Phần này yêu cầu kiểm toán viên phải thông báo cho cấp quản lý thích hợp ngay khi có thể các yếu kém trong thiết kế và vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ.
1.3.2.2. ISA 330 – Biện pháp xử lý của kiểm toán viên đối với rủi ro đã đánh giá:
Là một phần của ISA 400 được tách ra và bổ sung các yêu cầu và hướng dẫn của thử nghiệm kiểm toán. Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán trong việc thiết kế và thực hiện các biện pháp xử lý đối với các rủi ro có sai sót trọng yếu mà kiểm toán đã xác định và đánh giá khi thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính.
Các thủ tục ứng phó với rủi ro bao gồm: Xem xét thời gian, nội dung và phạm vi của thử nghiệm bổ sung, thử nghiệm kiểm soát, thử nghiệm cơ bản, xem xét sựđầy đủ của việc trình bày và công bố.
Kiểm toán viên phải thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát để thu thập
đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát có liên quan nếu:
- Khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, KTV kỳ vọng rằng các kiểm soát hoạt động hiệu quả (nghĩa là KTV có ý định dựa vào tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát để xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản); hoặc
- Nếu chỉ thực hiện các thử nghiệm cơ bản thì không thể cung cấp đầy đủ
bằng chứng kiểm toán thích hợp ở cấp độ cơ sở dẫn liệu
Khi thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát, KTV càng tin tưởng vào tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát thì càng phải thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán thuyết phục hơn.
Đối với rủi ro phát hiện được ở cấp độ cơ sở dẫn liệu thì: Chỉ cần thực hiện thử nghiệm kiểm soát, KTV cũng có thểđưa ra biện pháp xử lý hiệu quảđối với rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá cho một cơ sở dẫn liệu cụ thể; Chỉ cần thực hiện các thử nghiệm cơ bản là phù hợp đối với các cơ sở dẫn liệu cụ thể, do đó KTV bỏ qua ảnh hưởng của các kiểm soát khi đánh giá rủi ro liên quan. Tuy nhiên, phương pháp kết hợp thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản là một phương pháp hữu hiệu.
1.3.3. So sánh VSA 310, VSA 400 và ISA 315
Cuối năm 2004, chuẩn mực kiểm toán quốc tế 315 – Hiểu biết về doanh nghiệp, môi trường và đánh giá rủi ro có sai lệch trọng yếu ra đời thay thế cho ba chuẩn mực ISA 310 – Hiểu biết về tình hình kinh doanh, ISA 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ và ISA 401 – Kiểm toán trong môi trường tin học. Chuẩn mực mới này đã đề ra việc sử dụng mô hình rủi ro kinh doanh trong đánh giá rủi ro khi tiến hành công việc kiểm toán, một cách tiếp cận rủi ro mới mà hiện này chưa có một chuẩn mực kiểm toán nào ở Việt Nam tiếp cận tới. Điều này ít nhiều đã ảnh hưởng đến chất lượng hoạt động kiểm toán của các công ty kiểm toán Việt Nam đặc biệt là khi nền kinh tế Việt Nam đang bịảnh hưởng từ cuộc khủng hoảng kinh tế thế
giới. Sự khác biệt này là do hiện nay chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, đặc biệt là VSA 400 vẫn đi theo hướng tiếp cận rủi ro kiểm toán thông qua việc đánh giá từng
bộ phận của rủi ro bao gồm: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện dựa theo ISA 400 đã bị hủy bỏ. Trong khi đó, ISA 315 đã có những thay đổi tích cực nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán thông qua việc thay đổi quan điểm cũng như cách thức tiếp cận hệ thống kiểm soát nội bộ, mở rộng quan điểm về môi trường kinh doanh và nhấn mạnh đến tầm quan trọng của thủ tục phân tích trong quá trình thu thập thông tin nhằm giúp cho kiểm toán viên sớm nhận định những rủi ro có khả năng tồn tại trên các báo cáo tài chính. ISA 315 đòi hỏi kiểm toán viên phải chú trọng nhiều hơn vào giai đoạn tìm hiểu khách hàng để có sự hiểu biết sâu rộng về bản chất công việc, ngành nghề, chiến lược kinh doanh và các nhân tố ảnh hưởng khác cũng như những công cụ quản lý tài chính và cách áp dụng các công cụ đó vào thực tế quản lý hay nói cách khác là cần phải có sự tập trung vào kiểm soát của doanh nghiệp đối với các hoạt động tài chính nhằm đánh giá các rủi ro kinh doanh có thể xảy ra đối với doanh nghiệp. Từ các đánh giá ban đầu này, kiểm toán viên sẽ cân nhắc xem liệu các rủi ro kinh doanh này có gia tăng khả năng có sai lệch trọng yếu trên báo cáo tài chính hay không, nếu có, kiểm toán viên sẽ liên hệđể xác
định rằng các cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính có còn phù hợp hay không. Đây
được xem là một trong những phương pháp, kỹ thuật tiên tiến được đánh giá cao về
tính hiệu quả trong kiểm toán báo cáo tài chính. Vừa qua, Thông tư 214/2012/TT- BTC ngày 06/12/2012 của Bộ Tài Chính đã ban hành hệ thống 37 chuẩn mực kiểm toán Việt Nam mới (trong đó có VSA 315 “Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị” có hiệu lực thi hành kể từ ngày 01/01/2014, thay thế cho các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam ban hành theo các Quyết định số 120/1999/QĐ-BTC ngày 27/9/1999, Quyết định số 219/2000/QĐ-BTC ngày 29/12/2000, Quyết định số 143/2001/QĐ- BTC ngày 21/12/2001, Quyết định số 28/2003/QĐ-BTC ngày 14/3/2003, Quyết
định số 195/2003/QĐ-BTC ngày 28/11/2003, Quyết định số 03/2005/QĐ-BTC ngày 18/01/2005, Quyết định số 101/2005/QĐ-BTC ngày 29/12/2005 của Bộ trưởng Bộ
Tài chính. Với việc ban hành Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán mới này sẽ tạo hành lang pháp lý ngày càng vững chắc cho ngành nghề Kiểm toán Việt Nam phát triển.
1.4. Trình tự tìm hiểu HTKSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát
1.4.1. Vị trí và vai trò của việc tìm hiểu và đánh giá Hệ thống kiểm soát nội bộ trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính
Việc nghiên cứu HTKSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát là rất quan trọng
đối với kiểm toán viên, đồng thời cũng thể hiện sự tuân thủ chuẩn mực nghề nghiệp của họ khi tiến hành kiểm toán.Vì thế VSA 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ” yêu cầu: “Kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và HTKSNB của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả…”
Kiểm soát nội bộ tuy là công cụ quan trọng trong quản lý đơn vị, nhưng nó lại có ảnh hưởng rất lớn đối với công việc của kiểm toán viên, cụ thể:
- Thông qua tìm hiểu HTKSNB và các bộ phận, kiểm toán viên (KTV) đánh giá được những điểm mạnh và điểm yếu của kiểm soát nội bộ nói chung cũng như
trong từng bộ phận, từng khoản mục…
- Trên cơ sở hiểu biết về kiểm soát nội bộ, giúp KTV:
+ Xác định được phạm vi kiểm toán cần thiết đối với những sai sót trọng yếu có thể tồn tại trong báo cáo tài chính
+ Xem xét những nhân tố có khả năng gây ra sai sót trọng yếu
+ Xây dựng thủ tục kiểm toán thích hợp. (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
1.4.2. Trình tự tìm hiểu và đánh giá HTKSNB của kiểm toán viên 1.4.2.1. Bước 1: Khảo sát HTKSNB để lập kế hoạch kiểm toán 1.4.2.1. Bước 1: Khảo sát HTKSNB để lập kế hoạch kiểm toán
a) Nội dung và phạm vi tìm hiểu HTKSNB:
Nội dung tìm hiểu:
Theo VSA 400 thì KTV phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ
thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả. Trong đó, hệ thống kiểm soát nội bộ
xem HTKSNB có được thiết kế phù hợp không và chúng có được đơn vị thực hiện trên thực tế hay không. Việc tìm hiểu này giúp KTV xác định được các loại sai sót tiềm tàng, xem xét các yếu tố ảnh hưởng có thể dẫn đến rủi ro có các sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính, thiết kế các thử nghiệm cơ bản…
- Môi trường kiểm soát: KTV phải hiểu biết về môi trường kiểm soát của
đơn vịđểđánh giá nhận thức, quan điểm, sự quan tâm và hoạt động của nhà quản lý
đối với hệ thống kiểm soát nội bộ.
- Thông tin và truyền thông (chú trọng nhiều đến hệ thống kế toán): KTV cần khảo sát theo trình tự sau:
Tìm hiểu các loại nghiệp vụ chính trong đơn vị
Xem xét việc xử lý các nghiệp vụ: Chúng được ghi nhận như thế
nào? Sổ sách có liên quan? Các phương pháp xử lý nghiệp vụ?
Tìm hiểu tiến trình lập báo cáo tài chính bao gồm chính sách kế
toán và phương pháp xác định các ước tính kế toán
Đặc biệt, KTV cần tìm hiểu kiểm soát nội bộ cho từng chu trình nghiệp vụ (các chính sách, thủ tục có liên quan đến quá trình xử lý một loại nghiệp vụ cụ
thể). Có nhiều chu trình nghiệp vụ:
Chu trình bán hàng - thu tiền: Gồm các thủ tục và chính sách liên quan
đến việc nhận đơn đặt hàng, xét duyệt, xuất kho, lập hóa đơn, ghi chép doanh thu và nợ phải thu, thu tiền và ghi chép vào tải khoản tiền…
Chu trình mua hàng – thanh toán: lập phiếu yêu cầu mua hàng, đơn đặt hàng, hợp đồng kinh tế, nhận hàng, lập biên bản kiểm nhận, phiếu nhập kho, ghi sổ
kế toán, theo dõi công nợ, phê chuẩn việc trả tiền, trả tiền và ghi chép số tiền đã thanh toán…
Chu trình sản xuất: Gồm thủ tục và chính sách liên quan đến việc dự
trữ nguyên vật liệu, đưa nguyên liệu vào sản xuất, phân bổ chi phí sản xuất cho sản phẩm…
Ngoài ra, còn có các chu trình khác: Chu trình tiền lương, chu trình tài chính, chu trình đầu tư…
- Thủ tục kiểm soát: Trước hết, kiểm toán viên phải cân nhắc kết quả đạt
được trong quá trình tìm hiểu về những bộ phận khác của kiểm soát nội bộ (môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán) để xem liệu có cần phải tìm hiểu thêm về các hoạt động kiểm soát hay không, bởi vì kiểm toán viên có thể đã có những hiểu biết về các hoạt động kiểm soát thông qua quá trình tìm hiểu các bộ phận.
Bên cạnh đó, theo VSA 401 “Thực hiện kiểm toán trong môi trường tin học” quy định: Khi lập kế hoạch về những công việc của cuộc kiểm toán chịu ảnh hưởng của môi trường tin học, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải hiểu biết tầm quan trọng và tính phức tạp của sự vận hành hệ thống máy tính và khả năng trong việc cung cấp thông tin cần thiết cho cuộc kiểm toán. Từ việc hiểu biết về môi trường tin học để xác định xem môi trường này có ảnh hưởng đến việc đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát hay không.
Bản chất của rủi ro và đặc điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ trong môi trường tin học, bao gồm: Thiếu dấu vết của các giao dịch; Quy trình xử lý thống nhất các giao dịch; Sự phân chia các chức năng bị hạn chế; Khả năng của sai sót và không tuân thủ; Tự tạo và thực hiện các giao dịch; Sự phụ thuộc của các bước kiểm soát khác đối với quá trình xử lý thông tin bằng máy tính; Tăng khả năng giám sát của Ban Giám đốc; Tăng khả năng sử dụng kỹ thuật kiểm toán được máy tính trợ
giúp.
Phạm vi tìm hiểu: Theo VSA 400 thì nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục tìm hiểu hệ thống kế toán và HTKSNB có thể thay đổi tùy theo các điều kiện sau: Quy mô, tính chất phức tạp của đơn vị và của hệ thống tin học của đơn vị; Mức độ trọng yếu theo xác định của KTV và công ty kiểm toán; Các loại kiểm soát nội bộ (VD: Kiểm soát hàng mua, hàng bán, kiểm soát tiền mặt…); Nội dung các qui định của đơn vị đối với những thủ tục kiểm soát cụ thể (VD: Quy trình mua hàng, quy trình bán hàng, quy trình nhập – xuất kho…); Mức độ phát sinh các (adsbygoogle = window.adsbygoogle || []).push({});
nghiệp vụ kinh tế nhiều hay ít, việc lưu giữ các tài liệu KSNB của khách hàng;
Đánh giá của KTV về rủi ro tiềm tàng là cao hay thấp.
b) Phương pháp tìm hiểu HTKSNB
- Kinh nghiệm kiểm toán trước đây tại đơn vị (nếu có): Vì trong hồ sơ
kiểm toán của năm trước sẽ có những thông tin cần thiết cho cuộc kiểm toán năm hiện hành (VD: Những kết luận của năm trước về điểm yếu, điểm mạnh của HTKSNB chính là xuất phát điểm để KTV thực hiện phỏng vấn về những thay đổi của hệ thống trong năm hiện hành…)
- Phỏng vấn các nhà quản lý, nhân viên giám sát và những nhân viên khác.
- Kiểm tra, xem xét các tài liệu, các thông tin do hệ thống kế toán và hệ
thống kiểm soát nội bộ cung cấp: Sơ đồ tổ chức, sổ tay chính sách, sổ nhật ký, sổ
cái, các báo cáo trình bày những dữ liệu thực tế và kế hoạch… Sau khi nghiên cứu, KTV cần tiến hành phỏng vấn về những hoạt động kiểm soát đặc biệt và những thay
đổi vềđiều kiện kiểm soát.
- Quan sát các hoạt động kiểm soát và sự vận hành của chúng trong thực tiễn.
c) Lập hồ sơ kiểm toán:
- Bảng tường thuật: Là sự mô tả bằng văn bản về HTKSNB của khách hàng, nó có thể sử dụng duy nhất để ghi nhận đối với những hệ thống giản đơn.Tuy nhiên, công cụ này thường được dùng phối hợp với các công cụ khác.
- Bảng câu hỏi: Bảng liệt kê nhiều câu hỏi đã chuẩn bị trước về các quá trình kiểm soát, thường được thiết kế dưới dạng trả lời “Có”, “không” hoặc “không áp dụng”. Câu trả lời “Có” thường được quy ước là biểu thị tình trạng kiểm soát tốt, “không” sẽ cho thấy sự yếu kém của KSNB.
- Lưu đồ: Biểu thị hệ thống thông tin kế toán, các hoạt động kiểm soát bằng những ký hiệu đã được quy ước. Kiểm toán viên nên trình bày lưu đồ theo
hướng tổng quát từ phải sang trái, từ trên xuống dưới và trình bày theo cột để mô tả
những công việc diễn ra ở từng bộ phận chức năng, từng nhân viên.
- Phép thử Walk-through:Được dùng để kiểm tra lại xem đã mô tảđúng hiện trạng của từng chu trình nghiệp vụ hay chưa? Nếu có sự khác biệt, KTV sẽ điều chỉnh lại các bảng mô tả cho đúng.
1.4.2.2. Bước 2: Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát a) Khái niệm: a) Khái niệm:
Là đánh giá sự hữu hiệu của HTKSNB trong việc ngăn chặn và phát hiện các sai sót trọng yếu. VSA 400 quy định: “Dựa trên sự hiểu biết hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV và công ty kiểm toán phải đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với cơ sở dẫn liệu cho từng số dư tài khoản hoặc các loại nghiệp vụ
kinh tế chủ yếu.”
Đồng thời, theo VSA 401 có đề cập: Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát trong môi trường tin học có thể có tác động rộng hoặc hẹp đến khả năng có sai sót trọng yếu trên số dư một tài khoản hoặc giao dịch trong các tình huống sau: Rủi ro có thể
là kết quả của sự yếu kém trong các hoạt động của hệ thống máy tính có thể ảnh