KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TRONG LĨNH VỰC AN NINH QUỐC PHềNG
2.1.1.Lập kế hoạch kiểm toỏn trong kiểm toỏn bỏo cỏo tài chớnh
Theo quan điểm hiện đại về kiểm toỏn: “Kiểm toỏn là xỏc minh bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động được kiểm toỏn bằng hệ thống phương phỏp kỹ thuật của kiểm toỏn chứng từ và ngoài chứng từ do cỏc kiểm toỏn viờn (KTV) cú trỡnh độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trờn cơ sở hệ thống phỏp lý cú hiệu lực”.
Như vậy, đối tượng của kiểm toỏn cú phạm vi khỏ rộng, bao gồm thực trạng hoạt động tài chớnh, tài liệu kế toỏn, thực trạng tài sản, nghĩa vụ tài chớnh và hiệu quả hoạt động.
Kiểm toỏn bỏo cỏo tài chớnh (BCTC) là hoạt động đặc trưng nhất của kiểm toỏn bởi nú chứa đựng đầy đủ sắc thỏi “kiểm toỏn” ngay từ khi ra đời cũng như trong quỏ trỡnh phỏt triển. Đặc trưng cơ bản đú của kiểm toỏn tài chớnh bắt nguồn từ chớnh đối tượng kiểm toỏn tài chớnh và từ quan hệ chủ thể - khỏch thể kiểm toỏn. Đối tượng trực tiếp của kiểm toỏn tài chớnh là bảng khai tài chớnh.
Kiểm toỏn BCTC là hoạt động xỏc minh và bày tỏ ý kiến về cỏc bảng kờ khai tài chớnh của cỏc thực thể kinh tế do những người cú trỡnh độ nghiệp vụ tương xứng đảm nhận và dựa trờn hệ thống phỏp lý đang cú hiệu lực.
Về mục tiờu, Chuẩn mực Kiểm toỏn Việt Nam Số 200, Khoản 11 xỏc định: “Mục tiờu của kiểm toỏn BCTC giỳp cho kiểm toỏn viờn và cỏc tổ chức kiểm toỏn được cụng nhận đưa ra ý kiến xỏc nhận rằng BCTC cú được lập trờn cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toỏn hiện hành hoặc được chấp nhận, cú tuõn thủ phỏp luật liờn quan và cú phản ỏnh trung thực hợp lý tỡnh hỡnh tài chớnh trờn khớa cạnh trọng yếu hay khụng”.
Mục tiờu của kiểm toỏn BCTC cũn giỳp cho đơn vị được kiểm toỏn thấy rừ những tồn tại, sai sút để khắc phục nhằm nõng cao chất lượng thụng tin tài chớnh của đơn vị.
Mục tiờu kiểm toỏn được cụ thể hơn đối với từng loại khỏch thể kiểm toỏn. Đối với khỏch thể là cỏc đơn vị sản xuất hoặc kinh doanh thương mại, mục tiờu kiểm toỏn là xỏc minh tớnh trung thực, hợp lý của cỏc thụng tin trỡnh bày trờn BCTC. Đối với khỏch thể hoạt động khụng vỡ mục đớch lợi nhuận như cỏc chương trỡnh, dự ỏn thỡ mục tiờu kiểm toỏn khụng chỉ tập trung vào tớnh trung thực hợp lý của BCTC mà cũn hướng tới tớnh tuõn thủ cỏc điều khoản, cam kết giữa bờn tài trợ và bờn nhận tài trợ, tớnh kinh tế và hiệu quả của hoạt động tài trợ.
Phạm vi kiểm toỏn là những cụng việc và thủ tục kiểm toỏn cần thiết mà KTV phải xỏc định và thực hiện trong quỏ trỡnh kiểm toỏn để đạt được mục tiờu kiểm toỏn. Thủ tục kiểm toỏn phải được xỏc định trờn cơ sở chuẩn mực kiểm toỏn Việt Nam (hoặc chuẩn mực kiểm toỏn quốc tế được chấp nhận), phự hợp với yờu cầu của tổ chức nghề nghiệp, phự hợp với quy định của phỏp luật.
Theo trỡnh tự kiểm toỏn chung, kiểm toỏn BCTC cú 3 giai đoạn cơ bản: Chuẩn bị kiểm toỏn, thực hiện kiểm toỏn và kết thỳc kiểm toỏn. Đối với KTNN và kiểm toỏn nội bộ ngoài ba giai đoạn trờn cũn thờm giai đoạn thứ tư là kiểm tra việc thực hiện cỏc kiến nghị của kiểm toỏn.
Giai đoạn I: Chuẩn bị kiểm toỏn
Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toỏn, cần tỡm hiểu khỏch thể kiểm toỏn với mục đớch hỡnh thành kế hoạch chung cho cuộc kiểm toỏn. Tiếp theo, cần thu thập cỏc thụng tin về đơn vị được kiểm toỏn, tỡm hiểu và đỏnh giỏ hệ thống kiểm soỏt nội bộ (HTKSNB) của đơn vị, xỏc định rủi ro và trọng yếu kiểm toỏn trờn cơ sở đỏnh giỏ rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soỏt và xỏc định những vựng kiểm toỏn trọng yếu, xỏc định mức trọng yếu cho từng mục tiờu kiểm toỏn, khả năng cú những sai sút trọng yếu theo kinh nghiệm của những năm trước và rỳt ra từ những gian lận và sai sút phổ biến, xỏc định cỏc nghiệp vụ và sự kiện kế toỏn phức tạp, bao gồm cả những ước tớnh kế toỏn để xõy dựng kế hoạch chiến lược, xõy dựng kế hoạch cụ thể và chương trỡnh kiểm toỏn cho từng phần hành. Để thực hiện những cụng việc trờn, cỏc trắc nghiệm chủ yếu được thực hiện là trắc nghiệm mức đạt yờu cầu của cụng việc và trắc nghiệm phõn tớch. Đồng thời chuẩn bị cỏc phương tiện cựng lực lượng giỳp việc cho việc triển khai kế hoạch và chương trỡnh kiểm toỏn đó xõy dựng.
Giai đoạn II: Thực hiện kế hoạch kiểm toỏn
những thụng tin hỡnh thành và phản ỏnh trờn bảng khai tài chớnh. Cú hai loại trắc nghiệm được sử dụng trong quỏ trỡnh thực hiện kiểm toỏn là trắc nghiệm đạt yờu cầu và trắc nghiệm độ vững chói. Trỡnh tự kết hợp giữa cỏc loại trắc nghiệm này trước hết tựy thuộc vào kết quả đỏnh giỏ HTKSNB. Cụ thể, nếu HTKSNB được đỏnh giỏ là khụng cú hiệu lực thỡ cỏc trắc nghiệm độ vững chói sẽ được thực hiện ngay với số lượng lớn. Ngược lại, nếu HTKSNB được đỏnh giỏ là cú hiệu lực thỡ trước hết trắc nghiệm đạt yờu cầu được sử dụng để xỏc định khả năng sai phạm và tiếp đú cỏc trắc nghiệm độ vững chói được ứng dụng để xỏc minh những sai sút cú thể cú. Nếu trắc nghiệm đạt yờu cầu cho kết quả là HTKSNB khụng cú hiệu lực thỡ trắc nghiệm độ vững chói sẽ lại được thực hiện với số lượng lớn. Quy mụ cụ thể của cỏc trắc nghiệm cũng như trỡnh tự và cỏch thức kết hợp giữa chỳng phụ thuộc rất nhiều vào kinh nghiệm và khả năng phỏn đoỏn của KTV để cú được bằng chứng đầy đủ và đỏng tin cậy với chi phớ kiểm toỏn thấp nhất.
Giai đoạn III: Kết thỳc kiểm toỏn
Kết quả của cỏc trắc nghiệm trờn phải được xem xột trong quan hệ hợp lý chung và kiểm nghiệm trong quan hệ với cỏc sự việc bất thường, những nghiệp vụ phỏt sinh sau ngày lập bảng khai tài chớnh. Chỉ cú trờn cơ sở đú mới đưa ra được kết luận cuối cựng và lập BCKT.
Giai đoạn IV: kiểm tra việc thực hiện kết luận kiến nghị của kiểm toỏn
Kiểm tra đơn vị được kiểm toỏn thực hiện kiến nghị kiểm toỏn là giai đoạn cuối cựng của quy trỡnh kiểm toỏn nhằm đảm bảo kết quả của cuộc kiểm toỏn cú tỏc dụng thực hiện trờn cả hai lĩnh vực: Quản lý nhà nước và quản lý tài chớnh tại đơn vị được kiểm toỏn.
Trong toàn bộ quy trỡnh trờn, lập KHKT thuộc giai đoạn chuẩn bị kiểm toỏn giữ một vai trũ quan trọng, mang tớnh định hướng cho việc thực hiện cỏc giai đoạn sau.
Kế hoạch là những điều đưa ra cỏc mục tiờu và cỏch thức để đạt được cỏc mục tiờu đú trong một thời gian nhất định. Để cú thể đạt được mục tiờu cỏc chủ thể quản lý phải xõy dựng một kế hoạch trong đú chỉ ra nội dung, lộ trỡnh, cỏc cỏch thức cần thiết để đạt được mục tiờu.
Kế hoạch kiểm toỏn (KHKT) là một quỏ trỡnh nghiờn cứu thực tiễn đến chỉ rừ lộ trỡnh và tổ chức thực hiện đối với cuộc kiểm toỏn cụ thể, theo đú bản chất, quy mụ và thời gian của cuộc kiểm toỏn phụ thuộc vào kinh nghiệm trong lĩnh vực hoạt
động, đặc điểm và quy mụ của đơn vị được kiểm toỏn.
Theo Chuẩn mực Kiểm toỏn Số 300- Lập kế hoạch kiểm toỏn, KHKT gồm 3 bộ phận là kế hoạch chiến lược, kế hoạch tổng thể và chương trỡnh kiểm toỏn.
Kế hoạch chiến lược là định hướng cơ bản, nội dung trọng tõm và phương phỏp tiếp cận chung của cuộc kiểm toỏn do cấp chỉ đạo vạch ra dựa trờn hiểu biết về tỡnh hỡnh hoạt động và mụi trường kinh doanh của đơn vị được kiểm toỏn. Kế hoạch chiến lược phải được lập cho cỏc cuộc kiểm toỏn lớn về quy mụ, tớnh chất phức tạp, địa bàn rộng hoặc kiểm toỏn BCTC của nhiều năm.
Cuộc kiểm toỏn lớn về quy mụ là cuộc kiểm toỏn BCTC tổng hợp (hoặc BCTC hợp nhất) của đơn vị cú quy mụ lớn, trong đú cú nhiều đơn vị thành viờn, đơn vị trực thuộc cựng loại hỡnh hoặc khỏc loại hỡnh kinh doanh.
Cuộc kiểm toỏn cú tớnh chất phức tạp là cuộc kiểm toỏn cú dấu hiệu tranh chấp, kiện tụng hoặc nhiều hoạt động mới mà KTV chưa cú nhiều kinh nghiệm.
Cuộc kiểm toỏn địa bàn rộng là cuộc kiểm toỏn của đơn vị cú nhiều đơn vị cấp dưới nằm trờn địa bàn nhiều tỉnh, thành phố khỏc nhau.
Kiểm toỏn BCTC nhiều năm là khi tổ chức kiểm toỏn thực hiện cuộc kiểm toỏn cho một số năm liờn tục. Do đú cần lập kế hoạch chiến lược để định hướng và phối hợp cỏc cuộc kiểm toỏn giữa cỏc năm. Tuy nhiờn do yờu cầu quản lý cú thể lập kế hoạch chiến lược cho cỏc cuộc kiểm toỏn ngay cả khi cỏc cuộc kiểm toỏn đú khụng cú những đặc điểm trờn.
Kế hoạch chiến lược đặt ra mục tiờu, định hướng cơ bản, nội dung trọng tõm, phương phỏp tiếp cận và tiến trỡnh của cuộc kiểm toỏn. Kế hoạch chiến lược do người phụ trỏch cuộc kiểm toỏn lập và được lónh đạo đoàn kiểm toỏn phờ duyệt. Kế hoạch chiến lược là cơ sở lập kế hoạch tổng thể, là cơ sở chỉ đạo thực hiện và soỏt xột kết quả cuộc kiểm toỏn. Kế hoạch chiến lược được lập thành một văn bản riờng hoặc lập thành một phần riờng trong kế hoạch tổng thể.
Kế hoạch tổng thể là việc cụ thể húa kế hoạch chiến lược và phương phỏp tiếp cận chi tiết về nội dung, lịch trỡnh và phạm vi dự kiến của cỏc thủ tục kiểm toỏn. Mục tiờu của lập kế hoạch tổng thể là cú thể thực hiện cụng việc kiểm toỏn một cỏch cú hiệu quả và theo đỳng thời gian dự kiến.
kiểm toỏn tổng thể phải được lập cho mọi cuộc kiểm toỏn, trong đú mụ tả phạm vi dự kiến và cỏch thức tiến hành cụng việc kiểm toỏn. Kế hoạch kiểm toỏn tổng thể phải đầy đủ, chi tiết làm cơ sở để lập chương trỡnh kiểm toỏn. Hỡnh thức và nội dung của kế hoạch kiểm toỏn tổng thể thay đổi tựy theo quy mụ của khỏch hàng, tớnh chất phức tạp của cụng việc kiểm toỏn, phương phỏp và kỹ thuật kiểm toỏn đặc thự do KTV sử dụng.”
Những vấn đề chủ yếu phải xem xột và trỡnh bày trong kế hoạch kiểm toỏn tổng thể bao gồm:
Hiểu biết về hoạt động của đơn vị được kiểm toỏn:
Hiểu biết về hoạt động, ngành nghề kinh doanh của đơn vị được kiểm toỏn bao gồm hiểu biết chung về nền kinh tế, đặc điểm lĩnh vực hoạt động của đơn vị và sự hiểu biết cụ thể hơn về tổ chức và hoạt động của đơn vị được kiểm toỏn. Ngoài ra cũn phải hiểu cả những khớa cạnh đặc thự của một tổ chức cụ thể như: cơ cấu tổ chức, dõy chuyền và cỏc dịch vụ sản xuất, cơ cấu vốn, chức năng và vị trớ của kiểm toỏn nội bộ...để hiểu rừ cỏc sự kiện, cỏc nghiệp vụ và cỏc hoạt động cú thể tỏc động đến BCTC và để thực hiện quỏ trỡnh so sỏnh đơn vị này với đơn vị khỏc trong ngành đú.
Hiểu biết về hệ thống kế toỏn và HTKSNB:
Nội dung tỡm hiểu này bao gồm hiểu biết về cỏc chớnh sỏch kế toỏn mà đơn vị được kiểm toỏn ỏp dụng và thay đổi trong cỏc chớnh sỏch đú; ảnh hưởng của cỏc chớnh sỏch mới về kế toỏn và kiểm toỏn; hiểu biết về hệ thống kế toỏn và HTKSNB để cú những dự kiến thủ tục cần thực hiện trong thử nghiệm kiểm soỏt cũng như cỏc thử nghiệm cơ bản.
Đỏnh giỏ rủi ro và mức độ trọng yếu:
Đỏnh giỏ rủi ro bao gồm đỏnh giỏ rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soỏt và xỏc định những vựng kiểm toỏn trọng yếu. Xỏc định mức trọng yếu cho từng mục tiờu kiểm toỏn, khả năng cú những sai sút trọng yếu theo kinh nghiệm của những năm trước hay rỳt ra từ những gian lận và sai sút phổ biến. Xỏc định cỏc nghiệp vụ và sự kiện kế toỏn phức tạp, bao gồm cả những ước tớnh kế toỏn.
Nội dung, lịch trỡnh và phạm vi cỏc thủ tục kiểm toỏn:
Tỡm hiểu những thay đổi quan trọng của cỏc vựng kiểm toỏn, ảnh hưởng của cụng nghệ thụng tin với cụng việc kiểm toỏn, cụng việc kiểm toỏn nội bộ và ảnh hưởng của nú đối với cỏc thủ tục kiểm toỏn.
Sự tham gia của cỏc KTV khỏc trong cụng việc kiểm toỏn những đơn vị cấp dưới như cỏc đơn vị thành viờn; sự tham gia của chuyờn gia thuộc cỏc lĩnh vực khỏc; số lượng đơn vị trực thuộc phải kiểm toỏn; yờu cầu về nhõn sự.
Cỏc vấn đề khỏc:
Cỏc vấn đề khỏc phải quan tõm đú là khả năng hoạt động liờn tục trong kinh doanh của đơn vị, sự hiện hữu của cỏc bờn cú liờn quan, cỏc trỏch nhiệm phỏp lý khỏc, nội dung và thời hạn lập BCKT hoặc những thụng bỏo khỏc dự định gửi cho đơn vị được kiểm toỏn.
Trường hợp đó lập kế hoạch chiến lược cho cuộc kiểm toỏn thỡ cỏc nội dung đó nờu trong kế hoạch chiến lược khụng phải nờu lại trong kế hoạch kiểm toỏn tổng thể.
Chương trỡnh kiểm toỏn là những dự kiến chi tiết về cỏc cụng việc kiểm toỏn cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phõn cụng lao động giữa cỏc kiểm toỏn viờn cũng như những dự kiến về tư liệu, thụng tin liờn quan cần sử dụng và thu thập. Trọng tõm của cỏc chương trỡnh kiểm toỏn là cỏc thủ tục kiểm toỏn cần thiết thực hiện với từng khoản mục hay bộ phận được kiểm toỏn.
Chương trỡnh kiểm toỏn phải được lập và thực hiện cho mọi cuộc kiểm toỏn, trong đú xỏc định nội dung, lịch trỡnh và phạm vi của cỏc thủ tục kiểm toỏn cần thiết để thực hiện KHKT tổng thể.
Khi xõy dựng chương trỡnh kiểm toỏn, cần phải xem xột, đỏnh giỏ về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soỏt, cũng như mức độ đảm bảo phải đạt được thụng qua thử nghiệm cơ bản. Cụ thể cần phải xem xột cỏc nội dung như thời gian thực hiện thử nghiệm kiểm soỏt và thử nghiệm cơ bản, sự phối hợp từ cỏc đơn vị được kiểm toỏn, sự tham gia của KTV khỏc hoặc cỏc chuyờn gia khỏc.
KHKT tổng thể và chương trỡnh kiểm toỏn sẽ được sửa đổi, bổ sung trong quỏ trỡnh kiểm toỏn nếu cú những thay đổi về tỡnh huống hoặc do những kết quả ngoài dự đoỏn của cỏc thủ tục kiểm toỏn. Nội dung và nguyờn nhõn thay đổi KHKT tổng thể và chương trỡnh kiểm toỏn phải được ghi rừ trong hồ sơ kiểm toỏn.
Lập KHKT là việc xỏc định mục tiờu hoạt động kiểm toỏn, nội dung cụng việc cần thực hiện, xỏc định cỏc bước cụng việc kiểm toỏn, xỏc định hỡnh thức tổ chức, xỏc định cỏc phương phỏp chuyờn mụn nghiệp vụ. Chuẩn mực Kiểm toỏn Số 300 về lập KHKT quy định: “kế hoạch kiểm toỏn phải được lập một cỏch thớch hợp
nhằm bảo đảm bao quỏt hết cỏc khớa cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toỏn, đảm bảo phỏt hiện những vấn đề tiềm ẩn và cuộc kiểm toỏn được hoàn thành đỳng hạn”. Theo đú, việc lập KHKT thường được triển khai qua cỏc bước chi tiết sau:
Lập kế hoạch chiến lược: bao gồm cú cỏc bước cụng việc:
+ Tỡm hiểu về tỡnh hỡnh hoạt động kinh doanh của khỏch thể kiểm toỏn (tổng hợp thụng tin về lĩnh vực hoạt động, loại hỡnh doanh nghiệp, hỡnh thức sở hữu, cụng nghệ sản xuất, tổ chức bộ mỏy quản lý và thực tiễn hoạt động của đơn vị) đặc biệt chỳ ý đến những nội dung chủ yếu như: động lực cạnh tranh, phõn tớch lĩnh vực kinh doanh của doanh nghiệp cũng như cỏc yếu tố về sản phẩm, thị trường tiờu thụ, giỏ cả và cỏc hoạt động hỗ trợ...
+ Xỏc định những vấn đề liờn quan đến BCTC như chế độ kế toỏn, chuẩn mực kế toỏn ỏp dụng, yờu cầu về lập BCKT và quyền hạn của tổ chức kiểm toỏn.
+ Xỏc định rủi ro chủ yếu của doanh nghiệp và ảnh hưởng của nú tới BCTC