C Nợ phải thu, phải trả
A B 12 3=2-1 Vốn tài sản
3.2.2. Những mặt hạn chế trong lập kế hoạch kiểm toỏn
Hạn chế trong việc phõn chia nhúm, lĩnh vực hoạt động kinh doanh của đơn vị được kiểm toỏn.
Xem xột cụ thể đối với lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp, đỏnh giỏ HTKSNB, xỏc định trọng yếu, rủi ro kiểm toỏn gắn liền với loại hỡnh hay đặc điểm hoạt động của doanh nghiệp sao cho phự hợp, chi tiết là một điều cần thiết và tỏc động trực tiếp đến đỏnh giỏ, hiệu quả, chất lượng của lập KHKT cũng như kết quả, chất lượng của cuộc kiểm toỏn. Lĩnh vực hoạt động hay sản phẩm sản xuất kinh doanh ngay cả trong cựng một lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp khỏc nhau sẽ cú những đặc điểm khỏc nhau trong việc lập KHKT. Đỏnh giỏ trọng yếu, rủi ro tiềm tàng, tớnh hiệu lực của HTKSNB dẫn đến đỏnh giỏ rủi ro kiểm soỏt. Và để đạt được mức rủi ro kiểm toỏn dự kiến thỡ rủi ro phỏt hiện sẽ được xỏc định trờn cơ sở rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soỏt. Do đú KHKT phải được lập ra về phương phỏp kiểm toỏn, số lượng bằng chứng cần thu thập hay điều chỉnh quy mụ mẫu kiểm toỏn sao cho phự hợp với từng lĩnh vực hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp đú. Xỏc định trọng yếu là cao hay thấp đối với mối lĩnh vực hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, đối với những khoản mục khỏc nhau trong BCTC của doanh nghiệp cú ảnh hưởng trực tiếp tới lập KHKT do nú gắn liền tới việc xỏc định số lượng của những thủ tục kiểm toỏn hay mức phõn bổ trọng yếu cho những khoản mục đú. Số lượng cỏc
DNQP phũng hiện nay tương đối lớn và đa dạng về loại hỡnh hoạt động cũng như sản phẩm kinh doanh. Cỏc doanh nghiệp hoạt động trong những lĩnh vực khỏc nhau như sản xuất, thương mại, dịch vụ, xõy dựng. Cỏc doanh nghiệp khỏc nhau về quy mụ hoạt động, khỏc nhau về mối quan hệ trong phõn cấp ngõn sỏch.
Xem xột cỏc DNQP cũn cú thể theo cỏch phõn chia cỏc DNQP theo nhúm như doanh nghiệp đó từng được kiểm toỏn, doanh nghiệp kiểm toỏn lần đầu, doanh nghiệp cú quy mụ khỏc nhau. Việc xem xột theo cỏch này giỳp cho KTV cú những phương phỏp nắm bắt đặc điểm, thụng tin về doanh nghiệp vỡ đối với mối nhúm như vậy thỡ đặc điểm cũng như thụng tin về doanh nghiệp đú được thu thập theo nhiều cỏch khỏc nhau đảm bảo tiết kiệm thời gian, chi phớ, thụng tin đầy đủ để từ đú lập KHKT được thuận lợi.
Tuy nhiờn, hiện nay KTNN CN Ia chưa thực hiện phõn loại cỏc DNQP theo lĩnh vực hoạt động kinh doanh hay phõn nhúm đối tượng kiểm toỏn một cỏch cú hệ thống nhằm chuyờn mụn húa trong việc quản lý và chỉ đạo chuyờn mụn, giỏm sỏt và đỏnh giỏ cụng tỏc lập KHKT. chưa cú những định hướng kiểm toỏn cụ thể, rừ ràng đối với cỏc loại doanh nghiệp này. Việc kiểm toỏn núi chung, lập kế hoạch núi riờng đối với cỏc DNQP, đỏnh giỏ trọng yếu, cỏc loại rủi ro kiểm toỏn hiện nay ở KTNN CN Ia mang tớnh chất kinh nghiệm nghề nghiệp, chủ quan của KTV, người phụ trỏch, chủ trỡ cho lập KHKT của từng cuộc kiểm toỏn.
Hạn chế trong quy trỡnh lập kế hoạch kiểm toỏn
Thứ nhất: DNQP bao gồm doanh nghiệp trực thuộc Bộ hay những doanh nghiệp trực thuộc quõn khu, quõn binh chủng hay tổng cục...Cụng tỏc khảo sỏt lập kế hoạch, nắm bắt thụng tin được thực hiện qua đầu mối là Phũng tài chớnh của doanh nghiệp (trực thuộc Bộ) hay Phũng tài chớnh của Quõn khu, Tổng cục, Quõn binh chủng..., một số đơn vị ở dưới được lựa chọn khảo sỏt để thu thập thụng tin lập kế hoạch. Tuy nhiờn khi lập KHKT một số đơn vị khụng thực hiện khảo sỏt vẫn được thực hiện kiểm toỏn, do đú những thụng tin về đơn vị đú khụng được nắm bắt đầy đủ làm ảnh hưởng đến thời gian lập KHKT cho đơn vị đú cũng như những vấn đề về mặt chuyờn mụn khi thực hiện kiểm toỏn chi tiết tại đơn vị và do đú làm ảnh hưởng đến chất lượng của cuộc kiểm toỏn. Nhiều trường hợp KTV đi khảo sỏt nhưng khụng tham gia vào đoàn kiểm toỏn, ý tưởng kiểm toỏn hay sự nắm bắt của KTV này về đơn vị sẽ ko được phỏt huy. KTV mới thực hiện kiểm toỏn cũng lại cần cú thời gian nghiờn cứu và tỡm hiểu gõy khú khăn và thời gian kiểm toỏn. Mức trọng yếu được
đỏnh giỏ chung cho toàn bộ BCKT, việc phõn bổ mức trọng yếu cho cỏc khoản mục trong bỏo cỏo là hoàn toàn dựa vào kinh nghiệm của KTV làm trực tiếp.
Thứ hai: Sự khụng đầy đủ của hồ sơ kiểm toỏn gõy khú khăn cho việc kiểm soỏt chất lượng kiểm toỏn cũng như sử dụng lại thụng tin trong hồ sơ kiểm toỏn. Hồ sơ khảo sỏt và cỏc bước thực hiện trong khõu lập kế hoạch chưa được lưu trữ trong hồ sơ kiểm toỏn một cỏch đầy đủ.
Hạn chế trong phương phỏp lập kế hoạch kiểm toỏn
Khi nhận được BCTC của đơn vị được kiểm toỏn, việc phõn tớch sơ bộ BCTC thường được KTV sử dụng trong phõn tớch cỏc khoản mục trờn bỏo cỏo kết quả kinh doanh, vỡ cỏc khoản mục trờn bỏo cỏo kết quả kinh doanh cho người nhận thụng tin nhỡn nhận đầu tiờn và là quan tõm đầu tiờn của người nhận thụng tin: Cụ thể là chỉ tiờu doanh thu, lợi nhuận, nú cú xu hướng, cú thể đoỏn được cao hơn so với mỗi quan hệ liờn quan tới cỏc khoản mục trong bảng cõn đối, cỏc khoản mục trong bảng cõn đối phải khi phõn tớch sõu vào mỗi quan hệ đối ứng để hiểu bản chất vấn đề. Tuy nhiờn việc phõn tớch sơ bộ BCTC cũn sơ sài, chủ yếu là phõn tớch cỏc thụng tin trong nội bộ doanh nghiệp, chưa so sỏnh thực tế đơn vị với cỏc đơn vị khỏc cựng ngành cựng quy mụ, ngành nghề hoạt động. Chỉ tiờu doanh thu hay lợi nhuận trờn BCTC của đơn vị khụng phải lỳc nào cũng phản ỏnh đầy đủ mức độ hoạt động hay đặc điểm hoạt động của doanh nghiệp, do đú việc dựng chỉ tiờu này để lập KHKT về thời gian, nhõn sự cho cuộc kiểm toỏn nhiều khi chưa được sỏt đỳng.
Hạn chế trong việc đỏnh giỏ trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn.
“ Đỏnh giỏ tớnh trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn” đó đề cập đến cỏc khỏi niệm cơ bản của kiểm toỏn là trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn. Chuẩn mực khẳng định vai trũ quan trọng của việc đỏnh giỏ trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn trong quỏ trỡnh lập, thực hiện kế hoạch và đưa ra kết luận kiểm toỏn. Kiểm toỏn Nhà nước bước đầu đó đưa đỏnh giỏ trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn vào trong thực tiễn của hoạt động kiểm toỏn. Tuy nhiờn thực trạng đỏnh giỏ trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn cũn hạn chế cả trong xõy dựng văn bản cũng như trong thực tiễn:
Về mặt văn bản: Chuẩn mực Số 7 thuộc nhúm chuẩn mực thực hành của hệ
thống Chuẩn mực Kiểm toỏn Nhà nước “Đỏnh giỏ trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn” chỉ mang tớnh hỡnh thức, khụng cú nội dung và khụng hướng dẫn vận dụng trong hoạt động kiểm toỏn. Cỏc vấn đề liờn quan đến trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn được đề cập trong Chuẩn mực và Quy trỡnh kiểm toỏn cũng chưa hoàn toàn phự hợp với
Chuẩn mực Kiểm toỏn quốc tế trờn những mặt chủ yếu sau:
Thứ nhất, Cỏc khỏi niệm về trọng yếu, rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soỏt, rủi ro phỏt hiện mà Chuẩn mực đưa ra chưa đầy đủ, khụng rừ ràng. Chưa đề cập đến khỏi niệm rủi ro kiểm toỏn mong muốn, bản chất của cỏc loại rủi ro cũng như mối quan hệ giữa cỏc loại rủi ro hay quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn.
Thứ hai, Tờn của Chuẩn mực Số 7 “Đỏnh giỏ trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn” nhưng nội dung của Chuẩn mực này khụng đưa ra hướng dẫn đỏnh giỏ trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn theo một quy trỡnh cụ thể.
Thứ ba, Chuẩn mực khụng chỉ ra vai trũ và mối quan hệ của trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn đối với thiết kế chương trỡnh kiểm toỏn, số lượng bằng chứng kiểm toỏn cần thu thập và kết luận kiểm toỏn.
Thứ tư, Những hướng dẫn, khỏi niệm trong Chuẩn mực như: Khỏi niệm về đỏnh giỏ, phõn bổ, điều chỉnh, ước tớnh, sai phạm định lượng, sai phạm định tớnh được đề cập đến nhưng khụng giải thớch rừ ràng.
Trong quy trỡnh kiểm toỏn doanh nghiệp, cỏch thức đỏnh giỏ trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn ở dạng nờu tờn cỏc đề mục và khụng cú nội dung, hướng dẫn cụ thể; Quy trỡnh chỉ chỳ trọng đến những sai phạm cú thể xảy ra mà khụng làm rừ bản chất của cỏc loại rủi ro, ảnh hưởng của cỏc loại rủi ro đến việc thiết kế chương trỡnh kiểm toỏn.
Về thực tế, Những hạn chế của Chuẩn mực Số 7 và Quy trỡnh kiểm toỏn doanh nghiệp đó nờu dẫn đến việc kiểm toỏn viờn Kiểm toỏn Nhà nước khụng thể tiếp cận để hiểu sõu sắc về vấn đề này hoặc hiểu sai bản chất của vấn đề. Kiểm toỏn Nhà nước chưa cú văn bản nghiệp vụ hướng dẫn KTV thực hiện đỏnh giỏ trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn theo một quy trỡnh chuẩn. Do đú trờn thực tế, đỏnh giỏ trọng yếu và rủi ro kiểm toỏn thực chất là việc xỏc định trọng tõm và cỏc sai phạm cú thể xảy ra đối với cỏc nội dung cần kiểm toỏn. KTV khụng phõn tớch, đỏnh giỏ cỏc yếu tố tỏc động để lượng hoỏ mức rủi ro kiểm toỏn mong muốn. Trong điều kiện về thời gian, nhõn lực và chi phớ kiểm toỏn nhất định, KTV lựa chọn cỏc phương phỏp và thủ tục kiểm toỏn phự hợp để giảm rủi ro kiểm toỏn ở mức thấp nhất. Quỏ trỡnh xỏc định trọng tõm, đỏnh giỏ cỏc sai phạm và lựa chọn cỏc phương phỏp, thủ tục kiểm toỏn được thực hiện hoàn toàn dựa trờn kinh nghiệm và nhạy cảm nghề nghiệp của KTV. Cụ thể:
Về mặt phương phỏp, khi tỡm hiểu về HTKSNB, KTV thường sử dụng kết hợp cỏc phương phỏp như dựa vào cỏc kinh nghiệm trước đõy của KTV, xem xột cỏc hồ sơ, tài liệu liờn quan đến, kiểm tra chứng từ, sổ sỏch đó hoàn tất, phỏng vấn trao đổi lónh đạo đơn vị, nhõn viờn phũng tài chớnh, quan sỏt cỏc hoạt động và quỏ trỡnh hoạt động của đơn vị kiểm toỏn. Việc đỏnh giỏ HTKSNB thường mang tớnh chủ quan của KTV, những tài liệu cung cấp, hay những trao đổi phỏng vấn, những cõu trả lời cú thể khụng trung thực và đỳng sự thật, do đú xỏc định rủi ro kiểm soỏt lỳc này sẽ khụng được chớnh xỏc, một khi KTV đặt niềm tin vào HTKSNB nhưng thực chất lại khụng được như mong muốn thỡ việc xỏc định rủi ro sẽ khụng chớnh xỏc và cỏc thủ tục kiểm toỏn được thiết kế sẽ khụng phự hợp, ảnh hưởng đến hiệu quả của cuộc kiểm toỏn. Việc xỏc định HTKSNB thường ở dạng cõu hỏi cú hay khụng mà khụng cú bước điều tra cõu trả lời sẽ khụng đảm bảo tin cậy, tớnh vững mạnh của HTKSNB và do đú ảnh hưởng đến xỏc định rủi ro kiểm toỏn sau này. Đối với việc nghiờn cứu tỡm hiểu HTKSNB, theo cơ sở lý luận về quy trỡnh đỏnh giỏ HTKSNB, cú 3 phương phỏp tỡm hiểu HTKSNB là: bảng cõu hỏi, bảng tường thuật, vẽ lưu đồ. Tuy nhiờn, KTNN CN Ia mới chỉ đề cập đến phương phỏp bảng cõu hỏi để mụ tả HTKSNB, qua đú đỏnh giỏ tớnh hiệu quả của HTKSNB. Trờn cơ sở đú, KTV xỏc định mức độ tin cậy và HTKSNB trong việc ngăn ngừa cỏc sai phạm.
Về mặt nội dung, mặc dự hướng dẫn đỏnh giỏ rủi ro tiềm tàng của cụng ty đó nờu rừ việc đỏnh giỏ rủi ro tiềm tàng phải chỉ rừ ảnh hưởng đến mục nào trờn BCTC và ảnh hưởng đến cơ sở dẫn liệu của từng khoản mục đú, trờn thực tế việc đỏnh giỏ rủi ro tiềm tàng tại đơn vị chỉ được đỏnh giỏ trờn toàn bộ BCTC, do vậy để đảm bảo đưa ra được mức rủi ro phỏt hiện cụ thể cho từng khoản mục hay chu trỡnh đũi hỏi KTV tăng cường hơn nữa việc phõn tớch nhằm đỏnh giỏ rủi ro tiềm tàng của khoản mục hoặc phần hành được xem xột.
Ngoài ra trong quỏ trỡnh đỏnh giỏ rủi ro kiểm soỏt, việc chọn mẫu để thực hiện cỏc thử nghiệm kiểm soỏt chưa tuõn theo một cỏch thức chọn mẫu cụ thể nào mà hoàn toàn dựa vào kinh nghiệm của KTV thực hiện.
Đỏnh giỏ trọng yếu kiểm toỏn
Mặc dự việc xỏc định mức trọng yếu kế hoạch đó được xỏc định cụ thể theo từng lĩnh vực hoạt động của khỏch hàng (sản xuất, kinh doanh thương mại hay phi lợi nhuận) nhưng việc phõn bổ mức trọng yếu kế hoạch cho cỏc khoản mục cụ thể trờn BCTC lại được ỏp dụng một tỷ lệ thống nhất với tất cả cỏc đơn vị kiểm toỏn. điều này là khụng hợp lý vỡ với mỗi đối tượng đơn vị, quy mụ và vai trũ của từng
khoản mục đối với BCTC là khỏc nhau. Và như đó núi phần trờn việc dựng chỉ tiờu doanh thu để đỏnh giỏ mức trọng yếu là khụng thực sự chớnh xỏc.