phải thu khách hàng
Đặc điểm
Nợ phải thu khách hàng là một loại tài sản khá nhạy cảm với những gian lận nhƣ bị nhân viên chiếm dụng hoặc tham ô.
Nợ phải thu khách hàng là khoản mục có liên quan mật thiết đến chu trình doanh thu cũng nhƣ kết quả hoạt động kinh doanh của đơn vị, do đó là đối tƣợng để sử dụng các thủ thuật thổi phồng doanh thu và lợi nhuận của đơn vị.
Việc đánh giá tăng đối với doanh thu thƣờng dẫn đến khoản phải thu khách hàng cũng bị đánh giá tăng. Vì thế, việc kiểm toán doanh thu thƣờng đƣợc gắn liền với kiểm toán Nợ phải thu khách hàng.
Nợ phải thu khách hàng đƣợc trình bày theo giá trị thuần có thể thực hiện đƣợc. Tuy nhiên, do việc lập dự phòng phải thu khó đòi thƣờng dựa vào ƣớc tính của các nhà quản lý nên có nhiều khả năng sai sót và khó kiểm tra.
Kiểm tra phân tích đối với khoản nợ phải thu khách hàng
Mục tiêu: Đạt đƣợc giải trình hợp lý về các chỉ tiêu phân tích các khoản nợ phải thu khách hàng.
Cơ sở dẫn liệu: Hiện hữu, đầy đủ, đánh giá.
Công việc thực hiện:
1. So sánh số dƣ nợ phải thu khách hàng bao gồm cả dự phòng nợ phải thu khó đòi năm 2013 với năm 2012.
Bảng 4.9 Bảng phân tích biến động số dƣ nợ phải thu khách hàng năm 2013 so với năm 2012 ĐVT: VNĐ Nội dung Giá trị Biến động 31/12/2013 31/12/2012 Giá trị Tỷ lệ (%) - Phải thu khách hàng 388.930.934.205 286.884.988.629 102.045.945.576 35,57 - Ngƣời mua trả tiền trƣớc 335.921.111 6.988.630.385 (6.652.709.274) (95,19) - Dự phòng nợ phải thu khó đòi (22.967.438.349) (22.967.438.349) 0 0,00 - Doanh thu 604.539.258.135 714.834.513.010 (110.295.254.875) (15,43)
Nguồn: Số liệu tổng hợp từ sổ cái của Công ty CP XYZ, 2013
Nhận xét
Số dƣ khoản phải thu khách hàng năm 2013 là 388.930.934.205 đồng tăng 35,57% so với năm trƣớc là do năm nay đơn vị kinh doanh thủy hải sản đạt hiệu quả. Nhƣng doanh thu trong năm 2013 lại giảm đi 15,43% so với năm 2012. Qua kiểm tra, KTV nhận thấy nguyên nhân là do đơn vị bán hàng cuối năm nên khách hàng chƣa kịp thanh toán tiền hàng, đặc biệt là giãn thời hạn thanh toán cho khách hàng. Tuy nhiên, dựa vào xét đoán nghề nghiệp của mình, KTV cho rằng có thể đơn vị đã khai khống các khoản nợ phải thu khách hàng hoặc các khoản nợ phải thu khách hàng bị ghi sai niên độ, dẫn đến nợ phải thu khách hàng tăng. Khoản Ngƣời mua trả tiền trƣớc năm 2013 cũng giảm đáng kể so với năm 2012, giảm đến 95,19%, là do ngƣời mua không cần phải ứng trƣớc tiền hàng tùy vào m i hợp đồng của từng khách hàng, chính sách bán hàng của đơn có ƣu đãi riêng. Qua việc xem xét lý do trả trƣớc, KTV cho rằng tỷ lệ giảm của khoản ngƣời mua trả tiền trƣớc là hợp lý. Khoản dự phòng nợ phải đòi năm nay lại không thay đổi so với năm trƣớc, có thể là do
chính sách bán hàng của đơn vị nhƣng KTV cho rằng có thể đơn vị đã trích thiếu các khoản dự phòng nợ khó đòi nên cần chú ý kiểm tra việc trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi của đơn vị.
2. So sánh hệ số quay vòng các khoản phải thu và số ngày thu tiền bình quân năm nay với năm trước.
Bảng 4.10 Bảng so sánh hệ số quay vòng nợ phải thu khách hàng và số ngày thu tiền bình quân năm 2013 với năm 2012.
ĐVT: VNĐ Nội dung Giá trị Biến động 31/12/2013 31/12/2012 Giá trị Tỷ lệ (%) DT thuần 602.352.620.367 713.691.058.010 (111.338.437.643) (15,60) Khoản nợ phải thu khách hàng bình quân 337.907.961.417 265.483.280.687 72.424.680.730 27,28 Số ngày thu tiền bình quân 204,76 135,77 68,98 50,81 Vòng quay
khoản phải thu 1,78 2,69 (0,91) (33,69)
Nguồn: Số liệu tổng hợp từ sổ cái của Công ty CP XYZ, 2013
Nhận xét
Hệ số vòng quay các khoản phải thu khách hàng năm 2013 là 1,78 lần giảm đáng kể so với năm 2012 là 2,69 lần, giảm 33,69%. Do đó số ngày thu tiền bình quân đã tăng 50,81% so với năm 2012, cho thấy năm 2013 tốc độ thu hồi nợ giảm, là do chính sách bán hàng của đơn vị, giãn thời hạn thanh toán cho khách hàng nên nên khách hàng chậm thanh toán tiền hàng. Hoặc có khả năng là do còn tồn động nhiều khoản nợ phải thu khó đòi, mà khoản dự phòng nợ phải thu năm nay lại không đổi so với năm trƣớc, KTV nghi ngờ đơn vị đã trích lập thiếu dự phòng nợ phải thu khó đòi.
3. Tỷ số chi phí dự phòng trên số nợ phải thu và doanh thu.
Xem bảng 4.11 (trang tiếp theo).
Nhận xét
Năm 2013 đơn vị không tiến lập thêm hay hoàn nhập dự phòng nợ phải thu khách hàng.
Tỷ lệ dự phòng nợ phải thu khó đòi trên nợ phải thu khách hàng năm 2013 la 0,059 lần, giảm đi 0,021 lần so với năm 2012. Do chính sách giãn nợ của đơn vị, có thể đã không làm tăng lên các khoản nợ khó đòi, dẫn đến đơn vị không trích lập thêm dự phòng ở năm nay.
Nhƣng theo KTV, có thể còn tồn đọng rủi ro là có khả năng phát sinh thêm các khoản nợ cần trích dự phòng, cần kiểm tra kỹ khoản dự phòng nợ
Bảng 4.11 Bảng so sánh tỷ số chi phí dự phòng trên số nợ phải thu và doanh thu năm 2013 với năm 2012
ĐVT: VNĐ
Nội dung
Giá trị Biến động
31/12/2013 31/12/2012 Giá trị Tỷ lệ
(%)
Chi phí dự
phòng phải thu - - - -
Doanh thu 604.539.258.135 714.834.513.010 (110.295.254.875) (15,43)
Tỷ lệ chi phí dự
phòng/DT - - - -
Dự phòng nợ
phải thu khó đòi (22.967.438.349) (22.967.438.349) 0 0,00 Nợ phải phu
khách hàng 388.930.934.205 286.884.988.629 102.045.945.576 35,57 Tỷ lệ Dự phòng
nợ phải thu khó đòi /Nợ phải thu khách hàng
0,059 0,080 0,021 (26,24)
Nguồn: Số liệu tổng hợp từ sổ cái của Công ty CP XYZ, 2013
Kết luận
Đạt đƣợc giải trình hợp lý về biến động các chỉ tiêu liên quan đến nợ phải thu khách hàng.
Dựa vào kết quả của các thủ tục phân tích nợ phải thu khách hàng, KTV nhận thấy cần tập trung kiểm tra kỹ việc các khoản phải thu khách hàng không có thật hoặc ghi nhận tăng các khoản phải thu khách hàng phù hợp với việc ghi nhận doanh thu hay không và có trích lập đầy đủ dự phòng nợ phải thu khó đòi hay không. KTV đánh giá tăng mức độ rủi ro đối với khoản mục nợ phải thu khách hàng. Vì vậy, KTV đã mở rộng phạm vi kiểm toán đối với một số thử nghiệm chi tiết. Cụ thể nhƣ:
- Giữ nguyên các thử nghiệm chi tiết theo chương trình kiểm toán:
+ Thu thập bảng tổng hợp chi tiết các khoản phải thu khách hàng và khách hàng trả tiền trƣớc theo từng đối tƣợng khách hàng, đối chiếu với các tài liệu liên quan.
+ Kiểm tra việc hạch toán đúng kỳ.
+ Đánh giá chung về sự trình bày, công bố nợ phải thu khách hàng.
- Mở rộng phạm vi kiểm toán đối với các thử nghiệm chi tiết sau:
+ Kiểm tra 100% công nợ khách hàng chứ không chọn mẫu nhƣ dự tính. KTV lập và gửi thƣ xác nhận số dƣ nợ phải thu khách hàng và khách hàng trả tiền trƣớc. Tổng hợp kết quả nhận đƣợc, đối chiếu với số dƣ trên sổ chi tiết.
+ Kiểm tra dự phòng nợ phải thu khó đòi
Ngoài việc thu thập bảng phân tích tuổi nợ của đơn vị, đồng thời KTV tự lập bảng phân tích theo tuổi nợ để kiểm tra kỹ hơn để xem có những thêm những khoản nợ phải thu quá hạn nào cần trích lập dự phòng mà đơn vị bỏ sót hoặc không trích lập không.
Kiểm tra tất cả các khoản phải thu đã lập dự phòng, đối chiếu với các chứng từ có liên quan, sau đó đánh giá tính hợp lý của việc tính toán và ghi nhận.
Sau đó, KTV tự lập bảng ƣớc tính dự phòng cần trích và so sánh với mức dự phòng đã trích lập của đơn vị. Nếu có chênh lệch, KTV yêu cầu đơn vị điều chỉnh.
+ Kiểm tra việc áp dụng tỷ giá quy đổi:
Qua việc sử dụng thủ tục phân tích, KTV nhận thấy các khoản phải thu khách hàng giao dịch bằng ngoại tệ tƣơng đối phổ biến nên tăng cỡ mẫu đối với việc kiểm tra tỷ giá. Chọn mẫu ngẫu nhiên khoảng 20 nghiệp vụ thay vì 10 nghiệp vụ nhƣ ban đầu.
Ở khoản mục nợ phải thu khách hàng, KTV cũng đã thực hiện tƣơng đối đầy đủ các thủ tục phân tích theo chƣơng trình kiểm toán đã lập. Dù không đem lại hiệu quả cao nhất nhƣng cũng đem lại hiệu quả nhất định cho KTV. Dựa vào kết quả thủ tục phân tích đem lại, giúp KTV xác định rõ ràng hơn về khả năng sai sót trọng yếu có thể xảy ra ở khoản mục này. Trong đó, cần chú ý kỹ về việc gửi thƣ xác nhận nợ phải thu khách hàng và việc trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi của công ty CP XYZ. Vì vậy, KTV đã mở rộng phạm vi kiểm toán đối với thử nghiệm gửi thƣ xác nhận các khoản nợ phải thu khách hàng, kiểm tra khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi cũng nhƣ những thử nghiệm chi tiết liên quan đến việc lập dự phòng nợ phải thu khó đòi. KTV đã trình bày và lƣu lại kết quả phân tích theo hƣớng dẫn của chƣơng trình kiểm toán mẫu VACPA.
Tuy nhiên, ở khoản mục này, KTV đã không kết hợp phân tích các chỉ tiêu trên kèm với tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu. Việc so sánh tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu so với tỷ lệ bình quân ngành hoặc so với năm trƣớc và kết hợp với những thủ tục phân tích trên sẽ giúp KTV xác định đƣợc rõ hơn nguyên nhân của những biến động. KTV đã không thực hiện thủ tục so sánh số dƣ quá hạn năm nay với năm trƣớc. Thủ tục này giúp KTV ghi nhận những biến động trong thu hồi nợ và có khả năng có sai lệch trong số liệu nợ phải thu khách hàng. Sau đó, KTV cũng có thể mở rộng thủ tục này bằng cách so sánh bảng phân tích số dƣ theo tuổi nợ cuối kỳ với đầu kỳ để ghi nhận những biến động của các khoản nợ phải thu quá hạn theo những mức thời gian khác nhau. Ngoài ra, KTV có thể chọn ra một số khách hàng có mức dƣ nợ vƣợt quá số
trên số nợ phải thu. Nếu KTV thực hiện thêm những thủ tục phân tích này, có thể sẽ giúp KTV đƣa ra nhận định chính xác hơn về nguyên nhân biến động của nợ phải thu khách hàng, có thể thu hẹp lại phạm vi kiểm toán hay giảm bớt một vài thử nghiệm chi tiết. Tuy nhiên, đối với công ty CP XYZ, KTV quyết định dừng lại ở những thủ tục phân tích trên và kết hợp thực hiện chúng với các thử nghiệm chi tiết. Tất cả là dựa vào kinh nghiệm, cách làm việc cũng nhƣ xét đoán của KTV.
