2.2. Giới thiệu tổng quan hệ thống kế toán áp dụng cho đơn vị HCSN ở Việt
2.2.2. Hệ thống tài khoản áp dụng cho các đơn vị HCSN
Theo chế độ kế toán HCSN Việt Nam hiện hành: TKKT là phương pháp kế toán dùng để phân loại, hệ thống hóa các nghiệp cụ kinh tế, tài chính phát sinh theo nội dung kinh tế và theo trình tự thời gian. TKKT phản ánh và kiểm sốt thường xun, liên tục, có hệ thống về tình hình tài sản, tiếp nhận, sử dụng kinh phí do NSNN cấp và các nguồn kinh phí khác cấp, tình hình thu, chi hoạt động, kết quả hoạt động và các khoản khác ở các đơn vị HCSN.(5)
Đặc điểm cơ bản của hệ thống TKKT áp dụng cho đơn vị HCSN Việt Nam là được BTC quy định thống nhất áp dụng cho tất cả các đơn vị HCSN trong cả nước. BTC quy định thống nhất và chi tiết về loại, số lượng, ký hiệu, tên gọi, nội dung ghi chép của từng TK.
Hệ thống TKKT đơn vị HCSN được BTC xây dựng dựa trên nền tảng của hệ thống TKKT của DN kết hợp với bản chất và đặc điểm hoạt động của đơn vị HCSN nhằm:
- Đáp ứng đầy đủ các yêu cầu quản lý và kiểm soát chi quỹ NSNN, vốn, quỹ công, đồng thời thỏa mãn yêu cầu quản lý, sử dụng kinh phí của từng lĩnh vực, từng đơn vị HCSN;
- Phản ánh đầy đủ các hoạt động kinh tế, tài chính phát sinh của các đơn vị HCSN thuộc mọi loại hình, mọi lĩnh vực, phù hợp với mơ hình tổ chức và tính chất hoạt động;
- Đáp ứng yêu cầu xử lý thông tin bằng các phương tiện tính tốn thủ cơng hoặc bằng máy vi tính, thỏa mãn đầy đủ nhu cầu của đơn vị và của cơ quan quản lý Nhà nước.
Số hiệu TK quy định trong hệ thống TKKT thống nhất được mã hóa thành 3 cấp: - TK cấp 1 gồm 3 chữ số thập phân;
- TK cấp 2 gồm 4 chữ số thập phân (3 chữ số đầu thể hiện TK cấp 1, chữ số thứ 4 thể hiện TK cấp 2);
- TK cấp 3 gồm 5 chữ số thập phân (3 chữ số đầu thể hiện TK cấp 1, chữ số thứ 4 thể hiện TK cấp 2, chữ số thứ 5 thể hiện TK cấp 3);
- TK ngoài BCĐTK được đánh số từ 001 đến 009
Hệ thống TKKT áp dụng cho các đơn vị HCSN do BTC quy định theo QĐ 19/2006/QĐ-BTC ngày 30/03/2006 kết hợp Thông tư 185/2010/TT-BTC đã sửa đổi, bổ sung cho QĐ 19/2006/QĐ-BTC gồm có 7 loại (đính kèm phụ lục 6- trang 13).
Trong từng loại TK gồm nhiều nhóm, từng nhóm gồm nhiều TK cấp 1, tuỳ theo yêu cầu quản lý một số TK cấp 1 có thêm các TK cấp 2 và một số TK cấp 3.
• 6 loại (từ loại 1 đến loại 6) là các TK trong BCĐTK, được phản ánh theo phương pháp ghi sổ kép. Các tài khoản thuộc các nhóm này dùng để phản ảnh tồn bộ các nghiệp vụ kinh tế, tài chính phát sinh theo các đối tượng kế tốn gồm tài sản, nguồn hình thành tài sản và quá trình sử dụng tài sản tại đơn vị HCSN. Các TK từ loại 1 đến loại 6 gồm 43 TK cấp 1, 76 TK cấp 2 và 28 TK cấp 3. Cụ thể:
- Loại 1: Tiền và vật tư, có 7 TK cấp 1, chia thành 3 nhóm (tiền, đầu tư tài chính ngắn hạn và vật tư).
- Loại 2: Tài sản cố định, có 5 TK cấp 1, chia thành 3 nhóm (tài sản cố định, đầu tư tài chính dài hạn và XDCB dở dang).
- Loại 3: Thanh tốn, có 12 TK cấp 1, chia thành 3 nhóm (khoản phải thu, khoản phải trả và thanh tốn nội bộ).
- Loại 4: Nguồn kinh phí, có 10 TK cấp 1, chia thành 5 nhóm (nguồn vốn và các khoản chênh lệch do đánh giá, chênh lệch thu- chi chưa xử lý, các quỹ, nguồn kinh phí đầu tư XDCB và các nguồn kinh phí hoạt động).
- Loại 5: Các khoản thu, có 3 TK cấp 1, chia thành 3 nhóm (các khoản thu sự nghiệp, thu chưa qua ngân sách và thu hoạt động SXKD).
- Loại 6: Các khoản chi, có 6 TK cấp 1, chia thành 3 nhóm.
• 1 loại (loại 0) là TK ngoài bảng được phản ánh theo phương pháp ghi đơn. Các TK này dùng để phản ảnh những tài sản hiện có ở đơn vị nhưng khơng thuộc quyền sở hữu của đơn vị, những chỉ tiêu này theo dõi để phục vụ cho nhu cầu quản lý tại đơn vị. Loại 0 gồm có 7 TK cấp 1 và 4 TK cấp 2.
Các đơn vị HCSN phải căn cứ vào hệ thống TKKT thống nhất do BTC quy định theo QĐ này để lựa chọn các TKKT phù hợp với đặc điểm hoạt động đặc thù và yêu cầu quản lý nhằm theo dõi, cung cấp các thơng tin kinh tế tài chính liên quan đến các đối tượng kế tốn đó để phục vụ cho việc lập các BC kế toán.
Trường hợp các đơn vị cần mở thêm TK cấp 1 ngoài các TK đã có hoặc cần sửa đổi, bổ sung TK cấp 2 hoặc cấp 3 trong hệ thống TKKT do BTC quy định để phục vụ yêu cầu quản lý của đơn vị thì phải được BTC chấp thuận bằng văn bản trước khi thực hiện.
2.2.3. Cơ sở xây dựng hệ thống TKKT HCSN tại Việt Nam a. Môi trường pháp lý
Nền kinh tế và cơ chế quản lý nền kinh tế
Nền kinh tế Việt Nam phát triển theo định hướng XHCN, theo sự vận động của thị trường nhưng có sự quản lý, kiểm soát và điều tiết của Nhà nước. Việt Nam đã thực thi chính sách cơng nghiệp hóa, hiện đại hóa, mở cửa hội nhập kinh tế quốc tế trong khu vực và trên thế giới từ gần 30 năm qua, đặc biệt là từ năm 1986 khi thực hiện mở cửa kinh tế, chuyển dịch sang kinh tế thị trường có sự điều tiết của Nhà nước, nền kinh tế nước ta đã có nhiều thay đổi căn bản và sâu sắc, đã kéo theo những đòi hỏi thay đổi về cơ chế quản lý kinh tế để thích ứng.
Với nền tảng phát triển đó, địi hỏi hệ thống TKKT HCSN Việt Nam cũng được xây dựng, sửa đổi dựa trên nguyên tắc dễ làm, dễ hiểu, minh bạch và có thể đáp ứng được yêu cầu phát triển của nền kinh tế thị trường cũng như có thể hịa hợp với nền kinh tế của thế giới, đáp ứng các thông lệ kế tốn cơng quốc tế. Đồng thời phải đảm bảo tính cơng khai, dễ kiểm tra, kiểm sốt để Nhà nước có thể quản lý các hoạt động tại đơn vị HCSN và điều tiết nền kinh tế của quốc gia. Và để đạt được mục đích này thì Nhà nước Việt Nam giữ vai trò chủ đạo trong việc ban hành hệ thống kế toán cho tất cả các lĩnh vực, khu vực trong nền kinh tế quốc dân.
Hệ thống pháp luật
Hoạt động của đơn vị HCSN là bộ mặt của bộ máy quản lý của một quốc gia, luôn gắn liền với các mục tiêu kinh tế - chính trị - xã hội nên chịu sự chi phối trực tiếp, thường xuyên và toàn diện bởi hệ thống pháp luật có liên quan và các đường lối, chính sách của quốc gia trong từng giai đoạn nhất định.
- Luật kế toán: quy định các nội dung tổng thể về cơng tác kế tốn cho đơn vị HCSN, bao gồm: các đối tượng áp dụng; các đối tượng kế toán liên quan; đơn vị tiền tệ; kỳ kế toán; nguyên tắc kế toán, các quy định liên quan đến chứng từ, TKKT, sổ kế toán, BCTC và kiểm tra kế toán.… Trên cơ sở những quy định của Luật này, BTC tiếp tục xây dựng, ban hành các nội dung và hướng dẫn chi tiết thực hiện cơng tác kế tốn tại đơn vị HCSN thông qua chế độ kế tốn HCSN và các thơng tư hướng dẫn có liên quan.
Đối với hệ thống TKKT, Luật kế toán đã xác định mục đích của TKKT là dùng để phân loại và hệ thống hóa các nghiệp vụ kinh tế, tài chính theo nội dung kinh tế. Và giao quyền hạn cho BTC chịu trách nhiệm quy định cụ thể về hệ thống TKKT.
Đơn vị kế toán phải căn cứ vào hệ thống TKKT do BTC quy định để chọn hệ thống TKKT áp dụng ở đơn vị và được chi tiết các TKKT đã chọn phục vụ yêu cầu quản lý của đơn vị.
- Luật Thuế: Thuế là một công cụ của Nhà nước dùng để quản lý nền kinh tế, tham gia điều tiết thu nhập các đơn vị và mọi tầng lớp nhân dân. Thuế có ảnh hưởng trực tiếp và chi phối đến công tác kế tốn cũng như ảnh hưởng đến việc hình thành một số TKKT để theo dõi các đối tượng kế toán nhằm hỗ trợ cơ quan thuế kiểm soát và thu thuế. Mọi thay đổi về thuế cũng đều tác động dẫn đến những thay đổi hay bổ sung các TK, phương pháp hạch tốn, chứng từ, sổ sách và trình bày các thơng tin trên BCTC có liên quan.
- Luật ngân sách nhà nước: Trong tài chính cơng thì NSNN là cơng cụ tài chính
chủ yếu của Nhà nước để đảm bảo nguồn hoạt động cho bộ máy Nhà nước và thực hiện các chức năng, nhiệm vụ mà Nhà nước đảm nhận. Trong khi đó, đơn vị HCSN có vai trị quan trọng đối với NSNN, nhu cầu chi tiêu của các đơn vị này hầu hết đều được đảm bảo bởi NSNN nhằm duy trì hoạt động và phát triển bộ máy hành chính Nhà nước hay thực hiện cung cấp các dịch vụ cơng cho xã hội. Ngồi ra, các đơn vị HCSN còn tạo ra các nguồn thu đáng kể làm giảm bớt tình trạng bội chi NSNN. Do đó, kế tốn đơn vị HCSN chịu sự chi phối bởi Luật NSNN và phương pháp quản lý NS.
Để đảm bảo yêu cầu quản lý NS, Luật NSNN yêu cầu các đơn vị phải hạch toán kế toán, sử dụng TK, chứng từ sổ sách phải thống nhất từ Trung ương đến địa phương theo đúng quy định của BTC.
Về TK kế toán và hạch toán kế toán: Luật NSNN yêu cầu các đơn vị HCSN phải hạch toán kế toán các khoản thu, chi của NSNN đầy đủ, kịp thời, đúng chế độ. Để đáp ứng được yêu cầu này, các đơn vị HCSN phải áp dụng kế toán trên cơ sở tiền mặt trong các trường hợp hợp thu, chi NSNN. Điển hình như, Luật ngân sách yêu cầu các khoản thu thuộc NS năm trước nộp trong năm sau phải hạch toán vào NS năm sau, hay các khoản chi NS đến ngày 31 tháng 12 chưa thực hiện được hoặc chưa chi hết, nếu được cơ quan có thẩm quyền cho phép tiếp tục thực hiện trong năm sau thì được chi tiếp trong thời gian chỉnh lý quyết toán và hạch toán quyết toán vào chi NS năm trước, nếu được chuyển nguồn để thực hiện thì hạch tốn vào NS năm sau,... Với cách hạch toán này đã dẫn đến sự ra đời của một số TK tương ứng để theo dõi các đối tượng kế toán theo quy định, như TK 337- kinh phí quyết tốn chuyển năm sau, TK 461-nguồn kinh phí hoạt động, TK 462- nguồn kinh phí dự án, TK 465- nguồn kinh phí
theo đơn đặt hàng của Nhà nước, các TK thuộc loại 5- khoản thu, TK loại 6- khoản chi và một vài TK ngoài bảng như 008, 009…
b. Mơi trường hoạt động
Loại hình, lĩnh vực, đặc điểm và qui mô hoạt động của đơn vị HCSN
Các đơn vị HCSN Việt Nam với chức năng chính là thực hiện cơng việc quản lý hành chính Nhà nước và cung cấp các dịch vụ công để phục vụ cho nhu cầu của toàn xã hội nên tính chất, quy mơ hoạt động của nó có nhiều điểm đặc thù riêng ảnh hưởng đến việc tổ chức cơng tác kế tốn. Một số vấn đề ảnh hưởng được xác định bao gồm: từ kết cấu tài sản đến nguồn hình thành tài sản; quá trình hình thành, phát sinh cũng như nội dung, công dụng của các khoản chi phí và các khoản thu; việc quản lý và kiểm soát các khoản thu, chi ngân sách; việc bảo quản và sử dụng các loại tài sản; việc sử dụng và đánh giá thành quả lao động của cơng chức viên chức; hình thức tổ chức và cơ cấu tổ chức quản lý đơn vị cũng như việc phân cấp, phân quyền trong hoạt động của đơn vị,… Ngồi ra, do tính chất hoạt động nên các mối quan hệ với cấp trên, với bên ngoài và ngay cả trong nội bộ cũng có những ảnh hưởng nhất định nội dung tổ chức cơng tác kế tốn ở đơn vị HCSN.
Các đơn vị HCSN hoạt động trong nhiều lĩnh vực, ngành nghề khác nhau, ở các vùng lãnh thổ khác nhau với nhiều cấp độ và quy mô hoạt động khác nhau nên có nhiều khác biệt về yêu cầu quản lý cũng như trình độ quản lý. Chính điều này cũng ảnh hưởng rất lớn đến nội dung tổ chức cơng tác kế tốn từ khối lượng cơng việc, nội dung thông tin, yêu cầu cung cấp thông tin, người làm kế toán và tổ chức bộ máy kế toán.Do đó, hệ thống TKKT cũng được xây dựng cho phù hợp với các đặc điểm này.
Bên cạnh đó, với chính sách khuyến khích các đơn vị HCSN tự chủ tài chính, tự chịu trách nhiệm trong thu - chi NS thì ngồi các hoạt động theo chức năng của mình, các đơn vị có thể thực hiện các hoạt động dịch vụ nhằm làm tăng nguồn thu cho đơn vị. Vì vậy, để đáp ứng nhu cầu này cũng như tạo thuận lợi hơn trong việc ghi nhận, theo dõi và báo cáo thì hệ thống TKKT còn được xây dựng dựa trên nền tảng của hệ thống kế tốn DN, có nhiều điểm tương đồng về quy định tên gọi, số hiệu và cách hạch tốn.
Nguồn cung cấp tài chính
Nhu cầu sử dụng thông tin của các đối tượng chủ yếu sẽ quyết định trực tiếp đến thơng tin kế tốn tài chính trên các BC kế tốn cần thiết. Do đó, để có thể cung cấp được các thông tin liên quan đến các vấn đề này đòi hỏi các đơn vị HCSN phải theo dõi các đối tượng kế toán trên các TK tương ứng thích hợp để BC các thơng tin cần thiết.
Nguồn kinh phí hoạt động của các đơn vị này chủ yếu tiếp nhận từ NSNN để cung cấp dịch vụ công cho xã hội nên đối tượng cung cấp thơng tin kế tốn của các đơn vị này cũng chủ yếu là các cơ quan quản lý Nhà nước các cấp dùng để điều hành, quản lý và kiểm sốt NSNN tại các đơn vị. Từ đó, Nhà nước sẽ có cơ chế phân bổ ngân sách một cách hợp lý và hiệu quả hơn. Đối với một số đơn vị hoạt động trong lĩnh vực đặc biệt liên quan đến bí mật và an ninh quốc gia thì thơng tin cung cấp và đối tượng sử dụng hết sức hạn chế. Do đó, phần lớn các TK kế tốn và thơng tin kế toán yêu cầu cung cấp hiện nay chủ yếu chú trọng vào phản ánh tình hình tiếp nhận, sử dụng và quyết toán NSNN.
Bên cạnh đó, đơn vị cịn nhận được nguồn hoạt động từ viện trợ, tài trợ hay thực hiện các hoạt động SXKD nhằm gia tăng các khoản thu tại đơn vị. Nên đối tượng sử dụng thông tin kế tốn tại các đơn vị này cũng có thể bao gồm những người cho vay, chủ nợ, nhà cung cấp, nhà viện trợ… Vì vậy, hệ thống TKKT tại các đơn vị HCSN cũng được xây dựng căn cứ vào nhu cầu cung cấp thông tin cho các đối tượng này.
Xu hướng hội nhập với các thơng lệ kế tốn quốc tế
Nền kinh tế Việt Nam là nền kinh tế thị trường nên ln vận động và phát triển theo xu hướng hịa nhập vào nền kinh tế thế giới. Hơn nữa, Việt Nam đã và đang gia nhập vào các tổ chức kinh tế tài chính quốc tế và khu vực, do đó, phải tuân thủ theo yêu cầu về hội nhập, và tất nhiên không thể thiếu yêu cầu về sự tn thủ, hịa hợp với các thơng lệ kế tốn quốc tế.
Vì vậy, trong quá trình xây dựng và ban hành chế độ kế tốn HCSN nói chung và hệ thống TK nói riêng cũng đều dựa trên xu hướng phải đảm bảo được tính hịa hợp