Ngoài mục lục, danh mục từ viết tắt, danh mục hình vẽ, sơ đồ, bảng biểu, phần mở đầu, kết luận, danh mục tài liệu tham khảo và các phụ lục, luận án bao gồm bốn chương như sau:
Chương 1: Lý luận chung về kế toán quản trị với việc đánh giá hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp
Chương 2: Phương pháp nghiên cứu
Chương 3: Kết quả nghiên cứu về thực trạng và các yếu tố ảnh hưởng đến thực hiện kế toán quản trị để đánh giá hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp lữ hành tại Việt nam
Chương 4: Các bàn luận và khuyến nghị, giải pháp về thực hiện kế toán quản trị để đánh giá hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp lữ hành tại Việt nam
CHƯƠNG 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ VỚI VIỆC ĐÁNH GIÁ HIỆU QUẢ HOẠT ĐỘNG CỦA CÁC DOANH NGHIỆP 1 1 Kế toán quản trị trong doanh nghiệp
1 1 1 Sự hình thành và phát triển các kỹ thuật kế toán quản trị để đánh giá hiệuquả hoạt động của doanh nghiệp quả hoạt động của doanh nghiệp
Đánh giá HQHĐ của DN là một nội dung của KTQT, do đó, sự hình thành và phát triển các kỹ thuật KTQT để đánh giá HQHĐ của DN gắn với sự phát triển của KTQT nói chung Mục đích cơ bản của thơng tin kế tốn là giúp người sử dụng đưa ra quyết định KTQT là một bộ phận của hệ thống kế tốn, cung cấp thơng tin cho các nhà quản trị và tạo thành một phần quan trọng khơng thể thiếu của q trình quản lý DN Nó liên quan đến q trình xác định, đo lường, tích lũy, phân tích, chuẩn bị, diễn giải và truyền đạt thông tin giúp các nhà quản lý hoàn thành các mục tiêu của tổ chức (Tuan Mat, 2010) KTQT xuất hiện đầu tiên ở Mỹ từ những năm đầu của thế kỷ XIX khi sự phát triển mạnh mẽ cả về quy mô và phạm vi hoạt động của các DN trong giai đoạn này đặt ra yêu cầu cho các nhà quản lý DN phải kiểm soát và đánh giá được hoạt động của mình Trải qua nhiều thời kỳ, KTQT đã phát triển lan rộng tại các nước Châu Âu, Châu Á, các kỹ thuật KTQT đã nhanh chóng phát triển để phục vụ cho việc ra quyết định và kiểm soát quản lý tốt hơn (Johnson và Kaplan, 1987)
Để thúc đẩy sự hiểu biết tốt hơn về những thay đổi trong thực hành KTQT, Liên đoàn Kế tốn Quốc tế (IFAC) (1998) đưa ra một khn khổ giải thích sự phát triển của KTQT qua bốn giai đoạn Theo giải thích của Abdel và cộng sự (2005), trọng tâm chính của mỗi giai đoạn là:
Hình 1 1 Các giai đoạn phát triển của KTQT
Giai đoạn 1 (Trước năm 1950):
Trong giai đoạn này, hầu hết các công ty đều tập trung vào việc xác định chi phí và kiểm sốt tài chính Một số kỹ thuật KTQT đã được phát triển để ước tính chi phí là Nhập trước xuất trước (FIFO) và Nhập sau xuất trước (LIFO) Ước tính chi phí được nhấn mạnh một cách hợp lý bởi vì bằng cách ước tính chi phí, các nhà quản lý có thể kiểm sốt tình hình tài chính của họ
Giai đoạn 2 (1965-1985):
Đến năm 1965, vai trò của KTQT được mở rộng bao gồm việc cung cấp thông tin cho việc lập kế hoạch và kiểm soát quản lý Điều này rất quan trọng vì chỉ những thơng tin có giá trị mới có thể khiến các nhà quản lý đưa ra các quyết định chính xác Các kỹ thuật KTQT như kế tốn chi phí cận biên và kế toán trách nhiệm đã được giới thiệu trong giai đoạn này để giúp các nhà quản lý lựa chọn hướng hành động chính xác
Giai đoạn 3 (1985-1995)
KTQT nhằm giảm lãng phí nguồn lực trong các quy trình kinh doanh bởi yếu tố cạnh tranh toàn cầu gia tăng cùng với sự phát triển cơng nghệ nhanh chóng vào đầu những năm 1980 đã ảnh hưởng đến nhiều khía cạnh của lĩnh vực cơng nghiệp Trong giai đoạn này, trọng tâm quản lý vẫn là giảm chi phí, nhưng có thể thực hiện nhiều phân tích quy trình hơn nhờ các cơng nghệ quản lý chi phí Mục đích về cơ bản là giảm lãng phí khi chế biến sản phẩm vì điều này có thể giảm chi phí phát sinh, dẫn tới tăng lợi nhuận kỳ vọng Do đó, trong giai đoạn này, các kỹ thuật KTQT hiện đại
như Chi phí dựa trên hoạt động (ABC), Thẻ điểm cân bằng (BSC) được giới thiệu nhằm kiểm sốt chi phí và đánh giá HQHĐ của DN
Giai đoạn 4 (Từ 1995 trở đi):
Trong những năm 1990, ngành cơng nghiệp trên tồn thế giới tiếp tục đối mặt với sự không chắc chắn đáng kể và những tiến bộ chưa từng có trong cơng nghệ sản xuất, điều này càng làm gia tăng và nhấn mạnh thách thức của cạnh tranh toàn cầu (Abdel & Luther, 2008) KTQT phải thay đổi mạnh mẽ hơn, vai trò của KTQT chuyển
sang việc tạo ra giá trị thông qua việc sử dụng hiệu quả các nguồn lực và công nghệ dưới các tác nhân định hướng như khách hàng, nhà đầu tư và sự đổi mới về cấu trúc DN” (IFAC, 1998, đoạn 7) Trong giai đoạn này, các kỹ thuật KTQT tiên tiến như
ABC, Chi phí mục tiêu, quản lý hàng tồn kho, BSC được sử dụng nhiều
Như vậy, KTQT đã thay đổi theo sự biến động của môi trường kinh doanh mà các DN phải đối mặt, nó trải qua bốn giai đoạn kế thừa nhau, giai đoạn sau là sự phát triển, hoàn thiện hơn so với giai đoạn trước Cụ thể: Trong giai đoạn 1, KTQT tập trung
vào xác định chi phí và kiểm sốt tài chính; Sang đến giai đoạn 2, vai trò của KTQT được mở rộng bao gồm việc cung cấp thông tin cho việc lập kế hoạch và kiểm soát quản lý; Đến năm 1985, trong giai đoạn thứ ba, KTQT nhằm giảm lãng phí nguồn lực trong các quy trình kinh doanh; Bước sang giai đoạn 4, vai trò của KTQT chuyển sang việc tạo ra giá trị thông qua việc sử dụng hiệu quả các nguồn lực và công nghệ dưới các tác nhân định hướng như khách hàng, nhà đầu tư và sự đổi mới về cấu trúc DN Theo đó, có thể tổng hợp lại rằng: Trong giai đoạn 1 và 2, HQHĐ của các bộ phận sản xuất được báo cáo chính thức thơng qua kết quả tài chính; Các chênh lệch chi phí tiêu chuẩn cung cấp khả năng giám sát chính đối với hoạt động của các bộ phận sản xuất; Các chỉ số phi tài chính phản ánh thành quả của q trình sản xuất như những đơn vị sản phẩm đã hoàn thành, hoặc bị loại bỏ hoặc bị từ chối, được coi là thuộc phạm vi “hoạt động” và không nhất thiết phải được tích hợp vào hệ thống quản lý tài chính nội bộ Nhưng trong giai đoạn 3 của IFAC, các chỉ số thành quả của các bộ phận sản xuất theo các quy trình thực tế (thay vì kết quả tài chính cuối cùng) bắt đầu được tích hợp vào hệ thống giám sát chính thức Việc đánh giá HQHĐ chỉ dựa trên các chỉ số tài chính là khơng đủ, cần có nhiều chỉ số hơn để phục vụ cho việc đánh giá HQHĐ tổng thể và thúc đẩy, cải thiện khả năng cạnh tranh của DN (Kaplan, 1992) Và quan điểm này đã tiếp tục được chứng minh bởi Bromwich và Bhimani (1994); Otley (1997), khi họ chỉ ra rằng kiểm soát hoạt động đạt được tốt nhất bởi những chỉ số phi tài chính Kể từ 1995 trở lại đây (giai đoạn 4), các kỹ thuật KTQT ở giai đoạn 3 được sử dụng nhiều hơn trong các DN thuộc các lĩnh vực kinh doanh khác nhau và lan rộng sang nhiều quốc gia đang phát triển; Các chỉ số phi tài chính ngày càng được quan tâm và sử dụng nhiều hơn nhằm phản ánh được bức tranh đa chiều về HQHĐ của DN
1 1 2 Khái niệm kế toán quản trị
KTQT là một bộ phận của hệ thống kế tốn DN, có chức năng thu nhận, xử lý và cung cấp thông tin thoả mãn nhu cầu của các nhà quản lý DN Như vậy, nếu thông tin không chi tiết, không đầy đủ các nhà quản lý sẽ gặp khó khăn trong việc điều hành hoạt động của DN Nếu thơng tin khơng chính xác, các nhà quản lý có thể đưa ra các quyết định sai lầm ảnh hưởng đến quá trình tồn tại và phát triển của DN Và nếu thơng tin khơng được đáp ứng kịp thời thì các vấn đề tồn tại sẽ chậm được khắc phục và có thể sẽ mất cơ hội trong kinh doanh Có thể nói, KTQT có một vai trị quan trọng, cần thiết, khơng thể thiếu được đối với quá trình quản trị DN
Cho đến nay, KTQT đã được nhiều học giả, tổ chức nghiên cứu và đưa ra các khái niệm khác nhau theo các cách tiếp cận khác nhau Scapens (1991) đã phát biểu rằng khơng có một khái niệm chung về KTQT Do đó, trong luận án này, NCS tổng hợp khái niệm KTQT theo ba góc độ và được cập nhật gần đây nhất:
Thứ nhất: Dưới góc độ khoa học
Năm 2012, Atkinson A – Giáo sư kế toán tại Trường đại học Waterloo và Kaplan S – Giáo sư kế toán tại Trường đại học Harvard cùng cộng sự đã xuất bản cuốn “Management Accounting – Information for Decision-Making and Strategy Execution” – tái bản lần thứ 6, trong đó nhóm tác giả đưa ra khái niệm: “KTQT là
quá trình cung cấp thơng tin tài chính và phi tài chính cho các nhà quản lý DN phục vụ cho việc ra quyết định, phân bổ nguồn lực, giám sát và khen thưởng thành quả hoạt động” (Atkinson và cộng sự, 2012) Các nhà khoa học này cho rằng, KTQT
cung cấp cho nhà quản lý các cấp những thơng tin tài chính (như chi phí hoạt động của bộ phận, chi phí sản xuất sản phầm, chi phí cung cấp một dịch vụ, chi phí thực hiện một hoạt động, …) và thơng tin phi tài chính (như sự hài lịng và lịng trung thành của khách hàng, chất lượng quy trình, sự đổi mới và động lực của nhân viên) Như vậy, ngoài việc cung cấp thơng tin tài chính chi tiết – thơng tin q khứ, kế tốn quản trị cịn cung cấp thơng tin phi tài chính – nhằm dự báo hiệu quả tài chính trong tương lai
Sau đó, năm 2014, Hilton W - Giáo sư kế toán tại Trường đại học Cornell và Giáo sư Platt E , tại Trường đại học Texas đã xuất bản cuốn “Managerial Accounting – Creating Value in a Dynamic Business Environment” – tái bản lần thứ 10, đã đưa ra khái niệm: “KTQT là q trình xác định, đo lường, phân tích, diễn giải và truyền đạt thơng
tin để theo đuổi mục tiêu của tổ chức KTQT là một phần của quá trình quản lý và người làm kế toán quản trị là đối tác chiến lược quan trọng trong đội ngũ quản lý của tổ chức”
Khái niệm này chỉ ra cơng việc mà kế tốn quản trị thực hiện là xác định, đo lường, phân tích, diễn giải và truyền đạt thơng tin, và kế tốn quản trị viên đóng vai trị là chun gia phân tích, cố vấn cho nhà quản lý DN để giúp cho tổ chức của họ hoạt động hiệu quả hơn Nhóm tác giả cũng chỉ rõ: Vai trò của KTQT bây giờ đã khác so với nhiều năm trước đây; Trước đây, những người làm cơng việc kế tốn quản trị thường được sắp xếp trong các bộ phận hỗ trợ, tách biệt với những nhà quản lý mà họ cung cấp thông tin; Ngày nay, thay vì cơ lập kế tốn quản trị viên trong các bộ phận riêng, các cơng ty thường bố trí họ trong các bộ phận điều hành, làm việc cùng với các nhà quản lý khác với vai
trò là cố vấn phục vụ cho việc ra quyết định và giải quyết các vấn đề trong điều hành hoạt động kinh doanh (Hilton W , Platt E , 2014)
Gần đây nhất, Trần Thị Hồng Mai và cộng sự (2020) phát biểu rằng: “KTQT là
khoa học thu nhận, xử lý, phân tích và cung cấp thơng tin tài chính và phi tài chính về hoạt động sản xuất kinh doanh một cách cụ thể phục vụ cho các nhà quản trị trong việc lập kế hoạch, điều hành, tổ chức thực hiện kế hoạch và ra quyết định quản lý trong nội bộ tổ chức nhằm tối ưu hóa các mục tiêu” Khái niệm này đã khẳng định KTQT là một
khoa học trong hệ thống các khoa học kinh tế, thực hiện công việc thu nhận, xử lý, phân tích, cung cấp thơng tin tài chính và phi tài chính phục vụ cho quản trị DN
Thứ hai: Dưới góc độ hành nghề kế tốn
Các tổ chức kế toán lớn trên thế giới như: Hiệp hội KTQT Hoa kỳ (Institute of Management Accountant - IMA), Hiệp hội KTQT công chứng Anh Quốc
(Chartered Institute of Management Accountants - CIMA), Liên đồn Kế tốn quốc tế (The International Federation of Accountants - IFAC), Hiệp hội KTQT toàn cầu (Chartered Global Management Accountant - CGMA) đều đã đưa ra các khái niệm về KTQT như sau:
Theo Hiệp hội KTQT công chứng Anh quốc (CIMA): “KTQT là việc ứng
dụng các nguyên tắc kế toán và quản trị tài chính để tạo ra, bảo vệ, duy trì và tăng giá trị cho các bên liên quan của các tổ chức hoạt động vì mục tiêu lợi nhuận và phi lợi nhuận trong khu vực công và tư nhân” (CIMA, 2005) CIMA đã nhấn mạnh
KTQT đóng vai trị rất quan trọng, là một phần không thể tách rời của quản lý; Nó phải xác định, tạo ra, trình bày, giải thích các thơng tin có liên quan (như Lập kế hoạch chiến lược kinh doanh; Lập kế hoạch ngắn hạn, trung hạn và dài hạn; Xác định cơ cấu vốn và quỹ; Xây dựng chính sách thưởng cho người điều hành và cổ đơng; Kiểm sốt và đảm bảo việc sử dụng nguồn lực hiệu quả; Đo lường, cung cấp thông tin về hiệu quả tài chính và phi tài chính cho nhà quản trị và các đối tượng có liên quan) Khái niệm này cho thấy KTQT đã tiến gần hơn đến công việc quản lý cấp cao với trọng tâm là hiệu quả, lập kế hoạch chiến lược và tạo ra giá trị cho tổ chức
Theo Hiệp hội KTQT Hoa kỳ (IMA): “KTQT là một cơng việc chun nghiệp,
có liên quan đến việc tham gia vào q trình ra quyết định, đề ra kế hoạch và hệ thống thực hiện, đồng thời cung cấp những báo cáo tài chính chuyên nghiệp, giúp các nhà quản trị kiểm soát trong việc tạo lập và thực hiện chiến lược của tổ chức”
tính tư vấn, hỗ trợ cho chiến lược kinh doanh, xây dựng kế hoạch, quy trình quản trị DN, giúp nhà quản lý điều hành các hoạt động của DN hiệu quả hơn
Theo Hiệp hội KTQT tồn cầu (CGMA): “KTQT là việc tìm kiếm, phân tích,
truyền đạt thơng tin tài chính và phi tài chính phục vụ cho việc ra quyết định để tạo ra và duy trì giá trị cho các tổ chức” Khái niệm này chỉ rõ công việc của KTQT là tìm
kiếm, phân tích và truyền đạt thơng tin (bao gồm cả thơng tin tài chính và phi tài chính), nhằm mục đích phục vụ cho việc ra quyết định cũng như duy trì giá trị của tổ chức
Theo Liên đồn kế tốn quốc tế (IFAC): “KTQT là một hoạt động đan xen
trong quá trình quản lý của tất cả các tổ chức; KTQT đề cập đến một phần của quy trình quản lý, tập trung vào việc tăng thêm giá trị cho các tổ chức bằng cách sử dụng hiệu quả các nguồn lực” (IFAC, 1998) Khái niệm này không đề cập đến cơng việc
của KTQT mà xác định vai trị quan trọng của KTQT trong DN, được xem là một phần của quy trình quản lý DN
Thứ ba: Dưới góc độ quản lý
Khái niệm “Kế toán quản trị” được đưa vào Luật kế toán 2003 và Luật kế toán 2015 như sau: “KTQT là việc thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thơng tin kinh tế,
tài chính theo yêu cầu quản trị và quyết định kinh tế, tài chính trong nội bộ đơn vị kế toán (Luật kế toán, 2003; Luật kế toán, 2015) Khái niệm này thể hiện được công việc
của KTQT là thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thơng tin hữu ích cho nhà quản lý DN, tuy nhiên, chưa thể hiện được chức năng, vai trò của KTQT thay đổi theo thời gian và bối cảnh kinh doanh hiện nay, KTQT vẫn chỉ là cung cấp thơng tin tài chính trong nội bộ DN
Như vậy, mặc dù khái niệm về KTQT có thể được phát biểu khác nhau dưới các góc độ khác nhau, nhưng đều cho thấy sự thay đổi vai trò của KTQT, chuyển từ quan điểm KTQT truyền thống đến KTQT hiện đại bằng cách tạo ra giá trị cho tổ chức thông qua việc cung cấp các thơng tin tài chính, phi tài chính cho nhà quản lý