CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CHUNG VỀ HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TRONG CÁC TẬP ĐOÀN KINH TẾ
1.3. QUY TRÌNH HỢP NHẤT HỆ THỐNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH
Việc hợp nhất BCTC được thực hiện theo một quy trình gồm 3 bước sau:
(1) Thu thập, kiểm tra thông tin số liệu (đầu vào của quy trình)
(2) Vận dụng kỹ thuật hợp nhất BCTC thông qua việc áp dụng phương pháp cộng gộp và kỹ thuật điều chỉnh
(3) Cung cấp và phân tích số liệu của hệ thống BCTCHN (đầu ra của quy trình)
Sơ đồ 1-9: Sơ đồ quy trình hợp nhất hệ thống BCTC
Quá trình vận dụng kỹ thuật hợp nhất BCTC: Quá trình cung Quá trình
thu thập kiểm tra thông tin số
liệu
1. Phương pháp cộng gộp:
- Đối với Tập đoàn đơn cấp: cộng gộp trực tiếp - Đối với Tập đoàn đa cấp: cộng gộp trực tiếp hoặc cộng gộp gián tiếp (từng cấp)
2. Kỹ thuật điều chỉnh:
- Loại bỏ khoản đầu tư vào công ty con
cấp và phân tích thông tin số liệu trên BCĐKTHN, BCKQKDHN,
BCLCTTHN, BTMBCTCHN - Ghi nhận và xử lý LTTM
- Loại bỏ giao dịch và số dư nội bộ - Xử lý LICĐTS
1.3.1.Thu thập, kiểm tra thông tin đầu vào của hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất
Đầu vào của quy trình chính là các số liệu, các thông tin kinh tế tài chính trung thực hợp lý để phục vụ cho việc hợp nhất BCTC của TĐKT. Các
thông tin này được thu thập từ BCTC riêng cũng như từ các tài liệu khác của công ty mẹ, các công ty con, các công ty LDLK và gồm có:
- Thông tin về phạm vi hợp nhất (các công ty con, các công ty liên doanh, liên kết được hợp nhất) và cấu trúc của Tập đoàn (Tập đoàn đơn cấp hay đa cấp)
- Thông tin về chính sách kế toán và kỳ kế toán của các đơn vị trong phạm vi hợp nhất.
- Thông tin về tài sản, nợ phải trả, VCSH, doanh thu, chi phí, lợi nhuận, lưu chuyển tiền tệ của công ty mẹ và các công ty con trên BCTC riêng của mỗi đơn vị.
- Thông tin về giá vốn khoản đầu tư của công ty mẹ trong công ty con và tỷ lệ lợi ích kinh tế của công ty mẹ trong mỗi công ty con.
- Thông tin đối với các khoản chênh lệch giữa giá hợp lý và giá trị ghi sổ của từng khoản tài sản, nợ phải trả của công ty con tại thời điểm quyền kiểm soát được thiết lập.
- Thông tin về LTTM (hoặc bất lợi thương mại) phát sinh tại thời điểm quyền kiểm soát được thiết lập.
- Thông tin về các số dư nội bộ và các giao dịch nội bộ như: doanh thu bán hàng hóa, dịch vụ cung cấp nội bộ, các khoản thu nhập khác nội bộ; GVHB của hàng hóa, dịch vụ cung cấp nội bộ, các khoản chi phí khác; lợi nhuận (lỗ) chưa thực hiện tồn đầu kỳ, phát sinh trong kỳ và số dư cuối kỳ từ những nghiệp vụ nội bộ; cổ tức chia nội bộ; các khoản phải thu, phải trả nội bộ.
- Thông tin liên quan đến LICĐTS tại thời điểm ban đầu cũng như sự biến động trong VCSH của công ty con kể từ sau khi quyền kiểm soát được thiết lập, thông tin về tỷ lệ lợi ích kinh tế của CĐTS trong công ty con.
- Các thông tin liên quan đến các giao dịch với LICĐTS làm thay đổi tỷ lệ sở hữu của công ty mẹ trong công ty con mà hoặc vẫn giữ được quyền kiểm soát hoặc mất quyền kiểm soát.
- Thông tin liên quan đến khoản đầu tư vào công ty LDLK của Tập đoàn (giá vốn của khoản đầu tư, tỷ lệ lợi ích trong công ty LDLK, LTTM phát sinh nếu có….) để thực hiện việc điều chỉnh theo phương pháp VCSH nếu trên BCTC riêng khoản đầu tư này đang được hạch toán theo phương pháp giá gốc.
Để thực hiện việc thu thập được các thông tin đầu vào nêu trên, TĐKT cần phải thực hiện việc tổ chức tốt công tác kế toán tại công ty mẹ và các công ty con bao gồm: tổ chức bộ máy kế toán, tổ chức hệ thống chứng từ kế toán, tổ chức hệ thống TKKT, tổ chức hệ thống sổ kế toán…
1.3.2. Vận dụng kỹ thuật hợp nhất Báo cáo tài chính
Các thông tin phục vụ cho việc hợp nhất BCTC sau khi đã được thu thập từ BCTC riêng và các tài liệu khác có liên quan sẽ được tiến hành điều chỉnh và xử lý những khác biệt trong chính sách kế toán, ngày kết thúc kỳ kế toán giữa các đơn vị trong TĐKT.Về cơ bản dù áp dụng lý thuyết VCSH, lý thuyết công ty mẹ, lý thuyết công ty mẹ mở rộng hay lý thuyết thực thể, khi vận dụng kỹ thuật hợp nhất BCTC của TĐKT cần phải thực hiện các công việc sau:
- Thứ nhất, áp dụng phương pháp cộng gộp để kết hợp từng mục của tài sản, nợ phải trả, VCSH, thu nhập, chi phí và các luồng tiền từ BCTC riêng của các đơn vị trong phạm vi hợp nhất. Khi đó, tùy theo TĐKT là Tập đoàn đơn cấp hay đa cấp để sử dụng phương pháp cộng gộp thích hợp:
+ Phương pháp cộng gộp trực tiếp: Phương pháp này áp dụng cho cả Tập đoàn đơn cấp và đa cấp. Khi đó, BCTC riêng của các công ty con trong phạm vi hợp nhất có mối quan hệ kiểm soát trực tiếp hoặc gián tiếp với công ty mẹ cuối cùng đều được cộng gộp với BCTC riêng của công ty mẹ cuối cùng.
+ Phương pháp cộng gộp gián tiếp (cộng gộp theo từng cấp): Phương pháp này được áp dụng cho Tập đoàn đa cấp với việc cộng gộp theo từng cấp từ dưới lên. Khi đó BCTC riêng của công ty con gián tiếp (công ty con cấp 2) sẽ được cộng gộp với BCTC riêng của công ty mẹ gần nhất (công ty con cấp 1)
để lập BCTCHN của công ty con cấp 1. Sau đó BCTCHN của công ty con cấp 1 này tiếp tục cộng gộp vào BCTC riêng của công ty mẹ cuối cùng để lập BCTCHN của toàn Tập đoàn.
- Thứ hai, sau khi cộng gộp trực tiếp hay cộng gộp gián tiếp cần áp dụng kỹ thuật điều chỉnh gồm loại bỏ khoản đầu tư của công ty mẹ trong từng công ty con; Ghi nhận LTTM và bất lợi thương mại; Loại bỏ các giao dịch nội bộ và số dư nội bộ; Xử lý các vấn đề liên quan đến LICĐTS. Khi đó, kế toán tùy thuộc vào việc vận dụng theo lý thuyết hợp nhất cũng như lý luận kế toán nào để giải quyết và những vấn đề này đã được trình bày cụ thể trong mục 1.2. Điều cần quan tâm chính là việc vận dụng kỹ thuật điều nào khi lập BCTCHN. Hiện nay, có 2 phương pháp được sử dụng gồm:
Phương pháp điều chỉnh trực tiếp (phương pháp riêng rẽ): việc điều chỉnh sẽ được thực hiện bằng cách điều chỉnh tăng giảm trực tiếp từng chỉ tiêu cần điều chỉnh do vậy có ưu điểm là dễ hiểu, dễ giải trình cho cả những người không làm kế toán. Tuy nhiên phương pháp này dùng để điều chỉnh riêng rẽ từng báo cáo trong hệ thống BCTCHN mà không có sự liên kết giữa chúng nên có nhược điểm là không có tính cân đối và khó kiểm tra được số liệu.
Phương pháp TKKT (phương pháp gộp): việc điều chỉnh được thực hiện bằng cách sử dụng các định khoản kế toán thông qua phương pháp tài khoản kế toán. Với mỗi bút toán điều chỉnh, kế toán sẽ ghi đồng thời vào ít nhất 2 tài khoản kế toán có liên quan, ghi Nợ tài khoản này-ghi Có tài khoản khác. Các TKKT sẽ liên quan đến một chỉ tiêu cụ thể trên BCTCHN và có thể được xây dựng riêng để phục vụ cho hợp nhất BCTC hoặc có thể dùng luôn chính chỉ tiêu trên BCTCHN. Phương pháp TKKT cùng một lúc có thể điều chỉnh cho từng báo cáo riêng biệt hoặc cho nhiều báo cáo khác nhau trong hệ thống BCTCHN.
Với đặc trưng đó, theo tác giả phương pháp này có nhiều ưu điểm hơn so với phương pháp trực tiếp như dễ vận dụng cũng như dễ kiểm tra đối chiếu số liệu
bởi cách điều chỉnh dựa trên cơ sở phương pháp tài khoản rất dễ hiểu gần gũi.
Do những ưu điểm nêu trên nên trên thế giới và Việt Nam đều theo xu hướng vận dụng phương pháp TKKT trong kỹ thuật hợp nhất.
1.3.3. Cung cấp và phân tích thông tin của hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất Có thể nói đầu ra của quy trình chính là số liệu các thông tin về tình
hình tài chính của TĐKT tại thời điểm cuối kỳ kế toán, thông tin về kết quả hoạt động SXKD của TĐKT trong một thời kỳ, thông tin về lưu chuyển tiền tệ của TĐKT và các thông tin bổ sung được cung cấp cho các đối tượng quan tâm theo đúng thời gian quy định. Các thông tin này sẽ được sắp xếp theo một trật tự chặt chẽ trên 04 bảng biểu gồm BCĐKTHN, BCKQKDHN,
BCLCTTHN và BTMBCTCHN. Thông thường các đối tượng sử dụng thông tin của hệ thống BCTCHN được chia thành các nhóm cơ bản:
- Các đối tượng bên trong TĐKT và có lợi ích trực tiếp: các nhà quản lý của TĐKT.
- Các đối tượng bên ngoài TĐKT và có lợi ích trực tiếp: các tổ chức tài chính tín dụng, các cổ đông, các công ty cung cấp hàng hóa, dịch vụ, các đối thủ cạnh tranh…
- Các đối tượng bên ngoài TĐKT và có lợi ích giản tiếp: như các cơ quan quản lý Nhà nước (cơ quan thuế, cơ quan tài chính, thống kê, sở kế hoạch đầu tư…), người lao động tại Tập đoàn…
Bên cạnh việc cung cấp thông tin còn phải sử dụng tổng hợp các phương pháp phân tích để đánh giá chính xác tình hình tài chính, tình hình hoạt động của TĐKT từ đó giúp các đối tượng sử dụng thông tin của hệ thống BCTCHN ra quyết định. Các phương pháp phân tích thường được sử dụng như phương pháp so sánh, phương pháp thay thế liên hoàn, phương pháp nhân tố… Các chỉ tiêu phân tích chủ yếu liên quan đến hệ thống BCTCHN về cơ bản tương tự như phân tích BCTC riêng của doanh nghiệp và gồm nhóm các chỉ tiêu sau:
- Đánh giá khái quát tình hình tài chính của TĐKT - Phân tích cơ cấu tài sản, nguồn vốn của TĐKT - Phân tích khả năng đảm bảo nguồn vốn của TĐKT - Phân tích tình hình và khả năng thanh toán của TĐKT - Phân tích hiệu quả sử dụng vốn của TĐKT