2.3. Tình hình thực hiện kế toán ở các đơn vị SN có thu hiện nay
2.3.2.2. Nhược điểm, hạn chế và nguyên nhân
2.3.2.2.1. Đối với nguyên tắc kế toán:
Chưa thực hiện triệt để kế tốn trên cở sở dồn tích mà thực hiện kế tốn trên cơ sở dồn tích có điều chỉnh và kế toán một số nghiệp vụ trên cơ sở tiền mặt.
Các khoản thu, chi chưa có chứng từ ghi thu, chi thì khơng được ghi nhận
tăng, giảm nguồn mặc dù các khoản này đã thu, đã chi. Điều này làm cho số liệu
tổng hợp về tình hình thu chi, quyết toán ngân sách cuối năm của đơn vị không
phản ánh thực tế hoạt động diễn ra tại đơn vị. Và các khoản thu chi này có thể lại được chuyển và phản ánh trong sổ sách kế toán của niên độ sau. Điều này lại càng
làm cho việc phản ánh không đúng thực tế kết quả thu ngân sách.
Các khoản chi mua tài sản cố định, công cụ dụng cụ, vật liệu dùng cho hoạt động thì được hạch tốn vào các khoản chi hoạt động của năm mà chưa tính đến
việc cơng cụ, dụng cụ, vật liệu đó có thực tế được sử dụng hết trong năm hay
không. Mặt khác tài sản cố định dùng để sử dụng lâu dài và lợi ích thu được từ việc sử dụng kéo dài trong nhiều năm nhưng toàn bộ giá trị tài sản cố định được ghi
nhận là chi hoạt động trong năm phát sinh nghiệp vụ mua tài sản là khơng phù hợp với lợi ích sinh ra từ tài sản.
Chỉ thực hiện việc đánh giá lại tài sản, vật tư khi có quyết định của Nhà nước.
Điều này sẽ ảnh hưởng lớn đến tình hình hoạt động, kết quả chênh lệch thu chi của đơn vị trong điều kiện giá thị trường có biến động nhưng chưa thực hiện đánh giá
quyết định của Nhà nước, điều này có thể mang tính chủ quan khi ra quyết định về thời điểm cần đánh giá lại tài sản.
Chênh lệch tỷ giá hối đối: khi có các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến hoạt động sự nghiệp thì ghi nhận chênh lệch tỷ giá theo tỷ giá do Bộ tài chính cơng bố
cịn đối với hoạt động sản xuất kinh doanh thì sử dụng tỷ giá bình quân liên ngân
hàng. Cuối năm các khoản mục có gốc tiền tệ đơn vị chỉ được đánh giá lại đối với
các khoản mục của hoạt động sản xuất kinh doanh, còn đối với các khoản mục
thuộc hoạt đông sự nghiệp, hoạt động dự án thuộc nguồn kinh phí Ngân sách Nhà
nước thì khơng được đánh giá lại. Điều này làm cho việc kế toán càng phức tạp hơn, dễ gây ra nhầm lẫn khi trong đơn vị phải thực hiện các công việc khác nhau cho các khoản mục giống nhau.
Kế toán hàng tồn kho quy định không rõ ràng, không thống nhất về cách tính giá trị hàng nhập kho. Đối với giá nhập kho nguyên vật liệu mua ngoài dùng cho
hoạt động sự nghiệp, dự án, đơn đặt hàng lá giá thực tế ghi trên hóa đơn bao gồm cả thuế GTGT nhưng không bao gồm các chi phí khác như chi phí thu mua, vận chuyển, bốc dở,…Đối với giá nhập kho nguyên vật liệu dùng cho hoạt động sản
xuất kinh doanh là giá thực tế mua bao gồm thuế GTGT (thuộc đối tượng không
chịu thuế) hoặc chưa bao gồm thuế GTGT (thuộc đối tượng khấu trừ thuế GTGT)
nhưng lại không quy định rõ ràng là chi phí vận chuyển, bốc dỡ,… và khơng được
quy định cụ thể.
Kế tốn TSCĐ: khi mua TSCĐ thì tính tồn bộ giá trị vào chi trong kỳ, hàng năm tính khấu hao một lần vào cuối năm ghi giảm nguồn hình thành TSCĐ mà khơng thực hiện trích khấu hao theo từng kỳ để đảm bảo phù hợp với doanh thu và chi phí. Hơn nữa cách phân loại TSCĐ còn chưa thật sự đồng nhất và hợp lý. Theo quyết định 32/2008/QĐ-BTC thì TSCĐ phải thỏa mãn đồng thời 2 điều kiện đó là
có thời gian sử dụng hơn 1 năm và giá trị trên 10 triệu đồng. Tuy nhiên cũng tại quyết định này lại quy định có những tài sản chỉ cần lớn hơn 5 triệu đồng vẫn được xem đó là TSCĐ như hệ thống dây điện, tổng đài điện thoại…trong khi những tài
sản này mang bản chất giống như công cụ dụng cụ có thời hạn sử dụng lâu năm mà thơi.
2.3.2.2.2. Đối với hệ thống chứng từ kế toán:
Chứng từ có quá nhiều chỉ tiêu trên một biểu mẫu và có những nội dung tương tự nhau ở nhiều biểu khác nhau:
- Bảng chấm công làm thêm giờ và Giấy báo làm thêm giờ cùng một mục đích là chấm công làm thêm giờ nhưng Bảng chấm công làm thêm giờ dùng cho hoạt
động thường xuyên và Giấy báo làm thêm giờ thì dùng cho những cơng việc mang
tính đột xuất khơng thường xuyên. Tuy nhiên nếu một bộ phận có người làm thêm giờ thường xuyên và đột xuất thì phải sử dụng cùng lúc 2 biểu mẫu này.
- Bảng thanh toán tiền làm thêm giờ có các chỉ tiêu mang tính hình thức và giống với các chỉ tiêu ở Bảng chấm công làm thêm giờ. Tại Bảng chấm công làm
thêm giờ đã có các chỉ tiêu chấm công về số giờ làm thêm vào những ngày làm
việc, thứ 7 chủ nhật, làm thêm giờ ban đêm,…Vì vậy ở Bảng thanh tốn tiền làm
thêm giờ chỉ cần tính ra số giờ làm thêm giờ sau khi quy đổi về cùng một hệ số và
nhân với đơn giá để tính số tiền cần thanh tốn. Hơn nữa các chỉ tiêu về hệ số lương và mức lương tháng là không cần thiết xuất hiện trong bảng này. Các chỉ tiêu từ chỉ tiêu 1 đến chỉ tiêu 15 có thể bỏ đi để cho Bảng thanh toán tiền làm thêm giờ được
gọn hơn và dễ thực hiện hơn.
- Có sự trùng lắp về hình thức thanh tốn của của 2 mẫu chứng từ Giấy đề
nghị thanh toán (mẫu C37-HD) và Bảng kê đề nghị thanh toán (Mẫu C41-HD). Hai
mẫu chứng từ này đều dùng để làm thủ tục thanh toán khi phát sinh các khoản thanh toán trong hoạt động của đơn vị. Theo hướng dẫn tại chế độ kế toán: Giấy đề nghị
thanh toán (mẫu C37-HD) dùng để làm thủ tục thanh toán trong trường hợp đã chi
nhưng chưa thanh toán hoặc chưa nhận tạm ứng. Bảng kê đề nghị thanh toán (Mẫu C41-HD) là bảng liệt kê các khoản chi tiền cho các hoạt động như hội nghị, lớp học, hội thảo,… dùng làm thủ tục thanh toán và ghi sổ. Vậy Giấy đề nghị thanh toán
(mẫu C37-HD) không dùng để ghi sổ được? Bảng kê đề nghị thanh tốn (Mẫu C41- HD) có thể dùng cho các khoản thanh toán đã tạm ứng, vậy lại trùng lắp với Giấy
đề nghị thanh tốn tạm ứng? Khơng quy định rõ ràng những hoạt động nào được áp
dụng mẫu chứng từ nào để làm thủ tục thanh toán. Về bản chất và thực tế thì việc thanh tốn cho các hoạt động tại đơn vị có thể sử dụng một trong 2 mẫu chứng từ
này, các khoản thanh toán theo Giấy đề nghị thanh toán (mẫu C37-HD) vẫn có thể
sử dụng Bảng kê đề nghị thanh tốn (Mẫu C41-HD). Vì vậy 2 mẫu chứng từ này có thể thiết kế lại theo một mẫu thống nhất.
Hệ thống chứng từ quá nhiều trong khi nhu cầu của đơn vị không sử dụng hết tất cả các hệ thống chứng từ đó.
Thiếu chứng từ ghi nhận những hoạt động mà thực tế phát sinh tại đơn vị:
- Có Bảng tính khấu hao (mẫu số C55a-HD) dùng để tính khấu hao TSCĐ
dùng cho hoạt động sự nghiệp và Bảng tính và phân bổ khấu hao tài sản cố định
dùng để trích khấu hao TSCĐ dùng cho hoạt động sàn xuất kinh doanh tại đơn vị sự nghiệp. Tuy nhiên trong thực tế có những TSCĐ vừa dùng cho hoạt động sự nghiệp vừa dùng cho hoạt động sản xuất kinh doanh trong cùng đơn vị sự nghiệp thì vẫn
chưa có mẫu chứng từ dùng để tính và phân bổ khấu hao TSCĐ cho các đối tượng cụ thể.
2.3.2.2.3. Đối với hệ thống tài khoản kế toán: a. Tổ chức hệ thống tài khoản: a. Tổ chức hệ thống tài khoản:
Hệ thống tài khoản gồm nhiều tài khoản nhưng chưa đầy đủ. Thiếu những
tài khoản cần thiết để phản ánh đúng bản chất một số nghiệp vụ, phản ánh tình hình thực tế về tài sản mà đơn vị đang nắm giữ như dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phịng giảm giá đầu tư tài chính, th tài sản, chi phí đi vay…
Hệ thống tài khoản nhiều nhưng phân nhóm và tên gọi các nhóm chưa thực sự hợp lý làm cho công việc kế tốn gặp nhiều khó khăn và khó quản lý:
- TK loại 1: Tiền và vật tư. Trong nhóm này tài khoản đầu tư tài chính thực chất khơng phải là tiền cũng khơng phải là vật tư, có thể nói đó là một khoản mục tương đương tiền.
- TK loại 2: Tài sản cố định. Tên gọi không hợp lý bởi những tài khoản được bao hàm trong nhóm này. Các loại tài khoản đầu tư tài chính khơng thể xem như là tài sản cố định.
- TK loại 3: Thanh tốn. Các tài khoản bao hàm trong nhóm chưa thật sự phù hợp với tên gọi của nhóm. Thuế giá trị gia tăng được khấu trừ bản chất là một khoản tài sản của đơn vị. Kinh phí đã quyết tốn chuyển năm sau thực chất là một tài
khoản trung gian để theo dõi nguồn kinh phí chưa được quyết tốn chứ khơng phải
là một khoản thanh toán.
Kết cấu TK trong một nhóm khơng đồng nhất: các tài khoản được phân vào
cùng một nhóm nhưng có tài khoản có số dư và có tài khoản lại khơng có số dư.
Điều đó ảnh hưởng ít nhều đến việc khóa sổ cuối kỳ kế tốn. Địi hỏi kế tốn phải
nhớ chính xác là tài khoản nào cần khóa sổ để xác định số dư.
Các tài khoản được chia vào các nhóm chưa phù hợp:
- Các TK 311- Các khoản phải thu, TK 643- chi phí trả trước, TK 313- cho vay. Bản chất của các khoản mục này là thuộc tài sản. Nên được để trong 2 nhóm
thanh tốn và các khoản chi là không thực sự hợp lý.
- Tài khoản 312- Tạm ứng: là khoản mục mang tính chất tạm thời để ghi nhận các nghiệp vụ phát sinh và bản chất là khoản phải thu hồi hoặc chuyển đổi thành các khoản mục khác. Nhưng xét cho cùng thì vẫn thuộc tài sản của đơn vị.
- Tài khoản 341- Kinh phí cấp cho cấp dưới: là khoản kinh phí mà cấp trên cấp cho cấp dưới dùng để chi cho các hoạt động. Đây là khoản kinh phí vẫn thuộc quản lý của cấp trên và cấp trên có quyền quyết định có cấp cho cấp dưới hay khơng. Vì vậy nếu đứng trên gốc độ của đơn vị cấp thì khoản mục này thực chất là tài sản của
đơn vị nếu như không cấp cho cấp dưới, và cấp trên có quyền thu hồi các khoản
kinh phí đã cấp nếu đơn vị sử dụng không hợp lý hoặc khơng sử dụng hết. Do đó,
về bản chất thì đây là một khoản tài sản chứ không phải là một khoản phải thanh toán.
- TK 431- Các quỹ: thực chất đây là khoản phải trả, phải thanh toán cho các đối tượng sẽ được hưởng.
Lồng ghép nội dung ghi chép vào tài khoản chưa thực sự hợp lý, làm cho việc quản lý gặp khó khăn. Tài khoản 311-các khoản phải thu, có tài khoản cấp
hai là 3113-thuế giá trị gia tăng được khấu trừ. Về bản chất các khoản thu khác và thuế giá trị gia tăng hoàn toàn khác nhau và phục vụ cho những mục đích khác nhau và cần được tách riêng theo dõi dõi độc lập
b. Hướng dẫn hạch toán:
Hướng dẫn hạch toán nghiệp vụ kinh tế phát sinh vẫn còn chưa thực sự phù hợp vói bản chất của nghiệp vụ. Ví dụ:
b1. Các khoản doanh thu, chi phí liên quan đến hoạt động đầu tư tài
chính, tiền gửi có kỳ hạn được hướng dẫn hạch tốn vào tài khoản 531 - doanh thu hoạt động sản xuất kinh doanh và tài khoản 631- chí phí hoạt động sản xuất kinh
doanh là chưa thực sự hợp lý. Về cơ bản các hoạt động đầu tư tài chính và lãi tiền
gửi khơng phải là một hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị. Hơn nữa nếu hạch toán chung trong tài khoản 531 và 631 thì khi cuối kỳ kết chuyển để xác định chênh lệch thu chi hoạt động sản xuất kinh doanh cũng sẽ bao gồm doanh thu tài chính và chi phí tài chính của các khoản đầu tư, điều đó làm cho việc đánh giá riêng hiệu quả hoạt động đầu tư và hoạt động sản xuất kinh doanh gặp khó khăn.
b2. Hướng dẫn hạch tốn Tài sản cố định có thật sự hợp lý và đúng bản
chất của nghiệp vụ phát sinh:
Khi TSCĐ tăng thì ghi nhận: Nợ TK 211, Có các TK liên quan như 461, 462, 465. Và đồng thời ghi tăng nguồn kinh phí hình thành TSCĐ bằng cách ghi Nợ các TK như 661, 662, 665, có TK 466.
Tuy nhiên khi TSCĐ giảm do nhượng bán, chuyển đổi thành cơng cụ dụng cụ, chuyển cho đơn vị khác,…thì lại hạch tốn Nợ TK 466, 214, Có TK 211. Nhưng lại không ghi giảm các khoản chi đã ghi nhận vào 661, 662, 665. Như vậy tổng giá trị TSCĐ đó vẫn được ghi nhận là chi hoạt động của đơn vị trong khi bản chất thì chỉ
có một khoản giá trị của TSCĐ đã được dùng để phục vụ cho hoạt động của đơn vị
trong thời gian đã sử dụng. Lúc đó chi phí của đơn vị sẽ bị thổi phồng thêm một
Ví dụ: 1 TSCĐ 1000 được mua dung cho hoạt động sự nghiệp trong 5 năm.
Sau 1 năm sử dụng được chuyển cho đơn vị khác. Các bút toán ghi nhận như sau:
Khi mua TSCĐ
Nợ TK 211/ Có TK 461: 1000 (rút dự tốn mua TSCĐ)
Nợ TK 661/ Có TK 466: 1000 (Ghi tăng nguồn kinh phí hình thành TSCĐ)
Đã sử dụng 1 năm vậy khấu hao là 200.
Khi chuyển cho đơn vị khác:
Nợ TK 214: 200, Nợ TK 466: 800 / Có TK 211: 1000
Như vậy lúc này 661 và 461 của đơn vị vẫn không giảm. Tuy là khi kết thúc
năm khi quyết tốn kinh phí thì số chênh lệch (800) sẽ được quyết toán như là bù trừ giữa 661 và 461 nhưng trên báo cáo sử dụng nguồn kinh phí thì hai tài khoản này sẽ bị thổi phòng một khoản giá trị (800) vì thực chất khoản này không thuộc hoạt động chi của đơn vị. Hơn nữa nếu như, tài sản này thuộc ngân sách nhà nước cấp, nhưng lại được sử dụng ở 2 đơn vị khác nhau thì sẽ xảy ra tình trạng báo cáo
trùng: tổng giá trị mà ngân sách cấp vẫn là 1000, ở đơn vị 1 đã ghi nhận 1000 (vì
vẫn khơng ghi giảm nguồn kinh phí ở TK 461 khi giảm TSCĐ), và đơn vị thứ 2 sẽ ghi nhận 800, lúc này tổng giá trị ngân sách cấp trên báo cáo của 2 đơn vị sẽ là
1800.
b3. Tài khoản 466 - nguồn kinh phí hình thành TSCĐ: dùng để phản
ánh giá trị TSCĐ đã được sử dụng để hình thành TSCĐ. Tuy nhiên không phân chia tài khoản cấp 2 để theo dõi chi tiết theo từng nguồn kinh phí mà phản ánh chung
cho tất cả các nguồn vào cùng tài khoản cấp 1. Điều này làm cho thông tin về việc sử dụng nguồn kinh phí hình thành TSCĐ khơng được rõ ràng và báo cáo về tình
hình sử dụng TSCĐ tương ứng với nguồn kinh phí cũng cung cấp thông tin không đầy đủ.
2.3.2.2.4. Đối với hệ thống sổ kế tốn và hình thức kế tốn:
Có nhiều chỉ tiêu, nội dung ghi nhận trùng lắp trên các sổ kế toán khi thực hiện ghi số kế toán bằng tay thì phải ghi lặp lại nhiều lần. Đó là sự trùng lắp giữa sổ
chi tiết các tài khoản và các sổ chi tiết khác như sổ chi phí sản xuất kinh doanh (hoặc đầu tư xây dựng cơ bản) mẫu S63-H, sổ chi tiết chi dự án mẫu số S62-H, sổ
theo dõi chi phí trả trước mẫu số S71-H, sổ chi phí quản lý chung phụ lục số 02.1, Sổ tiền gửi Ngân hàng, Kho bạc mẫu S12-H, Sổ theo dõi tiền mặt, tiển gửi bằng