Phương pháp kiểm toán các ước tính kế toán trong quy trình kiểm toán BCTC tại công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC

Đối với những đối tượng quan tâm đến Báo cáo Tài chính của đơn vị như nhà đầu tư; người cho vay như ngân hàng, các tổ chức tín dụng; các cơ quan chức năng như cơ quan Thuế, thì thông tin đáng tin cậy của Báo cáo tài chính là yếu tố rất quan trọng; bởi những thông tin này ảnh hưởng lớn đến việc ra quyết định của họ. Về phía nhà quản trị đơn vị, lại luôn muốn có được hình ảnh tốt về doanh nghiệp mình trong mắt của những đối tượng trên. Do đó, rõ ràng nguy cơ sử dụng các xét đoán chủ quan trong việc lập Báo cáo tài chính là “khe hở” để người lập báo cáo có thể lợi dụng để tìm cách che dấu những thông tin quan trọng, nếu những thông tin đó ảnh hưởng không tốt đến quyền lợi của họ. Một trong những khoản mục phải sử dụng các xét đoán chủ quan đặc trưng trên BCTC là những khoản mục về ước tính kế toán. Tuy nhiên, việc kiểm toán những khoản mục này không có các quy trình cụ thể mà chỉ là những thủ tục trong các quy trình lớn, nhưng những thủ tục này vẫn chưa được thiết kế một cách hoàn thiện, thậm chí là chỉ là một vài thủ tục sơ sài

Luận văn tốt nghiệp GVHD: ThS. Trần Hồng Vân LỜI MỞ ĐẦU Đối với những đối tượng quan tâm đến Báo cáo Tài chính của đơn vị như nhà đầu tư; người cho vay như ngân hàng, các tổ chức tín dụng; các cơ quan chức năng như cơ quan Thuế, thì thông tin đáng tin cậy của Báo cáo tài chính là yếu tố rất quan trọng; bởi những thông tin này ảnh hưởng lớn đến việc ra quyết định của họ. Về phía nhà quản trị đơn vị, lại luôn muốn có được hình ảnh tốt về doanh nghiệp mình trong mắt của những đối tượng trên. Do đó, rõ ràng nguy cơ sử dụng các xét đoán chủ quan trong việc lập Báo cáo tài chính là “khe hở” để người lập báo cáo có thể lợi dụng để tìm cách che dấu những thông tin quan trọng, nếu những thông tin đó ảnh hưởng không tốt đến quyền lợi của họ. Một trong những khoản mục phải sử dụng các xét đoán chủ quan đặc trưng trên BCTC là những khoản mục về ước tính kế toán. Tuy nhiên, việc kiểm toán những khoản mục này không có các quy trình cụ thể mà chỉ là những thủ tục trong các quy trình lớn, nhưng những thủ tục này vẫn chưa được thiết kế một cách hoàn thiện, thậm chí là chỉ là một vài thủ tục sơ sài. Đó cũng là lý do chính để em quyết định chọn đề tài: “Phương pháp kiểm toán các ước tính kế toán trong quy trình kiểm toán BCTC tại công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC”. nhằm thiết kế những thủ tục kiểm toán chưa có và hoàn thiện những thủ tục kiểm toán đã có để đạt được các mục tiêu kiểm toán cụ thể đối với một số ước tính kế toán. Ngoài ra, đề tài của em còn trình bày về thực tế kiểm toán các ước tính kế toán do công ty trách nhiệm hữu hạn kiểm toán và kế toán AAC thực hiện và những kiến nghị của em nhằm hoàn thiện các thủ tục kiểm toán đó. Tuy nhiên vẫn tồn tại một số hạn chế trong quá trình nghiên cứu, tìm hiểu thực tế và trình bày đề tài. Nội dung của đề tài gồm 3 phần như sau: Phần 1: Cơ sở lý luận về thủ tục kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính Phần 2: Thực tế kiểm toán các ước tính do công ty kiểm toán và kế toán AAC thực hiện Phần 3: Nhận xét, kiến nghị nhằm góp phần hoàn thiện thủ tục kiểm toán các ước tính kế toán do công ty AAC thực hiện Để thực hiện được đề tài này, em đã được sự chỉ bảo, hướng dẫn tận tình của cô Trần Hồng Vân trong quá trình viết đề tài, sự hướng dẫn nhiệt tình của các anh chị trong đoàn kiểm toán của công ty AAC trong quá trình đi thực tế. Em xin chân thành gửi lời cảm ơn đến cô và các anh chị. SVTH: Lê Thị Bích Hạnh – Lớp 32K06.1 Trang 1 Luận văn tốt nghiệp GVHD: ThS. Trần Hồng Vân PHẦN I: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH I. Những vấn đề cơ bản về các ước tính kế toán 1. Khái niệm về ước tính kế toán Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 540 “Kiểm toán các ước tính kế toán” định nghĩa như sau: Ước tính kế toán: Là một giá trị gần đúng của một chỉ tiêu liên quan đến Báo cáo tài chính được ước tính trong trường hợp thực tế đã phát sinh nhưng chưa có số liệu chính xác hoặc chưa có phương pháp tính toán chính xác hơn, hoặc một chỉ tiêu thực tế chưa phát sinh nhưng đã được ước tính để lập Báo cáo tài chính. 2. Tính chất của các ước tính kế toán Theo Chuẩn mực kiểm toán số 540 – “Kiểm toán các ước tính kế toán”, các ước tính kế toán có một số tính chất sau: Việc lập một ước tính kế toán có thể đơn giản hay phức tạp phụ thuộc vào đặc điểm của từng chỉ tiêu trên báo cáo tài chính. Ví dụ, việc phân bổ chi phí thuê nhà đã trả trước cho nhiều kỳ vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ báo cáo sẽ dễ dàng hơn so với việc trích lập một khoản dự phòng như dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Dễ dàng nhận thấy điều này, bởi lẽ, khi phân bổ chi phí thuê nhà, đơn vị chỉ cần căn cứ vào thời hạn, giá trị của hợp đồng thuê; tuy nhiên, nếu muốn trích lập một khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đơn vị phải phân tích dựa trên những dữ liệu hiện tại (giá gốc hàng tồn kho) cũng như giá trị dự đoán trong tương lai (giá trị ước tính có thể thu hồi được). Các ước tính kế toán có thể được lập thường xuyên trong kỳ kế toán (theo ngày, tuần, tháng) như khấu hao tài sản cố định, chi phí trả trước, giá trị sản phẩm dở dang hoặc không thường xuyên vào cuối mỗi kỳ kế toán như trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng nợ phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán… Trong nhiều trường hợp, các ước tính được lập chỉ dựa trên kinh nghiệm thực tế, như ước tính tỷ lệ khấu hao định mức cho một loại tài sản, hay tỷ lệ định mức trên doanh thu bán hàng để trích lập dự phòng bảo hành sản phẩm. Trong những trường hợp đó, nhà quản lý đơn vị phải thường xuyên có những theo dõi, xét đoán như đánh giá lại thời gian sử dụng hữu ích còn lại của tài sản, hay phải so sánh, đối chiếu kết quả thực tế với số liệu đã ước tính để có được những điều chỉnh thích hợp và kịp thời. Trường hợp do chủ quan, do thiếu các dữ liệu khách quan hoặc do mức độ không chắc chắn của một yếu tố nào đó nên các ước tính kế toán đã không thể lập một cách hợp lý thì kiểm toán viên phải cân nhắc khi đưa ra ý kiến trên báo cáo tài chính theo đúng quy định tại Chuẩn mực Kiểm toán số 700- “Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính”. 3. Phân loại ước tính kế toán Theo chuẩn mực kiểm toán số 540 – “Kiểm toán các ước tính kế toán”, ước tính kế toán bao gồm ước tính chỉ tiêu đã phát sinh và ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh 3.1. Ước tính chỉ tiêu đã phát sinh Ước tính chỉ tiêu đã phát sinh là gía trị gần đúng của một chỉ tiêu liên quan đến BCTC được ước tính trong trường hợp thực tế đã phát sinh nhưng chưa có số liệu chính xác hoặc chưa có phương pháp tính chính xác hơn. SVTH: Lê Thị Bích Hạnh – Lớp 32K06.1 Trang 2 Luận văn tốt nghiệp GVHD: ThS. Trần Hồng Vân Ví dụ cho ước tính chỉ tiêu đã phát sinh như: Dự phòng nợ phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn, dự phòng giảm giá hàng tồn kho, trích khấu hao tài sản cố định, chi phí trả trước phân bổ vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, giá trị sản phẩm dở dang, doanh thu nhận trước phân bổ vào doanh thu trong kỳ, doanh thu hợp đồng xây dựng dở dang… - Dự phòng nợ phải thu khó đòi: Là dự phòng phần giá trị bị tổn thất của các khoản nợ phải thu quá hạn thanh toán, nợ phải thu chưa quá hạn nhưng có khả năng không đòi được do khách nợ không có khả năng thanh toán. - Dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giá vật tư, thành phẩm, hàng hoá tồn kho bị giảm. - Chi phí trả trước: Là những khoản chi tiêu thực tế đã phát sinh nhưng liên quan đến việc tạo ra lợi ích kinh tế của nhiều kỳ kế toán và đang chờ phân bổ dần vào chi phí sản xuất, kinh doanh của các kỳ kế toán liên quan. Ví dụ cho một số khoản chi phí trả trước như là chi phí trả trước về thuê cửa hàng, nhà xưởng, nhà kho, nhà văn phòng…, chi phí mua các loại bảo hiểm mua và trả một lần, chi phí sửa chữa TSCĐ phát sinh một lần quá lớn cần phải phân bổ cho nhiều kỳ kế toán, công cụ dụng cụ xuất dùng có giá trị lớn và được sử dụng cho nhiều kỳ kế toán, lãi vay trả trước… - Khấu hao tài sản cố định (TSCĐ): Là việc tính toán và phân bổ một cách có hệ thống giá trị TSCĐ vào chi phí sản xuất kinh doanh trong từng kỳ kế toán. - Doanh thu nhận trước: Là giá trị các dịch vụ doanh nghiệp phải cung cấp cho khách hàng trong tương lai nhưng lợi ích kinh tế thu được từ các dịch vụ này đã được ghi nhận trong kỳ kế toán hiện tại. 3.2 . Ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh Ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh là giá trị gần đúng của một chỉ tiêu thực tế chưa phát sinh nhưng đã được ước tính để lập báo cáo tài chính. Ví dụ cho ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh như: dự phòng chi phí bảo hành, chi phí trích trước… - Dự phòng chi phí bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp: Là dự phòng chi phí cho những sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp đã bán, đã bàn giao cho người mua nhưng doanh nghiệp vẫn có nghĩa vụ phải tiếp tục sửa chữa, hoàn thiện theo hợp đồng hoặc cam kết với khách hàng. - Chi phí trích trước: là khoản chi tiêu dự kiến sẽ phát sinh trong tương lai với quy mô lớn và liên quan đến hoạt động sản xuất, kinh doanh của nhiều kỳ kế toán, đã được ghi nhận vào chi phí sản xuất, kinh doanh trước khi khoản chi tiêu đó thực tế phát sinh. Các khoản chi phí phải trả thường được trích trước vào chi phí trong kỳ như: chi phí sửa chữa lớn tài sản cố định, tiền lương nghỉ phép của công nhân sản xuất, chi phí lãi vay trả sau,… 4. Sự cần thiết phải có các ước tính kế toán Trên thực tế tồn tại một quan điểm cho rằng việc cho phép người lập BCTC sử dụng các xét đoán chủ quan khi lập báo cáo sẽ làm giảm độ tin cậy của thông tin tài chính, vì có khả năng người lập BCTC sẽ tìm cách che dấu những thông tin quan trọng nếu những thông tin đó ảnh hưởng không tốt đến quyền lợi của họ. Lập luận này không hẳn là không có lý, thực tế đã chứng minh “nỗ lực” phù phép báo cáo tài chính là có thực và ngày càng tinh vi hơn. Những người ủng hộ quan điểm này cho rằng cần phải hạn chế, thậm chí loại bỏ hoàn toàn việc sử dụng các xét đoán chủ quan khi lập BCTC. Rõ ràng nguy cơ sử dụng các ước tính kế toán để phản ánh sai lệch thông tin SVTH: Lê Thị Bích Hạnh – Lớp 32K06.1 Trang 3 Luận văn tốt nghiệp GVHD: ThS. Trần Hồng Vân tài chính của đơn vị là có thực, vậy mà người ta vẫn không tìm cách loại bỏ chúng. Điều đó cho thấy việc sử dụng các ước tính này hẳn là có mang lại những lợi ích nhất định. Dưới đây là một số nguyên nhân vì sao các xét đoán chủ quan vẫn được sử dụng rộng rãi trong lập BCTC: Thứ nhất, việc loại bỏ hoàn toàn các ước tính chủ quan là không khả thi và thiếu hiệu quả kinh tế. Thử tưởng tượng nếu chúng ta không cho phép các doanh nghiệp tự xác định tỷ lệ khấu hao tài sản của mình, khi đó chế độ kế toán sẽ phải cực kỳ chi tiết, liệt kê tất cả tình huống có thể và tỷ lệ khấu hao tương ứng để các doanh nghiệp theo đó mà áp dụng. Điều này không khả thi cả về mặt kinh tế lẫn kỹ thuật. Giả sử về mặt kỹ thuật chúng ta có thể xây dựng một chế độ kế toán chi tiết như vậy thì các doanh nghiệp cũng gặp rất nhiều khó khăn trong việc áp dụng. Tình hình kinh doanh thay đổi theo từng ngày, các doanh nghiệp sẽ phải luôn đối chiếu với những quy định chi tiết trong luật để thay đổi tỷ lệ khấu hao cho phù hợp. Các cơ quan hành pháp cũng sẽ rất vất vả để đảm bảo các doanh nghiệp tuân thủ đúng theo chế độ. Mới chỉ có khấu hao tài sản mà đã phức tạp như vậy, nếu xây dựng một hệ thống luật chi tiết cho tất cả các khoản mục khác trên BCTC thì rõ ràng là không khả thi và không hiệu quả. Thứ hai, giả sử nếu như đơn vị không sử dụng các ước tính kế toán (dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng nợ phải thu khó đòi, khấu hao…) trên BCTC, tức là kế toán chỉ theo dõi giá trị các chỉ tiêu trên BCTC theo giá gốc, thì nguyên tắc thận trong kế toán không được đảm bảo. Như vậy BCTC sẽ không được phản ánh trung thực, hợp lý tình hình hoạt động của đơn vị cho các đối tượng cần sử dụng thông tin này cho việc ra quyết định. Chẳng hạn, nếu đơn vị không trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho trong niên độ kế toán trước (giá gốc hàng tồn kho đã cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được), thì trong kỳ, khi đơn vị bán số hàng tồn kho đó, một khoản lỗ sẽ phát sinh, toàn bộ số lỗ này bị đẩy hết vào chi hoạt động sản xuất kinh doanh trong kỳ báo cáo, tương ứng với đó là phần lợi nhuận bị giảm sút, điều này ảnh hưởng lớn đến hình ảnh của đơn vị trên thị trường đồng thời ảnh hưởng đến quyền lợi của nhà đầu tư, nhất là những đơn vị đăng ký giao dịch ở các Sở giao dịch chứng khoán. Thứ ba, với một số khoản mục như chi phí phải trả điển hình như chi phí lãi vay trong trường hợp lãi trả sau, nếu đến khi khoản chi tiêu phát sinh (lúc trả lãi) mới tính vào chi phí thì sẽ không đúng theo nguyên tắc phù hợp trong kế toán. Bởi vì doanh thu tương ứng với các chi phí đó đã phát sinh trong kỳ kế toán trước đó, không phải là kỳ trả tiền. Do đó, phải ước tính các khoản mục này vào chi phí trong kỳ là đúng với nguyên tắc phù hợp trong kế toán. 5. Rủi ro tiềm tàng đối với các ước tính kế toán Rủi ro tiềm tàng là khả năng tồn tại sai phạm trọng yếu trong báo cáo tài chính khi chưa có tác động của bất kỳ một hoạt động kiểm tra nào, kể cả hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán. Đây là rủi ro mang tính khách quan, thuộc về bản chất của đối tượng kiểm toán. Các ước tính kế toán mang nhiều yếu tố làm cho rủi ro tiềm tàng cao hơn các khoản mục khác: Thứ nhất, các ước tính kế toán được lập dựa vào những xét đoán chủ quan và trong các điều kiện không có sự chắc chắn về kết quả của các sự kiện đã phát sinh hoặc có thể sẽ phát sinh nên mức độ rủi ro xảy ra sai sót đối với báo cáo tài chính thường là cao khi có các ước tính kế toán. SVTH: Lê Thị Bích Hạnh – Lớp 32K06.1 Trang 4 Luận văn tốt nghiệp GVHD: ThS. Trần Hồng Vân Thứ hai, do các ước tính kế toán thường có các tính toán phức tạp nên việc tính toán rất dễ xảy ra những sai sót. Thứ ba, một số ước tính kế toán thường được thực hiện vào cuối kỳ kế toán năm. Tại thời điểm nhạy cảm đó, do áp lực công việc nên kế toán có thể để xảy ra những sai sót không mong muốn như: Hạch toán sai tài khoản, sai quy định kế toán hiện hành, quy trình tính toán gặp sai sót, hoặc sai trong quá trình ghi sổ, kết chuyển Thứ tư, do áp lực đặt ra bởi người quản lý đơn vị, muốn báo cáo tài chính được phản ánh theo mục đích của họ thì kế toán có thể sử dụng các ước tính kế toán để thực hiện điều này vì bản chất của các ước tính kế toán mang tính chủ quan. Thứ năm, các ước tính kế toán có bản chất là những xét đoán chủ quan, nên chế độ kế toán liên quan đến các ước tính kế toán thường xuyên thay đổi nhằm đem lại sự đáng tin cậy hơn, minh bạch hơn trong quá trình lập các ước tính. Bởi vậy, nếu đơn vị không thường xuyên cập nhật văn bản mới thì việc lập các ước tính sai với quy định sẽ dễ dàng mắc phải. Như vậy, các ước tính kế toán được đánh giá là có rủi ro tiềm tàng cao. II. Nguyên tắc kiểm toán các ước tính kế toán Các ước tính kế toán thường liên quan trực tiếp đến kết quả kinh doanh và nghĩa vụ thuế thu nhập doanh nghiệp đối với nhà nước nên dễ bị xử lý chủ quan theo hướng có lợi cho đơn vị. Kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để có kết luận về tính hợp lý của các ước tính kế toán trong từng trường hợp cụ thể. Các thông tin cần thiết đủ sức thuyết phục về tính hợp lý của các ước tính kế toán phải được trình bày trong thuyết minh báo cáo tài chính. Các bằng chứng để chứng minh cho các ước tính kế toán thường là khó thu thập hơn và tính thuyết phục thấp hơn các bằng chứng chứng minh cho các chỉ tiêu khác trong báo cáo tài chính. Kiểm toán viên phải nắm được các thủ tục, phương pháp mà đơn vị đã sử dụng khi lập các ước tính kế toán để xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kỉêm toán các ước tính. Theo chuẩn mực kiểm toán số 540- “Kiểm toán các ước tính kế toán”, kiểm toán viên cần phải áp dụng một hoặc áp dụng kết hợp các phương pháp sau trong quá trình kiểm toán các ước tính kế toán: a) Xem xét và kiểm tra quá trình lập các ước tính kế toán của đơn vị b) Kiểm toán viên lập một ước tính độc lập để so sánh với ước tính của đơn vị c) Xem xét sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài chính nhưng trước ngày lập báo cáo kiểm toán để xác nhận các ước tính kế toán đã lập. Các phương pháp trên được áp dụng một cách linh hoạt trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính cho khách hàng. Cụ thể: Khi xem xét và kiểm tra quá trình lập các ước tính kế toán của đơn vị, kiểm toán viên cần đặc biệt chú ý đến thủ tục phê duyệt các ước tính kế toán của giám đốc. Vì các ước tính kế toán thường liên quan đến kết quả kinh doanh của đơn vị, lại mang nặng tính chủ quan, không có quy định một cách cụ thể, chính xác. Do đó, giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị thường soát xét và phê duyệt các ước tính kế toán quan trọng. Kiểm toán viên phải xem xét việc soát xét và phê duyệt các ước tính kế toán quan trọng của các cấp quản lý có thích hợp hay không và điều đó có được thể hiện trong các tài liệu làm cơ sở cho việc lập ước tính kế toán chưa? SVTH: Lê Thị Bích Hạnh – Lớp 32K06.1 Trang 5 Luận văn tốt nghiệp GVHD: ThS. Trần Hồng Vân Tính thích hợp của các ước tính kế toán được thể hiện ở chỗ các giả định được sử dụng để lập các ước tính phải hợp lý và việc tính toán các ước tính kế toán dựa trên các cơ sở đó phải chính xác. Vì vậy, kiểm toán viên phải tiến hành kiểm tra số liệu và xem xét các giả định dùng làm cơ sở lập ước tính kế toán; đối chiếu các số liệu và các giả định với các quy định có liên quan hoặc kinh nghiệm thực tế của các đơn vị cùng ngành, cùng địa phương. Khi đó, phải kiểm tra tính nhất quán của số liệu đó với những số liệu đã được phản ánh trong sổ kế toán. Ví dụ: Để kiểm tra số liệu dự phòng chi phí bảo hành, kiểm toán viên phải thu thập bằng chứng kiểm toán chứng minh các dữ liệu liên quan đến những sản phẩm còn thời hạn bảo hành tính đến cuối kỳ phải nhất quán với các thông tin về doanh thu của kỳ đó. Trong một số trường hợp, kiểm toán viên cần phải thu thập thêm các bằng chứng từ bên ngoài đơn vị. Ví dụ: Khi kiểm tra chỉ tiêu dự phòng giảm giá hàng tồn kho, thì ngoài việc kiểm tra các dữ liệu trong đơn vị như mức tiêu thụ trước đây, đơn đặt hàng đã ký, chiều hướng tiếp thị, thì kiểm toán viên cần phải thu thập các bằng chứng từ kế hoạch tiêu thụ của ngành và phân tích về thị trường. Tương tự như vậy, khi kiểm tra các ước tính kế toán do đơn vị lập về những ảnh hưởng của các vụ kiện tụng, khiếu nại, kiểm toán viên sẽ phải tìm các bằng chứng bằng cách liên hệ trực tiếp với các luật sư của đơn vị. Kiểm toán viên phải đánh giá các dữ liệu mà đơn vị dùng làm cơ sở lập các ước tính kế toán. Ví dụ: Phân tích tuổi nợ các khoản phải thu của khách hàng phải căn cứ vào số vòng quay nợ phải thu, căn cứ vào hạn mức tín dụng của khách hàng và tính thời gian lưu kho của một mặt hàng phải căn cứ vào mức đã tiêu thụ và mức tiêu thụ dự kiến trong tương lai. Kiểm toán viên phải đánh giá tính thích hợp của các giả định mà đơn vị đã sử dụng để lập ước tính kế toán. Trong một số trường hợp, các giả định được căn cứ vào số liệu thống kê của ngành hay của Nhà nước như tỷ lệ lạm phát, lãi suất, tốc độ tăng trưởng. Ví dụ: Trong thời kỳ khủng hoảng kinh tế, lãi suất bình quân liên ngân hàng theo thống kê của Nhà nước là cao đột biến so với các năm khác thì khi trích trước chi phí lãi vay cho các hợp đồng vay nợ trong năm đó phải cao hơn các năm khác. Trong trường hợp khác, các giả định được dựa trên các dữ liệu phát sinh trong nội bộ đơn vị. Khi đánh giá các giả định làm cơ sở lập ước tính kế toán, kiểm toán viên phải xem xét các giả định này có hợp lý với kết quả thực tế của các kỳ kế toán trước hay không; ví dụ: ước tính chi phí trích trước năm nay dựa vào mức trích trước của các năm trước thì nên xem xét mức trích trước năm trước có phù hợp với chi phí thực tế phát sinh trong năm trước hay không để có hướng điều chỉnh thích hợp. Xem xét các giả định này có nhất quán với các giả định được sử dụng để lập các ước tính kế toán khác hay không; có nhất quán với kế hoạch đã được đơn vị vạch ra hay không. Kiểm toán viên phải đặc biệt chú ý đến những giả định dễ thay đổi, chủ quan hoặc dễ có sai sót trọng yếu. Trường hợp xem xét các ước tính phức tạp , có liên quan đến kỹ thuật chuyên ngành, kiểm toán viên phải sử dụng tư liệu của chuyên gia kỹ thuật. Ví dụ: Khi ước tính hàm lượng trong quặng, kiểm toán viên phải sử dụng tư liệu của các chuyên gia chuyên ngành thăm dò địa chất. Kiểm toán viên phải kiểm tra để đảm bảo các dữ liệu được đơn vị sử dụng để lập các ước tính kế toán vẫn còn thích hợp. Để thực hiện việc này, kiểm toán viên phải sử dụng những hiểu biết của mình về kết quả tài chính của đơn vị trong các kỳ kế toán SVTH: Lê Thị Bích Hạnh – Lớp 32K06.1 Trang 6 Luận văn tốt nghiệp GVHD: ThS. Trần Hồng Vân trước; các phương pháp được đơn vị khác trong ngành áp dụng và những kế hoạch dự tính trong tương lai mà đơn vị đã trình bày với kiểm toán viên. Đối với các số liệu và giả định đã quy định trong các văn bản pháp luật liên quan thì kiểm toán viên phải đối chiếu giữa quy định với giả định do đơn vị sử dụng để lập ước tính kế toán. Kiểm toán viên phải kiểm tra phương pháp tính toán mà đơn vị sử dụng để lập ước tính kế toán liên quan đến báo cáo tài chính. Xem xét phương pháp đó có phù hợp với đặc điểm của đơn vị và tuân thủ theo quy định, chuẩn mực và chế độ kế toán hay không Kiểm toán viên có thể lập một ước tính độc lập dựa trên các giả định và cơ sở dữ liệu đơn vị đã áp dụng hoặc thu thập một ước tính độc lập rồi sau đó so sánh với ước tính của đơn vị. Nếu phát hiện chênh lệch, kiểm toán viên phải đánh giá chênh lệch đó có trọng yếu hay không. Nếu không trọng yếu thì không cần điều chỉnh. Còn nếu chênh lệch này ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì có thể yêu cầu đơn vị điều chỉnh. Nếu đơn vị từ chối điều chỉnh, kiểm toán viên sẽ cân nhắc khi đưa ra ý kiến về mức độ trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính. Kiểm toán viên còn phải xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài chính. Các sự kiện này có thể cung cấp các bằng chứng kiểm toán có liên quan đến việc lập các ước tính kế toán của đơn vị được kiểm toán. Việc kiểm toán viên soát xét các nghiệp vụ và sự kiện trên có thể giúp giảm bớt hoặc thậm chí không phải thực hiện việc soát xét và kiểm tra quá trình lập ước tính kế toán của đơn vị hoặc sử dụng một ước tính độc lập để đánh giá tính hợp lý của các ước tính kế toán. III. Phương pháp kiểm toán một số khoản mục ước tính chủ yếu Các khoản ước tính chủ yếu dưới đây thường gặp sai phạm trong việc xác định đối tượng trích lập (vi phạm sự tồn tại), trong việc xác định giá trị đáng tin cậy (vi phạm sự đánh giá hợp lý) cũng như việc ghi nhận trên báo cáo tài chính có được đầy đủ hay không (vi phạm sự đầy đủ), các khoản ước tính có cơ sở tính toán cụ thể theo quy định của nhà quản lý đơn vị hay không (vi phạm sự phê chuẩn). Vì vậy, mặc dù có nhiều mục tiêu cần đạt được trong cuộc kiểm toán đối với khoản mục này, nhưng để được đi sâu vào nội dung chủ đạo nhiều hơn, người viết chỉ nêu một vài mục tiêu kiểm toán và các thủ tục liên quan sau đây: 1. Phương pháp kiểm toán dự phòng nợ phải thu khó đòi 1.1. Mục tiêu kiểm toán + Sự tồn tại: Các khoản nợ phải thu được lập dự phòng nợ phải thu khó đòi là thực sự có thật và thật sự đủ điều kiện là khoản nợ khó đòi vào thời điểm lập báo cáo tài chính của đơn vị. + Sự đầy đủ: Tất cả các khoản nợ phải thu khó đòi đều được lập dự phòng và hạch toán vào chi phí trong kỳ, được phản ánh đầy đủ trên báo cáo tài chính. + Sự đánh giá: Khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi được ước tính một cách hợp lý dựa trên sự phân tích tuổi nợ các khoản phải thu một cách đúng đắn, tỷ lệ trích lập phù hợp với Bảng phân tích tuổi nợ đã lập phù hợp theo quy định tại Thông tư 228/2009/TT-BTC (Từ năm tài chính 2009), số liệu tính toán đúng đắn. + Sự trình bày và khai báo: Kiểm tra việc trình bày khoản dự phòng trên Bảng cân đố kế toán và Thuyết minh Báo cáo tài chính có đúng quy định SVTH: Lê Thị Bích Hạnh – Lớp 32K06.1 Trang 7 Luận văn tốt nghiệp GVHD: ThS. Trần Hồng Vân . Để kiểm tra việc trích lập các khoản nợ phải thu khó đòi tại đơn vị khách hàng có trung thực, đáng tin cậy hay không kiểm toán viên có thể thực hiện các thử nghiệm chi tiết sau đây: 1.2. Thủ tục phân tích - Các thủ tục phân tích thường dùng là : Phân tích tỷ suất; phân tích xu hướng; phân tích tuổi nợ và kiểm tra tính hợp lý. Ví dụ về việc sử dụng các tỷ suất để phán đoán các sai sót có thể xảy ra: + So sánh tỷ lệ chi phí dự phòng nợ khó đòi trên tổng doanh thu qua các năm nhằm phán đoán sai sót có thể xảy ra là các khoản phải thu chưa được phê chuẩn có thể đã gia tăng; + So sánh tỷ lệ dự phòng nợ khó đòi trên tổng số các khoản phải thu nhằm phán đoán sai sót có thể xảy ra là báo cáo thừa hoặc thiếu dự phòng nợ phải thu khó đòi. - Ngoài ra, kiểm toán viên phải đặc biệt chú ý xem xét các khoản phải thu, phải trả có số tiền quá lớn, chưa được thanh toán trong thời gian dài. 1.3. Thử nghiệm chi tiết - Mục tiêu về sự tồn tại Đối với nợ phải thu khách hàng, kiểm toán viên sẽ kiểm tra xem khách hàng đó có nằm trong danh mục khách hàng của doanh nghiệp không. Nếu là khách hàng lạ, kiểm toán viên cần kiểm tra xem liệu khách hàng đó có thật sự tồn tại trên thực tế không. Đối với nợ phải thu nội bộ, kiểm toán viên sẽ xem xét đó có phải là đơn vị trực thuộc của công ty hay không bằng cách xem xét các giấy tờ như giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh, Giấy chứng nhận chuyển đổi hình thức sở hữu doanh nghiệp… Các khoản phải thu trên đây, kiểm toán viên đều cần phải kiểm tra các chứng từ đi kèm như hợp đồng kinh tế, hóa đơn, bảng đối chiếu xác nhận công nợ… để xác minh đó là những khoản nợ phải thu có thật vào ngày kết thúc niên độ. Kiểm toán viên có thể gửi thư xác nhận đến các đối tượng này yêu cầu xác nhận khoản nợ mà họ đang nợ doanh nghiệp. Thêm vào đó, kiểm toán viên cần xem xét chính sách tín dụng của đơn vị; kiểm tra tuổi nợ của các khoản nợ để xem có phải là nợ phải thu quá hạn không, bằng cách kiểm toán viên yêu cầu khách hàng cung cấp hoặc tự lập Bảng phân tích tuổi nợ và đối chiếu từ Bảng trích lập dự phòng xem có khoản nợ nào được lập dự phòng nhưng lại không phải là nợ quá hạn hay không. Ngoài ra, kiểm toán viên cần kiểm tra khả năng thanh toán của khách hàng của đơn vị bằng các chỉ tiêu phân tích khả năng thanh toán, bằng các thông tin thu thập được từ bên ngoài đơn vị về việc liệu có phải khách hàng đó lâm vào tình trạng phá sản, giải thể hay không. Đối với các con nợ là cá nhân thì cần thu thập các bằng chứng về việc không còn khả năng trả nợ như giấy xác nhận của địa phương … - Mục tiêu về sự đầy đủ Kiểm tra khoản nợ phải thu đã quá hạn thanh toán hoặc khách hàng không đủ khả năng trả nợ xem đơn vị đã trích lập dự phòng đối với khoản nợ đó chưa bằng cách đối chiếu Bảng phân tích tuổi nợ khoản phải thu do kiểm toán viên lập với Bảng kê trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi đã được phê duyệt bởi người có thẩm quyền trong đơn vị. SVTH: Lê Thị Bích Hạnh – Lớp 32K06.1 Trang 8 Luận văn tốt nghiệp GVHD: ThS. Trần Hồng Vân Kiểm tra việc trả tiền của các khoản nợ phải thu sau ngày kết thúc niên độ kế toán để xem có khoản phải thu nào là nợ quá hạn nhưng đơn vị chưa lập dự phòng cho khoản nợ này. Xem xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ để xem có đối tượng nào mất khả năng thanh toán nợ mà đơn vị chưa lập dự phòng. - Mục tiêu về sự đánh giá Tự lập một Bảng phân tích tuổi nợ dựa trên các tài liệu như Hợp đồng kinh tế, sổ chi tiết nợ phải thu hay xác nhận công nợ và so sánh với Bảng phân tích tuổi nợ đơn vị đã lập để kiểm ra xem đơn vị đã phân tích tuổi nợ đúng đắn chưa. Xem xét tỷ lệ trích lập dự phòng đơn vị đã lập có phù hợp với bảng phân tích tuổi nợ và đúng theo quy định về hướng dẫn trích lập các khoản dự phòng theo Thông tư 228/2009/TT-BTC (Từ năm tài chính 2009) hay không. Kiểm tra việc tính toán của đơn vị dựa vào số dư khoản phải thu quá hạn và tỷ lệ trích lập dự phòng đã kiểm tra ở trên xem liệu đơn vị tính toán có đúng không, liệu có sai sót nào trong việc tính toán này dẫn đến mức trích lập không đúng theo quy định hay không. Tiến hành tính toán lại các khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi theo quy định và đối chiếu với mức trích lập dự phòng mà đơn vị đã lập. - Mục tiêu về sự trình bày và khai báo: Kiểm toán viên kiểm tra trên Bảng cân đối kế toán xem khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi có được hạch toán điều chỉnh cho khoản nợ phải thu khó đòi không. Tức là, có được ghi âm trên phần tài sản, sau chỉ tiêu về nợ phải thu khó đòi hay chưa. 2. Phương pháp kiểm toán khoản mục dự phòng giảm giá hàng tồn kho 2.1. Mục tiêu kiểm toán + Sự tồn tại: Hàng tồn kho đơn vị lập dự phòng giảm giá là thật sự tồn tại và thuộc quyền sở hữu của đơn vị vào thời điểm lập Báo cáo tài chính và thật sự đủ điều kiện để lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. + Sự đầy đủ: Tất cả các hàng tồn kho của đơn vị bị giảm giá tại ngày kết thúc niên độ đều đã được lập dự phòng một cách đầy đủ. + Sự đánh giá: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải được ước tính đáng tin cậy, được đo lường chính xác, giá trị thuần có thể thực hiện được ước tính hợp lý và được tính toán số liệu đúng đắn bằng chênh lệch giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được tại thời điểm lập dự phòng. + Sự trình bày và khai báo: Xác minh khoản dự phòng có được trình bày trên Bảng cân đối kế toán và Thuyết minh Báo cáo tài chính theo quy định của chế độ kế toán không. 2.2. Thủ tục phân tích Kiểm tra sự thay đổi của chi phí bán hàng, đặc biệt là chi phí quảng cáo tiếp thị, khuyến mãi. Nếu những khoản chi phí này tăng nhưng hàng bán ra giảm hoặc tăng nhưng không bằng tỷ lệ tăng của những khoản chi phí này thì có thể phát hiện được trường hợp doanh nghiệp không lập dự phòng đối với hàng tồn kho giảm giá. Thống kê dữ liệu về số lượng, đơn giá, trên sổ chi tiết hàng tồn kho, sử dụng biểu đồ để nhận biết được xu hướng giá cả, dự đoán được mặt hàng giảm giá, so với xu hướng giá thị trường mà kiểm toán viên thu thập được. Căn cứ vào đó kiểm toán viên có thể dự đoán việc trích lập thiếu đối với các mặt hàng bị giảm giá. 2.3. Thử nghiệm chi tiết SVTH: Lê Thị Bích Hạnh – Lớp 32K06.1 Trang 9 Luận văn tốt nghiệp GVHD: ThS. Trần Hồng Vân - Mục tiêu về sự tồn tại Với mục tiêu về sự tồn tại đã nói ở trên, kiểm toán viên cần thực hiện các thủ tục kiểm toán để kiểm tra liệu hàng tồn kho được trích lập dự phòng giảm giá có thực sự tồn tại vào ngày kết thúc niên độ hay không và chúng có đủ điều kiện để được lập dự phòng hay không. Các thủ tục kiểm tra chi tiết có thể thực hiện đó là: Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho cuối kỳ hoặc kiểm tra Biên bản kiểm kê hàng tồn kho cuối kỳ của đơn vị để kiểm tra tính có thật của hàng tồn kho cuối kỳ, đối chiếu với Bảng trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho đơn vị đã lập xem có mặt hàng nào được lập dự phòng nhưng lại không tồn tại vào ngày lập báo cáo tài chính của doanh nghiệp không. Kiểm tra hàng tồn kho được lập dự phòng trên Bảng trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho xem nó có nằm trong danh mục hàng tồn kho bị giảm giá không. - Mục tiêu về sự đầy đủ Kiểm tra hàng tồn kho cuối kỳ trên biên bản kiểm kê đã được kiểm toán viên kiểm tra, xem xét xem có hàng tồn kho nào bị giảm giá nhưng đơn vị chưa liệt kê vào Bảng kê hàng tồn kho bị giảm giá không. Kiểm tra hàng tồn kho bị giảm giá được nêu trong bảng kê hàng tồn kho bị giảm giá xem đơn vị đã lập dự phòng cho khoản mục hàng tồn kho đó chưa bằng cách đối chiếu với bảng kê trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Kiểm tra các nghiệp vụ bán hàng trước và sau ngày kết thúc niên độ để xem có mặt hàng nào được bán với giá thấp hơn giá gốc nhưng lại không được lập dự phòng. - Mục tiêu về sự đánh giá Đối chiếu giá gốc trên Biên bản kiểm kê hàng tồn kho đã được kiểm toán viên kiểm tra với Bảng trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho để kiểm tra về giá gốc của hàng tồn kho có đúng không. Kiểm toán viên kiểm tra các tài liệu về giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho. Đối với hàng tồn kho là sản phẩm, hàng hóa, kiểm toán viên cần kiểm tra giá bán gần nhất của các sản phẩm, hàng hóa đó hoặc là giá bán sản phẩm, hàng hóa đó sau ngày kết thúc niên độ bằng cách kiểm tra các chứng từ gốc như hóa đơn bán hàng. Đối với hàng tồn kho là vật tư, kiểm toán viên cần kiểm tra giá mua gần nhất của các mặt hàng đó bằng cách kiểm tra các chứng từ gốc như hóa đơn mua hàng, chứng từ vận chuyển… Kiểm toán viên kiểm tra xem việc ước tính khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã hợp lý chưa bằng cách tính lại mức dự phòng giảm giá hàng tồn kho cho từng mặt hàng dựa trên các thông tin về giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho đã thu thập được. Sau đó, so sánh bảng này với Bảng trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho mà khách hàng đã lập xem có đúng không. - Mục tiêu về sự trình bày và khai báo: Kiểm toán viên kiểm tra trên Bảng cân đối kế toán xem khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho có được hạch toán điều chỉnh cho khoản mục hàng không. Tức là, có được ghi âm trên phần tài sản, sau chỉ tiêu hàng tồn hay chưa. 3. Phương pháp kiểm toán khoản dự phòng tổn thất đầu tư tài chính 3.1. Mục tiêu kiểm toán + Sự tồn tại: xác minh các khoản dự phòng tổn thất đầu tư tài chính trên Báo cáo tài chính có thật sự tồn tại không và các loại đầu tư tài chính này có thật sự đủ điều kiện lập dự phòng theo quy định hiện hành hay không (Theo Thông tư 228/2009/TT- SVTH: Lê Thị Bích Hạnh – Lớp 32K06.1 Trang 10 [...]... văn tốt nghiệp GVHD: ThS Trần Hồng Vân PHẦN II: THỰC TẾ CÔNG TÁC KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TẠI CÔNG TY KIỂM TOÁN VÀ KẾ TOÁN AAC I Khái quát về công ty TNHH kiểm toán và kế toán AAC 1 Lịch sử hình thành và phát triển của công ty Tên công ty : Công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC Tên giao dịch bằng tiếng Anh: Auditing and Accounting Company (AAC) Trụ sở chính : 217 Nguyễn Văn Linh TP Đà Nẵng Điện... của hai công ty hành nghề kiểm toán từ năm 1991, đó là: Chi nhánh Công ty Kiểm toán Việt Nam (VACO) và Chi nhánh công ty tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán (AASC) tại khu vực Miền Trung và Tây Nguyên với tên gọi là Công ty kiểm toán Đà Nẵng Năm 2000, để phù hợp với tình hình hoạt động và phát triển của công ty, công ty đã đổi tên thành Công ty kiểm toán và kế toán AAC Ngày 7/5/2007: Công ty chính... 887 E-mail : aac@ dng.vnn.vn Website : http://www .aac. com.vn Công ty TNHH Kiểm toán và Kế toán AAC (trước đây là công ty kiểm toán và kế toán AAC trực thuộc Bộ Tài chính), một thành viên của Hãng kiểm toán quốc tế Polaris International, là một trong số rất ít các công ty kiểm toán được thành lập đầu tiên tại Việt Nam Công ty được thành lập theo quy t định số 94/TC/TCCB ngày 01/04/1993 và Quy t định số... Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính ở công ty AAC được thực hiện qua ba giai đoạn là: Lập kế hoạch kiểm toán, Thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán 4.1 Lập kế hoạch kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của quá trình kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như các điều kiện cần thiết khác cho cuộc kiểm toán Sau khi nhận được lời mời kiểm toán của khách hàng công ty tiến... ngày kết thúc kế toán đến ngày phát hành báo cáo kiểm toán Đồng thời đánh giá lại toàn bộ các khoản mục của báo cáo tài chính, đối chiếu với mức trọng yếu và rủi ro đã thiết lập để xem xét đưa ra ý kiến kiểm toán và phát hành báo cáo kiểm toán Đánh giá lại toàn bộ công việc của các kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán trong đoàn II Thực tế về kiểm toán các ước tính kế toán được áp dụng tại công ty TNHH kiểm. .. TNHH kiểm toán và kế toán AAC Công ty có thiết kế sẵn các thủ tục kiểm toán cho mỗi khoản mục trên báo cáo tài chính Đối với các ước tính kế toán là khoản mục điều chỉnh cho khoản mục chính như các khoản dự phòng hay khấu hao tài sản cố định thì các thủ tục để kiểm toán các ước tính là một phần trong các thủ tục được thiết kế để kiểm toán các khoản mục chính Ví dụ như: Các thủ tục để kiểm toán dự phòng... Kiểm Toán XDC B1 Phó Tổng Giám Đốc Báo Cáo Tài Chính Phòng Tư Vấn và Đào Tạo Phòng Kiểm Toán XDC B2 Chi Nhánh TP Hồ Chí Minh Ban Kiểm Soát CL Phòng Kế Toán Tài Chính Phòng Kiểm Toán BCTC 1 Phòng Kiểm Toán BCTC 2 Khối Kiểm Toán BCTC Phòng Kiểm Toán BCTC 3 Phòng Kiểm Toán BCTC 4 Tổng Giám đốc: - Là người đại diện toàn quy n của công ty, chịu trách nhiệm trước Pháp luật về toàn bộ hoạt động của công ty. .. được niềm tin của các khách hàng trong từng dịch vụ kiểm toán Các dịch vụ kiểm toán do AAC cung cấp bao gồm: Kiểm toán báo cáo tài chính (BCTC) Kiểm toán BCTC vì mục đích thuế Kiểm toán hoạt động Kiểm toán tuân thủ Kiểm toán nội bộ Kiểm tra thông tin tài chính trên cơ sở thủ tục thỏa thuận trước Kiểm toán báo cáo quy t toán vốn đầu tư xây dựng cơ bản Kiểm toán báo cáo dự toán vốn đầu tư xây... chứng khoán AAC hoạt động theo phương châm: độc lập, khách quan, trung thực và bí mật số liệu của khách hàng, và đó cũng là lời cam kết của công ty đối với khách hàng 2 .Các lĩnh vực hoạt động của công ty 2.1 .Kiểm toán Cung cấp các dịch vụ kiểm toán luôn luôn là thế mạnh của AAC Các dịch vụ kiểm toán do AAC cung cấp đều được lập kế hoạch và tiến hành theo các Quy trình kiểm toán chuẩn do AAC xây dựng... hàng  Chương trình xem xét hệ thống kiểm toán  Phân tích tóm tắt hệ thống kiểm soát nội bộ  Các thủ tục phân tích theo kế hoạch  Ghi chú các thảo luận về kế hoạch kiểm toán  Tài liệu và thông tin đề nghị khách hàng lập  Kiểm tra kế hoạch kiểm toán 4.2 Thực hiện kiểm toán Thực hiện kế hoạch kiểm toán là quá trình sử dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán thích hợp với đối tượng kiểm toán cụ thể