Phương pháp luận nghiên cứu của Đề tài dựa trên cơ sở các phương phápluận:

- Phương pháp luận cơ bản: phương pháp duy vật biện chứng, duy vật lịch

sử, logic học

- Phương pháp kỹ thuật: Đề tài sử dụng tổng hợp nhiều phương pháp kỹthuật nghiên cứu khoa học, trong đó chú trọng đến các phương pháp như phươngpháp tổng hợp, phân tích, kiểm chứng thống kê, phương pháp khảo sát thực tiễn, hệthống hóa và mô hình hóa

1.7 Ý nghĩa của Đề tài nghiên cứu

Đề tài đi sâu phân tích, nghiên cứu những nội dung và phương pháp thựchiện các bước công việc trong lập KHKT BCTC Là tài liệu cho những người muốntìm hiểu và nghiên cứu sâu về công tác lập KHKT

Đề tài đi sâu nghiên cứu phân tích thực trạng tình hình lập KHKT tại KTNN

CN Ia từ đó đề ra phương hướng khắc phục và những giải pháp nhằm hoàn thiệnhơn nữa trong công tác lập kế hoạch kiểm toán, giúp cho các cuộc kiểm toán đượcthực hiện nhanh chóng và có hiệu quả

1.8 Kết cấu của Luận văn

Luận văn được kết cấu gồm 4 chương:

Chương 1: Giới thiệu về Đề tài nghiên cứu;

Chương 2: Cơ sở lý luận về lập KHKT BCTC trong lĩnh vực an ninh quốc phòng;

Chương 3: Thực trạng lập KHKT BCTC tại KTNN CN Ia;

Chương 4: Phương hướng và các giải pháp hoàn thiện lập KHKT BCTC tại KTNN CN Ia.

2.1.1 Lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

Theo quan điểm hiện đại về kiểm toán: “Kiểm toán là xác minh bày tỏ ý kiến

về thực trạng hoạt động được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật củakiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ do các kiểm toán viên (KTV) có trình độ

nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực”.

Như vậy, đối tượng của kiểm toán có phạm vi khá rộng, bao gồm thực trạnghoạt động tài chính, tài liệu kế toán, thực trạng tài sản, nghĩa vụ tài chính và hiệuquả hoạt động

Kiểm toán báo cáo tài chính (BCTC) là hoạt động đặc trưng nhất của kiểmtoán bởi nó chứa đựng đầy đủ sắc thái “kiểm toán” ngay từ khi ra đời cũng nhưtrong quá trình phát triển Đặc trưng cơ bản đó của kiểm toán tài chính bắt nguồn từchính đối tượng kiểm toán tài chính và từ quan hệ chủ thể - khách thể kiểm toán.Đối tượng trực tiếp của kiểm toán tài chính là bảng khai tài chính

Kiểm toán BCTC là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về các bảng kê khaitài chính của các thực thể kinh tế do những người có trình độ nghiệp vụ tương xứngđảm nhận và dựa trên hệ thống pháp lý đang có hiệu lực

Về mục tiêu, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 200, Khoản 11 xác định:

“Mục tiêu của kiểm toán BCTC giúp cho kiểm toán viên và các tổ chức kiểm toánđược công nhận đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực

và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan và

có phản ánh trung thực hợp lý tình hình tài chính trên khía cạnh trọng yếu hay không”

Mục tiêu của kiểm toán BCTC còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõnhững tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chínhcủa đơn vị

Mục tiêu kiểm toán được cụ thể hơn đối với từng loại khách thể kiểm toán.Đối với khách thể là các đơn vị sản xuất hoặc kinh doanh thương mại, mục tiêukiểm toán là xác minh tính trung thực, hợp lý của các thông tin trình bày trênBCTC Đối với khách thể hoạt động không vì mục đích lợi nhuận như các chươngtrình, dự án thì mục tiêu kiểm toán không chỉ tập trung vào tính trung thực hợp lýcủa BCTC mà còn hướng tới tính tuân thủ các điều khoản, cam kết giữa bên tài trợ

và bên nhận tài trợ, tính kinh tế và hiệu quả của hoạt động tài trợ

Phạm vi kiểm toán là những công việc và thủ tục kiểm toán cần thiết màKTV phải xác định và thực hiện trong quá trình kiểm toán để đạt được mục tiêukiểm toán Thủ tục kiểm toán phải được xác định trên cơ sở chuẩn mực kiểm toánViệt Nam (hoặc chuẩn mực kiểm toán quốc tế được chấp nhận), phù hợp với yêucầu của tổ chức nghề nghiệp, phù hợp với quy định của pháp luật

Theo trình tự kiểm toán chung, kiểm toán BCTC có 3 giai đoạn cơ bản:Chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán Đối với KTNN vàkiểm toán nội bộ ngoài ba giai đoạn trên còn thêm giai đoạn thứ tư là kiểm tra việcthực hiện các kiến nghị của kiểm toán

Giai đoạn I: Chuẩn bị kiểm toán

Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, cần tìm hiểu khách thể kiểm toán vớimục đích hình thành kế hoạch chung cho cuộc kiểm toán Tiếp theo, cần thu thậpcác thông tin về đơn vị được kiểm toán, tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soátnội bộ (HTKSNB) của đơn vị, xác định rủi ro và trọng yếu kiểm toán trên cơ sởđánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và xác định những vùng kiểm toántrọng yếu, xác định mức trọng yếu cho từng mục tiêu kiểm toán, khả năng cónhững sai sót trọng yếu theo kinh nghiệm của những năm trước và rút ra từnhững gian lận và sai sót phổ biến, xác định các nghiệp vụ và sự kiện kế toánphức tạp, bao gồm cả những ước tính kế toán để xây dựng kế hoạch chiến lược,xây dựng kế hoạch cụ thể và chương trình kiểm toán cho từng phần hành Đểthực hiện những công việc trên, các trắc nghiệm chủ yếu được thực hiện là trắcnghiệm mức đạt yêu cầu của công việc và trắc nghiệm phân tích Đồng thờichuẩn bị các phương tiện cùng lực lượng giúp việc cho việc triển khai kế hoạch

và chương trình kiểm toán đã xây dựng

Giai đoạn II: Thực hiện kế hoạch kiểm toán

Thực hiện kiểm toán là quá trình sử dụng các trắc nghiệm vào việc xác minh

những thông tin hình thành và phản ánh trên bảng khai tài chính Có hai loại trắcnghiệm được sử dụng trong quá trình thực hiện kiểm toán là trắc nghiệm đạt yêu

cầu và trắc nghiệm độ vững chãi Trình tự kết hợp giữa các loại trắc nghiệm này

trước hết tùy thuộc vào kết quả đánh giá HTKSNB Cụ thể, nếu HTKSNB đượcđánh giá là không có hiệu lực thì các trắc nghiệm độ vững chãi sẽ được thực hiệnngay với số lượng lớn Ngược lại, nếu HTKSNB được đánh giá là có hiệu lực thìtrước hết trắc nghiệm đạt yêu cầu được sử dụng để xác định khả năng sai phạm vàtiếp đó các trắc nghiệm độ vững chãi được ứng dụng để xác minh những sai sót cóthể có Nếu trắc nghiệm đạt yêu cầu cho kết quả là HTKSNB không có hiệu lực thìtrắc nghiệm độ vững chãi sẽ lại được thực hiện với số lượng lớn Quy mô cụ thể củacác trắc nghiệm cũng như trình tự và cách thức kết hợp giữa chúng phụ thuộc rấtnhiều vào kinh nghiệm và khả năng phán đoán của KTV để có được bằng chứngđầy đủ và đáng tin cậy với chi phí kiểm toán thấp nhất

Giai đoạn III: Kết thúc kiểm toán

Kết quả của các trắc nghiệm trên phải được xem xét trong quan hệ hợp lýchung và kiểm nghiệm trong quan hệ với các sự việc bất thường, những nghiệp vụphát sinh sau ngày lập bảng khai tài chính Chỉ có trên cơ sở đó mới đưa ra được kếtluận cuối cùng và lập BCKT

Giai đoạn IV: kiểm tra việc thực hiện kết luận kiến nghị của kiểm toán

Kiểm tra đơn vị được kiểm toán thực hiện kiến nghị kiểm toán là giai đoạncuối cùng của quy trình kiểm toán nhằm đảm bảo kết quả của cuộc kiểm toán có tácdụng thực hiện trên cả hai lĩnh vực: Quản lý nhà nước và quản lý tài chính tại đơn

vị được kiểm toán

Trong toàn bộ quy trình trên, lập KHKT thuộc giai đoạn chuẩn bị kiểmtoán giữ một vai trò quan trọng, mang tính định hướng cho việc thực hiện cácgiai đoạn sau

Kế hoạch là những điều đưa ra các mục tiêu và cách thức để đạt được cácmục tiêu đó trong một thời gian nhất định Để có thể đạt được mục tiêu các chủ thểquản lý phải xây dựng một kế hoạch trong đó chỉ ra nội dung, lộ trình, các cáchthức cần thiết để đạt được mục tiêu

Kế hoạch kiểm toán (KHKT) là một quá trình nghiên cứu thực tiễn đến chỉ

rõ lộ trình và tổ chức thực hiện đối với cuộc kiểm toán cụ thể, theo đó bản chất, quy

mô và thời gian của cuộc kiểm toán phụ thuộc vào kinh nghiệm trong lĩnh vực hoạt

động, đặc điểm và quy mô của đơn vị được kiểm toán.

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Số 300- Lập kế hoạch kiểm toán, KHKT gồm 3

bộ phận là kế hoạch chiến lược, kế hoạch tổng thể và chương trình kiểm toán

Kế hoạch chiến lược là định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm và phương

pháp tiếp cận chung của cuộc kiểm toán do cấp chỉ đạo vạch ra dựa trên hiểu biết vềtình hình hoạt động và môi trường kinh doanh của đơn vị được kiểm toán Kế hoạchchiến lược phải được lập cho các cuộc kiểm toán lớn về quy mô, tính chất phức tạp,địa bàn rộng hoặc kiểm toán BCTC của nhiều năm

Cuộc kiểm toán lớn về quy mô là cuộc kiểm toán BCTC tổng hợp (hoặcBCTC hợp nhất) của đơn vị có quy mô lớn, trong đó có nhiều đơn vị thành viên,đơn vị trực thuộc cùng loại hình hoặc khác loại hình kinh doanh

Cuộc kiểm toán có tính chất phức tạp là cuộc kiểm toán có dấu hiệu tranhchấp, kiện tụng hoặc nhiều hoạt động mới mà KTV chưa có nhiều kinh nghiệm

Cuộc kiểm toán địa bàn rộng là cuộc kiểm toán của đơn vị có nhiều đơn vịcấp dưới nằm trên địa bàn nhiều tỉnh, thành phố khác nhau

Kiểm toán BCTC nhiều năm là khi tổ chức kiểm toán thực hiện cuộc kiểmtoán cho một số năm liên tục Do đó cần lập kế hoạch chiến lược để định hướng vàphối hợp các cuộc kiểm toán giữa các năm Tuy nhiên do yêu cầu quản lý có thể lập

kế hoạch chiến lược cho các cuộc kiểm toán ngay cả khi các cuộc kiểm toán đókhông có những đặc điểm trên

Kế hoạch chiến lược đặt ra mục tiêu, định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm,phương pháp tiếp cận và tiến trình của cuộc kiểm toán Kế hoạch chiến lược dongười phụ trách cuộc kiểm toán lập và được lãnh đạo đoàn kiểm toán phê duyệt Kếhoạch chiến lược là cơ sở lập kế hoạch tổng thể, là cơ sở chỉ đạo thực hiện và soátxét kết quả cuộc kiểm toán Kế hoạch chiến lược được lập thành một văn bản riênghoặc lập thành một phần riêng trong kế hoạch tổng thể

Kế hoạch tổng thể là việc cụ thể hóa kế hoạch chiến lược và phương pháp

tiếp cận chi tiết về nội dung, lịch trình và phạm vi dự kiến của các thủ tục kiểmtoán Mục tiêu của lập kế hoạch tổng thể là có thể thực hiện công việc kiểm toánmột cách có hiệu quả và theo đúng thời gian dự kiến

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300 về lập KHKT quy định “ kế hoạch

kiểm toán tổng thể phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán, trong đó mô tả phạm vi

dự kiến và cách thức tiến hành công việc kiểm toán Kế hoạch kiểm toán tổng thểphải đầy đủ, chi tiết làm cơ sở để lập chương trình kiểm toán Hình thức và nộidung của kế hoạch kiểm toán tổng thể thay đổi tùy theo quy mô của khách hàng,tính chất phức tạp của công việc kiểm toán, phương pháp và kỹ thuật kiểm toán đặcthù do KTV sử dụng.”

Những vấn đề chủ yếu phải xem xét và trình bày trong kế hoạch kiểm toántổng thể bao gồm:

Hiểu biết về hoạt động của đơn vị được kiểm toán:

Hiểu biết về hoạt động, ngành nghề kinh doanh của đơn vị được kiểm toánbao gồm hiểu biết chung về nền kinh tế, đặc điểm lĩnh vực hoạt động của đơn vị và

sự hiểu biết cụ thể hơn về tổ chức và hoạt động của đơn vị được kiểm toán Ngoài racòn phải hiểu cả những khía cạnh đặc thù của một tổ chức cụ thể như: cơ cấu tổ chức,dây chuyền và các dịch vụ sản xuất, cơ cấu vốn, chức năng và vị trí của kiểm toán nộibộ để hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và các hoạt động có thể tác động đến BCTC

và để thực hiện quá trình so sánh đơn vị này với đơn vị khác trong ngành đó

Hiểu biết về hệ thống kế toán và HTKSNB:

Nội dung tìm hiểu này bao gồm hiểu biết về các chính sách kế toán mà đơn

vị được kiểm toán áp dụng và thay đổi trong các chính sách đó; ảnh hưởng của cácchính sách mới về kế toán và kiểm toán; hiểu biết về hệ thống kế toán và HTKSNB

để có những dự kiến thủ tục cần thực hiện trong thử nghiệm kiểm soát cũng như cácthử nghiệm cơ bản

Đánh giá rủi ro và mức độ trọng yếu:

Đánh giá rủi ro bao gồm đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và xácđịnh những vùng kiểm toán trọng yếu Xác định mức trọng yếu cho từng mục tiêukiểm toán, khả năng có những sai sót trọng yếu theo kinh nghiệm của những nămtrước hay rút ra từ những gian lận và sai sót phổ biến Xác định các nghiệp vụ và sựkiện kế toán phức tạp, bao gồm cả những ước tính kế toán

Nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán:

Tìm hiểu những thay đổi quan trọng của các vùng kiểm toán, ảnh hưởng củacông nghệ thông tin với công việc kiểm toán, công việc kiểm toán nội bộ và ảnhhưởng của nó đối với các thủ tục kiểm toán

Phối hợp, chỉ đạo, giám sát và kiểm tra:

Sự tham gia của các KTV khác trong công việc kiểm toán những đơn vị cấpdưới như các đơn vị thành viên; sự tham gia của chuyên gia thuộc các lĩnh vựckhác; số lượng đơn vị trực thuộc phải kiểm toán; yêu cầu về nhân sự.

Các vấn đề khác:

Các vấn đề khác phải quan tâm đó là khả năng hoạt động liên tục trong kinhdoanh của đơn vị, sự hiện hữu của các bên có liên quan, các trách nhiệm pháp lýkhác, nội dung và thời hạn lập BCKT hoặc những thông báo khác dự định gửi chođơn vị được kiểm toán

Trường hợp đã lập kế hoạch chiến lược cho cuộc kiểm toán thì các nộidung đã nêu trong kế hoạch chiến lược không phải nêu lại trong kế hoạch kiểmtoán tổng thể

Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán

cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữa các kiểm toánviên cũng như những dự kiến về tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thuthập Trọng tâm của các chương trình kiểm toán là các thủ tục kiểm toán cần thiếtthực hiện với từng khoản mục hay bộ phận được kiểm toán

Chương trình kiểm toán phải được lập và thực hiện cho mọi cuộc kiểm toán,trong đó xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần thiết

để thực hiện KHKT tổng thể

Khi xây dựng chương trình kiểm toán, cần phải xem xét, đánh giá về rủi rotiềm tàng, rủi ro kiểm soát, cũng như mức độ đảm bảo phải đạt được thông qua thửnghiệm cơ bản Cụ thể cần phải xem xét các nội dung như thời gian thực hiện thửnghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản, sự phối hợp từ các đơn vị được kiểm toán,

sự tham gia của KTV khác hoặc các chuyên gia khác

KHKT tổng thể và chương trình kiểm toán sẽ được sửa đổi, bổ sung trongquá trình kiểm toán nếu có những thay đổi về tình huống hoặc do những kết quảngoài dự đoán của các thủ tục kiểm toán Nội dung và nguyên nhân thay đổi KHKTtổng thể và chương trình kiểm toán phải được ghi rõ trong hồ sơ kiểm toán

Lập KHKT là việc xác định mục tiêu hoạt động kiểm toán, nội dung côngviệc cần thực hiện, xác định các bước công việc kiểm toán, xác định hình thức tổchức, xác định các phương pháp chuyên môn nghiệp vụ Chuẩn mực Kiểm toán Số

300 về lập KHKT quy định: “kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp

nhằm bảo đảm bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán, đảm bảo phát hiện những vấn đề tiềm ẩn và cuộc kiểm toán được hoàn thành đúng hạn”.

Theo đó, việc lập KHKT thường được triển khai qua các bước chi tiết sau:

Lập kế hoạch chiến lược: bao gồm có các bước công việc:

+ Tìm hiểu về tình hình hoạt động kinh doanh của khách thể kiểm toán (tổnghợp thông tin về lĩnh vực hoạt động, loại hình doanh nghiệp, hình thức sở hữu, côngnghệ sản xuất, tổ chức bộ máy quản lý và thực tiễn hoạt động của đơn vị) đặc biệtchú ý đến những nội dung chủ yếu như: động lực cạnh tranh, phân tích lĩnh vựckinh doanh của doanh nghiệp cũng như các yếu tố về sản phẩm, thị trường tiêu thụ,giá cả và các hoạt động hỗ trợ

+ Xác định những vấn đề liên quan đến BCTC như chế độ kế toán, chuẩnmực kế toán áp dụng, yêu cầu về lập BCKT và quyền hạn của tổ chức kiểm toán

+ Xác định rủi ro chủ yếu của doanh nghiệp và ảnh hưởng của nó tới BCTC(đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát)

+ Đánh giá HTKSNB

+ Xác định mục tiêu kiểm toán trọng tâm và phương pháp tiếp cận kiểm toán.+ Xác định nhu cầu về sự hợp tác của các chuyên gia: chuyên gia tư vấnpháp luật, kiểm toán viên nội bộ, KTV khác như kỹ sư xây dựng

+ Dự kiến nhóm trưởng và thời gian thực hiện

+ Thông báo chiến lược cho nhóm kiểm toán, căn cứ kế hoạch kiểm toán đãđược phê duyệt, trưởng nhóm lập KHKT tổng thể và chương trình kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể: bao gồm các bước công việc:

+ Các công việc chuẩn bị cho lập KHKT tổng thể;

+ Thu thập thông tin cơ sở;

+ Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng;

+ Thực hiện các thủ tục phân tích;

+ Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán;

+ Tìm hiểu hệ thống KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát

Lập chương trình kiểm toán : bao gồm các bước công việc:

+ Thiết kế các trắc nghiệm công việc;

+ Thiết kế các trắc nghiệm phân tích;

+ Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư.

Việc thiết kế 3 trắc nghiệm trên bao gồm các nội dung: xác định các thủ tụckiểm toán cần sử dụng, xác định quy mô mẫu chọn, lựa chọn khoản mục kiểm toán

và xác định thời gian thực hiện

Lập KHKT là giai đoạn đầu tiên của cuộc kiểm toán, có vai trò quan trọng,chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán Vai trò củalập KHKT được thực hiện qua một số điểm sau:

KHKT giúp KTV thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giátrị giúp cho KTV đưa ra ý kiến xác đáng về BCTC Thu được bằng chứng xác đáng,trung thực giúp nâng cao uy tín đối với đơn vị được kiểm toán

KHKT giúp KTV phối hợp hiệu quả với nhau cũng như phối hợp hiệu quảvới các bộ phận khác có liên quan như kiểm toán nội bộ, các chuyên gia bên ngoài

từ đó giúp KTV có thể tiến hành cuộc kiểm toán theo đúng chương trình đã lập vớimức chi phí hợp lý, giữ được uy tín nghề nghiệp

Trên cơ sở kế hoạch, tổ kiểm toán thống nhất với đơn vị được kiểm toán vềnội dung và công việc sẽ thực hiện, thời gian thực hiện và trách nhiệm mối bêntham gia kiểm toán

Căn cứ vào KHKT, KTV có thể kiểm soát và đánh giá chất lượng công việckiểm toán đã và đang thực hiện, góp phần nâng cao chất lượng và hiệu quả của cuộckiểm toán

2.1.2 Trình tự, nội dung, phương pháp lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

Lập KHKT đối với mối cuộc kiểm toán đều được thực hiện theo một trình tựnhất định Thu thập thông tin về đơn vị được kiểm toán luôn là công việc đầu tiêncho mối cuộc kiểm toán

Những hiểu biết về đặc điểm hoạt động kinh doanh của khách thể kiểm toánbao gồm hiểu biết chung về nền kinh tế; lĩnh vực hoạt động của đơn vị; tổ chức vàhoạt động của đơn vị được kiểm toán luôn là những thông tin cơ bản và cần thiếtphục vụ cho lập KHKT tại đơn vị Ngoài ra tùy thuộc vào quy mô, độ phức tạp củacông việc kiểm toán, kinh nghiệm của người lập KHKT mà KHKT được lập saocho phù hợp

Sự hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của đơn vị được kiểm toán có thể thuthập theo nhiều cách khác nhau.

Cách được sử dụng nhiều nhất là trao đổi với các KTV, những người đãkiểm toán cho đơn vị đó những năm trước hoặc đã kiểm toán cho khách thể kháctrong cùng ngành nghề kinh doanh hoặc trao đổi trực tiếp với nhân viên, Ban giámđốc của đơn vị được kiểm toán Ngoài ra có thể tham gia vào các buổi chương trìnhhội nghị, huấn luyện cùng ngành nghề

Việc nghiên cứu những tài liệu này giúp nắm rõ về quá trình hình thành, mụctiêu hoạt động và các lĩnh vực kinh doanh hợp pháp của đơn vị cũng như nắm bắtđược những vấn đề mang tính chất nội bộ của đơn vị như cơ cấu tổ chức, chức năngnhiệm vụ của các phòng ban từ đó giải thích được những bằng chứng kiểm toán cóliên quan trong suốt cuộc kiểm toán và đảm bảo có những công khai đúng đắn trongcác BCTC

Sau khi đã thu thập những thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lýcủa đơn vị được kiểm toán, cần tiến hành các thủ tục phân tích đối với các thông tin

đã thu thập để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về nội dung, thời gian và bố trí nhân lựccho cuộc kiểm toán, các thủ tục kiểm toán sẽ được sử dụng để thu thập bằng chứngkiểm toán

Do các thủ tục phân tích thường không tốn kém như các cuộc kiểm toán chitiết, nên nếu có thể làm được hầu hết thường dùng thủ tục phân tích thay cho việckiểm toán chi tiết để từ đó đưa ra những nhận định Mức độ mà các thủ tục phântích có thể cung cấp bằng chứng chính thức, hữu ích phụ thuộc vào tính đáng tin cậycủa các thủ tục đó trong các tình huống Đặc biệt chúng có hiệu quả và được vậndụng khi mục tiêu kiểm toán là đánh giá tính đúng đắn, đầy đủ của các nghiệp vụkinh tế, tính chính xác của các quyết định quản lý trong những tình huống và lĩnhvực nhất định

Như vậy qua việc thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập KHKT,

có thể xác định nội dung cơ bản trong cuộc kiểm toán BCTC Mức độ phạm vi vàthời gian áp dụng các thủ tục phân tích thay đổi tùy thuộc vào quy mô và tính phứctạp trong hoạt động kinh doanh của đơn vị

Lập kế hoạch chiến lược

Kế hoạch chiến lược đặt ra mục tiêu, định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm,phương pháp tiếp cận và tiến trình của cuộc kiểm toán Kế hoạch chiến lược do người

phụ trách cuộc kiểm toán lập và được cấp trên phê duyệt Kế hoạch chiến lược là cơ sởlập kế hoạch tổng thể, là cơ sở chỉ đạo thực hiện và soát xét kết quả cuộc kiểm toán.

Kế hoạch chiến lược phải được lập cho các cuộc kiểm toán lớn về quy mô,tính chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm toán nhiều năm Việc lập kế hoạch chiếnlược được thực hiện bao gồm:

Thứ nhất, trên cơ sở quá trình tìm hiểu và phân tích về tình đơn vị được kiểmtoán, tiến hành xác định vùng rủi ro chủ yếu của doanh nghiệp và ảnh hưởng của nóđến BCTC

Thứ hai, tìm hiểu và xác định những vấn đề liên quan đến BCTC như: chế độ

kế toán, chuẩn mực kế toán doanh nghiệp áp dụng, yêu cầu về lập BCTC và quyềnhạn của doanh nghiệp

Thứ ba, tiến hành đánh giá HTKSNB của đơn vị Trong giai đoạn này,nghiên cứu về HTKSNB trên hai mặt: thiết kế HTKSNB của đơn vị (bao gồm thiết

kế về quy chế kiểm soát, thiết kế về bộ máy kiểm soát) và tính hiệu lực, liên tụctrong hoạt động của HTKSNB

Tìm hiểu về thiết kế và vận hành của HTKSNB của đơn vị cần phải có sựhiểu biết đầy đủ về các bộ phận hợp thành HTKSNB Hệ thống KSNB bao gồm môitrường kiểm soát, hệ thống kế toán, các thủ tục kiểm soát và bộ phận kiểm toán nội

+ Về thủ tục kiểm soát, cần phải hiểu biết các thủ tục kiểm soát của đơn vị,xác định những thủ tục kiểm soát đơn vị đã thiết lập và những thủ tục còn thiếu phải

bổ sung

Phương pháp tìm hiểu về HTKSNB có thể dựa vào kinh nghiệm trước đâycủa các KTV; phỏng vấn các nhà quản lý, nhân viên giám sát và những nhân viênkhác của đơn vị; xem xét sổ tay về thủ tục và chế độ của đơn vị được kiểm toán;

kiểm tra các chứng từ sổ sách đã hoàn thành; quan sát các mặt hoạt động và quátrình vận hành của HTKSNB trong thực tiễn.

Thứ tư, xác định các mục tiêu kiểm toán trọng tâm và phương pháp tiếp cậnkiểm toán Mục tiêu kiểm toán chia thành hai loại là mục tiêu kiểm toán chung vàmục tiêu kiểm toán đặc thù:

Mục tiêu chung chia thành mục tiêu hợp lý chung và các mục tiêu khác.+ Mục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể số tiền ghitrên các khoản mục trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản lý vàthông tin thu được qua khảo sát thực tế ở khách thể kiểm toán trong quan hệ vớiviệc lựa chọn các mục tiêu chung khác Do đó đánh giá sự hợp lý chung cùnghướng tới khả năng sai sót của các số tiền trên khoản mục

+ Các mục tiêu khác:

Mục tiêu kiểm toán đặc thù: được xác định trên cơ sở mục tiêu chung và đặcđiểm của khoản mục hay phần hành cùng cách phản ánh, theo dõi chúng trong hệthống kế toán và HTKSNB Theo đó, mối mục tiêu chung có ít nhất một mục tiêuđặc thù

Thứ năm: xác định nhu cầu về sự hợp tác của các chuyên gia: chuyên gia tưvấn pháp luật, kiểm toán viên nội bộ, kiểm toán viên khác, các chuyên gia như kỹ

sư nông nghiệp, kỹ sư xây dựng Lập kế hoạch đúng đắn là điều cần thiết để đảmbảo những nghiệp vụ nào cần thuê chuyên gia, và những bằng chứng tư liệu chứngminh đánh giá trình độ chuyên môn của chuyên gia cũng như tính độc lập củachuyên gia với đơn vị được kiểm toán

Thứ sáu là dự kiến nhóm trưởng và thời gian thực hiện

Cuối cùng, lãnh đạo kiểm toán duyệt và thông báo kế hoạch chiến lược chonhóm kiểm toán Căn cứ kế hoạch chiến lược đã được phê duyệt, trưởng nhóm kiểmtoán lập KHKT tổng thể và chương trình kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể

Ngoài các thông tin cơ sở được thu thập khi tìm hiểu về khách thể như đãnêu trên thì còn cần phải tiến hành tìm hiểu và xác định những mối liên hệ củakhách thể kiểm toán và các bên liên quan

Theo các nguyên tắc kế toán đã thừa nhận, bản chất mối quan hệ giữa cácbên hữu quan phải được thể hiện trên sổ sách, báo cáo và qua mô tả các nghiệp vụ

kinh tế Do vậy các bên hữu quan và nghiệp vụ giữa các bên hữu quan có ảnhhưởng lớn đến sự nhận định của người sử dụng BCTC Do vậy trong giai đoạn lập

kế hoạch tổng thể phải xác định các bên hữu quan và nhận định sơ bộ về mối quan

hệ này thông qua phỏng vấn, trao đổi với khách thể kiểm toán từ đó bước đầu dựđoán các vấn đề có thể phát sinh giữa các bên hữu quan để có thể hoạch định mộtKHKT phù hợp

Với những khách thể đã được kiểm toán có thể xem lại hồ sơ kiểm toán đểnắm bắt những thông tin của khách thể về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức

và các đặc điểm hoạt động khác Đồng thời cập nhật và xem xét sổ sách củakhách thể kiểm toán để xác định các nghiệp vụ phát sinh có phù hợp với phápluật, các chính sách hiện hành của đơn vị hay không và qua đó hiểu được bảnchất của các số liệu cũng như những biến động của chúng trên BCTC được kiểmtoán

Việc tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động kinh doanh củakhách thể kiểm toán giúp nắm được quy trình, cũng như có cái nhìn tổng thể vềcông việc kinh doanh của khách thể kiểm toán (đặc biệt là công tác bảo vệ tàisản) Điều này tạo điều kiện cho việc xem xét những số liệu kế toán, phát hiệnnhững vấn đề cần quan tâm như sản xuất trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạchậu hay không phát huy hết công suất ngoài ra có được những nhận định banđầu về phong cách quản lý của Ban giám đốc, tính hệ thống trong việc tổ chức,sắp đặt công việc

Các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách thể kiểm toán thu thập đượccùng những phân tích sơ bộ sẽ được đưa vào bản KHKT tổng thể Trong giai đoạnlập KHKT, việc xem xét nghĩa vụ pháp lý khách thể kiểm toán sẽ giúp cho việc tiếpcận với các hoạt động chính của khách thể kiểm toán, hình dung những khía cạnhpháp lý có ảnh hưởng đến tình hình tài chính và kết quả hoạt động của khách thểkiểm toán

Sau khi đã có được những thông tin cơ sở và những thông tin về nghĩa vụpháp lý của khách thể kiểm toán, việc thực hiện các thủ tục phân tích được thựchiện đối với những thông tin đó

Bước tiếp theo là đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán đối với nhữngthông tin trên BCTC của đơn vị được kiểm toán Nếu như ở các bước trên mới chỉthu thập được các thông tin mang tính khách quan về khách thể kiểm toán thì ở

bước này sẽ căn cứ vào các thông tin đã thu thập được để đánh giá, nhận xét nhằmđưa ra một KHKT phù hợp.

Xác định mức trọng yếu:

Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ (hay quy mô) và bản chất của các sai phạm(kể cả bỏ sót) của các thông tin tài chính hoặc đơn lẻ, hoặc là từng nhóm mà trongbối cảnh cụ thể nếu dựa vào thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc

là sẽ rút ra những kết luận sai lầm

Mục đích của kiểm toán BCTC là xác nhận tính hợp lý và độ tin cậy củathông tin trên BCTC Trong khi thực trạng hoạt động tài chính và các nghiệp vụphát sinh của đơn vị được kiểm toán rất đa dạng và trên thực tế không thể kiểm soáthết các thông tin của hoạt động tài chính và nghiệp vụ kinh tế phát sinh Do đóBCKT không bao giờ diễn đạt ý kiến đánh giá về thông tin tài chính của doanhnghiệp là chính xác và đầy đủ mà chỉ đảm bảo các thông tin này đã được trình bàytrung thực và hợp lý trên mọi khía cạnh trọng yếu

Tính trọng yếu có ý nghĩa rất quan trọng đối với việc lập KHKT, thiết kếchương trình kiểm toán cũng như đưa ra kết luận kiểm toán Theo SAS 47 có nêu

“KTV nên xem xét rủi ro kiểm toán và vấn đề trọng yếu trong khi lập KHKT vàthiết kế các thủ tục kiểm toán cũng như khi đưa ra kết luận kiểm toán Trong giaiđoạn lập kế hoạch, KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sótcủa BCTC có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giáảnh hưởng của các sai sót lên BCTC, để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm

vi thực hiện các khảo sát (thử nghiệm) kiểm toán KTV đánh giá mức trọng yếu chotoàn bộ BCTC và phân bổ mức đánh giá cho từng khoản mục trên BCTC”

Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu:

Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà KTV tin rằng

ở mức đó các báo cáo có thể bị sai nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quyếtđịnh của những người sử dụng hợp lý Sự ước lượng này là một trong nhữngquyết định quan trọng nhất mà KTV phải làm, nó đòi hỏi những phán xétnghiêng nhiều về chuyên môn

Việc xây dựng ước lượng ban đầu về tính trọng yếu giúp lập kế hoạch thuthập bằng chứng kiểm toán thích hợp Nếu khoản mục nào được coi là trọng yếu, sốtiền ít thì có thể sẽ vẫn phải thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán hơn là một khoảnmục không được coi là trọng yếu mà số tiền lại lớn hơn

Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là một trong những việc làm mangtính chất xét đoán nghề nghiệp của KTV KTV sẽ thường xuyên thay đổi ước lượngban đầu về tính trọng yếu trong suốt cuộc kiểm toán, ước lượng mới khi đó đượcgọi là ước lượng xét lại về tính trọng yếu Các lý do đối với việc sử dụng ước lượngxét lại này có thể từ sự thay đổi của một trong các yếu tố được dùng để ước lượngban đầu hay một quyết định của KTV khi cho rằng ước lượng ban đầu quá lớn hoặcquá nhỏ.

Khi xây dựng mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu, cần lưu ý những yếu

tố ảnh hưởng sau:

+ Tính trọng yếu là một khái niệm tương đối, nó gắn liền với quy mô củakhách thể kiểm toán Một sai số nhất định có thể là trọng yếu đối với một công ty cóquy mô nhỏ nhưng là không trọng yếu đối với một công ty có quy mô lớn Do vậyviệc xác định trọng yếu và chỉ dẫn một giá trị cụ thể bằng tiền cho sự ước lượng banđầu về tính trọng yếu áp dụng cho tất cả các khách thể kiểm toán là điều không thểlàm được

+ Yếu tố định lượng của tính trọng yếu: quy mô sai sót là một yếu tố quantrọng để xem xét liệu có yếu tố sai sót có trọng yếu hay không Tuy nhiên, do trọngyếu mang tính chất tương đối nên việc có được các cơ sở để quyết định xem mộtquy mô của một sai phạm nào có trọng yếu hay không là thực sự cần thiết

+ Yếu tố định tính của trọng yếu: trên thực tế để đánh giá một sai sót là trọngyếu hay không, cần phải dựa trên căn cứ cả về mặt giá trị (số lượng) và bản chất(chất lượng) của sai sót đó Một gian lận luôn được coi là trọng yếu bất kể quy môcủa nó là bao nhiêu Những yếu tố chất lượng cần phải được xem xét khi tiến hànhước lượng ban đầu về tính trọng yếu là:

- Các gian lận thường được xem là quan trọng hơn các sai sót với một quy

mô tiền tệ bởi các gian lận thường làm người ta nghĩ tới tính trung thực và độ tincậy của ban giám đốc hay những người có liên quan

- Các sai sót nhỏ nhưng lại gây ra những tác động dây chuyền làm ảnh hưởngnghiêm trọng đến thông tin trên BCTC thì luôn được xem là sai sót trọng yếu Đây

là sai phạm có tính chất hệ thống

- Các sai sót làm ảnh hưởng đến thu nhập thì luôn là sai phạm trọng yếu Vídụ: Một sai sót khiến cho một khoản lỗ được báo cáo thành một khoản lãi thì luônđược coi là sai phạm trọng yếu bất kể quy mô của sai sót này bao nhiêu