2.2. Thực trạng áp dụng kế tốn chi phí mơi trường trong các doanh nghiệp sản xuất
2.2.3. Phương pháp xác định chi phí mơi trường
Do các DNSX xi măng Việt Nam hiện nay mới chỉ nhận diện được các CPMT hữu hình nên phương pháp đánh giá CPMT được thực hiện theo phương pháp truyền thống ( phương pháp chi phí thực tế). Phịng kế tốn khơng sử dụng thơng tin CPMT phát sinh mà chỉ lập bảng tổng hợp CPMT theo yêu cầu của phịng Kỹ thuật - An tồn – Mơi trường. CPMT trong các DNSX xi măng Việt Nam mới chỉ được kế tốn phản ánh và cung cấp thơng tin dưới dạng tiền tệ, không cung cấp thông tin dưới dạng hiện vật. Thông tin hiện vật về loại phát thải và khối lượng thải chỉ được cung cấp trong báo cáo quan trắc mơi trường do Phịng/Bộ phận mơi trường các DN kết hợp với trung tâm quan trắc và công nghệ môi trường thực hiện định kỳ tuy nhiên không đầy đủ.
Tập hợp và phân bổ chi phí mơi trường:
Tại Cơng ty cổ phần xi măng Vicem Hải Vân các CPMT tập hợp trên TK 627 - Chi phí sản xuất chung được phân bổ theo khối lượng sản xuất thực tế hoàn thành trong kỳ của từng phân xưởng, sau đó phân bổ theo từng loại xi măng. Cụ thể, dựa vào Bảng tổng hợp nhập xuất tồn thành phẩm năm 2017 (phụ lục 2.5) ta có số lượng sản xuất thực tế hoàn thành năm 2017 tại hai phân xưởng như sau:
Phân xưởng 1 - Xi măng PCB30: 216.490 tấn Phân xưởng 2 - Xi măng PC40: 40.474 tấn Phân xưởng 2 - Xi măng PCB40: 1.456.700 tấn Tổng cộng: 1.713.664 tấn
Các chi phí liên quan đến môi trường được phân bổ cho TK 627 ở từng phân xưởng được tính vào giá thành từng loại sản phẩm
Dưới đây là bảng tập hợp và phân bổ CPMT theo tài khoản tại Công tỵ
Bảng 2.13: Bảng CPMT trên các tài khoản 627, 642 tại Công ty cổ phần xi măng Vicem Hải Vân
S T T Chi phí mơi trường TK tập hợp Số tiền Phân xưởng 1 Phân xưởng 2 PCB30 PC40 PCB40 1
Khấu hao các thiết bị xử lý chất thải, hạn chế bụi 627 995,250,000 404,805,846 12,037,209 578,406,945 2 Lương công nhân
vệ sinh 627 1,620,000,000 204,686,616 38,262,081 1,377,081,303 3 Chi phí bảo dưỡng, vận hành 627 868,950,000 109,775,535 20,523,356 738,681,110 4 Thuế, phí, lệ phí 642 143,485,500 - - - 5 Chi phí dịch vụ mua ngoài 627 84,000,000 11,751,483 1,473 70,775,609 6
Tiền lương nhân viên quản lý môi trường 642 541,050,000 - - - 7
Chi phí quan trăc mơi trường định kỳ 642 31,500,000 - - - 8 Chi phí an tồn lao động 627 207,777,000 77,341,500 2,659,149 127,776,351 9 Chi phí khám sức khỏe và cấp thuốc 642 269,573,400 - - - 10 Chi phí trồng cây xanh, làm đẹp cảnh quan 627 280,605,000 35,449,179 6,627,489 238,528,334
11
Xuất vật tư sửa chữa hàng rào ngăn bụi, lò nung
627
248,352,000 31,374,617
5,865,719 211,111,664 12 Chi phí đội xe hút
bụi, tưới nước 627 324,000,000 40,931,324
7,652,417 275,416,260 13 Chi phí học tập và thiết bị PCCC 642 85,500,000 - - - TỔNG 5,700,042,900 916,116,099 93,628,891 3,617,777,574
(Nguồn: trích số liệu tại phịng kế tốn của Cơng ty)
Trong đó khấu hao các thiết bị xử lý chất thải, hạn chế bụi được trích từ bảng tính tổng hợp khấu hao cơ bản TSCĐ (Phụ lục 2.4), còn số liệu như lương cơng nhân vệ sinh, chi phí bảo dưỡng, vận hành...được tổng hợp từ các sổ chi tiết TK627 (Phụ lục 2.6), sổ chi tiết TK642 (Phụ lục 2.7).
2.2.4. Ghi nhận kế tốn chi phí mơi trường
2.2.4.1. Chứng từ kế toán
Qua khảo sát thực tế hệ thống chứng từ kế toán sử dụng tại 45 DNSX xi măng, để thu nhận được thông tin KTCPMT trong DN, bộ phận kế toán trong DN vận dụng mẫu trong Hệ thống chứng từ kế toán hướng dẫn theo Thông tư số 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 của Bộ Tài chính hoặc Thơng tư 133/2016/TT-BTC (áp dụng từ ngày 1/1/2017).
Đối với chứng từ phản ánh về CPMT phát sinh tại DN như: CP tiền lương công nhân dọn vệ sinh; CP khấu hao các thiết bị xử lý chất thải, hạn chế bụi; Thuế, phí, lệ phí; CP dịch vụ mua ngoài … các loại chứng từ sử dụng gồm: Hóa đơn, phiếu xuất kho, phiếu chi, bảng chấm công, bảng thanh tốn lương, bảng tính trích khấu hao TSCĐ… DN đều tổ chức thu nhận thông tin nghiệp vụ kinh tế phát sinh đúng theo mẫu quy định, rõ ràng, đầy đủ, kịp thời, đáp ứng yêu cầu thu thập thơng tin phục vụ ghi sổ kế tốn, lập BCTC. Tuy nhiên, để thu thập thông tin CP xử lý MT cho việc tổng hợp CPMT phục vụ cho kiểm soát CP, phân bổ CPMT, các DN được khảo sát chỉ sử dụng các chứng từ hướng dẫn sử dụng cho KTTC để thu thập thông tin, không thiết kế thêm mẫu chứng từ mới, không bổ sung thêm chỉ tiêu trên chứng từ kế toán.
Cụ thể tại công ty cổ phần xi măng Vicem Hải Vân khi phát sinh các khoản CPMT sử dụng các chứng từ sau:
+ Đối với chi phí khấu hao các thiết bị xử lý chất thải: Chi phí khấu hao TSCĐ thuộc phân xưởng nào thì kế tốn thực hiện việc lập bảng tính trích khấu hao TSCĐ. Sau đó tiến hành phân bổ theo sản lượng cho từng loại xi măng. Tuy nhiên, riêng xe tưới nước được dùng chung cho cả hai phân xưởng. Do đó, kế tốn văn phịng Cơng ty sẽ thực hiện việc lập bảng tính trích khấu hao cho các thiết bị xử lý này
+ Đối với chi phí tiền lương: Bộ phận cơng nhân dọn vệ sinh khu vực hai phân xưởng 1, 2 thực hiện dọn vệ sinh, thu gom chất thải rắn hàng ngày được Cơng ty ký hợp đồng th ngồi với mức lương khốn.
+ Bộ phận quản lý mơi trường tại Công ty do ban KCS - ISO chịu trách nhiệm, thực hiện việc quản lý mơi trường nói chung, tham mưu, đề xuất các biện pháp giảm thiểu về rác thải, bụi, kiểm tra, đánh giá tác động đến MT theo định kỳ hàng năm, xây dựng và kiểm tra cơng tác phịng, chống cháy nổ tại đơn vị. Kế tốn tiến hành lập bảng chấm cơng và bảng thanh toán tiền lương cho bộ phận nàỵ
+ Đối với các khoản phí, lệ phí, thuế: Căn cứ vào Hóa đơn GTGT hàng tháng của các khoản phí, lệ phí, thuế liên quan đến môi trường phát sinh tại Công ty bao gồm: phí cấp thốt nước dựa trên lượng nước sử dụng, phí chất thải cơng nghiệp, phí vận chuyển rác thải và phí xử lý chất thải rắn dựa trên khối lượng chất thảị Kế toán sẽ tiến hành lập Phiếu chị
- Đối với chi phí dịch vụ mua ngồi khác: Các chi phí dịch vụ mua ngồi khác bao gồm chi phí mua văn phòng phẩm, chi phí điện thoại, bưu phẩm, hội nghị, tiếp khách ... phát sinh tại bộ phận quản lý MT (ban KCS - ISO). Kế toán sẽ tiến hành lập Phiếu chị
2.2.4.2. Tài khoản kế toán
Qua khảo sát thực tế tại các DNSX xi măng. Tùy thuộc vào quy mô, các DN lựa chọn áp dụng hệ thống tài khoản kế toán cho các doanh nghiệp được ban hành theo
Thông tư số 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 của Bộ Tài chính hoặc Thơng tư 133/2016/TT-BTC (áp dụng từ ngày 1/1/2017). Đối với việc tổ chức hệ thống hóa thơng tin kế tốn các thơng tin liên quan đến CPMT, các DN thực hiện việc theo dõi đồng thời trên các tài khoản đã được thiết lập trong đơn vị. Các khoản CP cho hoạt động bảo vệ MT, tùy theo mục đích sử dụng mà chúng được phản ánh vào các tài
khoản chi phí sản xuất chung, chi phí quản lý doanh nghiệp, chi phí khác. Sau khi nghiên cứu, phỏng vấn, tìm hiểu cơng tác kế tốn tại các DNSX xi măng cho thấy các CPMT phát sinh tại các DN được tập hợp chủ yếu vào hai tài khoản tổng hợp là TK 627 - Chi phí sản xuất chung và TK 642 - Chi phí quản lý DN. Thực tế cho thấy hầu hết các DNSX xi măng có rất nhiều khoản CPMT bị ẩn trong các tài khoản tổng hợp. Tài khoản tổng hợp là cách thuận tiện để thu thập chi phí song lại rất khó khăn phân loại chi tiết các khoản mục cũng như phân bổ chi phí trực tiếp vào q trình sản xuất hay sản phẩm cụ thể. Theo ý kiến của một số nhân viên kế toán được phỏng vấn:
“Hiện nay, chúng tơi khơng tính tốn CPMT riêng biệt. Chi phí này được tập hợp vào tài khoản chung và chi phí nào liên quan đến sản xuất sản phẩm sẽ được phân bổ vào sản phẩm để tính giá thành”;“ Tất cả CPMT phát sinh trong công ty đều được theo
dõi trong tài khoản tổng hợp. Thật sự, CPMT chưa được chúng tôi quan tâm nhất là trong quyết định ngắn hạn nên quả thật chúng tơi khơng theo dõi riêng chi phí nàỵ
Nhưng đây có thể là vấn đề chúng tôi cần xem xét lại bởi hoạt động quản lý môi
trường ngày càng được quan tâm hơn”; “CPMT trong công ty được theo dõi, thu thập và xử lý giống như chi phí sản xuất chung và chi phí quản lý DN.”
Tại cơng ty cổ phần xi măng Vicem Hải Vân các khoản chi phí mơi trường khi phát sinh được tổ chức hạch toán như sau:
+ Đối với chi phí khấu hao các thiết bị xử lý chất thải: Kế toán toán văn phịng Cơng ty sẽ thực hiện việc lập bảng tính trích khấu hao cho các thiết bị xử lý này(Phụ lục 2.4), sau đó hạch tốn phân bổ vào TK 6274- Chi phí sản xuất chung - Phương tiện vận tảị
+ Đối với chi phí dịch vụ mua ngồi: Chi phí này được hạch tốn vào 6277. + Bộ phận quản lý môi trường tại Công ty do ban KCS - ISO chịu trách nhiệm, Kế toán tiến hành hạch tốn vào TK 6421- Chi phí nhân viên quản lý doanh nghiệp.
+ Đối với các khoản phí, lệ phí, thuế: Các khoản phí, lệ phí, thuế liên quan đến môi trường phát sinh tại Công ty kế tốn sử dụng TK 6425 - Chi phí thuế, phí, lệ phí.
- Đối với chi phí dịch vụ mua ngồi khác: kế tốn hạch tốn vào TK 6427 - Chi phí dịch vụ mua ngồi
2.2.4.3. Sổ kế tốn
Qua khảo sát thực tế, 38/45 DN khảo sát có sử dụng phần mềm kế tốn. Trong hình thức kế toán máy DN mở các sổ kế toán chi tiết, tổng hợp phù hợp với hoạt động
sản xuất kinh doanh của đơn vị, ghi chép vào sổ kế tốn theo trình tự và phương pháp ghi sổ đối với các nghiệp vụ kinh tế, tài chính phát sinh liên quan đến hoạt động MT trong DN. 100% DN được khảo sát sử dụng sổ kế toán tổng hợp và chi tiết theo mẫu hướng dẫn của Thông tư số 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 của Bộ Tài chính
hoặc Thơng tư 133/2016/TT-BTC (áp dụng từ ngày 1/1/2017). Các DN không thiết kế riêng các mẫu sổ kế toán để ghi chép các nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến các khoản CPMT.
2.2.5. Cung cấp và sử dụng thông tin kế tốn chi phí mơi trường
2.2.5.1. Cung cấp và sử dụng thông tin nội bộ kế tốn chi phí mơi trường
Hiện nay đối tượng sử dụng thơng tin KTCPMT bên trong DN chủ yếu là nhà quản trị điều hành đơn vị. Họ phải chịu trách nhiệm trước pháp luật về tuân thủ các quy định về bảo vệ mơi trường, sử dụng có hiệu quả các nguồn lực cho hoạt động bảo vệ môi trường. Do vậy, nhà quản trị rất cần biết được thơng tin chi phí mơi trường. Qua tổng hợp kết quả khảo sát về nhu cầu thông tin KTCPMT của các DNSX xi măng Việt Nam, kết quả khảo sát như sau:
Bảng 2.14: Nhu cầu sử dụng thông tin CPMT nội bộ DN
Nhu cầu thông tin Số lượng DN Tỷ lệ
1. Tổng CPMT trong DN 45/45 100%
2. CPMT từng bộ phận 30/45 66,67%
3. CPMT từng sản phẩm 35/45 77,78%
4. Thông tin về vật liệu trong chất thải 20/45 44,44%
(Nguồn: tổng hợp của tác giả)
Như vậy hầu hết các DNSX xi măng được khảo sát đều cho rằng hệ thống kế toán của đơn vị cần cung cấp thông tin CPMT bao gồm tổng chi phí mơi trường, CPMT từng bộ phận, CPMT từng sản phẩm, và cả thông tin vật liệu trong chất thảị Những thông tin KTCPMT trên giúp các DNSX xi măng có thể đưa ra các quyết định liên quan đến kiểm sốt chi phí hoạt động môi trường, phân bổ CPMT cho từng loại sản phẩm.
Hiện nay, các DNSX xi măng được khảo sát chưa lập báo cáo KTQT chi phí mơi trường, tuy nhiên trong các DN này vẫn có một số báo cáo được lập bởi bộ phận mơi trường đó là báo cáo đánh giá tác động môi trường.
Bảng 2.15: Tải lượng phát thải lị nung clanhke cơng ty xi măng Hoàng Thạch Stt Chỉ tiêu Nồng độ chất độc hại (mg/m3) Tải lượng g/h Tải lượng tấn/ ngày Tải lượng tấn/ năm Dây chuyền HT1 1 Bụi tổng 86,8 35.154,00 0,84 307,94 2 SO2 158,8 64.314,00 1,54 563,39 3 NO2 69,1 27.985,50 0,67 245,15 4 CO 287,7 116.518,50 2,79 1020,70 Dây chuyền HT2 1 Bụi tổng 71,65 34.907,88 0,83 305,79 2 SO2 123,5 60.169,20 1,44 527,08 3 NO2 48,2 23.483,04 0,56 205,71 4 CO 231,7 112.884,24 2,70 988,86
Bảng 2.16: Tải lượng phát thải lị nung clanhke cơng ty cổ phần xi măng Bỉm Sơn
Stt Chỉ tiêu Nồng độ chất độc hại (mg/m3) Tải lượng g/h Tải lượng tấn/ ngày Tải lượng tấn/ năm Dây chuyền 1 1 Bụi tổng 182,3 127.610 3,06 1117,86 2 SO2 536 375,20 9,00 3286,75 3 NO2 261,5 183,05 4,39 1603,51 4 CO 371,8 260,26 6,24 2279,87 Dây chuyền 2 1 Bụi tổng 112,6 62.155,20 1,49 544,48 2 SO2 255,5 141.036,00 3,38 1235,48 3 NO2 114,6 63.259,20 1,52 554,15 4 CO 286,5 158.148,00 3,79 1385,38
(Nguồn: báo cáo đánh giá tác động môi trường của công ty)
Bảng 2.17: Tải lượng ơ nhiễm trong q trình sản xuất xi măng công ty cổ phần xi măng Bỉm Sơn
Các hoạt động sản xuất Hệ số ô nhiễm Tải lượng ô
(kg/tấn clinker) nhiễm(tấn/năm)
- Dự trữ clinker trong silô 0,12 64,35
- Dự trữ puzolan, thạch cao 0,14 75,07
- Vận chuyển clinker, phụ gia 0,075 40,22
- Đập phụ gia, thạch cao 0,02 10,72
- Nghiền phối liệu 0,05 26,81
- Đóng bao xi măng 0,01 5,36
- Vận chuyển xi măng 0,01 5,36
Tổng cộng 227,89
(Nguồn: báo cáo đánh giá tác động môi trường của công ty) 2.2.5.2. Cung cấp và sử dụng thông tin kế tốn chi phí mơi trường cho các đối tượng sử dụng bên ngoài doanh nghiệp
Nhu cầu sử dụng thơng tin KTCPMT của các đối tượng bên ngồi DN
Đối tượng sử dụng thơng tin bên ngồi của các DNSX xi măng Việt Nam bao gồm: Nhà đầu tư, ngân hàng, người bán hoặc người cung cấp dịch vụ cho đơn vị... Các đối tượng này rất đa dạng và phong phú và có quyền lợi kinh tế hợp pháp tại DN, họ quan tâm những ảnh hưởng của hoạt động mơi trường đến tình hình tài chính của DN. Các vấn đề mà họ quan tâm hàng đầu là rủi ro mơi trường trong đơn vị có ảnh hưởng đến tình hình tài chính, khả năng thanh toán các khoản nợ, đặc biệt các đơn vị có các khoản nợ phải trả về mơi trường lớn hoặc các tiềm ẩn về vi phạm môi trường đồng nghĩa với việc sẽ ảnh hưởng đến hoạt động liên tục của đơn vị, có những những trường hợp phải buộc đóng cửa, dừng sản xuất kinh doanh. Những rủi ro trên ảnh hưởng nghiêm trọng đến khả năng thu hồi nợ của các chủ nợ, các chủ nợ có quyền u cầu cơng khai đầy đủ và kịp thời thông tin của các khoản nợ môi trường để đánh giá rủi ro tín dụng. Để phát hiện và đánh giá rủi ro về tín dụng, các chủ nợ thường quan tâm đến các thơng tin sau: Chi phí tn thủ hoạt động bảo vệ mơi trường, nợ phải trả
mơi trường, dự phịng nợ phải trả môi trường, nợ tiềm tàng môi trường, chính sách mơi trường của đơn vị…
Để tìm hiểu nhu cầu sử dụng thơng tin kế tốn mơi trường của các đối tượng sử dụng thông tin trên, tác giả thực hiện khảo sát cán bộ tín dụng cấp cao của một số ngân hàng và nhân viên thực hiện nhiệm vụ liên quan các vấn đề môi trường tại các Chi Cục Bảo vệ môi trường, Cục Thống kê, Sở Kế hoạch và Đầu tư trên địa bàn các tỉnh Hải Dương, Hà Nam,Thanh Hóa, Đà Nẵng. Đây đều là những người đại diện cho các đối