8. Kết cấu của luận án
1.1.1. Sự hình thành và phát triển các kỹ thuật kế toán quản trị để đánh giá hiệu
quả hoạt động của doanh nghiệp
Đánh giá HQHĐ của DN là một nội dung của KTQT, do đó, sự hình thành và phát triển các kỹ thuật KTQT để đánh giá HQHĐ của DN gắn với sự phát triển của KTQT nói chung. Mục đích cơ bản của thông tin kế toán là giúp người sử dụng đưa ra quyết định. KTQT là một bộ phận của hệ thống kế toán, cung cấp thông tin cho các nhà quản trị và tạo thành một phần quan trọng không thể thiếu của quá trình quản lý DN. Nó liên quan đến quá trình xác định, đo lường, tích lũy, phân tích, chuẩn bị, diễn giải và truyền đạt thông tin giúp các nhà quản lý hoàn thành các mục tiêu của tổ chức (Tuan Mat, 2010). KTQT xuất hiện đầu tiên ở Mỹ từ những năm đầu của thế kỷ XIX khi sự phát triển mạnh mẽ cả về quy mô và phạm vi hoạt động của các DN trong giai đoạn này đặt ra yêu cầu cho các nhà quản lý DN phải kiểm soát và đánh giá được hoạt động của mình. Trải qua nhiều thời kỳ, KTQT đã phát triển lan rộng tại các nước Châu Âu, Châu Á, các kỹ thuật KTQT đã nhanh chóng phát triển để phục vụ cho việc ra quyết định và kiểm soát quản lý tốt hơn (Johnson và Kaplan, 1987).
Để thúc đẩy sự hiểu biết tốt hơn về những thay đổi trong thực hành KTQT, Liên đoàn Kế toán Quốc tế (IFAC) (1998) đưa ra một khuôn khổ giải thích sự phát triển của KTQT qua bốn giai đoạn. Theo giải thích của Abdel và cộng sự (2005), trọng tâm chính của mỗi giai đoạn là:
Hình 1.1. Các giai đoạn phát triển của KTQT
Giai đoạn 1 (Trước năm 1950):
Trong giai đoạn này, hầu hết các công ty đều tập trung vào việc xác định chi phí và kiểm soát tài chính. Một số kỹ thuật KTQT đã được phát triển để ước tính chi phí là Nhập trước xuất trước (FIFO) và Nhập sau xuất trước (LIFO). Ước tính chi phí được nhấn mạnh một cách hợp lý bởi vì bằng cách ước tính chi phí, các nhà quản lý có thể kiểm soát tình hình tài chính của họ.
Giai đoạn 2 (1965-1985):
Đến năm 1965, vai trò của KTQT được mở rộng bao gồm việc cung cấp thông tin cho việc lập kế hoạch và kiểm soát quản lý. Điều này rất quan trọng vì chỉ những thông tin có giá trị mới có thể khiến các nhà quản lý đưa ra các quyết định chính xác. Các kỹ thuật KTQT như kế toán chi phí cận biên và kế toán trách nhiệm đã được giới thiệu trong giai đoạn này để giúp các nhà quản lý lựa chọn hướng hành động chính xác.
Giai đoạn 3 (1985-1995)
KTQT nhằm giảm lãng phí nguồn lực trong các quy trình kinh doanh bởi yếu tố cạnh tranh toàn cầu gia tăng cùng với sự phát triển công nghệ nhanh chóng vào đầu những năm 1980 đã ảnh hưởng đến nhiều khía cạnh của lĩnh vực công nghiệp. Trong giai đoạn này, trọng tâm quản lý vẫn là giảm chi phí, nhưng có thể thực hiện nhiều phân tích quy trình hơn nhờ các công nghệ quản lý chi phí. Mục đích về cơ bản là giảm lãng phí khi chế biến sản phẩm vì điều này có thể giảm chi phí phát sinh, dẫn tới tăng lợi nhuận kỳ vọng. Do đó, trong giai đoạn này, các kỹ thuật KTQT hiện đại như Chi phí dựa trên hoạt động (ABC), Thẻ điểm cân bằng (BSC) được giới thiệu nhằm kiểm soát chi phí và đánh giá HQHĐ của DN.
Giai đoạn 4 (Từ 1995 trở đi):
Trong những năm 1990, ngành công nghiệp trên toàn thế giới tiếp tục đối mặt với sự không chắc chắn đáng kể và những tiến bộ chưa từng có trong công nghệ sản xuất, điều này càng làm gia tăng và nhấn mạnh thách thức của cạnh tranh toàn cầu (Abdel & Luther, 2008). KTQT phải thay đổi mạnh mẽ hơn,vai trò của KTQT chuyển sang việc tạo ra giá trị thông qua việc sử dụng hiệu quả các nguồn lực và công nghệ dưới các tác nhân định hướng như khách hàng, nhà đầu tư và sự đổi mới về cấu trúc DN” (IFAC, 1998, đoạn 7). Trong giai đoạn này, các kỹ thuật KTQT tiên tiến như ABC, Chi phí mục tiêu, quản lý hàng tồn kho, BSC được sử dụng nhiều.
Như vậy, KTQT đã thay đổi theo sự biến động của môi trường kinh doanh mà các DN phải đối mặt, nó trải qua bốn giai đoạn kế thừa nhau, giai đoạn sau là sự phát triển, hoàn thiện hơn so với giai đoạn trước. Cụ thể: Trong giai đoạn 1, KTQT tập trung
vào xác định chi phí và kiểm soát tài chính; Sang đến giai đoạn 2, vai trò của KTQT được mở rộng bao gồm việc cung cấp thông tin cho việc lập kế hoạch và kiểm soát quản lý; Đến năm 1985, trong giai đoạn thứ ba, KTQT nhằm giảm lãng phí nguồn lực trong các quy trình kinh doanh; Bước sang giai đoạn 4, vai trò của KTQT chuyển sang việc tạo ra giá trị thông qua việc sử dụng hiệu quả các nguồn lực và công nghệ dưới các tác nhân định hướng như khách hàng, nhà đầu tư và sự đổi mới về cấu trúc DN.
Theo đó, có thể tổng hợp lại rằng: Trong giai đoạn 1 và 2, HQHĐ của các bộ phận sản xuất được báo cáo chính thức thông qua kết quả tài chính; Các chênh lệch chi phí tiêu chuẩn cung cấp khả năng giám sát chính đối với hoạt động của các bộ phận sản xuất; Các chỉ số phi tài chính phản ánh thành quả của quá trình sản xuất như những đơn vị sản phẩm đã hoàn thành, hoặc bị loại bỏ hoặc bị từ chối, được coi là thuộc phạm vi “hoạt động” và không nhất thiết phải được tích hợp vào hệ thống quản lý tài chính nội bộ. Nhưng trong giai đoạn 3 của IFAC, các chỉ số thành quả của các bộ phận sản xuất theo các quy trình thực tế (thay vì kết quả tài chính cuối cùng) bắt đầu được tích hợp vào hệ thống giám sát chính thức. Việc đánh giá HQHĐ chỉ dựa trên các chỉ số tài chính là không đủ, cần có nhiều chỉ số hơn để phục vụ cho việc đánh giá HQHĐ tổng thể và thúc đẩy, cải thiện khả năng cạnh tranh của DN (Kaplan, 1992). Và quan điểm này đã tiếp tục được chứng minh bởi Bromwich và Bhimani (1994); Otley (1997), khi họ chỉ ra rằng kiểm soát hoạt động đạt được tốt nhất bởi những chỉ số phi tài chính. Kể từ 1995 trở lại đây (giai đoạn 4), các kỹ thuật KTQT ở giai đoạn 3 được sử dụng nhiều hơn trong các DN thuộc các lĩnh vực kinh doanh khác nhau và lan rộng sang nhiều quốc gia đang phát triển; Các chỉ số phi tài chính ngày càng được quan tâm và sử dụng nhiều hơn nhằm phản ánh được bức tranh đa chiều về HQHĐ của DN.