PHẦN I : ĐẶT VẤN ĐỀ
PHẦN II : NỘI DUNG VÀ KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU
1.3. Kiểm toán khoản mục tiền lương và các khoản trích theo lương trong kiểm
1.3.3. Kiểm soát nội bộ đối với khoản mục lương và các khoản trích theo lương
Khoản mục lương và các khoản trích theo lương là khoản mục chi phí quan trọng, chiếm tỷ trọng tương đối lớn ở đa số các doanh nghiệp, nhất là đối với các doanh nghiệp sản xuất, gia cơng. Do các chi phí ngày đều quan trọng nên nếu sai sót sẽ dẫn đến những sai lệch trọng yếu trên BCTC. Vì vậy, kiểm soát nội bộ đối với khoản mục tiền lương và các khoản trích theo lương nhằm ngăn chặn các gian lận
thường xảy ra như đã nêu trên. Các thủ tục kiểm sốt doanh nghiệp có thể áp dụng:
Kiểm sốt bằng chi phí tiền lương
Một cách hữu hiệu để kiểm soát chi phí tiền lương là hoạch định và theo dõi việc thực hiện các bảng dự toán lương. Mỗi bộ phận (phòng ban, phân xưởng, cửa
hàng,…) đều cần lập dự tốn chi phí tiền lương của mình vàođầu niên độ. Hàng tháng,
kế toán sẽ tổng hợp, so sánh chi phí tiền lương thực tế với dự toán, mọi biến động trọng yếu đều cần được phát hiện để kịp thời xử lý.
Công tác kế toán thực hiện theo quy định của Nhà nước
Tổ chức nghiêm túc công tác ghi chép và lập báo cáo cho cơ quan chức năng của nhà nước theo các quy định về lao động, tiền lương, các khoản trích theo lương. Việc này khơng những giúp doanh nghiệp hồn thành nghĩa vụ với nhà nước mà cịn giúp phát hiện những sai phạm trong công tác lao động và tiền lương.
Phân công, phân nhiệm trong công tác lao động và tiền lương
Một vấn đề rất quan trọng là phải có sự phân nhiệm giữa các chức năng để giảm bớt khả năng sai phạm. Thường thì cần có sự tách biệt giữa các chức năng:
- Chức năng theo dõi nhân sự, tuyển dụng, ký hợp đồng và quản lý hồ sơ. - Chức năng theo dõi laođộng: quản lý lao động và chấm cơng.
- Chức năng tính lương và ghi chép lương: tính lương và các khoản khấu trừ
lương.
- Chức năng phát lương: phát lương cho người lao động và kiểm soát chặt chẽ các khoản tiền lương người lao động chưa nhận.
Kiểm sốt q trình lập bảng chấm công và các tài liệu liên quan để tính lương
Lập các chứng từ ban đầu: thẻ bấm giờ, bảng theo dõi lao động, bảng chấm
công, bảng kê khối lượng sản phẩm hoàn thành, bảng kê thời gian vượt giờ. Kiểm tra đầy đủ và tính chính xác của chứng từ ban đầu về lương.
Kiểm sốt q trình tính lương và các khoản trích theo lương
Ban hành chính sách lương rõ ràng.
Bộ phận nhân sự phải thông báo kịp thời mọi biến động về nhân sự và tiền
lương, bộ phận tính lương phải thường xun cập nhật các biến động.
Phân cơng người có thẩm quyền phê duyệt các thay đổi trong việc tính lương,
phê duyệt bảng lương.
Bảng lương và các chứng từ chi lương phải chuyển đầy đủ và kịp thời để kế toán ghi chép
Định kỳ, nhà quản lý đối chiếu chi phí lương thực tế với quỹ lương kế hoạch.
Kiểm tra độc lập việc thực hiện
Định kỳ người đứng đầu đơn vị nên tiến hành kiểm tra các công việc mà các
bộ phận đã thực hiện như kiểm tra quy trình tuyển dụng, việc ký hợp đồng lao
động, chấm cơng, tính lương và trả lương…Có thể đối chiếu sốliệu của phịng nhân sự với phịng kế tốn, giữa phịng kế tốn với bộ phận trực tiếp sử dụng lao động
nhằm kịp thời phát hiện các sai phạm và tăng cường ý thức kỷ luật của các bộ phận này.
1.3.4. Quy trình kiểm tốn khoản mục lương và các khoản trích theo lương 1.3.4.1. Nghiên cứu hệ thống kiểm sốt nội bộ
Tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội bộ:Các thơng tin vềHTKSNBđối với
khoảnmục tiền lương có thể được thu thập bằng các cách như: - Xem giấy tờ làm việc của KTV tiền nhiệm.
- Phỏng vấn Ban giám đốc, trưởngphịng kế tốn, các nhân viên có liên quan. - Quan sát cách thức làm việc: chấm công như thế nào, dựa vào tiêu chí nào; cách
thức sử dụng và lưu trữ chứng từ lương; …
- Kiểm tra sơ lược các giấy tờ, chứng từ, thông báo và sổ sách liên quan đến khoản mục tiền lương và các khoản trích theo lương.
Từ các thơng tin có được, KTV tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát và thiết kế thử nghiệm cơ bản: nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức tối đa thì khơng cần thực hiện thử nghiệm kiểm sốt mà có thể thực hiện ngay thử nghiệm cơ bản; nếu rủi ro kiểm soát thấp hơn mức tối đa, KTV sẽ tiến hành thực hiện các thử nghiệm kiểm
soát để thu thập các bằng chứng đánh giá lại nhận định của mình về mức độ rủi ro của
HTKSNB.
Các thử nghiệm kiểm soát:
Các thử nghiệm kiểm soát thường được thực hiện trong kiểm toán khoản mục
lương và các khoản trích theo lương gồm:
Khảo sát tổng quan chu trình tiền lương và nhân viên
Bảng tính lương chính là cơ sở để thanh tốn tiền lương, ghi chép vào sổ sách kế tốn và phân bổ chi phí tiền lương. Do đó, nó thường là xuất phát điểm trong các thử nghiệm kiểm sốt của KTV về tiền lương và các khoản trích theo lương.
KTV chọn ra bảng tính lương của một hoặc một số kỳ tính lương rồi tính tốn lại để kiểm tra độ chính xác về mặt số học. Bước tiếp theo là chọn ra một bảng tổng hợp thanh tốn tiền lương có liên quan và một bảng tổng hợp việc phân bổ chi phí nhân cơng rồi so sánh với các con số tương ứng trên bảng tính lương. Đồng thời đối chiếu con số này với sổ nhật ký tiền lương và sổ cái. Tính chính xác của các con số
này có ý nghĩa quan trọng do sự ảnh hưởng đáng kể của tiền lương tới rất nhiều khoản mục, chỉ tiêu trên BCTC (chi phí NCTT, chi phí bán hàng, chi phí quản lý, sản phẩm dở dang, thành phẩm, phải trả người lao động, … thậm chí là tiền mặt và tiền gửingân hàng).
Sau đó, KTV chọn ra mẫu ngẫu nhiên một vài nhân viên từ bảng tính lương và
lấy ra các hồ sơ nhân sự của mỗi nhân viên này để kiểm tra thời hạn hợp đồng, các mức lương, bậc lương và các khoản trích theo lương trên hợp đồng với các thơng tin trên bảng tính lương để xác định xem chúng có khớp nhau khơng. KTV cũng nên lưuý kiểm tra các báo cáo hoạt động nhân sự về việc tuyển mới hoặc mãn hạn hợp đồng.
Khảo sát tiền lương khống
Khai lương khống là hình thức gian lận phổ biến nhất trong kế tốn tiền lương.
Lương khống có thể biểu hiện dưới hình thái tăng số lượng như khai nhân viên
khống hoặc số giờ lao động hoặc số lượng sản phẩm hoàn thành khống. - Số nhân viên khống:
Trường hợp gian lận này được thể hiện qua việc kế toán tiếp tục viết phiếu chi cho nhân viên đã thôi việc hoặc đã hết hạn hợp đồng hoặc khơng có thực. Nếu người
chấm công thời gian lao động vừa là người phụ trách ghi phiếu chi cho nhân viên thì
cơ hội xảyra gian lận này là rất cao.
Để phát hiện được gian lận này thì KTV có thể chọn một số tháng có biến động
về tiền lương hoặc nghi ngờ; So sánh, đối chiếu tên của công nhân viên trên Bảng chấm cơng và thanh tốn lương với danh sách cán bộ ở phòng nhân sự. Đặc biệt chú ý các chữ ký mới xuất hiện hoặc xuất hiện nhiều lần trên một bảng lương; Chọn một số hay toàn bộ hồ sơ nhân viên đã mãn hạn hợp đồng hoặc nghỉ việc để xem các khoản
thanh toán cho anh ta có được tiếp tục nữa hay khơng; Đề nghị một cuộc trả lương đột
xuất.
- Số giờ, khối lượng công việc, sản phẩm hoàn thành khống:
Việc khai tăng thời gian làm việc hoặc khai man số sản phẩm hồn thành
chẽ hoặc do sự móc nối giữa người giám sát với các nhân viên của họ. Hình thức gian lận này rất khó phát hiện vì thiếu bằng chứng thực tế.
Để kiểm tra xem hình thức gian lận này có xảy ra hay khơng, KTV có thể đối
chiếu số giờ công, ngày công trên bảng lương với các thẻ thời gian và bảng chấm công của bộ phận sử dụng lao động. Nếu đơn vị trả lương sản phẩm, sẽ tiến hành đối chiếu số lượng sản phẩm hoàn thành trên bảng lương với số lượng sản phẩm nhập kho, hoặc hoàn thành trên sổ sách theo dõi sản xuất; Kiểm tra việc tính tốn trên bảng lương.
Khảo sát việc phân bổ chi phí tiền lương cho các đối tượng sử dụng lao động:
Do việc tính và phân bổ tiền lương cho các đối tượng sử dụng lao động không
đúng sẽ dẫn tới việc đánh giá sai lệch các chỉ tiêu trên BCTC (số dư sản phẩm dở
dang, thành phẩm, cơng trình xây dựng cơ bản, giá vốn hàng bán, chi phí bán hàng, chi phí quản lý DN,…) nên đối với kiểm tốn khoản mục tiền lương thì việc khảo sát phân bổ chi phí tiền lương vào các đối tượng sử dụng lao động đóng vai trị quan trọng.
KTV cần chú ý tới tính nhất quán và hợp lý trong việc xác định đối tượng chịu phân bổ chi phí cũng như việc chọn tiêu thức phân bổ chi phí tiền lương cho các đối
tượng chịu chi phí. Hơn nữa, KTV cũng phải kiểm tra việc hạch toán các nghiệp vụ tiền lương trên sơ đồ tài khoản có đúng với quy định hiện hành và chính sách đề ra của cơng ty khơng. Bên cạnh đó, KTV cũng có thể đối chiếu một số phiếu cơng việc hoặc các bằng chứng khác của một số công việc mà công nhân đã thực hiện với việc hạch
tốn xem có đúng đắn khơng?
Khảo sát các khoản trích theo lương:
KTV cần phải xác định tính chính xác của quỹ lương để làm cơ sở tính tốn chính xác cho các tài khoản BHXH, BHYT, BHTN và KPCĐ. Đồng thời, KTV phải so sánh chi tiết thông tin trên Bảng kê khai của các khoản trích theo lương với các thông tin trên sổ lương để đánh giá tính hợp lý của các khoản phải nộp. KTV cũng có thể so sánh các khoản đã thanh toán với các bảng kê khai các khoản phải nộp để xác
định đơn vị có kê khai đúng khơng, cũng như xem xét thủ tục quyết tốn các khoản đó
giữa đơn vị với các tổ chức bên ngồi.
Kiểm tra sự phân cơng phân nhiệm trong kế tốn lao động và tiền lương:
Nguyên tắc bất kiêm nhiệm luôn là nguyên tắc quan trọng trong việc thực hiện
KSNB. Do đó trong lúc thực hiện thử nghiệm kiểm soát, KTV cần thiết kiểm tra sự
độc lập trong suốt chu trình tiền lương – lao động, thơng qua khảo sát bốn chức năng
sau:
Chức năng theo dõi nhân sự: KTV tìm hiểu về cách thức tuyển dụng; mức
lương đưa ra, các chế độ bảo hiểm và phụ cấp mà NLĐ được hưởng ghi rõ ràng trong
hợp đồng lao động, có đầy đủ chữ ký của NLĐ và người sử dụng lao động; tình hình lập báo cáo tình hình nhân sự, lập sổ nhân sự, lưu trữ hồ sơ nhân sự.
Chức năng theo dõi tiến độ làm việc: KTV xem xét hệ thống tổ chức chấm công tại đơn vị; kiểm tra các thủ tục kiểm soát tại đơn vị đối với việc kê khai, chấm công, phê duyệt tại mỗi bộ phận.
Chức năng tính, ghi chép lương và chức năng chi trả lương: KTV kiểm tra việc
độclập giữa bộ phận tính lương và bộ phận trả lương. Đồng thời đánh giá tổ chức chi trả, đặc biệt đối với những khoản tiền lương thực tế chưa chi trả được theo dõi như thế nào. Việc ghi chép sổ sách kế toán do ai thực hiện và thực hiện như thế nào.
Khảo sáttiền lương của bộ phận quản lý:
KTV cần tìm hiểu các chính sách, chế độ thanh tốn tiền lương của DN xem có hợp lý và được tuân thủ nhất qn khơng. Bên cạnh đó, KTV cũng nên so sách lương nhân viên quản lý, nhân viên hành chính, lương lãnh đạo kỳ này với kỳ trước và thảo luận với khách hàng về chênh lệch khi so sánh nếu có. Nếu sự giải thích khơng thỏa
đáng, KTV cần kiểm tra chi tiết việc tính tốn, đánh giá, ghi sổ với tiền lương quản lý để tìm ra sai phạm cụ thể.
1.3.4.2. Thực hiện thử nghiệm cơ bản
Các thủ tục phân tích cơ bản:
Trước tiên, KTV cần phân tích và đưa ra đánh giá tổng quát về khả năng sai
phạm, biến động của tiền lương và các khoản trích theo lương.
Bảng 1.4: Một sốthủtục phân tích và đánh giá tổng quát chu trình tiền lương
Thủ tục phân tích Khả năng sai phạm
So sánh số dư của tài khoản chi phí tiền lương với các
năm trước
Sai phạm của các tài khoản chi phí tiền lương
So sánh chi phí lương năm nay với năm trước đồng
thời kiểm tra sản lượng sản xuất/tiêu thụ năm nay với
năm trước
Sai phạm về chi phí tiền
lương
So sánh tỷ lệ của chi phí nhân cơng trực tiếp trong tổng số giá vốn hàng bán/doanh thu với các năm trước.
Sai phạm về chi phí nhân cơng trực tiếp So sánh tỷ lệ của chi phí nhân cơng trực tiếp trong tổng
số chi phí bán hàng với các năm trước
Sai phạm về tiền hoa hồng bán hàng
So sánh các TK chi tiết theo dõi về BHXH, BHYT,
BHTN, KPCĐ được tính dồn của kỳ này so với kỳ trước
Sai phạm về các khoản trích theo tiền lương
KTV có thể tính tỷ trọng của khoản lương trong tổng nợ phải trả để thấy được mức độ trọng yếu của khoản mục và sự ảnh hưởng của khoản mục đối với tình hình tài chính cũng như kết quả hoạt động kinh doanh của DN.
Việc so sánh số dư trên các tài khoản chi tiết về BHXH, BHYT, BHTN và
KPCĐ của kỳ này với kỳ trước cịn giúp KTV có thể xem xét và so sánh giữa sự biến động của tiền lương và sự biến động của các khoản trích theo lương xem có hợp lý
khơng.
Nếu có biến động bất thường, KTV phải xác minh để tìm hiểu nguyên nhân. Lúc này KTV cần tính đến sự thay đổi của mức lương, của khối lượng cơng việc hồn thành và của quỹ lương cho phép giữa các kỳ kế toán.
Thực hiện thử nghiệm cơ bản:
Sau khi thực hiện thử nghiệm kiểm soát, nếu như kết quả cho thấy rủi ro kiểm
soát như KTV đã xác định thì KTV sẽ thực hiện các thử nghiệm cơ bản đãđược thiết
kế phù hợp. Thậm chí nếu rủi ro kiểm sốt thấp hơn dự kiến thì KTV vẫn thực hiện thử nghiệm cơ bản đãđược thiết kế để đảm bảo nguyên tắc thận trọng. Ngược lại, nếu kết
quả của các thử nghiệm kiểm soát cho thấy rủi ro kiểm sốt vượt q mức dự kiến thì
KTV sẽ phải thiết kế lại thử nghiệm cơ bản, bằng cách tăng cường việc thực hiện phân tích và kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư.
Mục tiêu của các thử nghiệm cơ bản về tiền lương là nhằm kiểm tra xem các khoản tính dồn về tiền lương và các khoản trích theo lương có được đánh giá đúng hay
không, đồng thời cũng xác định xem các nghiệp vụ trong khoản mục lương và các
khoản trích theo lương có được thanh tốn và ghi sổ đúng kỳ hạn không. Các kiểm tra chi tiết về tiền lương đối với một số thời kỳ trong năm:
Đối chiếu tên và mức lương trên bảng lương với hồ sơ nhân viên tại bộ phận
nhân sự.
KTV tiến hành chọn mẫu một số nhân viên của công ty để tiến hành kiểm tra từ lúc tiếp nhận cho đến khi chitrả lương. Dựa trên Hợp đồng lao động, các thỏa ước lao
động tập thể KTV xem xét mức độ phù hợp, nhất quán từ các khâu tiếp nhận đến cơ sở tính lương và chi trả lương.
Đối chiếu số giờ công, ngày công trên bảng lương với các thẻ thời gian và