3.4. KỸ THUẬT CHỌN MẪU KIỂM TOÁN
3.4.4. Kỹ thuật chọn mẫu
3.4.4.1. Kỹ thuật chọn mẫu xác suất
Kỹ thuật chọn mẫu xác suất là kỹ thuật lấy mẫu với hai đặc điểm sau:
- Các phần tử được lựa chọn ngẫu nhiên vào mẫu;
- Sử dụng lý thuyết xác suất thống kê để đánh giá kết quả mẫu, bao gồm cả việc định lượng rủi ro lấy mẫu.
Sử dụng kỹ thuật này để lẫy mẫu sẽ đảm bảo mỗi phần tử của tổng thể đều có cơ hội được lựa chọn như nhau, vì vậy nó đảm bảo được tính khách quan của kết quả chọn mẫu.
Vì mẫu được chọn là hoàn toàn ngẫu nhiên nên chưa chắc đã mang tính đại diện cho tổng thể. Trong chọn mẫu ngẫu nhiên, thường sử dụng các kỹ thuật cụ thể đó là: sử dụng bảng
số ngẫu nhiên, chọn mẫu theo chương trình máy vi tính hoặc chọn mẫu theo hệ thống.
a. Bảng số ngẫu nhiên
Bảng số ngẫu nhiên là một bảng liệt kê ngẫu nhiên các chữ số độc lập, được sắp xếp dưới dạng bảng biểu để thuận tiện cho việc chọn các số ngẫu nhiên vào mẫu.
Thông thường bảng gồm các con số gồm 5 chữ số được sắp xếp theo dòng và cột theo kiểu ô bàn cờ.
Quy trình thực hiện kỹ thuật này gồm các bước sau:
- Bước 1: Kiểm toán viên xây dựng một hệ thống đánh số cho tổng thể.
Thông thường hệ thống đánh số được xây dựng theo hệ thống thập phân, các con số được đánh liên tục. Mỗi phần tử trong tổng thể ứng với mỗi con số trong hệ thống.
Trong trường hợp các phần tử trong tổng thể đã được đánh số từ trước (Ví dụ như các phiếu chi đã được đánh số,…) và cách đánh phù hợp với việc sử dụng bảng thì kiểm toán viên sử dụng luôn các con số này để tiến hành chọn mẫu. Ngược lại, nếu các phần tử trong tổng thể chưa được đánh số hoặc đã đánh số từ trước nhưng cách đánh chưa phù hợp với việc sử dụng bảng như việc đánh số không liên tục, trùng lặp, đánh theo hệ thống khác hệ thập phận… (ví dụ các phiếu chi được đánh số theo tháng mà không đánh theo năm, trong khi tổng thể cần lấy mẫu là toàn bộ phiếu chi của cả năm…) thì kiểm toán viên phải xây dựng hệ thống đánh số cho tổng thể để gán các con số của hệ thống đó cho các phần tử của tổng thể.
- Bước 2: Xây dựng quan hệ giữa bảng số ngẫu nhiên với tổng thể
Sau khi đã xây dựng được hệ thống đánh số cho tổng thể, kiểm toán viên sẽ thiết lập một sự tương ứng giữa các con số trên bảng với các phần tử trong tổng thể (Ví dụ: phiếu chi số 1 của tháng 1 ứng với số 00001, phiếu chi số 2 của tháng 1 ứng với số 00002,…) Tuy nhiên, khi các con số trên bảng số ngẫu nhiên được xây dựng gồm 5 chữ số, trong quá trình thiết lập quan hệ với các phần tử có thể sẽ xảy ra các trường hợp sau:
+ Nếu con số các phần tử trong tổng thể cũng là một số có 5 chữ số (ví dụ tổng số
phiếu chi gồm có 11.000 cái, được đánh số từ 00001 đến 11.000): trường hợp này có thể gán trực tiếp hệ thống đánh số tổng thể với hệ thống con số trên bảng số ngẫu nhiên theo quan hệ 1-1 (phiếu chi được đánh số 00001 sẽ ứng với con số đầu tiên của bảng số ngẫu nhiên là 00001, … cứ như vậy cho đến phiếu chi thứ 11.000)
+ Nếu con số các phần tử trong tổng thể là một số nhỏ hơn 5 chữ số (ví dụ tổng số
phiếu chi gồm có 8.000 cái, được đánh số từ 0001 đến 8.000): trường hợp này kiểm toán viên có thể chọn 4 chữ số (ví dụ chọn 4 chữ số đầu) trong 5 chữ số của các con số trên bảng số ngẫu nhiên. (Khi đó, số phiếu chi được đánh số 0001 sẽ ứng với số 00010, tiếp theo là 00020, 00030, …. cho đến 80000)
+ Nếu con số các phần tử trong tổng thể là một số lớn hơn 5 chữ số (trường hợp này
ít khi xảy ra). Lúc này kiểm toán viên sẽ phải ghép 2 cột số trên bảng số ngẫu nhiên (lấy toàn bộ con số của cột trước, cộng thêm những con số đầu của cột số tiếp theo để cho đủ
số con số cần thiết).
- Bước 3: Xây dựng hướng sử dụng bảng số ngẫu nhiên: đây là lúc kiểm toán viên quyết định lựa chọn các con số theo chiều dọc hay chiều ngang, có thể lựa chọn các con
số từ đầu xuống cuối, ở giữa ra hay từ cuối lên đầu…
Hướng sử dụng bảng được kiểm toán viên quyết định tùy ý nhưng luôn phải được xây dựng từ trước và được áp dụng nhất quán trong suốt quá trình chọn mẫu.
- Bước 4: Chọn điểm xuất phát (bắt đầu): Kiểm toán viên có thể chọn điểm xuất phát tùy ý (tất nhiên có liên quan đến hướng sử dụng bảng). Số được chọn đầu tiên là phần tử đầu tiên được đưa vào mẫu và là nơi mà hướng sử dụng bảng được bắt đầu.
Ví dụ: Giả sử kiểm toán viên lựa chọn 1 mẫu gồm 100 phần tử trong tổng thể có
8.000 phần tử, được đánh số từ 0001 đến 8.000. Kiểm toán viên không cần đánh số lại tổng thể và chọn 4 chữ số đầu của các số trên bảng số ngẫu nhiên. Bắt đầu, kiểm toán viên quyết định chọn điểm xuất phát ở dòng 0001 cột 3 theo hướng từ trên xuống dưới. Như vậy, phần tử đầu tiên được chọn là 2.300, sau đó lần lượt là 1.886, 1.462, 1.893,…
5.403… (Các số 8.154, 9.147… đến cuối bảng không được chọn vì ra ngoài khung). Quá trình này được tiếp tục cho đến khi mẫu đủ 100 phần tử).
Quá trình áp dụng bảng số ngẫu nhiên, kiểm toán viên có thể gặp lại trên lộ trình các con số đã xuất hiện một lần và đã được chọn vào mẫu. Khi đó kiểm toán viên sẽ phải quyết định sử dụng mẫu lặp lại hay mẫu không lặp lại.
Nếu sử dụng mẫu không lặp lại, nghĩa là không chấp nhận một phần tử có mặt 2 lần trong mẫu, kiểm toán viên sẽ bỏ qua con số đó và chọn số tiếp theo.
Nếu sử dụng mẫu lặp lại, mỗi phần tử có thể có mặt nhiều lần trong mẫu. Lúc đó, phần tử này coi như được chọn vào mẫu một lần nữa.
Cả hai cách trên đều được chấp nhận. Tuy nhiên mẫu không lặp lại được sử dụng phổ biến hơn.
Kỹ thuật sử dụng bảng số ngẫu nhiên đòi hỏi tốn nhiều thời gian và có thể có nhiều sai sót do thực hiện thủ công và khá phức tạp. Do đó, ngày nay các công ty kiểm toán ít
sử dụng và có xu hướng chuyển sang sử dụng các chương trình chọn mẫu trên máy vi tính.
b. Chọn mẫu theo chương trình máy vi tính
Với sự phát triển mạnh mẽ của công nghệ thông tin, ngày nay máy vi tính được sử dụng rộng rãi trong mọi lĩnh vực, trong đó có kiểm toán. Kiểm toán viên có thể sử dụng các máy vi tính có cài sẵn các chương trình chọn số ngẫu nhiên.
Khi sử dụng máy vi tính, trước hết kiểm toán viên phải thực hiện bước 1 và bước 2 như cách chọn mẫu theo bảng số ngẫu nhiên, phần còn lại máy sẽ thực hiện.
Công việc chủ yếu của kiểm toán viên khi sử dụng kỹ thuật này là phải nhập vào máy các thông tin: số nhỏ nhất và số lớn nhất trong hệ thống đánh số của tổng thể, số lượng các con số ngẫu nhiên cần có (độ lớn của mẫu) và có thể lựa chọn luôn điểm xuất phát. Sau khi máy tính thực hiện chương trình, kết quả sẽ cho ra một bảng kê các số đã được lựa chọn.
Do ưu điểm là tiết kiệm thời gian, giảm sai sót, hiện nay các công ty kiểm toán đã vận dụng phổ biến các chương trình chọn số ngẫu nhiên bằng máy vi tính vào công việc kiểm toán.
Xu hướng hiện nay là các hãng kiểm toán, đặc biệt là các hãng lớn, đã xây dựng riêng cho mình các phần mềm vi tính (như Audit System 2 của Deloitte…) để sử dụng trong phương pháp kiểm toán của hãng, trong đó có sử dụng để chọn mẫu kiểm toán. Ở Việt nam, Hội kiểm toán viên hành nghề Việt nam (VACPA) cũng đang tích cực thúc đẩy
chương trình xây dựng phần mềm chọn mẫu kiểm toán, tạo thêm bước tiến mới về nghiệp vụ chuyên môn trong hoạt động kiểm toán.
c. Chọn mẫu theo hệ thống
Chọn mẫu theo hệ thống là cách lựa chọn các phần tử trong tổng thể với các khoảng cách đã xác định trước. Khoảng cách này được xác định bằng cách chia số phần tử của tổng thể cho số lượng phần tử cần đưa vào mẫu (Ví dụ: Tổng thể gồm có 8.000 phiếu chi, mẫu cần lấy là 200 phiếu chi, khi đó khoảng cách giữa các phiếu chi được chọn là 8.000 /
200 = 40. Nếu điểm xuất phát là 5 thì số tiếp theo là 45, 85, 125,…. cho đến khi đủ 200 số). Nếu trường hợp phép chia không chẵn thì nó sẽ được làm tròn xuống (ví dụ phép chia được 30,5 thì sẽ được làm tròn là 30).
Đây là kỹ thuật dễ sử dụng và ít tốn kém nhất, tuy nhiên nó cũng được thực hiện một cách thủ công và tính ngẫu nhiên của nó không cao, hay bị thiên lệch (nếu các phần
tử không được sắp xếp ngẫu nhiên). Để tăng tính ngẫu nhiên, trong quá trình chọn mẫu, kiểm toán viên sẽ thay đổi điểm xuất phát nhiều lần.