Theo VSA 400 quy định: “Trong quá trình tìm hiểu hệ thống kế toán, HTKSNB và thực hiện thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên có thể phát hiện ra các hạn chế của hệ thống. Khi đó, kiểm toán viên phải thông báo trong thời gian nhanh nhất cho người có trách nhiệm của đơn vị về những hạn chế chủ yếu trong thiết kế
và thực hiện của hệ thống kế toán và HTKSNB. Việc thông báo phải thực hiện bằng văn bản. Nếu xét thấy chỉ cần thông báo bằng lời nói thì nội dung thông báo cũng phải được lưu lại bằng giấy trong hồ sơ kiểm toán.”
Thông thường những thông tin đó sẽ được KTV gửi cho đơn vị dưới hình thức Thư quản lý, trong đó chú trọng thông báo những khiếm khuyết nghiêm trọng có liên quan đến việc thực hiện các mục tiêu chung của kiểm soát nội bộ, hay có thể ảnh hưởng đến khả năng tập hợp, ghi chép, xử lý, tổng hợp những thông tin tài chính.
Sơ đồ 1.1 Trình tự nghiên cứu Hệ thống kiểm soát nội bộ5
5
Trường Đại học Kinh tế TPHCM, 2011. Giáo trình kiểm toán - Trường ĐH Kinh tế Tp.HCM. NXB Lao
động xã hội.
Tìm hiểu về kiểm soát nội bộ
Lập hồ sơ kiểm toán
Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát (RRKS)
Thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát (TNKS) Thiết kế những thử nghiệm cơ bản dự kiến
Trên cơ sở kết quả của TNKS, đánh giá lại RRKS
Việc đánh giá RRKS đối với từng cơ sở dẫn liệu đều phải được ghi vào hồ sơ kiểm toán
đểlàm cơ sởcho kết luận Thực hiện các thử nghiệm cơ bản Thay đổi những thử nghiệm cơ bản đã dựkiến có có Có thể hạ thấp mức RRKS trong thực tế? Có cân đối giữa chi phí và lợi ích ? Mức RRKS được đánh giá có giống như dự kiến? có không không không
Kết Luận Chương 1
Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát trong kiểm toán báo cáo tài chính là một bước hết sức quan trọng trong quy trình kiểm toán. Dựa vào những hiểu biết sâu sắc và đầy đủ về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, kiểm toán viên thiết kế và thực hiện các thử nghiệm cơ bản cần thiết nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán một cách thích hợp và đầy đủ nhất nhằm nâng cao hiệu quả của cuộc kiểm toán. Ở chương 1, đề tài đã đưa ra những khái niệm cơ bản, các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hiện còn hiệu lực đến thời điểm khảo sát và Chuẩn mực Quốc tế hiện hành đang chi phối cũng như đưa ra cụ thể các bước của việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát trong kiểm toán báo cáo tài chính của các công ty kiểm toán. Đây sẽ là cơ sở, là nền tảng để người viết có thểđối chiếu với việc thực hiện này trong thực tếở các công ty kiểm toán vừa và nhỏ hiện nay trong chương 2.
CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG VIỆC TÌM HIỂU HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ VÀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO KIỂM SOÁT TRONG KIỂM TOÁN BCTC
Ở CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN VỪA VÀ NHỎ VIỆT NAM HIỆN NAY 2.1. Lược sử hình thành và phát triển của kiểm toán độc lập ở Việt Nam
2.1.1. Quá trình hình thành và phát triển kiểm toán độc lập ở Việt Nam
Hoạt động kiểm toán độc lập đã hình thành và phát triển ở nước ta từ trước ngày giải phóng miền Nam: các văn phòng hoạt động độc lập với các kế toán viên công chứng hoặc các giám định viên kế toán và cả các văn phòng kiểm soát quốc tế
như SGV, Arthur Anderson…Sau thống nhất đất nước, trong cơ chế kế hoạch hóa tập trung, kiểm toán độc lập không còn tồn tại. Vì vậy kiểm toán độc lập mới được hình thành lại từ sau khi chuyển đổi cơ chế kinh tế. Với chủ trương đa dạng hóa các loại hình sở hữu, đa phương hóa các loại hình đầu tư đã đặt ra những đòi hỏi của kiểm toán độc lập. Ngày 13/05/1991 theo giấy phép số 957/PPLT của Thủ Tướng Chính Phủ, Bộ Tài Chính đã ký quyết định thành lập 2 công ty: Công ty kiểm toán Việt Nam với tên giao dịch là VACO (QĐ 165 – TC/QĐ/TCCB) và Công ty Dịch vụ Kế toán Việt Nam với tên giao dịch là ASC (QĐ 164 –TC/QĐ/TCCB) sau này
đổi tên thành Công ty dịch vụ tư vấn tài chính, kế toán, kiểm toán – AASC (QĐ 639 – TC/QĐ/TCCB ngày 14/09/1993). Với cương vị là Công ty đầu ngành, VACO và AASC đã có nhiều đóng góp không chỉ trong việc phát triển công ty, mở rộng địa bàn kiểm toán mà cả trong việc cộng tác với công ty và tổ chức nước ngoài để phát triển sự nghiệp kiểm toán Việt Nam. Cũng trong năm 1991, còn có Công ty Ernst & Young là Công ty kiểm toán nước ngoài đầu tiên được Nhà nước Việt Nam chấp nhận cho lập văn phòng hoạt động tại Việt Nam.
Trong những năm gần đây, các công ty kiểm toán độc lập ở Việt Nam đã phát triển nhanh chóng về số lượng, quy mô và đội ngũ nhân viên chuyên nghiệp. Nếu năm 1991 chỉ có 2 Công ty kiểm toán độc lập và 15 nhân viên thì cho tới ngày 28/02/2013 đã có 155 Công ty kiểm toán đã đăng ký hành nghề (gồm 04 Công ty 100% vốn nước ngoài (E&Y, PwC, KPMG, Grant Thornton), 05 Công ty có vốn
đầu tư nước ngoài (E Jung, Mazars, HSK, Immanuel, S&S), 145 Công ty TNHH, 01 công ty hợp danh (CPA VN)) và tính đến hết ngày 31/12/2012, theo số liệu báo cáo của 147 Công ty thì cả nước có 10.070 người làm việc trong các công ty kiểm toán (trong đó có 8.836 nhân viên chuyên nghiệp và 1.385 nhân viên khác), 1582 người có chứng chỉ kiểm toán viên, trong đó có 192 người vừa có chứng chỉ KTV Việt Nam vừa có chứng chỉ KTV nước ngoài; 129 người có chứng chỉ KTV nước ngoài.
Đến 10/3/2013, ngoài 4 công ty kiểm toán có 100% vốn đầu tư nước ngoài là thành viên hãng PwC, KPMG, E&Y, Grant Thornton, cả nước đã có 11 Công ty kiểm toán là thành viên của các hãng kiểm toán quốc tế, 12 công ty là thành viên Hiệp hội và 01 công ty là Hãng đại diện liên lạc. Trong số đó có 43 công ty kiểm toán được chấp thuận đủ điều kiện kiểm toán công ty niêm yết năm 2013 (Chi tiết xem tại Phụ lục 01 và phụ lục 02).6
Như vậy, sau hơn 21 năm hoạt động, ngành kiểm toán độc lập của Việt Nam
đã phát triển nhanh về số lượng và quy mô công ty. Bên cạnh đó, trình độ chuyên môn và kinh nghiệm nghề nghiệp của đội ngũ KTV đã được nâng cao. Nhiều kiểm toán viên có kinh nghiệm và kiến thức chuyên môn tốt, có ý thức tuân thủ các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp, chuẩn mực kiểm toán; có kỹ năng và phong cách làm việc chuyên nghiệp. Tuy nhiên số lượng KTV vẫn còn thiếu so với nhu cầu hiện nay.
2.1.2. Tình hình hoạt động của các công ty kiểm toán
Nhìn chung, đối tượng khách hàng của các công ty kiểm toán trong giai đoạn hiện nay chủ yếu là các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, Công ty TNHH, Cổ phần chưa niêm yết, doanh nghiệp tư nhân, hợp tác xã. Còn Doanh nghiệp Nhà nước, Đơn vị hành chính sự nghiệp, tổ chức đoàn thể xã hội, Tổ chức, dự án quốc tế, Công ty cổ phần niêm yết trên Trung tâm chứng khoán (kể cả công ty đại chúng) chiếm tỷ trọng nhỏ. Hầu như các Công ty kiểm toán đều đa dạng hóa các loại hình
6
Trích “Báo cáo tổng kết, đánh giá tình hình hoạt động năm 2012 và phương hướng hoạt động năm 2013 của các Công ty kiểm toán” được thực hiện bởi VACPA ngày 25/06/2013.
khách hàng, trong đó các công ty kiểm toán 100% vốn đầu tư nước ngoài chủ yếu phục vụ khách hàng là các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài.
Thực trạng trên là do uy tín và điều kiện hoạt động của các công ty còn khác nhau. Công ty kiểm toán nước ngoài có nguồn truyền thống từ nước ngoài. Trong khi đó, khách hàng nước ngoài và dự án quốc tế chưa an tâm về tính khách quan khi thuê các công ty kiểm toán tiền thân là doanh nghiệp nhà nước. Đối với các công ty TNHH do mới thành lập, quy mô nhỏ và uy tín chưa cao nên chủ yếu phục vụ
khách hàng là các công ty có vốn đầu tư nước ngoài hoặc doanh nghiệp nhà nước có quy mô nhỏ hoặc công ty Trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần, doanh nghiệp tư
nhân.
Biểu đồ 2.1: Chi tiết doanh thu cơ cấu theo đối tượng khách hàng7
So với các công ty nước ngoài, năng lực cạnh tranh của các công ty kiểm toán Việt Nam còn yếu. Trong những năm gần đây, do các công ty kiểm toán mới
được thành lập gia tăng đáng kể nên dẫn đến sự cạnh tranh giữa các công ty kiểm toán ngày càng gay gắt, cả về chất lượng dịch vụ và giá phí. Mức phí trung bình của các công ty kiểm toán Việt Nam chỉ bằng một nửa, thậm chí một phần ba so với mức phí cùng loại của các công ty nước ngoài. Và do cạnh tranh giảm giá phí, một số Công ty kiểm toán Việt Nam đã cắt giảm một số thủ tục, quy trình soát xét chất
7
Nguồn dữ liệu từ “Báo cáo tổng kết, đánh giá tình hình hoạt động năm 2012 và phương hướng hoạt động năm 2013 của các Công ty kiểm toán” được thực hiện bởi VACPA ngày 25/06/2013.
11,380 1,737 12,671 2,951 3,392 570 1 10,270 1,368 12,567 2,966 3,130 482 401 0 5,000 10,000 15,000
1. Doanh nghiệp có vốnđầu tưnước ngoài 2. Công ty CP niêm yết trên TTCK (kểcả công tyđại chúng) 3. Công ty TNHH, CP chưa niêm yết, DN tưnhân, HTX 4. Doanh nghiệp Nhà nước 5.Đơn vịHCSN, tổchứcđoàn thểxã hội 6. Tổchức, dựán quốc tế
7. Dịch vụkhác
Sốlượng KH năm 2011 Sốlượng KH năm 2012
lượng kiểm toán nên chất lượng dịch vụ cung cấp giảm. Ngoài ra, trình độ tổ chức kinh doanh dịch vụ kiểm toán và kế toán ở các công ty kiểm toán còn nhiều hạn chế.
Cùng với sự phát triển về số lượng công ty và quy mô công ty, các dịch vụ
do công ty kiểm toán cung cấp đã không ngừng đa dạng hóa theo hướng mở rộng từng loại dịch vụ chi tiết trong dịch vụ kiểm toán như: Kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán hoạt động, kiểm toán tuân thủ, kiểm toán báo cáo quyết toán vốn đầu tư
hoàn thành…; mở rộng dịch vụ tư vấn như tư vấn kế toán, tài chính, tư vấn quản lý, tư vấn thuế, tư vấn đầu tư, tư vấn sáp nhập, giải thể doanh nghiệp…; Dịch vụ tin học; Dịch vụ thẩm định, định giá tài sản; Đào tạo bồi dưỡng nghiệp vụ…
Biểu đồ 2.2: Chi tiết tỷ trọng doanh thu theo từng loại dịch vụ năm 2011 và 20128
Dịch vụ kiểm toán báo cáo tài chính chiếm tỷ trọng lớn nhất vì theo quy định của Nghị định 105-CP, thông tư 64/2004/TT-BTC ngày 29/06/2004 và các quy định hiện hành thì không chỉ các công ty có vốn đầu tư nước ngoài mà cả các doanh nghiệp nhà nước, ngân hàng và các tổ chức tín dụng, công ty bảo hiểm cũng thuộc diện bắt buộc phải kiểm toán theo luật định. Bên cạnh dịch vụ kiểm toán thì kinh doanh dịch vụ tư vấn thuế ngày càng tăng do thuế luôn là mối quan tâm lớn của các doanh nghiệp mà các luật thuế, quy định về thuế của Việt Nam chưa có sự thống nhất và ổn định cao dẫn đến có nhiều khó khăn cho doanh nghiệp trong việc cập nhật và vận dụng linh hoạt các chính sách thuế. Vì vậy, nhu cầu về tư vấn thuế càng cao. Các loại hình dịch vụ còn lại chiếm tỷ trọng thấp do khách hàng chưa có thói
8
Nguồn dữ liệu từ “Báo cáo tổng kết, đánh giá tình hình hoạt động năm 2012 và phương hướng hoạt động năm 2013 của các Công ty kiểm toán” được thực hiện bởi VACPA ngày 25/06/2013.
57% 10% 2% 19% 1% 10% 1% Năm 2012
1. Kiểm toán báo cáo tài chính 2. Kiểm toán báo cáo QTVĐT hoàn thành 3. Dịch vụKếtoán 4. Dịch vụTưvấn Thuế 5. Dịch vụThẩmđịnh giá 6.Dịch vụTV TC, QL,định giá TS, TV nguồn nhân lực,ứng dụng CNTT Dịch vụliên quan khác 60% 9% 3% 17% 1% 9% 1% Năm 2011
1. Kiểm toán báo cáo tài chính 2. Kiểm toán báo cáo QTVĐT hoàn thành 3. Dịch vụKếtoán 4. Dịch vụTưvấn Thuế 5. Dịch vụThẩmđịnh giá 6.Dịch vụTV TC, QL,định giá TS, TV nguồn nhân lực,ứng dụng CNTT Dịch vụliên quan khác
quen sử dụng các dịch vụ này và các công ty kiểm toán cũng chưa quan tâm khai thác hay khả năng cung cấp các dịch vụ này của nhiều công ty kiểm toán còn nhiều hạn chế.
Thị trường kiểm toán và kế toán từ năm 2004 trở lại đây đã đạt mức tăng trưởng khá cao, đóng góp cho ngân sách nhà nước ngày càng tăng. Theo thống kê của VACPA, doanh thu, kết quảđạt được trong năm 2012 như sau:
- 10 công ty có doanh thu lớn nhất (từ 50 đến 594 tỷ đồng), 27 công ty có doanh thu từ 15 đến dưới 50 tỷ đồng, 9 công ty có doanh thu từ 10 đến dưới 15 tỷ đồng, 33 công ty có doanh thu từ 5 đến dưới 10 tỷđồng và 75 công ty có doanh thu dưới 5 tỷđồng.
Đơn vị: Triệu đồng
Chỉ tiêu Năm 2012 Năm 2011 % tăng/giảm
(A) (1) (2) (1/2)
1. Tổng số vốn kinh doanh 792.525,82 602.747,04 31,49%
2. Kết quả kinh doanh sau thuế 32.884,49 71.844,49 -54,23%
3. Nộp ngân sách 587.212,43 549.396,41 6,88%
4. Tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu (%) 0,87% 2,36% -1,49%
5. Tỷ suất lợi nhuận trên vốn (%) 4,15% 11,92% -7,77%
Bảng 2.1: Thống kê kết quả kinh doanh gần nhất (qua 2 năm 2011, 2012)9
- Trong 4 công ty kiểm toán lớn nhất (big4) thì 3 công ty E&Y, PwC và Deloitte đều có lãi, chỉ có công ty KPMG bị lỗ do doanh thu cung cấp dịch vụ giảm sụt nhẹ, trong khi các khoản chi phí hoạt động như chi phí nhân viên, dự phòng nợ
khó đòi và chi phí tài chính tăng.
2.1.3. Các quy định pháp luật liên quan đến hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam tại Việt Nam
Mặc dù công ty kiểm toán độc lập của Việt Nam ra đời vào năm 1991 nhưng
đến năm 1994 Chính phủ mới ban hành văn bản pháp luật đầu tiên - Nghị định số
9
Nguồn dữ liệu từ “Báo cáo tổng kết, đánh giá tình hình hoạt động năm 2012 và phương hướng hoạt động năm 2013 của các Công ty kiểm toán” được thực hiện bởi VACPA ngày 25/06/2013.
07/CP ngày 29/01/1994 v/v ban hành Quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân - để điều chỉnh hoạt động của các công ty kiểm toán độc lập. Sau 10 năm thực hiện nghị định 07, đến tháng 3/2004 Chính phủ ban hành Nghị định 105/2004/NĐ-CP thay thế Nghị định 07. Tại điều 33, nghị định 105/2004/NĐ-CP quy định Bộ Tài Chính là cơ quan thực hiện chức năng quản lý Nhà nước đối với hoạt động kiểm toán, có trách nhiệm kiểm tra việc tuân thủ pháp luật và quy chế
kiểm toán trong hoạt động của các tổ chức kiểm toán.
Tuy nhiên, Kiểm toán độc lập là hoạt động dịch vụ có tính pháp lý cao, góp phần quan trọng làm lành mạnh hoá môi trường đầu tư ở Việt Nam và công khai, minh bạch nền tài chính quốc gia, với tốc độ phát triển cao và trong xu thế hội nhập, Nghị định của Chính phủ về kiểm toán độc lập đã bộc lộ các hạn chế cần sửa đổi, bổ sung và nâng lên thành luật cho phù hợp với xu hướng phát triển kinh tếở nước ta. Do đó, ngày 29/03/2011, Quốc Hội đã ban hành Luật Kiểm toán độc lập số
67/2011/QH12 và Nghị định 17/2012/NĐ-CP ngày 13/03/2012 của Chính Phủ v/v quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều của Luật kiểm toán độc lập