4.2.2.1 Tại khách hàng ABC
a. So sánh doanh thu năm nay so với năm trước
Mục tiêu so sánh doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, doanh thu tài chính và thu nhập khác so với năm trước nhằm xem xét sự biến động và thu thập sự giải trình cho những biến động bất thường.
KTV thu thập số liệu dựa trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh năm 2012 và năm 2013 của công ty ABC, KTV tiến hành so sánh doanh thu giữa năm 2012 và 2013 để xem xét có sự biến động nào không.
Bảng 4.1 Bảng phân tích biến động doanh thu khách hàng ABC
Đơn vị tính: đồng
Chỉ tiêu 31/12/2012 31/12/2013 Biến động
Số tiền Số tiền Số tiền Tỷ lệ (%)
Doanh thu bán hàng và cung cáp dịch vụ
89.251.783.671 134.970.164.852 45.718.381.181 51,22
Doanh thu hoạt động tài chính
820.767.639 100.079.791 (720.687.848) (87,80)
Thu nhập khác 4.583.450.355 4.841.796.971 258.346.616 5,64
Nguồn: Hồ sơ Công ty Kiểm toán Tư vấn Khang Việt
Qua bảng phân tích biến động số liệu doanh thu KTV nhận thấy như sau: Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ năm 2103 tăng 45.718.381.181 đồng tương ứng với 51,22% so với năm 2012. Nguyên nhân chủ yếu do doanh nghiệp ABC hoạt động nhiều tuyến xe hơn năm trước và việc trợ giá tăng cao của nhà nước.
Doanh thu tài chính trong năm 2013 giảm 720.687.848 đồng tương ứng 87,80% so với năm 2012. Nguyên nhân của việc giảm mạnh do công ty sử dụng tiền gửi ngân hàng để thanh toán với những giao dịch với nhà cung cấp và chi nộp thuế nhiều so với năm 2012. Ngoài ra, trong năm 2013 công ty đầu tư thêm máy móc thiết bị phục vụ cho hoạt động kinh doanh làm lãi tiền gửi ngân hàng giảm.
Thu nhập khác tăng 258.346.616 đồng so với năm 2012 tương ứng 5,64%. Qua phỏng vấn khách hàng, KTV biết được nguyên nhân do công ty thanh lý một số tài sản cố định.
Đánh giá: Đây là khách hàng mới của KVAC nên việc sử dụng số liệu năm 2012 của khách hàng ABC rất cẩn thận, KTV sử dụng thủ tục phân tích so sánh các khoản doanh thu năm 2013 so với 2012. Giúp kiểm toán viên có nhìn khái quát về tình hình doanh thu năm 2013, phát hiện những biến động bất thường và thu thập sự giải trình. Việc áp dụng thủ tục giúp KTV xác định khối lượng công việc, khoanh vùng các rủi ro có thể xảy ra, từ đó giới hạn phạm vi kiểm tra mẫu. Tuy nhiên, KTV nên tính một vài tỷ số như: tỷ lệ lãi gộp để tìm ra sự biến động rõ hơn.
b. Kiểm tra các nguyên tắc kế toán áp dụng nhất quán với năm trước
Mục tiêu KTV kiểm tra nguyên tắc kế toán nhằm đảm bảo khách hàng áp dụng nhất quán chính sách kế toán và phù hợp với chuẩn mực kế toán Việt Nam. Thủ tục này được lồng ghép vào các thử nghiệm kiểm tra các khoản mục cụ thể. KTV dựa trên báo cáo kiểm toán 2012 của Công ty Kiểm toán DNP, sổ chi tiết tài khoản doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, doanh thu tài chính và thu nhập khác, đồng thời phỏng vấn kế toán trưởng để biết được chính sách kế toán năm nay so với năm trước và kiểm tra cách trình bày trên BCTC.
Sau quá trình tìm hiểu KTV thấy được:
Công ty áp dụng hình thức ghi sổ: Nhật ký chung có sử dụng phần mềm. Các loại hình doanh thu: Có 3 loại.
- Doanh thu dịch vụ (Dịch vụ du lịch lữ hành, bán vé máy bay).
- Doanh thu bán vé xe bus (Vé tập-nhận vé từ Sở Giao Thông cuối tháng quyết toán ghi nhận doanh thu, vé lượt-thu tiền mặt ghi nhận doanh thu hằng ngày).
- Doanh thu trợ giá áp dụng theo QĐ 23 của UBND TP.HCM.
Hàng tháng quyết toán với Trung tâm vận tải hành khách công cộng, thực hiện ngày 15 tháng sau-> sau đó Trung tâm chuyển tiền về doanh nghiệp.
Tài khoản doanh thu tài chính bao gồm doanh thu tiền lãi.
Kiểm toán viên kết luận đơn vị áp dụng chính sách kế toán phù hợp với chuẩn mực kế toán Việt Nam và nhất quán so với năm trước.
Đánh giá: Vì khách hàng ABC là khách hàng mới, nên việc tìm hiểu chính sách kế toán nhất quán so với năm trước rất quan trọng. Khi tìm hiểu sự nhất quán trong việc áp dụng nguyên tắc kế toán, KTV đi sâu vào việc tìm hiểu cách hạch toán và trình bày trên báo cáo tài chính.
c. Đối chiếu sổ chi tiết doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ từng tháng với tờ khai thuế giá trị gia tăng đầu ra
Mục tiêu KTV đối chiếu doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ từng tháng với tờ kê khai thuế giá trị gia tăng đầu ra nhằm đảm bảo doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụđược kê khai đầy đủ và chính xác.
KTV thu thập bảng kê tờ khai khai thuế giá trị gia tăng đầu ra của 12 tháng trong năm 2013 đối chiếu với sổ chi tiết tài khoản doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ được tổng hợp 12 tháng để kiểm tra việc ghi chép có chính xác hay không.
Bảng 4.2 Bảng đối chiếu doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ với tờ khai thuế công ty ABC
Đơn vị tính: đồng
Tháng Sổ chi tiết Tờ khai Chênh lệch
1 9.428.952.430 9.428.952.430 0 2 12.874.779.831 12.874.779.831 0 3 10.509.326.345 10.509.326.345 0 4 10.989.992.660 10.989.992.660 0 5 15.714.099.802 15.714.099.802 0 6 11.019.156.282 11.019.156.282 0 7 9.636.779.822 9.636.779.822 0 8 11.340.546.540 11.340.546.540 0 9 10.871.985.312 10.871.985.312 0 10 11.106.648.487 11.106.648.487 0 11 10.586.471.252 10.586.471.252 0 12 10.891.426.089 10.891.426.089 0 Tổng 134.970.164.852 134.970.164.852 0
Nguồn: Hồ sơ Công ty Kiểm toán Tư vấn Khang Việt
Kết luận: Qua bảng tổng hợp doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ theo 12 tháng trên tờ khai thuế giá trị gia tăng đầu ra và sổ sách kế toán của khách hàng ABC, KTV đánh giá số liệu trên tờ khai và sổ sách khớp với nhau.
Đánh giá: Việc liệt kê doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ theo từng tháng và đối chiếu với tờ khai thuế giá trị gia tăng đầu ra, giúp KTV phát hiện ra sai sót nhanh chóng và tham chiếu với phần hành kiểm toán thuế, giúp tiết kiệm thời gian kiểm toán.
d. Đối chiếu doanh thu tài chính theo từng tháng
Để hiểu rõ về tình hình biến động khoản mục doanh thu hoạt động tài chính, KTV thu thập số liệu doanh thu tài chính theo 12 tháng thông qua sổ chi tiết doanh thu tài chính để tìm ra những biến động bất thường. Ngoài ra, thông qua sổ chi tiết tài khoản doanh thu tài chính, KTV tiến hành liệt kê và đối chiếu với sổ cái để kiểm tra xem doanh thu tài chính có được ghi chép chính xác và tính toán đúng hay không.
Bảng 4.3 Bảng phân tích doanh thu tài chính theo tháng ABC
Đơn vị tính: đồng
Tháng Sổ chi tiết Sổ cái Chênh lệch
1 7.006.241 7.006.241 0 2 9.034.838 9.034.838 0 3 12.420.932 12.420.932 0 4 9.935.873 9.935.873 0 5 6.102.610 6.102.610 0 6 10.519.319 10.519.319 0 7 5.036.953 5.036.953 0 8 6.976.208 6.976.208 0 9 8.565.524 8.565.524 0 10 7.328.707 7.328.707 0 11 7.233.624 7.233.624 0 12 9.918.962 9.918.962 0 Tổng 100.079.791 100.079.791 0
Nguồn: Hồ sơ Công ty Kiểm toán Tư vấn Khang Việt
Kết luận: Doanh thu tài chính biến động không nhiều qua các tháng và khớp với sổ cái.
Đánh giá: Thông qua việc liệt kê doanh thu tài chính qua từng tháng giúp KTV đánh giá được việc ghi chép đầy đủ và xem các biến động bất thường nhằm tập trung các thử nghiệm chi tiết vào những tháng đó.
e. Đối chiếu thu nhập khác theo từng tháng
Việc thu thập số liệu thu nhập khác theo từng tháng và đối chiếu sổ cái nhằm tìm ra biến động bất thường và kiểm tra việc ghi chép chính xác.
KTV thu thập số liệu thu nhập khác theo 12 tháng thông qua sổ chi tiết tài khoản thu nhập khác và đối chiếu sổ cái nhằm xem xét sự biến động và kiểm tra thu nhập khác có được ghi chép chính xác và tính toán đúng hay không.
Bảng 4.4 Bảng phân tích thu nhập khác theo tháng ABC
Đơn vị tính: đồng
Tháng Sổ chi tiết Sổ cái Chênh lệch
1 297.279.087 297.279.087 0 2 289.231.612 289.231.612 0 3 263.077.864 263.077.864 0 4 1.519.750.433 1.519.750.433 0 5 294.056.131 294.056.131 0 6 333.079.977 333.079.977 0 7 346.979.374 346.979.374 0 8 339.085.394 339.085.394 0 9 320.340.076 320.340.076 0 10 296.962.683 296.962.683 0 11 333.818.365 333.818.365 0 12 208.135.975 208.135.975 0 Tổng 4.841.796.971 4.841.796.971 0
Nguồn: Hồ sơ Công ty Kiểm toán Tư vấn Khang Việt
Kết luận: Thu nhập khác biến động không nhiều qua các tháng, riêng tháng 4 phát sinh độ biến so với tháng khác. Do tháng 4 là tháng phát sinh khoản thanh lý tài sản cố định và khớp sổ cái.
Đánh giá: Việc đối chiếu thu nhập khác qua từng tháng nhằm giúp KTV có thể kiểm tra việc ghi chép chính xác và đầy đủ. Ngoài ra giúp tìm ra biến động bất thường nhằm tập trung các thử nghiệm chi tiết. Trong thực tế, KTV có kiểm tra thanh lý những tài sản phát sinh trong tháng 4, nhưng không lưu trong giấy tờ làm việc.
f. Kiểm tra mẫu các nghiệp vụ phát sinh doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
Việc kiểm tra mẫu các nghiệp vụ doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ nhằm đảm bảo các khoản doanh thu phát sinh là có thực.
KTV chọn mẫu các nghiệp vụ phát sinh trong tháng 5 để kiểm tra, do tháng 5 phát sinh doan thu lớn nhất. Đối với doanh thu bán hàng và doanh thu trợ giá, KTV yêu cầu khách hàng ABC cung cấp bảng quyết toán trợ giá xe cho 8 tuyến xe, KTV kiểm tra việc xác nhận trong bảng quyết toán và kiểm tra bút toán khóa sổ.
Với doanh thu tổ chức du lịch, KTV chọn mẫu 2 nghiệp vụ phát sinh vào tháng 3, yêu cầu khách hàng cung cấp hợp đồng và hóa đơn. Kiểm tra giữa hợp đồng và hóa đơn để tạo sự nhất quán về doanh số, đảm bảo sự đồng thuận hóa đơn từ khách hàng và kiểm tra bút toán khóa sổ.
Bảng 4.5 Bảng kiểm tra mẫu doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của khách hàng ABC
Đơn vị tính: đồng
Diễn giải Hợp đồng Hóa đơn
Ngày Số Ngày Số Tiền
Doanh thu trợ giá 5114
Doanh thu trợ giá tháng 05/2013 tuyến a 31/05/2013 1.671.584.757
Doanh thu trợ giá tháng 05/2013 tuyến b 31/05/2013 1.632.447.960
Doanh thu trợ giá tháng 05/2013 tuyến c 31/05/2013 1.103.128.572
Doanh thu trợ giá tháng 05/2013 tuyến d 31/05/2013 957.279.230
Doanh thu trợ giá tháng 05/2013 tuyến e 31/05/2013 761.144.945
Doanh thu trợ giá tháng 05/2013 tuyến f 31/05/2013 622.990.350
Doanh thu trợ giá tháng 05/2013 tuyến g 31/05/2013 522.267.200
Doanh thu trợ giá tháng 05/2013 tuyến h 31/05/2013 292.034.394
Doanh thu vé tập 5115
Doanh thu vé tập 31/05/2013 1.057.183.500
Doanh thu bán vé lẻ 5111
Doanh thu bán vé từ 13/05 đến 14/05/2013 tuyến a 15/05/2013 52.650.000
Doanh thu bán vé từ 13/05 đến 14/05/2013 tuyến b 15/05/2013 36.328.000
Doanh thu bán vé từ 13/05 đến 14/05/2013 tuyến d 15/05/2013 36.084.000
Doanh thu bán vé từ 13/05 đến 14/05/2013 tuyến e 15/05/2013 21.956.000
Doanh thu bán vé từ 13/05 đến 14/05/2013 tuyến f 15/05/2013 17.442.000
Doanh thu bán vé từ 13/05 đến 14/05/2013 tuyến g 15/05/2013 12.318.000
Doanh thu bán vé từ 13/05 đến 14/05/2013 tuyến h 15/05/2013 9.176.000
Doanh thu dịch vụ tour du lịch 5112
Doanh thu tour du lịch Phan Thiết ngày 19-20/04/2013 21/03/2013 21/HĐLH-VTTP 13/05/2013 329.563.636
Bán vé máy bay 29/05/2013 16.313.636
Kết luận: Dựa trên các thủ tục kiểm toán đã thực hiện, KTV tin tưởng rằng các rủi ro và sai sót trọng yếu đã giảm đến mức chấp nhận được. Các khoản phát sinh doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là có phát sinh.
Đánh giá: KTV đã chọn mẫu doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ theo phương pháp phi thống kê, lựa chọn các phần tử có giá trị lớn. Vì đây là những phần tử có cơ hội chọn ra nhiều hơn và có thể thu hẹp cỡ mẫu. Tuy nhiên số lượng mẫu chỉ tập trung tháng 5, theo người viết có thể bỏ qua những sai sót ở tháng khác.
4.2.2.2 Tại khách hàng XYZ
a. So sánh doanh thu năm nay và năm trước
So sánh doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, doanh thu tài chính, thu nhập khác với năm trước để tìm ra những biến động bất thường và thu thập sự giải trình cho những biến động đó.
Kiểm toán viên thu thập số liệu doanh thu của năm nay và năm trước dựa trên bàng kết quả hoạt động kinh doanh, rồi tiến hành so sánh để xem xét có sự biến động nào không.
Bảng 4.6 Bảng phân tích biến động doanh thu XYZ
Đơn vị tính: đô la
Chỉ tiêu 31/12/2012 31/12/2013 Biến động Số tiền Số tiền Số tiền Tỷ lệ (%)
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 25.378.505,20 35.178.762,45 9.800.257,25 38,62 Các khoản giảm trừ doanh thu - 203,76 203,76 -
Doanh thu hoạt động tài chính
28.836,57 25.879,85 (2.956,72) (10,25)
Thu nhập khác 141.507,21 20.570,47 (120.936,74) (85,46)
Nguồn: Hồ sơ Công ty Kiểm toán Tư vấn Khang Việt
Qua bảng phân tích biến động số liệu doanh thu KTV nhận thấy như sau: Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ tăng 9.800.257,25 đô la tương ứng 38,62% so với năm trước. Nguyên nhân chủ yếu do trong năm, khách hàng XYZ nhận được nhiều đơn hàng so với năm trước, quy mô kinh doanh được mở rộng.
Doanh thu hoạt động tài chính năm 2013 giảm 2.956,72 đô la so với năm 2012 tương ứng 10,25%. Nguyên nhân chủ yếu do khách hàng XYZ chi nộp tiền thuế nhiều hơn năm trước, chi tiền trả cho các nhà cung cấp tăng. Vì vậy số tiền lãi ngân hàng giảm so với năm trước.
Thu nhập khác năm nay giảm mạnh so với năm trước 120.936,74 đô la tương ứng 85,46%. Nguyên nhân do năm trước, khách hàng XYZ thanh lý nhiều các tài sản để đầu tư cho trang thiết bị mới. Ngoài ra một phần do, năm 2012 phát sinh các khoản đột biến khi thu hồi được nợ phải thu khó đòi và tiền vi phạm hợp đồng cho khách hàng. Khoản thu nhập khác năm nay chủ yếu do tiền thu hồi tiền trợ cấp công nhân và thanh lý một số tài sản. Nên KTV quyết định không kiểm tra chi tiết thu nhập khác này.
Đánh giá: KTV đã áp dụng thủ tục phân tích các khoản doanh thu và thu nhập khác năm 2013 so với 2012. Giúp KTV có nhìn khái quát về tình hình doanh thu năm 2013, phát hiện những biến động bất thường. Từ đó giới hạn phạm vi kiểm tra mẫu. Theo người viết, mặc dù thu nhập khác năm nay phát sinh tương đối ít và giá trị không lớn, nhưng KTV cần kiểm tra mẫu, vì có thể có sai sót.
b. Kiểm tra các nguyên tắc kế toán áp dụng nhất quán với năm trước
Việc kiểm tra sự nhất quán nguyên tắc kế toán rất quan trọng, nó đảm bảo sự nguyên tắc hạch toán được thực hiện phù hợp với chuẩn mực kế toán Việt Nam qua các kỳ kế toán, nếu có sự thay đổi sẽ ảnh hưởng đến quyết định của bên thứ ba và việc tuân thủ chuẩn mực. Kiểm toán viên sử dụng báo cáo kiểm toán trong năm 2012, sổ chi tiết tài khoản doanh thu và phỏng vấn kế toán trưởng. Việc kiểm tra cách hạch toán được lồng ghép khi kiểm tra chi tiết từng khoản mục. Sau quá trình tìm hiểu, KTV biết được:
Các loại hình doanh thu: Doanh thu bán thành phẩm là thú nhồi bông. Toàn bộ doanh thu từ xuất khẩu.
Chu trình bán hàng: sau khi sản xuất hoàn thành, kế toán xuất hóa đơn xuất khẩu đồng thời phiếu xuất kho và làm tờ khai xuất khẩu. Kế toán dựa vào hóa đơn và tờ khai xuất khẩu để hạch toán.
Thời điểm ghi nhận doanh thu: Khi xuất hóa đơn. Toàn bộ doanh thu của doanh nghiệp gốc USD.
Tài khoản doanh thu tài chính bao gồm doanh thu tiền lãi.
KTV kết luận đơn vị áp dụng chính sách kế toán phù hợp với chuẩn mực kế toán Việt Nam và nhất quán so với năm trước.
Đánh giá: Khi tìm hiểu sự nhất quán trong việc áp dụng nguyên tắc kế