CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ THUYẾT
2.1. Các khái niệm có liên quan
2.1.1. Khái niệm EMA, sử dụng EMA
2.1.1.2. Khái niệm sử dụng EMA
Các nghiên cứu trước nhận định sử dụng EMA là việc vận dụng các công cụ khác nhau cho nhiều mục đích khác nhau (Burritt và cộng sự, 2002; Christ &
Burritt, 2013). Cụ thể, việc vận dụng đơn lẻ hoặc tích hợp các công cụ (hạch toán dòng nguyên vật liệu, phân tích chu kỳ sống, kế toán chi phí môi trường…) sẽ tạo ra các thông tin (đơn vị tiền tệ hoặc vật chất) liên quan đến môi trường như năng lượng, nguyên vật liệu... Các thông tin này được dùng để ra quyết định hay kiểm soát. Dưới đây là sơ lược về các loại thông tin cũng như các công cụ thường được sử dụng khi sử dụng EMA.
Các loại thông tin của EMA
Theo UNDSD (2001), EMA sử dụng 2 loại thông tin cho việc ra quyết định nội bộ đó là thông tin vật chất và tiền tệ.
EMA tiền tệ (MEMA): Tập trung vào tác động của DN với môi trường thể hiện dưới dạng đơn vị tiền tệ (Burritt và cộng sự, 2002). MEAM phát hiện và xử lý các chi phí phát sinh do các hoạt động của tổ chức liên quan đến môi trường như phí sử dụng tài nguyên thiên nhiên như nguồn nước, nguồn năng lượng, … và các loại chi phí thanh toán cho việc kiểm soát các vấn đề môi trường.
EMA vật chất (PEMA): Thông tin về tác động gây ra đối với môi trường thể hiện dưới dạng đơn vị vật chất như kg (Burritt và cộng sự, 2002). Những tác động đến môi trường được định lượng theo các đơn vị vật lý và được định mức giá trị cụ thể chứ không định giá bằng đơn vị tiền tệ. Tất cả các nguồn đầu vào vật lý như nước, vật liệu, năng lượng cuối cùng sẽ trở thành kết quả đầu ra như sản phẩm, chất thải, khí thải, và được đảm bảo rằng đầu vào vật lý và đầu ra phải được theo dõi để không có một lượng đáng kể nào thất thoát (IFAC, 2005). Các thông tin vật chất sẽ
được dùng để hình thành các chỉ số hoạt động môi trường (EPI), qua đó hỗ trợ lập kế hoạch cho các mục tiêu về môi trường.
Khung mô hình và các công cụ EMA
Burritt và cộng sự (2002) phát triển khung mô hình cho EMA trong đó phân loại nhiều công cụ khác nhau như Đánh giá khoản đầu tư liên quan, Kế toán chi phí môi trường, Chi phí vòng đời sản phẩm dựa trên tình huống ra quyết định của nhà quản lý. Mô hình này là cơ sở để các bên liên quan lựa chọn công cụ phù hợp.
Bảng 2.1: Mô hình tổng hợp EMA
EMA
Tiền tệ (MEMA) Vật chất (PEMA)
Ngắn hạn Dài hạn Ngắn hạn Dài hạn
Quá khứ (Past oriented) Thông tin thường xuyên(Routinely)
Kế toán CP môi trường
[1]
Chi phí, thu nhập liên quan đến môi trường.
[2]
Kế toán NVL và năng lượng
[9]
Kiểm soát tác động môi trường
[10]
Thông tin đột xuất (Ad-hoc)
Đánh giá lại quyết định liên quan đến chi phí môi trường.
[3]
Đánh giá chi phí vòng đời sản phẩm (Life cycle costing).
[4]
Phân tích tác
động môi
trường (ngắn hạn)
[11]
Phân tích
vòng đời sản phẩm hoặc dự án qua các thông tin vật chất (Life cycle
assessment)
[12]
Tương lai Thông tin Dự toán, phân
bổ chi phí cho hoạt động môi trường. (hình thức tiền tệ)
Các kế hoạch dài hạn góc độ tài chính liên quan đến môi trường
Dự toán, phân bổ chi phí cho hoạt động môi trường. (hình thức vật chất)
Các kế hoạch dài hạn hình thức vật chất liên quan đến môi trường
(future oriented) thường xuyên(Routinely) [5]
[6]
[13] [14]
Thông tin đột xuất (Ad-hoc) Các chi phí ước tính liên quan đến môi trường.
(đơn đặt hàng trong tương lai).
[7]
Nhận định, đánh giá môi trường trong tương lai để cân đối chi phí và lợi ích.
[8]
Công cụ dự đoán các tác
động môi
trường liên quan để đưa các giải pháp trong tương lai.
[15]
Nhận định, đánh giá góc độ môi trường trong tương lai để cân đối chi phí và lợi ích.
[16]
(Nguồn: theo đề xuất của Schaltegger, Hahn và Burritt 2000)
Bảng 2.1 phân loại hệ thống các công cụ EMA dựa trên 2 phương diện chính như đã bàn ở phần phân loại thông tin môi trường: (1) phương diện tiền tệ và (2) phương diện vật chất. Ngoài ra, 3 yếu tố khác cũng được xem xét trong mô hình:
Một là yếu tố thời gian: xem xét việc ra quyết định yêu cầu thông tin trong quá khứ (các bút toán về nguyên vật liệu tiêu thụ tháng trước) hay thông tin trong tương lai (dự báo mức chi phí tiết kiệm được bởi một phương thức khác).
Hai là độ dài của thời gian: xem xét, đề cập đến thông tin dài hạn (trong một vài năm, chủ yếu tập trung đến chiến lược) hay ngắn hạn (vài tháng, vài tuần hay chỉ vài ngày, tập trung vào các hoạt động thường xuyên).
Ba là mức độ thường xuyên của thông tin: xem xét việc tập hợp thông tin là thường xuyên hay đột xuất cho từng trường hợp phát sinh riêng lẻ.
Để ghi nhận các thông tin trong khung mô hình trên, theo đề xuất của UNDSD (2001) và Xiaomei (2004) thì các công cụ sau đây thường được sử dụng.
Trên thực tế, đây là các kỹ thuật đã được sử dụng bởi hệ thống KTQT. Cụ thể:
Một là, hạch toán dòng nguyên vật liệu (Material Flow Accounting – MFA)
MFA là một công cụ để mô tả quá trình chuyển đổi nguyên liệu đầu vào thành giá trị kinh tế (đầu ra), đây là công cụ cung cấp dữ liệu một cách chi tiết và tổng quát về dòng nguyên vật liệu ra và vào hệ thống chuyển đổi giá trị (Krausmann và cộng sự, 2017). Các thông tin này được sử dụng để kiểm soát quá trình phát triển của giá trị kinh tế dưới dạng vật chất trong mối quan hệ với dòng tiền, đồng thời hỗ trợ chiến lược trong việc đo lường các nguồn lực. Nói một cách đơn giản hơn, MFA sẽ làm cho quá trình phân tích chu trình sản phẩm hiệu quả hơn, gia tăng năng lực sản xuất sạch hơn, kiểm soát chất thải tốt hơn, từ đó tối thiểu hóa tác động lên môi trường.
Hai là, phân tích chu kỳ sống (Life Cycle Analysis – LCA)
LCA – phân tích chu kỳ sống hay phân tích chu kỳ sống môi trường là một công cụ mang tính hệ thống nhằm phân tích tác động của môi trường đến một đối tượng cụ thể (Ciambrone, 2018). Cụm từ “chu kỳ sống” được hiểu đơn giản là một quá trình mà ở đó các nguyên liệu đầu vào (năng lượng, nguyên vật liệu) và đầu ra (sản phẩm, phế liệu…) được tính toán chi tiết từng bước một. Việc vận dụng, phối hợp các quy trình và thực hành xuyên suốt các công đoạn từ quản lý, thiết kế, cho đến sản xuất với mục tiêu hạn chế chất thải, từ đó tạo ra một sản phẩm thân thiện hơn, cạnh tranh hơn.
Theo Ayres (1995), LCA được cấu thành từ 4 kỹ thuật. Đầu tiên là khoanh vùng, hay giới hạn phạm vi, nghĩa là DN phải xác định được sản phẩm hay quá trình cần phân tích, đây cũng là bước xác định những gì cần được xem xét hoặc không trong từng bước của quá trình phân tích. Tiếp theo là việc thu thập dữ liệu định lượng năng lượng/nguyên vật liệu đầu vào và phế thải trong suốt chu kỳ sản phẩm (từ khi được sản xuất cho đến cuối vòng đời). Thứ ba là kỹ thuật phân tích đặc tính của sản phẩm, bao gồm tính hiệu quả, đặc tính và giá trị mang lại. Và cuối cùng là đánh giá quá trình cải tiến với mục tiêu gợi ý các giải pháp, chính sách thay thế. Thông tin mang lại từ kỹ thuật phân tích LCA là cơ sở để các nhà quản lý ra
quyết định trong suốt vòng đời của sản phẩm, dịch vụ, đảm bảo cả yếu tố kinh tế và môi trường.
Ba là, kế toán chi phí môi trường
Khoản chi phí này được hiểu là các chi phí liên quan đến quản lý môi trường của DN, đó là phần chi phí bỏ ra để bảo vệ môi trường hay giảm thiểu tối đa ảnh hưởng đến môi trường tự nhiên từ hoạt động kinh doanh (Taygashinova &
Akhmetova, 2018). Theo đó, chi phí môi trường có thể được phân loại dựa trên:
(1) Về phạm vi: chi phí môi trường bên trong và chi phí môi trường bên
ngoài.
- Chi phí bên trong DN là loại chi phí phát sinh mà DN phải hạch toán trong suốt quá trình hoạt động (nguyên vật liệu, năng lượng; hệ thống kiểm soát chất thải;
phòng ngừa, quản lý môi trường; nghiên cứu và PTBV)
- Chi phí bên ngoài DN là loại chi phí phát sinh một cách gián tiếp tác động xấu đến môi trường tự nhiên và xã hội nói chung. Loại chi phí thường khó lượng hóa và các nhà quản lý ít quan tâm vì mặc định trách nhiệm này thuộc về chính phủ.
(2) Bề nổi của chi phí: để bảo vệ môi trường và bồi thường, tái tạo môi
trường.
- Chi phí bảo vệ môi trường là loại chi phí được DN định lượng, hạch toán để bảo vệ môi trường. Chẳng hạn như chi phí đầu tư, sửa chữa, khấu hao, chi phí cho hệ thống kiểm soát, đo lường chỉ tiêu môi trường, dịch vụ mua ngoài (tư vấn).
- Chi phí bồi thường, tái tạo môi trường là chi phí bỏ ra để bù đắp lại những tổn hại của môi trường như thuế, phí môi trường, các khoản bảo hiểm, phạt, bồi thường cho các hành vi xâm hại môi trường
Việc hạch toán chi phí môi trường được xem là một công cụ mà DN lựa chọn để lượng hóa chi phí phát sinh từ hoạt động của đơn vị. Đây là một trong những công cụ hiệu quả trong rất nhiều các công cụ quản lý môi trường, điểm khác biệt
chính là việc được tích hợp thẳng vào HTTT kế toán của đơn vị, và điều này ít nhiều giúp DN lượng hóa tốt hơn, từ đó hỗ trợ hiệu quả hơn khi ra quyết định.
Bốn là, kế toán các khoản thu nhập và tiết kiệm liên quan môi trường
Kế toán các khoản thu nhập môi trường (Environment-related Earnings) là việc hạch toán các khoản thu nhập đến từ phế liệu thu hồi (bán cho các DN khác), các khoản hỗ trợ để hình thành hệ thống xử lý chất thải hay các khoản thu nhập bồi thường của bảo hiểm đối với thiệt hại liên quan đến môi trường và cả những khoản lợi nhuận chênh lệch do đặc tính gần gũi môi trường của sản phẩm.
Tương tự, các khoản tiết kiệm liên quan đến môi trường (Environment- related Savings) được ghi nhận khi có sự suy giảm ở khía cạnh chi phí trong HTTT kế toán. Tuy nhiên, đây phải là những chi phí môi trường. Chẳng hạn như có sự giảm thiểu nguyên liệu đầu vào và chất thải đầu ra ở quy trình sản xuất sau so với quy trình sản xuất trước đó. Những khoản tiết kiệm này thường xuất hiện khi công ty quản lý môi trường hiệu quả (sản xuất sạch, thiết kế và nghiên cứu xanh, quản lý môi trường chuỗi cung ứng và EMA).
Năm là, báo cáo thành quả môi trường
EMA thông thường được mặc định là sẽ đem lại thông tin phục vụ quá trình ra quyết định, dù vậy các thông tin kế toán dạng vật chất (physical) vẫn thường được báo cáo cho các bên liên quan ngoài DN (IFAC, 2005). Tuy nhiên, việc tập hợp các dữ liệu liên quan thường được cho là không liên quan đến EMA hay kế toán mà chủ yếu được gán vào vai trò của người phụ trách công tác mua sắm đầu vào sản xuất. Việc lập báo cáo thành quả môi trường là bắt buộc hay tự nguyện còn tùy thuộc vào quy định tại khu vực mà DN đó đang hoạt động. Chẳng hạn dựa trên các hướng dẫn của quy định của Liên minh Châu Âu về quản lý môi trường và hệ thống kiểm toán để công bố tự nguyện các thông tin dưới đơn vị vật chất cần thiết cho EMA. Rất nhiều công ty Nhật Bản công bố theo hướng dẫn này trong báo cáo
bền vững của họ. Ngược lại, theo Luật kế toán xanh của Đan Mạch, một số công ty thuộc một số lĩnh vực nhât định phải báo cáo thông tin kế toán vật chất.