Phương hướng và giải pháp vận dụng chuẩn mực kế toán tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp tại việt nam

65 3.1.3 Vận dụng Chuẩn mực kế toán về Tổn thất tài sản nhằm đạt được mục tiêu đáp ứng nhu cầu của các đối tượng sử dụng thông tin tài chính của các doanh nghiệp: .... Những chuẩn mực nà

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP HCM

-Trương Thị Hạnh Dung

PHƯƠNG HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN TỔN THẤT TÀI SẢN TRONG CÁC DOANH NGHIỆP TẠI VIỆT NAM

Chuyên ngành: Kế toán

Mã số: 60340301

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC:

TS NGUYỄN THỊ THU HIỀN

TP Hồ Chí Minh – Năm 2014

Danh sách các ký hiệu, các chữ viết tắt

Danh mục các bảng biểu và sơ đồ

PHẦN MỞ ĐẦU

CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CHO VIỆC VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN TỔN THẤT TÀI SẢN TRONG CÁC DOANH NGHIỆP (DN) TẠI VIỆT NAM

1.1 Lược sử quá trình hình thành và phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế về

tổn thất tài sản (TTTS): 7

1.2 Nội dung cơ bản của CM TTTS: 11

1.2.1 Các khái niệm cơ bản: 11

1.2.2 Nội dung cơ bản chuẩn mực: 12

1.2.2.1 Phạm vi: 12

1.2.2.2 Đặc điểm và bản chất của tài sản bị đánh giá tổn thất: 14

1.2.2.3 Thời điểm thực hiện đánh giá TTTS: 14

1.2.2.4 Dấu hiệu nhận biết TTTS: 16

1.2.2.5 Xác định giá trị có thể thu hồi: 17

1.2.2.6 Ghi nhận và đo lường tổn thất tài sản 21

1.2.2.7 Hoàn nhập tổn thất tài sản: 23

1.2.2.8 Công bố thông tin Tổn thất tài sản: 25

1.2.2.9 Tóm tắt nội dung Chuẩn mực: 27

1.3 Kinh nghiệm vận dụng chuẩn mực tổn thất tài sản tại Trung Quốc: 28

1.3.1 Khái quát quá trình hội tụ Chuẩn mực kế toán quốc tế tại Trung Quốc: 29 1.3.2 Lược sử quá trình phát triển Chuẩn mực Tổn thất tài sản tại Trung Quốc. 31

1.3.3 Cách thức vận dụng Chuẩn mực TTTS tại Trung Quốc 31

1.3.3.1 Những khác biệt trong quy định về TTTS của CM cũ và CM mới: 31

1.3.3.2 Đối chiếu CMKT Trung Quốc và CMKT Quốc tế: 34

1.3.4 Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam: 37

Kết luận chương 1 39

2.1 Khái quát quá trình hội tụ Chuẩn mực Kế toán Việt Nam với Chuẩn mực

kế toán quốc tế: 40

2.2 Thực trạng kế toán Tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp Việt Nam: 44

2.2.1 Mục tiêu và phương pháp khảo sát: 44

2.2.2 Kết quả khảo sát: 45

2.3 Kết quả phỏng vấn ý kiến của chuyên gia về việc vận dụng Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản trong các Doanh nghiệp tại Việt Nam: 52

2.3.1 Mục tiêu và phương pháp thực hiện: 52

2.3.2 Kết quả phỏng vấn ý kiến chuyên gia: 53

2.4 Một số vấn đề về vận dụng Chuẩn mực Tổn thất tài sản: 55

2.4.1 Nguyên nhân hiện nay Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản chưa được ban hành tại Việt Nam: 56

2.4.1.1 Nhóm nguyên nhân xuất phát từ đặc thù của Việt Nam: 56

2.4.1.2 Nhóm nguyên nhân xuất phát từ hệ thống Chuẩn mực Kế toán Việt Nam: 57

2.4.1.3 Nhóm nguyên nhân xuất phát từ vấn đề lợi ích – chi phí: 58

2.4.1.4 Nhóm nguyên nhân xuất phát từ chủ quan người hành nghề kế toán, kiểm toán: 59

2.4.2 Đánh giá khả năng vận dụng Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản tại Việt Nam: 59

2.4.2.1 Khả năng xuất phát từ sự thay đổi của nền kinh tế: 60

2.4.2.2 Khả năng xuất phát từ sự phát triển của các tổ chức, các hiệp hội ngành nghề, các liên kết chính trị: 61

2.4.2.3 Khả năng xuất phát từ thuận lợi nước đi sau: 62

2.4.2.4 Khả năng xuất phát từ đội ngũ hành nghề: 62

Kết luận chương 2 63 CHƯƠNG 3: PHƯƠNG HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN TỔN THẤT TÀI SẢN TRONG CÁC DOANH NGHIỆP TẠI VIỆT NAM

3.1.1 Vận dụng Chuẩn mực kế toán về Tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp trên cơ sở tuân thủ Luật pháp Việt Nam và định hướng phát triển kế toán quốc

gia: 64

3.1.2 Vận dụng Chuẩn mực kế toán về Tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp trên cơ sở hội tụ với Chuẩn mực kế toán quốc tế: 65

3.1.3 Vận dụng Chuẩn mực kế toán về Tổn thất tài sản nhằm đạt được mục tiêu đáp ứng nhu cầu của các đối tượng sử dụng thông tin tài chính của các doanh nghiệp: 65

3.1.4 Vận dụng Chuẩn mực kế toán về Tổn thất tài sản trên cơ sở đảm bảo tính khả thi trong thực tế: 66

3.2 Phương hướng vận dụng Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp tại Việt Nam: 67

3.2.1 Đối với nhóm nguyên nhân từ đặc thù của Việt Nam: 67

3.2.2 Đối với nhóm nguyên nhân xuất phát từ hệ thống Chuẩn mực Kế toán Việt Nam: 68

3.2.3 Đối với nhóm nguyên nhân trong vấn đề lợi ích – chi phí 72

3.2.4 Đối với nhóm nguyên nhân về chủ quan người hành nghề kế toán, kiểm toán 72

3.3 Các giải pháp và kiến nghị vận dụng Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp tại Việt Nam: 73

3.3.1 Bổ sung, điều chỉnh Luật và Chuẩn mực chung: 73

3.3.2 Ban hành mới chuẩn mực kế toán về Tổn thất tài sản: 75

3.4 Điều kiện thực hiện các giải pháp 78

3.4.1 Một số điều chỉnh đối với các Chuẩn mực liên quan: 78

3.4.2 Nâng cao chất lượng nguồn nhân lực hành nghề kế toán – kiểm toán: 79

Kết luận chương 3 80 KẾT LUẬN CHUNG

Phụ lục 1: Các ví dụ minh họa cho Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sảnPhụ lục 2: Hệ thống Chuẩn mực kế toán Việt Nam theo nhóm

Phụ lục 3 : Bảng hỏi khảo sát người hành nghề

Phần 1: Khảo sát Kế toán tại các doanh nghiệp

Phần 2: Khảo sát Kiểm toán viên

Phụ lục 4: Bảng hỏi phỏng vấn chuyên gia

BCĐKT: Bảng cân đối kế toán

BCKQHĐKD: Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh

BCTC: Báo cáo tài chính

CA (carrying amount): Giá trị còn lại

CGU (cash – generating unit): Đơn vị tạo ra tiền

CM: Chuẩn mực

DN: Doanh nghiệp

EU Directives: Chỉ thị Châu Âu

FASB (Financial Accounting Standards Board): Hội đồng Chuẩn mực kế toán tàichính Mỹ

HÌNH VẼ:

Sơ đồ 1.1 Sơ đồ đo lường tổn thất theo IAS 36

Sơ đồ 1.2 Sơ đồ ghi nhận tổn thất tài sản theo IAS 36

Sơ đồ 1.3 Sơ đồ tóm tắt nội dung Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản

BẢNG BIỂU:

Bảng 1.1 Lược sử quá trình phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế 36 – Tổn thấttài sản

Bảng 1.2 Phạm vi điều tiết của Chuẩn mực Tổn thất tài sản (IAS 36)

Bảng 1.3 Cơ sở đánh giá trong Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản và quy định vềhoàn nhập Tổn thất

Bảng 1.4 Bảng đối chiếu Chuẩn mực kế toán Trung Quốc cũ và m ới về kế toánTổn thất tài sản

Bảng 1.5 Bảng đối chiếu Chuẩn mực kế toán Trung Quốc và Chuẩn mực kế toánQuốc tế về kế toán Tổn thất tài sản

Bảng 3.1 Kiến nghị nội dung Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản tại VN

PHẦN MỞ ĐẦU

I TÍNH CẤP THIẾT CỦA ĐỀ TÀI:

Ngày 18/3/2013, Thủ tướng Chính phủ đã ban hành Quyết định 480/2013/QĐ –TTg phê duyệt Chiến lược kế toán – kiểm toán đến năm 2020, tầm nhìn 2030 với mộttrong những quan điểm chính là “hoàn thiện khuôn khổ pháp lý hệ thống chuẩn mực,phương pháp nghiệp vụ phù hợp với nền kinh tế thị trường đang phát triển của Việt Nam,hòa nhập với thông lệ quốc tế” từ đó đề ra nhiệm vụ cụ thể: Xây dựng, ban hành chuẩnmực kế toán (CMKT) và kiểm toán của Việt Nam phù hợp với thông lệ quốc tế và điềukiện của Việt Nam Đối với lĩnh vực kế toán cần: “Cập nhật và xây dựng mới các chuẩnmực kế toán doanh nghiệp Trong đó giai đoạn 2012 - 2015 hoàn thành cập nhật 26 chuẩnmực kế toán đã ban hành; giai đoạn 2016 - 2020 xây dựng và ban hành đầy đủ các chuẩnmực kế toán còn lại, đồng thời xem xét hướng dẫn việc áp dụng chuẩn mực đối với cácdoanh nghiệp hoạt động đặc thù”

Các chuẩn mực kế toán quốc tế (International Accounting Standards - IAS) vàchuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế (International Financial Reporting Standards -IFRS) ngày càng được chấp nhận rộng rãi trên thế giới Việc hiểu biết về các ch uẩn mựcquốc tế không chỉ giúp cho công tác kế toán, kiểm toán tại các công ty đa quốc gia ápdụng IAS/IFRS mà còn hữu ích cho việc nghiên cứu phát triển kế toán Việt Nam Tuynhiên, hiện nay hệ thống CMKT Việt Nam hiện hành còn tồn tại những bất cập nhất định

Hệ thống Chuẩn mực kế toán Việt Nam xưa nay được cho là phù hợp với thông lệ kếtoán quốc tế, tạo niềm tin cho các nhà đầu tư nước ngoài góp phần thúc đẩy đầu tư nướcngoài vào Việt Nam Để có thể đáp ứng với sự đa dạng và thay đổi nhanh chóng của cá cnền kinh tế, Ủy ban Chuẩn mực BCTC quốc tế trong nhiều năm qua đã ko ngừng banhành, sửa đổi bổ sung, thay thế các CMKT quốc tế để đáp ứng đòi hỏi về tính minh bạchthông tin trong điều kiện phát sinh những giao dịch mới hết sức phức tạp Do đó, đã xuấthiện nhiều điểm khác biệt lớn giữa CMKT Việt Nam và CMKT quốc tế hiện hành Điểnhình như một số chuẩn mực kế toán quốc tế đã được ban hành nhưng Việt Nam vẫn chưa

xúc tiến nghiên cứu, soạn thảo để có thể ứng phó với những tình huống, bối cảnh mớiphát sinh trong các doanh nghiệp Những chuẩn mực này có thể kể tới như: Tổn thất tàisản (IAS 36), Nông nghiệp (IAS 41), Thanh toán trên cơ sở cổ phiếu (IFRS 2)

Dựa trên bối cảnh kế toán nước ta và tinh thần hướng dẫn của Chính phủ trongchiến lược đến 2020 và tầm nhìn 2030, đề tài “Phương hướng và giải pháp vận dụngChuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản trong các doanh nghiệp tại Việt Nam” là cần thiết đốivới tính thống nhất cũng như tính đồng bộ trong hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam,đảm bảo nhu cầu của các đối tượng sử dụng, giúp nâng cao tính so sánh được và chấtlượng Báo cáo tài chính của các doanh nghiệp Việt Nam đối chiếu với quốc tế

II MỤC TIÊU VÀ PHẠM VI NGHIÊN CỨU:

Luận văn này sử dụng phương pháp luận của lý thuyết kế toán quy chuẩn(normative accounting theory), phương pháp tiếp cận diễn dịch (deductive model) trongnghiên cứu việc vận dụng Chuẩn mực kế toán quốc tế về Tổn thất tài sản trong bối cảnhViệt Nam chưa xây dựng chuẩn mực này

III PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU:

Thời kỳ kế toán quy chuẩn là một giai đoạn trong quá trình phát triển nghiên cứukhoa học kế toán Vào cuối thập niên 1960, dựa trên ứng dụng kinh tế học vào kế toán,các nghiên cứu kế toán quy chuẩn phát triển mạnh Lý thuyết kế toán quy chuẩn tập trungvào giải quyết vấn đề “kế toán cần phải như thế nào?” thay vì “kế toán đang được làm thếnào?” Hai nội dung cơ bản của lý thuyết này là: Phê phán giá gốc và đi tìm các lý thuyếtđịnh giá mới trong kế toán, đặc biệt là trong điều kiện nền kinh tế lạm phát Các mô hìnhđịnh giá ngoài giá gốc ra đ ời trong giai đoạn này; Đề xuất một khuôn mẫu lý thuyết kếtoán như một lý thuyết cấu trúc về kế toán Xuất phát từ việc định nghĩa bản chất và ýnghĩa của kế toán, các nghiên cứu xác định mục đích kế toán và từ đó đưa ra các nguyêntắc kế toán Các nghiên cứu này làm nền tảng cho việc phát triển các khuôn mẫu lý thuyết

kế toán của Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Tài chính Hoa Kỳ (FASB) và Ủy Ban Chuẩnmực Kế toán Quốc tế (IASC) sau này.

Sang tới thập niên 1970, kế toán quy chuẩn bị phê phán vì: Các giả thiết kh ôngđược kiểm định bằng thực nghiệm; Các lập luận mang tính diễn dịch phụ thuộc vào sựxét đoán chủ quan (Vũ Hữu Đức, 2010) Tuy nhiên, không thể phủ nhận những đóng gópcủa lý thuyết kế toán quy chuẩn trong quá trình phát triển nghiên cứu khoa học kế toán Hiện nay tại Việt Nam, hệ thống chuẩn mực kế toán vẫn còn nhiều chỗ hổng, chưa bắtkịp với sự phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế nhằm đáp ứng xu thế nền kinh tế toàncầu hóa, các nghiên cứu theo hướng Lý thuyết kế toán quy chuẩn vẫn còn hữu ích trongviệc hướng tới một hệ thống kế toán hoàn chỉnh, hội tụ với quốc tế và thiết lập nhữngchuẩn để kế toán viên doanh nghiệp thực hành theo Đây cũng chính là quan điểm xâydựng đề tài Phương hướng và giải pháp vận dụng Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản(IAS 36) tại Việt Nam

Dựa vào lập luận của Lý thuyết kế toán quy chuẩn như trên, phương pháp luận sửdụng trong luận văn là nghiên cứu định tính : khảo sát thực trạng kế toán tổn thất tài sảntrong các doanh nghiệp Việt Nam, thông qua phỏng vấn sâu người hành nghề đã từnglàm qua phần hành đánh giá tổn thất tài sản , và các chuyên gia trong lĩnh vực kế toán tàichính, sau đó rút ra phương hướng và giải pháp cho đề tài

Đối với nội dung phỏng vấn người hành nghề, tác giả chia làm 2 nhóm đối tượng:

Nhóm đối tượng kế toán viên tại các doanh nghiệp, loại hình doanh nghiệp (DN)được chọn khảo sát trãi đều ở các dạng: doanh nghiệp sản xuất (6 DN), doanhnghiệp dịch vụ (5 DN), doanh nghiệp xây lắp (4 DN), doanh nghiệp thương mại (2DN) Kế toán viên được lựa chọn là kế toán tổng hợp hoặc kế toán tài sản cố địnhhoặc người có kinh nghiệm lâu năm trong nghề

Nhóm đối tượng kiểm toán viên (KTV) tại các công ty kiểm toán: KPMG (4KTV), Earnst and Young (13 KTV), PWC (1 KTV), Deloitte (1 KTV), GrantThorton (2 KTV), BDO (1 KTV), A&C (1 KTV) Kiểm toán viên được lựa chọn

là những người có 2 năm kinh nghiệm trở lên, đã từng dẫn dắt nhóm kiểm toánhoặc là phó trưởng phòng kiểm toán

Đối với nội dung phỏng vấn chuyên gia, tác giả mời các Chuyên gia có thâm niêntrong nghiên cứu và kinh nghiệm thực tế, hiện đang làm việc tại Trường Đại học (ĐH)Kinh tế TP HCM (2 PGS TS), ĐH Mở TP HCM (1 PGS TS), ĐH Kinh tế Luật (1 TS),công ty kiểm toán KPMG (2 giám đốc phòng Kiểm toán)

Luận văn sử dụng công cụ thống kê mô tả và bảng ghi ché p phỏng vấn để phântích dữ liệu

IV KẾT QUẢ VÀ HẠN CHẾ CỦA NGHIÊN CỨU

Tổng kết lý thuyết:

Theo tìm hiểu của tác giả, trước thời điểm tác giả thực hiện đề tài, chưa có côngtrình nghiên cứu nào tại Việt Nam thực hiện chuyên sâu về Chuẩn mực tổn thất tài sản.Tuy nhiên, tác giả đã tham khảo phương pháp luận của hai luận văn sau đây:

Ngô Thị Thùy Trang, 2012 Phương hướng và giải pháp vận dụng giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam Luận văn Thạc sĩ Trường Đại học Kinh tế

TP HCM

Trần Thị Phương Thanh, 2012 Các giải pháp mang tính định hướng cho việc xác lập khung pháp lý về giá trị hợp lý áp dụng trong hệ thống kế toán doanh nghiệp Việt Nam Luận văn Thạc sĩ Trường Đại học Kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh.

Những đóng góp của Luận văn:

Tổng kết lịch sử phát triển kế toán tổn thất tài sản

Giải thích nội dung chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản

Đề xuất phương hướng và giải pháp vận dụng Chuẩn mực về TTTS, phù hợp vớitình hình thực tế tại VN, đáp ứng Chiến lược kế toán – kiểm toán đến năm 2020,tầm nhìn 2030 của Chính phủ đề ra cũng như tinh thần hướng dẫn của quốc tế

Hạn chế của luận văn:

Vì Chuẩn mực kế toán tổn thất tài sản chưa được ban hành tại Việt Nam nên cáccông ty có thực hiện phần hành này không phổ biến, tác giả cũng không có nhiều mốiquan hệ để thực hiện một nghiên cứu rộng và sâu, nên số lượng chuyên gia được mờiphỏng vấn cũng như mẫu kiểm, kế toán viên được mời để giúp tác giả trả lời những câuhỏi khảo sát thực trạng cũng không nhiều Ngoài ra, vì tác giả không có điều kiện tiếpxúc với cơ quan ban hành chuẩn mực nên trong đối tượng khảo sát không bao gồm nhóm

tổ chức lập quy chịu trách nhiệm ban hành chuẩn mực kế toán tại Việt Nam Điều nàydẫn tới nội dung khảo sát thực trạng kế toán tổn thất tài sản không toàn diện, không kháiquát được hết các vấn đề

Về mặt phương pháp, có nhiều câu hỏi cần thiết phải được đặt ra nhưng do tầmhiểu biết có giới hạn, tác giả không biết cách giải quyết để có thể đưa vào đề tài Ví dụnhư: “điều kiện cần và đủ để vận dụng Chuẩn mực TTTS tại Việt Nam là gì?” để xétđược tính khả thi của Chuẩn mực này tại Việt Nam trong điều kiện hiện tại Chí nh vì vậy,

đề tài chỉ đơn thuần vận dụng lập luận của lý thuyết kế toán chuẩn tắc để phát triểnnghiên cứu

Thêm vào đó, vì hạn chế về mặt thời gian và khả năng nghiên cứu của tác giả cònnon kém nên không tránh khỏi những sai sót khách quan và chủ quan, điển hình như có

nhiều thuật ngữ tài chính sử dụng trong các phương pháp xác định Giá trị hợp lý trừ chi

phí bán và Giá trị sử dụng trong thực tế (mục 2.2.2), nhưng tác giả vẫn chưa ghi chú kèm

theo những chú thích hoặc ví dụ minh họa rõ ràng để người đọc tiện theo dõi Cũng cónhững vấn đề cần đi sâu vào chi tiết về nội dung bản chất của Chuẩn mực để giải thích,minh họa kỹ tác giả cũng chưa hoàn thiện được

Cuối cùng, thời điểm tác giả hoàn thành luận văn là ngày 1/10/2013, cùng thờiđiểm Bộ Tài chính nướ c ta ban hành Dự thảo về việc sửa đổi, bổ sung và ban hành mớimột số CMKT (ra ngày 3/10/2013), tác giả không có điều kiện tiếp cận nguồn Dự thảonày nên một số giải pháp trong chương 3 chưa điều chỉnh những cập nhật có liên quan,như với dự thảo sửa đổi, bổ sung nội dung của VAS 03, VAS 04 (nội dung Điều kiệnthực hiện các giải pháp)

V KẾT CẤU CỦA LUẬN VĂN:

Luận văn gồm 81 trang, và có kết cấu như sau:

CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CHO VIỆC VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN TỔN THẤT TÀI SẢN TRONG CÁC DOANH NGHIỆP (DN) TẠI VIỆT NAM

1.1 Lược sử quá trình hình thành và phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế về tổn thất tài sản (TTTS):

Nguồn gốc kế toán TTTS có lịch sử từ lâu đời từ thời kỳ Phục Hưng ở Ý Năm

1494, Joe Parson – cha đẻ của kế toán hiện đại – đã đề xuất tư tưởng không được đánhgiá quá cao (overestimate) hàng tồn kho trong cuốn sách “Comprehensive Mathematics”của ông (LIU Zhi Bin and LI Jing, 2008) Kế toán TTTS gắn với mô hình giá gốc Khi

DN có ý định đầu tư lâu dài, phương pháp (PP) truyền thống của giá gốc là phân bổ tiềnđầu tư thông qua khấu hao PP khấu hao là hệ thống phân bổ giá gốc đầu tư cho suốt đờisống kinh tế của khoản đầu tư đó, phản ánh hình thức bên ngoài mà không phản ánh được

sự thay đổi giá hiện hành của tài sản Kế toán tổn thất bổ sung cho khấu hao tài sản khi

mà giá trị ghi sổ của tài sản (giá trị còn lại sau khi trừ khấu hao lũy kế) lớn hơn giá trị cóthể thu hồi của chính tài sản Vì vậy khái niệm ghi giảm giá trị tài sản (write-down) pháttriển gắn liền với việc phát triển khái niệm khấu hao Nhu cầu các kỹ thuật kế toán đặcbiệt đối với tài sản cố định(TSCĐ) gia tăng cùng với sự tăng trưởng các ngành côngnghiệp tăng cường vốn đầu tư trong suốt thời kỳ cách mạng công nghiệp Một vài PP kếtoán được áp dụng và khấu hao là một trong các PP đó Khấu hao được sử dụng rộng rãi

từ thế kỷ 19, nhưng không bị bắt buộc tại nhiều quốc gia cho đến nửa đầu thế kỷ 20 Mộttrong những cơ sở pháp lý sớm nhất về việc hạch toán chi phí định kỳ đối với TSCĐ làLuật doanh nghiệp của Đức năm 1884 Tuy nhiên khi đó có bằng chứng chỉ ra các công

ty hạch toán chi phí bất thường cho những lý do khác, chẳng hạn ghi nhận giảm giá trị màkhông xảy ra Chi phí bất thường này được thực hành chấp nhận nhưng quy định khôngcho phép vào đầu thế kỷ 20 Luật DN của Đức năm 1937 cho phép ghi giảm giá trịtài sản

do tổn thất mà một số tác giả khẳng định đó chính là kế toán TTTS Quy định tổn thất tài

sản một cách rõ ràng được đưa vào Luật DN của Đức năm 1965 Luật DN Đức 1965được biết đến như mô hình trong Chỉ Thị 4 EU.

Sự phát triển kế toán TTTS tại UK và US lại theo cách khác Việc phát triển cácquy định kế toán trong Luật Công ty (Mỹ hoặc Anh) chậm hơn ở Đức (khoảng nhữngnăm 1930) Tuy nhiên khi kết thúc khủng hoảng phố Wall, kỷ nguyên của các nhà lậpquy kế toán bắt đầu Những năm đầu tiên các chuyên gia kế toán phản đối mạnh kế toángiảm giá trịtài sản Sau hàng thập kỷ đấu tranh, kế toán giảm giá trịtài sản chỉ được xử lýmột cách rời rạc trong lý thuyết kế toán ở Hoa Kỳ Về giảm giá trị do tổn thất đối với Tàisản vô hình và Lợi thế thương mại được trình bày rõ trong US GAAP

Tranh luận mới về kế toán TTTS lại bắt đầu vào những năm 1980 cùng với thờigian dự án về Khuôn mẫu khái niệm kế toán kết thúc Việc tranh luận bắt đầu từ việc giatăng quy mô và tần suất ghi nhận tổn thất và thực hành khác nhau Thách thức quan trọngnhất với FASB (Hội đồng Chuẩn mực kế toán tài chính của Mỹ) là xác định giới hạn của

kế toán TTTS nhằm chấm dứt sự bất hợp lý trong thực hành SFAS 121 (Chuẩn mực kếtoán tài chính của Mỹ) (1995) khai sinh chuẩn mực kế toán về TTTS (bắt đầu từ 1990,

Dự thảo năm 1993) Sau đó SFAS 144 (2001) thay thế SFAS 121

Lịch sử quá trình hình thành và phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế về TTTS(IAS 36) thì ngắn gọn hơn, chỉ mới được chuẩn mực hóa và ứng dụng trong khoảng 20năm gần đây Ủy ban Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IASC) được thành lập năm 1973 vớimục tiêu tạo sự hòa hợp giữa các nguyên tắc kế toán trên toàn thế giới Trong thập niênhoạt động đầu, cơ chế chính của tổ chức này là hướng dẫn các nhà soạn thảo chuẩn mựcquốc gia Sự phát triển của Chuẩn mực Kế toán quốc tế (IAS) là mẫu số chung nhỏ nhấtcho sự tồn tại của các thể chế kế toán khác nhau trên toàn thế giới Trong Chỉ thị EU (EUDirective) và trong tập quán kế toán Đức đã tồn tại việc ghi nhận nghĩa vụ giảm giá trị(write – down obligation), trong khi tập quán kế toán Hoa Kỳ và Anh lại quy định rất ít

về vấn đề này đòi hỏi IASC phải có những văn bản hướng dẫn cụ thể hơn

Chuẩn mực đầu tiên về tài sản cố định, IAS 16 Bất động sản, nhà xưởng và máy móc thiết bị có hiệu lực từ năm 1983, quy định một số vấn đề liên quan những khoản tổn

thất do giảm giá trị tuy nhiên tinh thần của văn bản này vẫn còn một vài mâu thuẫn Đoạn

4 của Chuẩn mực quy định “nếu một khoản tổn thất vĩnh viễn (…) làm cho giá trị có thểthu hồi thấp hơn giá trị còn lại thuần, giá trị còn lại thuần cần được ghi giảm xuống bằnggiá trị có thể thu hồi và khoản chênh lệch ghi nhận ngay vào thu nhập” Trong phần giảithích chuẩn mực (đoạn 20) khoản tổn thất vĩnh viễn này được cho là liên quan tới điềukiện vật lý của tài sản: “Nếu sự hữu ích của một khoản mục hoặc một nhóm khoản mục

bị tổn thất vĩnh viễn vì hư hỏng hoặc kỹ thuật lỗi thời, (…)” Dựa vào đoạn này ta sẽkhông xác định được một sự giảm giá do giá của tài sản được quan sát đã giảm có phải làmột lý do để ghi nhận tổn thất hay không

Sau đó, IAS 16 được chỉnh sửa toàn diện năm 1993 Trong đó chỉnh sửa quantrọng nhất liên quan tới các khoản giảm giá trị, văn bản mới không còn quy định khoảntổn thất vĩnh viễn như là một chuẩn ghi nhận nữa IAS 16 – phiên bản 1993 đòi hỏi ghinhận một khoản giảm giá nếu giá trị có thể thu hồi “giảm dưới giá trị còn lại” (đoạn 56).Đoạn giải thích của lần này cũng giống bản cũ nhưng đã b ỏ đi hai từ “vĩnh viễn” trướchai từ “tổn thất” “Các yếu tố kinh tế khác” được liệt kê thêm vào trong những nguyênnhân gây ra tổn thất, vì thế sự giảm giá vật lý của tài sản không được coi như một điềukiện ghi nhận tổn thất nữa

Tiếp theo, IAS 16 – phiên bản năm 1996 trình bày những giải thích rõ rànghơn cácphiên bản cũ về hệ thống tổn thất do giảm giá trị của TSCĐ Nghĩa vụ ghi nhận đảo tổnthất (đoạn 59) được quy định rõ “khi có những tình huống và sự kiện dẫn tới dấu hiệugiảm giá trị hoặc thanh lý chấm dứt và có bằng chứng thuyết phục rằng những tình huống

và sự kiện mới này sẽ còn tiếp diễn trong tương lai định đoán được” Phiên bản này cũngcho phép những đơn vị đo lường tổng hợp và đo lường giá trị có thể thu hồi bằng nhữngdòng tiền chiết khấu (Erlend Kvaal, 2005)

Đến năm 1998, IAS 36 về Tổn thất tài sản chính thức được ban hành, có hiệu lực

vào ngày 1/7/1999 Chuẩn mực này đưa ra các thủ tục cho doanh nghiệp áp dụng nhằmđảm bảo rằng giá trị còn lại của tài sản không vượt quá giá trị có thể thu hồi Chuẩn mựccũng nêu lên phương pháp xác đ ịnh giá trị có thể thu hồi của tài sản, đồng thời quy định

kế toán việc ghi nhận, trình bày và công bố các khoản tổn thất tài sản một cách hoànchỉnh nhất IAS 36 được hiệu đính lần đầu tiên vào năm 2004 và sau đó trong các năm

2008, 2009, 2010 đã được tiếp tục bổ sung theo chương trình “Hoàn thiện hàng năm đốivới IFRS” (Nguyễn Thế Lộc và Vũ Hữu Đức, 2010) cụ thể những lần sửa đổi được tómtắt bằng bảng sau:

Bảng 1.1 Lược sử quá trình phát triển Chuẩn mực kế toán quốc tế 36 – Tổn thấttài sản

31/3/ 2004 Cải tiến IAS 36 Tổn thất tài sản

Áp dụng cho LTTM và Tài sản vô hìnhphát sinh từ giao dịch hợp nhất kinh doanhvới những hợp đồng kí sau ngày

31/3/2004, và cho tất cả các tài sản kháctrong tương lai bắt đầu từ kỳ báo cáo nămđầu tiên trong hoặc sau ngày 31/3/2004

22/5/2008

Sửa đổi theo chương trình Hoàn

thiện IFRS năm 2007 (công bố

các ước tính sử dụng để tính

toán giá trị có thể thu hồi)

Có hiệu lực cho kỳ báo cáo năm bắt đầutrong hoặc sau ngày 1/1/2009

16/4/2009

Sửa đổi theo chương trình Hoàn

thiện IFRS năm 2009 (các đơn

vị (đo lường) kế toán đánh giá

Có hiệu lực cho kỳ báo cáo năm bắt đầutrong hoặc sau ngày 1/1/2010

tổn thất LTTM sử dụng khái

niệm bộ phận theo IFRS 8 trước

khi tập hợp thành nhóm)

29/5/2013

Sửa đổi nội dung Công bố giá

trị có thể thu hồi đối với tài sản

phi tài chính (đòi hỏi giải thích

rõ ràng các công bố)

Có hiệu lực cho kỳ báo cáo năm bắt đầutrong hoặc sau ngày 1/1/2014

Nguồn: (Deloitte)http://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias36

1.2 Nội dung cơ bản của CM TTTS:

1.2.1 Các khái niệm cơ bản:

Phạm vi IAS 36 đề cập đến các khái niệm về tổn thất tài sản và các khái niệm liênquan như sau:

Tổn thất tài sản (impairment loss): số tiền chênh lệch cao hơn giữa giá trị còn lại

và giá trị có thể thu hồi của tài sản hoặc đơn vị tạo ra tiền.

Đơn vị tạo ra tiền (cash – generating unit): nhóm tài sản nhỏ nhất có thể xác định

được tạo ra luồng tiền vào độc lập với các luồng tiền vào được tạo ra bởi tài sản hoặcnhóm tài sản khác

Giá trị có thể thu hồi (recoverable amount): giá trị cao hơn giữa giá trị hợp lý trừ

chi phí bán và giá trị sử dụng.

Giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán (fair value less costs to sell): số tiền thu được từ

việc bán tài sản hoặc đơn vị tạo ra tiền trong sự hiểu biết đầy đủ và tự nguyện của các bêntham gia trừ đi chi phí cho việc thanh lý tài sản đó

Chi phí thanh lý (costs of disposal): chi phí tham gia trực tiếp vào việc thanh lý

tài sản hoặc đơn vị tạo ra tiền không tính chi phí tài chính và chi phí thuế thu nhập doanhnghiệp

Giá trị sử dụng (value in use): hiện giá (present value) của dòng tiền trong tương

lai dự tính thu được từ tài sản hoặc đơn vị tạo ra tiền

Lợi thế thương mại (LTTM) (goodwill)(*): phát sinh trong giao dịch hợp nhất

kinh doanh (IFRS 03 – Hợp nhất kinh doanh) thể hiện số tiền thanh toán bởi bên mua để

có được lợi ích kinh tế trong tương lai từ những tài sản mà những tài sản này không thểxác định được và không ghi nhận được một cách riêng lẽ Về bản chất, LTTM là khoản:

Không tạo ra dòng tiền vào riêng lẻ từ những tài sản khác,

Thường đóng góp cho dòng tiền vào thông qua các đơn vị tạo ra tiền,

Đôi khi có thể xác định trực tiếp nhưng chỉ thông qua các nhóm đơn vị tạo ra tiền.(*)Ở đây cần lưu ý: LTTM có hai nguồn khởi tạo: LTTM phát sinh trong quá trìnhhợp nhất kinh doanh và LTTM nội sinh Theo quy định của IAS 38 – Tài sản vô hình,LTTM nội sinh (còn gọi là LTTM được tạo ra từ nội bộ doanh nghiệp) không được ghinhận là tài sản Căn cứ vào IAS 38 – định nghĩa tài sản vô hình: tài sản vô hình là tài sảnphi tiền tệ có thể xác định và không có hình thái vật chất Đặc điểm cơ bản của tài sản vôhình là: là nguồn lực có thể kiểm soát và mang lại lợi ích kinh tế trong tương lai chodoanh nghiệp, không có hình thái vật chất và có thể xác định được LTTM được tạo ra từnội bộ DN không được ghi nhận là tài sản vì nó không phải là nguồn lực có thể xác địnhđược, không được đánh giá một cách đáng tin cậy và DN không kiểm soát được Chính vìvậy những nội dung tiếp theo khi đề cập tới LTTM chính là đề cập tới LTTM phát sinhtrong quá trình hợp nhất kinh doanh, tác giả không nhắc thêm các vấn đề liên quan tớiLTTM nội sinh

Thị trường hoạt động (active market): tồn tại khi thỏa mãn những điều kiện sau:

đối tượng mua bán trên thị trường có tính tương đồng có sẵn người mua và người bán vàobất kỳ lúc nào, giá cả được công bố rộng rãi

1.2.2 Nội dung cơ bản chuẩn mực:

1.2.2.1Phạm vi:

Phạm vi điều tiết của chuẩn mực TTTS –lan tỏa rất rộng ở các khoản mục trênBCTC như đất đai, nhà cửa, trang thiết bị … những tài sản này lại chiếm tỷ trọng lớn trêntổng tài sản – có thể được tóm tắt qua bảng sau:

Bảng 1.2 Phạm vi điều tiết của Chuẩn mực Tổn thất tài sản (IAS 36)

Phạm vi áp dụng IAS 36 Nằm ngoài phạm vi áp dụng IAS 36

Bất động sản, nhà xưởng và máy móc

thiết bị

Hàng tồn kho (IAS 02)Tài sản phát sinh từ hợp đồng xây dựng(IAS 11)

Tài sản phát sinh từ phúc lợi nhân viên(IAS 19)

Tài sản thuế thu nhập hoãn lại (IAS 12)Tài sản tài chính quy định trong phạm vicủa IAS 39

Bất động sản đầu tư được đo lường theogiá trị hợp lý (IAS 40)

Tài sản sinh học liên quan đến hoạt độngnông nghiệp được đo lường theo giá trịhợp lý (IAS 41)

Tài sản từ hợp đồng bảo hiểm (IFRS 04)Tài sản dài hạn giữ để bán (IFRS 05)

Tài sản cố định vô hình, bao gồm Lợi

thế thương mại

Tài sản tài chính được phân loại như

khoản đầu tư vào:

Công ty con

Công ty liên kết

Công ty liên doanh

Nguồn: PricewaterhouseCoopers, 2009, Making sense of a complex world – IAS

36 – Impairment of assets – A discussion paper on the impact on the telecom industry.

Về phạm vi điều tiết của IAS 36 ta lưu ý tới các loại tài sản tài chính: loại tài sảntài chính được phân loại như khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết, công ty liêndoanhcó thể ảnh hưởng đến quyết định của doanh nghiệp nhận đầu tư,mang tính chấtgiống như tài sản dài hạn nên được xử lý đánh giá tổn thất theo quy định của IAS 36, còncác khoản đầu tư tài chính thông thường (giữ để bán, để kinh doanh ) cũng được xem làtài sản tài chính nhưng lại không ảnh hưởng đến quyết định của doanh nghiệp nhận đầutư,xét về mặt phái sinh thì lại đa dạng, phức tạp hơnnên các nhà lập quy ban hành một

loạt các Chuẩn mực xử lý riêngcho nhóm công cụ tài chính này Do đó, tài sản tài chínhquy định trong phạm vi của IAS 39 (sắp tới sẽ bị thay thế bởi IFRS 9) bị loại trừ khỏiphạm vi của IAS 36.

1.2.2.2Đặc điểm và bản chất của tài sản bị đánh giá tổn thất:

Từ lịch sử phát triển và phạm vi điều chỉnh của Chuẩn mực Tổn thất tài sản, ta cóthể thấy những tài sản bị đánh giá tổn thất là những tài sản dài hạn Tài sản dài hạn lànhững tài sản có đặc điểm như sau:

Thời gian sử dụng hữu ích hơn 1 năm

Được sử dụng cho quá trình sản xuất kinh doanh

Không sử dụng cho mục đích mua đi bán lại

Khi giá trị còn lại của tài sản (hoặc nhóm tài sản) dài hạn không có khả năng thuhồi từ dòng tiền kỳ vọng trong tương lai, tài sản được cho là đã bị tổn thất Đồng nghĩavới việc chủ sở hữu của tài sản không còn mong đợi sẽ tạo ra được lợi nhuận bằng tiền từtài sản đủ để lấy lại giá trị còn lại đã ghi nhận của nó Khi điều này xảy ra, kế toán phảighi nhận một khoản lỗ đúng bằng khoản phải giảm giá trị tài sản xuống giá trị hợp lý của

nó hiện tại (ghi Nợ Lỗ/ Có Tài sản) Giá trị còn lại của tài sản sau khi bị đánh giá tổn thất

sẽ được khấu hao trong suốt thời gian sử dụng hữu ích ước tính còn lại Cũng giống nhưnhững khoản thay đổi trong việc ước tính khác, đánh giá tổn thất tài sản được coi như làmột khoản thay đổi trong tương lai, những kỳ kế toán trước không bị thay đổi ghi nhận(Larry M Walther and Christopher J Skousen, 2013.)

1.2.2.3Thời điểm thực hiện đánh giá TTTS:

Doanh nghiệp cần đánh giá tài sản tại ngày lập báo cáo nếu có những dấu hiệu cho

thấy tài sản có thể bị giảm giá trị.Nếu có những dấu hiệu đó tồn tại, doanh nghiệp phải ước tính giá trị có thể thu hồi được của tài sản.

IAS 36 yêu cầu một số tài sản phải được đánh giá lại định kỳ hàng năm,bất kể códấu hiệu của sự giảm giá trị hay không, đó là:

Tài sản vô hình (TSVH) có thời gian sử dụng không thể xác định hoặc tài sản vô hình chưa sẵn sàng sử dụng bằng cách so sánh giá trị còn lại và giá trị có thể thu

hồi của tài sản nếu tài sản vô hình được ghi nhận trong năm tài chính hiện hành,việc kiểm tra giảm giá trị của tài sản phải thực hiện trước khi kết thúc năm tàichính đó.

LTTM có được từ hợp nhất kinh doanh

Ở đoạn này ta hiểu tài sản dài hạn được đánh giá tổn thất được chia làm hai nhómchính: Nhóm tài sản không trích khấu hao mà phải đánh giá tổn thất hàng năm, bao gồm:LTTM, TSVH có thời gian sử dụng không thể xác định và TSVH chưa sẵn sàng sử dụng;Nhóm tài sản trích khấu hao hàng năm và chỉ tiến hành đánh giá giảm giá trị khi có dấuhiệu tài sản bị tổn thất Một số lý do tại sao LTTM, TSVH có thời gian sử dụng khôngthể xác định hoặc TSVH chưa sẵn sàng sử dụng phải đánh giá tổn thất hàng năm màkhông được trích khấu hao:

Khấu hao là phương pháp phân bổ có hệ thống giá trị tài sản trong suốt thời gian

sử dụng hữu ích của tài sản Tỉ lệ trích khấu hao tài sản phải tương ứng với tỷ lệ lợi ích

mà tài sản đó mang lại cho doanh nghiệp hàng năm LTTM được cho là khó xác địnhđược thời gian sử dụng hữu ích, và cũng khó tính toán được lợi ích mà mà LTTM tạo ratrong một chu kỳ kinh doanh Hiện tại chưa có phương pháp trích khấu hao nào có thểphân bổ giá trị của tài sản có thời gian sử dụng không xác định được như LTTM Thếnhưng, trong quá trình hoạt động của doanh nghiệp, tài sản này cũng có thể bị giảm đi giátrị, chính vì thế mỗi năm LTTM phải được tiến hành đánh giá tổn thất để ghi nhận khoảngiảm giá trị này Lý luận tương tự cho TSVH có thời gian sử dụng hữu ích không xácđịnh được

Một lý giải khác chính từ sự khác biệt trong bản chất của tài sản được trích khấuhao và LTTM Mặc dù các chi phí khấu hao tài sản không phải là chi phí thực chi bằngtiền và những chi phí này có thể bóp méo kết quả tài chính của doanh nghiệp, nhưng ítnhất chi phí khấu hao cũng cung cấp thông tin hữu ích cho người sử dụng thông tin vì họ

sẽ biết được khi nào sẽ phải chi tiền để thay thế tài sản và biết chính xác lợi nhuận đã bịpha loãng bởi khái niệm chi phí khấu hao là bao nhiêu LTTM thì không thể bị thay thế

Vì thế việc tiến hành trích khấu hao cho LTTM là không có ý nghĩa

Riêng đối với tài sản vô hình chưa sẵn sàng sử dụng phải đánh giá tổn thất hàngnăm, vì khả năng tạo ra lợi ích kinh tế trong tương lai đủ để phục hồi giá trị sổ sách củanhững tài sản này thường bị những tình huống không chắc chắn ảnh hưởng trước khi tàisản sẵn sàng được sử dụng,hơn là sau khi tài sản ấy sẵn sàng sử dụng (IAS 36 đoạn 11).

1.2.2.4 Dấu hiệu nhận biết TTTS:

Đoạn 12- IAS 36 giới thiệu những dấu hiệu cho thấy có thể tài sản bị giảm giá trị:

a Thông tin bên ngoài:

Giá trị thị trường của tài sản giảm đáng kể so với dự tính do thời gian hoặc do sửdụng Ví dụ có sự suy giảm đáng kể trong doanh số của đơn vị do sản phẩm hoặc

kỹ thuật mới không được đưa ra thị trường vào thời điểm dự kiến Ngoài ra, có thể

có sự thay đổi nhân sự chủ chốt ảnh hưởng đến năng suất của đơn vị so với đối thủcạnh tranh

Những thay đổi đáng kể gây ra bất lợi cho doanh nghiệp trong hiện tại hoặc tươnglai về mặt kỹ thuật, môi trường pháp lý và kinh tế mà doanh nghiệp đang hoạtđộng, hoặc thị trường của tài sản Ví dụ đối thủ cạnh tranh có thể phát triển sảnphẩm hoặc kỹ thuật mới gây ra sự giảm sút thường xuyên đáng kể đến thị phầncủa doanh nghiệp

Lãi suất hoặc tỷ suất hoàn vốn đầu tư (Return On Investment – ROI) trên thịtrường gia tăng …ảnh hưởng đến tỷ lệ chiết khấu dùng để tính giá trị sử dụng củatài sản, làm giảm giá trị có thể thu hồi được của tài sản một cách trọng yếu

Giá trị số sách của tài sản thuần tại đơn vị lớn hơn giá trị vốn hóa của thị trường

b Thông tin bên trong:

Có bằng chứng về sự lỗi thời, hư hỏng về mặt vật lý đối với tài sản

Có sự thay đổi trong cách thức sử dụng tài sản gây bất lợi cho doanh nghiệp tronghiện tại hoặc tương lai gần

Ví dụ máy móc có thể không được sử dụng; tái cấu trúc doanh nghiệp dẫn tới việcthay đổi cách thức sử dụng tài sản; có kế hoạch bán tài sản hoặc thời gian sử dụng hữu

ích của tài sản có thể chuyển từ không giới hạn (không thể xác định) sang giới hạn (xácđịnh).

Bằng chứng nội bộ cho thấy hiệu suất của máy móc đang hoặc sẽ suy giảm so với

dự tính

Ví dụ luồng tiền thực dành cho việc bảo trì, vận hành tài sản cao hơn đáng kể sovới dự tính; luồng tiền vào thực hoặc lợi nhuận từ tài sản giảm so với dự tính; luồng tiềntrong tương lai để duy trì hoạt động có thể gia tăng, hoặc lợi nhuận mong đợi có thểgiảm

Khi có những dấu hiệu cho thấy tài sản bị giảm giá trị, cần xem xét lại thời gianhữu dụng còn lại, phương pháp khấu hao, giá trị thanh lý và điều chỉnh lại cho dù không

có khoản lỗ nào từ việc giảm giá trị được ghi nhận

Ngoài yêu cầu bắt buộc kiểm tra mức giảm giá trị hàng năm đối với một số tài sảnnêu trên, IAS 36 lưu ý rằng khái niệm trọng yếu cần được xem xét để quyết định rằng cócần ước tính giá trị có thể thu hồi của tài sản hay không Ví dụ khi lần kiểm tra trước chothấy giá trị có thể thu hồi của tài sản lớn hơn một cách đáng kể so với giá trị trên sổ sách,thì vào kỳ này đơn vị không cần ước tính lại giá trị có thể thu hồi nếu chưa có sự kiện nàoxảy ra có thể ảnh hưởng làm cho giá trị thu hồi có thể bị giảm xuống

1.2.2.5 Xác định giá trị có thể thu hồi:

Giá trị có thể thu hồi của tài sản được định nghĩa là “giá trị dòng tiền lớn nhất màtài sản có thể tạo ra cho doanh nghiệp” (PricewaterhouseCoopers, 2013) Do đó, giá trị có

thể thu hồi của tài sản được xác định là giá cao hơn giữa giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán

và giá trị sử dụng của tài sản Nếu một trong hai loại giá trị nói trên cao hơn giá trị sổ

sách của tài sản, có nghĩa là tài sản không bị giảm giá trị, lúc này ta không cần ước tínhloại giá trị còn lại Ví dụ, kết quả ước tính giá trị sử dụng của tài sản cho thấy giá trị nàycao hơn giá trị sổ sách thì có thể kết luận ngay là tài sản không bị giảm giá trị và khôngcần ước tính giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán tài sản Tương tự như vậy, nếu giá trị hợp lýtrừ đi chi phí bán được ước tính là cao hơn giá trị sổ sách, đơn vị sẽ không cần ước tínhgiá trị sử dụng mà có thể kết luận ngay là tài sản không bị giảm giá

Trong trường hợp có bằng chứng cho thấy giá trị sử dụng của tài sản không caohơn trọng yếu so với giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán tài sản, IAS 36 cho phép dùng giá trịhợp lý trừ đi chi phí bán làm giá trị có thể thu hồi của tài sản mà không cần phải tính giátrị sử dụng.

Giá trị có thể thu hồi cần được xác định cho từng tài sản riêng biệt trừ khi tài sản

đó không tạo ra luồng tiền vào độc lập với những tài sản khác Ví dụ, LTTM thườngđược xem là một tài sản không có khả năng tạo ra luồng tiền độc lập Trong trường hợpnày, giá trị có thể thu hồi sẽ được xác định cho đơn vị tạo ra tiền có chứa tài sản đó

Chuẩn mực TTTS hướng dẫn cách xác định Giá trị hợp lý trừ chi phí bán và Giá trị sử dụng như sau:

a) Xác định giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán tài sản:

Cách tốt nhất để xác định giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán tài sản là dựa vào giáthỏa thuận được ràng buộc giữa các bên sau khi trừ đi chi phí trực tiếp để bán tài sản

Trường hợp không có thỏa thuận ràng buộc, nếu tài sản được mua bán trên thịtrường hoạt động, giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán tài sản là giá thị trường trừ đi chi phíbán tài sản Giá thị trường thường được sử dụng là giá mua hiện hành Nếu không có giámua hiện hành, doanh nghiệp có thể ước tính từ giá cả của các nghiệp vụ gần nhất nếukhông có sự biến động đáng kể từ ngày phát sinh nghiệp vụ đến ngày ước tính

Nếu không có thị trường hoạt động, giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán tài sản có thểdựa trên giá trị mà đơn vị có thể có được từ việc bán tài sản sau khi trừ đi chi phí bán tàisản tại ngày lập BCĐKT

Chi phí bán tài sản là những chi phí liên quan trực tiếp đến việc bán tài sản hoặcđưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng để bán Ví dụ chi phí pháp lý, chi phí làm hồ sơ giấy

tờ, thuế, chi phí di dời tài sản… Những chi phí phát sinh sau khi bán tài sản hoặc là kếtquả của việc bán tài sản không được ghi nhận vào chi phí bán tài sản

Trong trường hợp tài sản cố định áp dụng mô hình đánh giá lại theo giá trị hợp lýtheo IAS 16, câu hỏi đặt ra là có cần phải xem xét việc giảm giá trị theo IAS 36 haykhông? Đoạn 5, IAS 36 quy định không cần xét việc giảm giá trị nếu giá trị hợp lý (dùng

để đánh giá lại) được xác định theo giá thị trường và chi phí thanh lý không đáng kể.Nguyên nhân là do lúc này giá trị có thể thu hồi tính theo giá trị hợp lý trừ đi chi phíthanh lý sẽ không khác biệt đáng kể so với giá trị hợp lý (bây giờ là giá trị sổ sách sau khiđánh giá lại) do chi phí thanh lý không đáng kể.

b) Xác định giá trị sử dụng của tài sản:

Có hai bước để ước tính giá trị sử dụng của tài sản:

Ước tính dòng tiền vào và ra trong tương lai phát sinh từ việc sử dụng và thanh lýtài sản

Áp dụng tỷ lệ chiết khấu phù hợp cho những dòng tiền trong tương lai đó

Ước tính dòng tiền trong tương lai

Khi xác định dòng tiền tương lai, đơn vị cần:

Dự báo dòng tiền dựa trên những ước tính phù hợp nhất của ban quản lý về điềukiện kinh tế tồn tại trong suốt thời gian hữu dụng còn lại của tài sản

Dòng tiền được xác định dựa trên dự toán hoặc dự báo tài chính gần nhất Việcước tính thực hiện tối đa cho khoảng thời gian 5 năm, trừ khi khoảng thời gian dàihơn là phù hợp

Sau 5 năm, việc ước tính sẽ dùng tỷ lệ tăng trưởng ổn định hoặc giảm dần, trừ khichứng minh được tỷ lệ này gia tăng Tỷ lệ tăng trưởng không được vượt quá tỷ lệtăng trưởng bình quân dài hạn của sản phẩm, ngành, quốc gia mà doanh nghiệpđang hoạt động hoặc thị trường mà tài sản được sử dụng, trừ khi tỷ lệ cao hơn làphù hợp

Dòng tiền trong tương lai bao gồm các nội dung sau:

Dòng tiền vào dự tính thu được từ việc sử dụng tài sản

Dòng tiền ra cần thiết để tạo được dòng tiền vào từ việc sử dụng tài sản Dòng tiền

ra này có thể đóng góp trực tiếp và được phân bổ một cách hợp lý, nhất quán chotài sản

Dòng tiền thuần thu được hoặc phải trả cho việc thanh lý tài san khi hết thời gian

sử dụng hữu ích

Dòng tiền tương lai được ước tính trong điều kiện hiện tại của tài sản nên do đókhông bao gồm dòng tiền từ:

Việc tái cấu trúc trong tương lai mà doanh nghiệp chưa cam kết thực hiện, hoặcViệc hoàn thiện, tăng cường hiệu suất của tài sản

Khi ước tính dòng tiền trong tương lai cần bao gồm cả dòng tiền cần chi ra để duytrì lợi ích kinh tế dự tính thu được từ tài sản trong điều kiện hiện tại Khi một đơn vị tạo

ra tiền bao gồm các tài sản có thời gian sử dụng hữu ích khác nhau và tất cả tài sản đóđều cần thiết cho hoạt động bình thường của đơn vị thì việc thay thế những tài sản có thờigian sử dụng hữu ích ngắn hơn được xem là chi phí hàng ngày của đơn vị khi ước tínhdòng tiền trong tương lai, chứ không tính như chi phí thanh lý tài sản

Dòng tiền trong tương lai sẽ không bao gồm:

Dòng tiền thu và chi từ hoạt động tài chính, hoặc

Các khoản thu và chi từ thuế thu nhập

Tỷ lệ chiết khấu được tính toán dựa trên cơ sở trước thuế thu nhập doanh nghiệp

nên dòng tiền trong tương lai cũng tính trên cơ sở trước thuế thu nhập doanh nghiệp.

Xác định tỷ lệ chiết khấu

Tỷ lệ chiết khấu là tỷ lệ trước thuế thu nhập doanh nghiệp phản ánh sự đánh giácủa thị trường tại thời điểm hiện tại đối với:

Giá trị thời gian của tiền tệ,

Rủi ro đối với tài sản mà những ước tính đối với dòng tiền trong tương lai khôngđược điều chỉnh

Đây là tỷ lệ mà đơn vị mong muốn nhận được nếu thực hiện khoản đầu tư manglại dòng tiền, rủi ro và thời gian đầu tư tương tự như từ tài sản Tỷ lệ này có thể xác định

từ tỷ lệ của các tài sản tương tự hoặc từ chi phí vốn bình quân có trọng số của doanhnghiệp niêm yết có sử dụng tại sản tương tự như tài sản đang được xem xét

1.2.2.6 Ghi nhận và đo lường tổn thất tài sản

Có thể tóm tắt việc đo lường và ghi nhận một khoản tổn thất theo IAS 36 như hai

sơ đồ dưới đây:

Sơ đồ tóm tắt quy định đo lường tổn thất theo IAS 36:

Sơ đồ 1.1 Sơ đồ đo lường tổn thất theo IAS 36

Sơđồ tóm tắt quy định ghi nhận tổn thất theo IAS 36:

Giá trị một tài sản riêng

biệt hoặc một đơn vị tạo ra

tiền là giá trị nhỏ hơn của:

Giá trị có thể thu hồi: là

giá cao hơn giữa:

Giá trị còn lại: giá gốc tính

khấu hao (hoặc các loại giá thay thế được chấp nhận

khác)

Giá trị hợp lý trừ chi phí bán

Giá trị sử dụng

Nguồn: Hami Amiralani, George E.latridis, Peter F Pope, Accounting for asset

impairment: A test for IFRS compliance across Europe

Sơ đồ 1.2 Sơ đồ ghi nhận tổn thất tài sản theo IAS 36

Bắt đầu

Có dấu hiệu tái sản

bị giám giá trị ko?

Có thể ước tính RA của tài sản riêng biệt được ko?

Xác định tài sản thuộc nhóm CGU nào

Nếu LTTM ko thể phân bổ cho 1 CGU riêng biệt, ta phân bổ LTTM cho một nhóm CGU

CA có lớn hơn RA đ/v CGU và nhóm CGU ko?

Y

Y

RA = giá trị có thể thu hồi; CA = giá trị còn lại; CGU = đơn vị tạo ra tiền

Nguồn:Earnst and Young, Impairment accounting – the basics of IAS 36 Impairment of assets

Y

N

Y: yes (có) N: no (không)

1.2.2.7 Hoàn nhập tổn thất tài sản:

IAS 36 cho phép việc hoàn nhập tổn thất tài sản đối với các tài sản không phải làLTTM, khoản lỗ do giảm giá trị LTTM không được hoàn nhập trong các niên độ kế toánsau

Để giải thích tại sao khoản lỗ do giảm giá trị LTTM không được hoàn nhập taquay trở lại quy định của IAS 38 – Tài sản vô hình như đã đ ề cập ở phần định nghĩaLTTM, chuẩn mực này không cho phép ghi nhận LTTM nội sinh như một tài sản Tuynhiên, các doanh nghiệp có khả năng tạo ra LTTM nội bộ và khoản LTTM nội sinh này

có khả năng làm tăng Giá trị có thể thu hồi của LTTM đã được ghi nhận tổn thất, bởi vậynếu IAS 36 cho phép hoàn nhập tổn thất do giảm giá trị LTTM sẽ không nhất quán vớiquy định của IAS 38(vô hình chung đã cho phép ghi nhận LTTM nội sinh như một tàisản) (Yina Wu, 2011)

a) Xác định thời điểm hoàn nhập:

Thời điểm đánh giá lại giảm giá trị tài sản:

Tại một thời điểm bất kỳ, khi có dấu hiệu khoản lỗ do giảm giá trị được ghi nhậntrước đây của tài sản không còn nữa, doanh nghiệp cần phải đánh giá lại lỗ do giảm giátrị tài sản Khi đó, giá trị có thể thu hồi của tài sản cần được ước tính lại

Dấu hiệu cho thấy cần phải hoàn nhập khoản lỗ do TTTS:

Khi xác định được các dấu hiệu cho thấy cần hoàn nhập khoản lỗ do giảm giá trị,doanh nghiệp cần phải đánh giá lại giá trị có thể thu hồi Phương pháp xác định khoảnhoàn nhập cũng tương t ự như phương pháp xác định các khoản lỗ do giảm giá trị Dấuhiệu để nhận thấy cần phải hoàn nhập khoản lỗ do TTTS có thể đến từ hai nguồn thôngtin bên ngoài và bên trong doanh nghiệp, ví dụ:

Thông tin từ bên ngoài doanh nghiệp:

Giá thị trường của tài sản tăng lên đáng kể;

Sự thay đổi trong lợi ích kinh tế tương lai của tài sản, yêu cầu pháp lý, khoa học

kỹ thuật hoặc môi trường kinh doanh;

Lãi suất thị trường giảm xuống và ảnh hưởng đến dòng tiền chiết khấu của giá trị

sử dụng của tài sản

Thông tin từ bên trong doanh nghiệp:

Thay đổi điều kiện sử dụng của tài sản, ví dụ, chi phí phát sinh thêm hoặc việc táicấu trúc lại các hoạt động khác sử dụng cùng với tài sản đã làm gia tăng đáng kểnăng lực sản xuất của tài sản

Có bằng chứng cho thấy lợi ích kinh tế tương lai do tài sản mang lại cao hơn sovới ước tính ban đầu

Hoàn nhập cho khoản lỗ do giảm giá trị đã đư ợc ghi nhận từ niên độ trước:Đối với các loại tài sản khác với LTTM, một khoản lỗ do giảm giá trị đã được ghinhận trong niên độ kế toán trước chỉ được phép hoàn nhập khi khoản lỗ do giảm giá trị

được ghi nhận lần sau cùng có sự thay đổi giá trị ước tính đã sử dụng để xác định giá trị

có thể thu hồi của tài sản Trong trường hợp này, giá trị còn lại của tài sản sẽ được tăng

lên bằng với giá trị có thể thu hồi của tài sản

b) Một số yêu cầu bổ sung để hoàn nhập khoản lỗ do giảm giá trị:

Các nguyên tắc cơ bản để xác định các khoản hoàn nhập khoản lỗ do giảmgiá trị:

Đối với các tài sản khác LTTM, khoản hoàn nhập không được vượt quá các khoản

lỗ do giảm giá trị đã đư ợc ghi nhận trước đây Nói cách khác, giá trị còn lại của tàisản sau khi hoàn nhập không được cao hơn giá trị còn lại của tài sản trong trườnghợp tài đó không bị giảm giá trị

Đối với các tài sản riêng lẻ, khoản hoàn nhập được ghi nhận vào ngay vào Báo cáokết quả hoạt động kinh doanh

Khoản hoàn nhập từ các khoản lỗ do giảm giá trị của tài sản do đánh giá lại tài sản

sẽ được xử lý như một khoản tăng lên do đánh giá lại Khi đó, khoản hoàn nhập

sẽ được ghi nhận tăng VCSH (khoản chênh lệch đánh giá lại tài sản) Tuy nhiên,trong trường hợp khoản lỗ do giảm giá trị của một tài sản tương tự trong năm

trước đã được ghi nhận vào BCKQHĐKD thì khoản hoàn nhập sẽ được ghi nhậnvào BCKQHĐKD.

Khấu hao và chi phí phân bổ của tài sản cần được điều chỉnh lại cho các niên độtrước, bằng cách phân bổ giá trị còn lại sau khi điều chỉnh trức đi giá trị thanh lýcủa tài sản

Phân bổ hoàn nhập khoản lỗ do giảm giá trị cho các đơn vị tạo ra tiền:Phân bổ dựa trên tỷ lệ giá trị còn lại của các đơn vị tạo ra tiền;

Xử lý các khoản tăng do hoàn nhập cho từng tài sản riêng lẽ

Bên cạnh đó, cần lưu ý khi hoàn nhập tổn thất, giá trị còn lại của tài sản khôngđược tăng cao hơn giá trị thấp hơn của:Giá trị thu hồi của tài sản đó vàGiá trị còn lại củatài sản, xét trong trường hợp không có khoản giảm giá trị đã được ghi nhận trong niên độtrước

1.2.2.8Công bố thông tin Tổn thất tài sản:

Theo IAS 36, doanh nghiệp cần phải công bố các thông tin sau cho từng nhóm tàisản:

Khoản lỗ do giảm giá trị của tài sản đã ghi nhận vào lãi lỗ trong kỳ và được ghivào báo cáo lợi nhuận tổng hợp (statement of comprehensive income), bao gồm cảkhoản lỗ do giảm giá trị

Khoản hoàn nhập lỗ do giảm giá trị của tài sản đã ghi nhận vào lãi lỗ trong kỳ vàbáo cáo lợi nhuận tổng hợp bao gồm các khoản lỗ được hoàn nhập

Khoản lỗ do đánh giá lại của tài sản đã được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữutrong kỳ

Khoản hoàn nhập lỗ do đánh giá lại tài sản đã đư ợc ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ

sở hữu trong kỳ

Doanh nghiệp cần công bố các thông tin sau đây cho các khoản lỗ được ghi nhận

và khoản hoàn nhập trong kỳ của các tài sản riêng lẽ, bao gồm lợi thế thương mại và đơn

vị tạo ra tiền:

Sự kiện hoặc tình huống dẫn đến việc ghi nhận khoản hoàn nhập cho lỗ do giảmgiá trị.

Số tiền của khoản lỗ được ghi nhận hoặc khoản hoàn nhập

Thông tin về tài sản:

Tính chất của tài sản, vàCác thông tin bộ phận kèm theo, nếu doanh nghiệp trình bày các báo cáo bộphận theo IFRS 8

Thông tin về đơn vị tạo ra tiền:

Diễn giải về đơn vị tạo ra tiền (ví dụ, đó là dây chuyền máy móc, phânxưởng sản xuất…)

Khoản lỗ được ghi nhận hoặc được hoàn nhập theo từng nhóm tài sản, vàtheo bộ phận (nếu trình bày báo cáo bộ phận theo IFRS 8)

Nếu tập hợp các tài sản để xác định đơn vị tạo ra tiền đã thay đổi kể từ lầnước tính giá trị có thể thu hồi của các đơn vị tạo ra tiền trước đây (nếu có),doanh nghiệp cần diễn giải phương pháp tập hợp hiện tại và phương pháptrước đây của các tài sản và lý do thay đổi phương pháp xác định các đơn vịtạo ra tiền đã xác định

Giá trị có thể thu hồi là giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán hay là giá trị sử dụng.Nếu giá trị có thể thu hồi là giá tị hợp lý trừ đi chi phí bán, doanh nghiệp cần công

bố phương pháp xác định giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán (như giá trị hợp lý trongthị trường hiệu quả)

Nếu giá trị có thể thu hồi là giá trị sử dụng, cần công bố lãi suất được sử dụng đểchiết khấu dòng tiền của ước tính hiện tại và ước tính trước đó để xác định giá trị

sử dụng

Doanh nghiệp được khuyến khích công bố các giả định được sử dụng để ước tínhgiá trị có thể thu hồi của tài sản (các đơn vị tạo ra tiền) trong kỳ Tuy nhiên, IAS 36 cũngyêu cầu doanh nghiệp công bố thông tin về các ước tính được sử dụng để xác định giá trị

có thể thu hồi của đơn vị tạo ra tiền khi lợi thế thương mại hoặc tài sản cố định vô hìnhkhác không xác định được thời gian sử dụng hữu ích.

Trong trường hợp lợi thế thương mại có được trong giao dịch hợp nhất trong kỳkhông được phân bổ cho các đơn vị tạo ra tiền (nhóm các đơn vị tạo ra tiền) tại thời điểmcuối niên độ, khi đó cần công bố khoản lợi thế thương mại chưa được phân bổ và lý do vìsao chưa phân bổ khoản lợi thế thương mại này

1.2.2.9Tóm tắt nội dung Chuẩn mực:

Để người đọc dễ nắm hơn về nội dung Chuẩn mực Tổn thất tài sản, tác giả minhhọa bằng một số ví dụ được trình bày ở Phụ lục 1 Dưới đây tác giả sử dụng bảng biểu và

sơ đồ để tổng quát hóa Chuẩn mực kế toán Tổn thất tài sản:

Sơ đồ 1.3 Sơ đồ tóm tắt Chuẩn mực kế toán TTTS:

Nguồn: PricewaterhouseCoopers, 2013 Impairment – introduction to IAS 36 : Valuation & Strategy training slides

Bảng 1.3Cơ sở đánh giá sử dụng trong Chuẩn mực kế toánTTTS và quy định về vấn đềHoàn nhập TTTS:

CM chi phối Cơ sở đánh giá

(Test basis) Đánh giá tổn thất

Hoàn nhập TTTS

TSCĐ HH

IAS 36

Tài sản riêng biệt hoặc

Đơn vị tạo ra tiền

(CGU)

Đánh giá tổn thất tài sản

chỉ sau khi có dấu hiệu tài

sản bị giảm giá trị: giá trị

có thể thu hồi so sánh với giá trị còn lại

CóTSVH có thời

Tài sản riêng biệt hoặc

Đơn vị tạo ra tiền

(CGU)

Đánh giá tối thiểu hàngnăm sau khi có dấu hiệu tài

sản bị giảm giá trị: giá trị

có thể thu hồi so sánh với giá trị còn lại

Có

Nguồn: PricewaterhouseCoopers, 2009, Making sense of a complex world – IAS

36 – Impairment of assets – A discussion paper on the impact on the telecom industry.

1.3 Kinh nghiệm vận dụng chuẩn mực tổn thất tài sản tại Trung Quốc:

Trung Quốc là một quốc gia mới nổi, đi lên từ một nền kinh tế kế hoạch hóa tậptrung theo mô hình Liên Xô sang một nền kinh tế theo định hướng thị trường trong khivẫn duy trì thể chế chính trị do Đảng Cộng sản TQ lãnh đạo, những năm gần đây nềnkinh tế TQ luôn giữ vị trí hàng đầu thế giới chỉ xếp sau Mỹ TQ là một gương điển hình

về quốc gia đang phát triển tiến hành cải cách hệ thống pháp lý, hệ thống chuẩn mực kếtoán, thúc đẩy quá trình hội tụ với Chuẩn mực kế toán quốc tế thành công, đạt đượcnhững thành tựu kinh tế đáng ghi nhận Đây là trường hợp mà Việt Nam cần nghiên cứu

và học hỏi vì những đặc điểm về kinh tế (nền kinh tế đang phát triển), chính trị (xã hộichủ nghĩa), văn hóa tương đối tương đồng với đặc điểm của nước ta so với các nước

khác Do đó, kinh nghiệm của Trung Quốc trong quá trình xây dựng Chuẩn mực Tổn thấttài sản là vấn đề mà Việt Nam cần xem xét.

Ở mục này, trước hết tác giả trình bày sơ lược về quá trình hội tụ với Chuẩn mực

kế toán quốc tế tại Trung Quốc, giúp người đọc có cái nhìn tổng quan trong việc xâydựng những Chuẩn mực kế toán tương đồng với Quốc tế của Trung Quốc Sau đó, tác giảtrình bày quá trình xây dựng phát triển Chuẩn mực Tổn thất tài sản tại quốc gia này, từ đó

hệ thống hóa cách thức vận dụng Chuẩn mực Tổn thất tài sản của Trung Quốc và rút rabài học kinh nghiệm cho Việt Nam

1.3.1 Khái quát quá trình hội tụ Chuẩn mực kế toán quốc tế tại Trung Quốc:

Trước năm 1978, hệ thống chuẩn mực kế toán truyền thống của Trung Quốc (TQ)hoàn toàn khác với hệ thống chuẩn mực của các nước phương Tây Điều này không cònphù hợp với bối cảnh kinh tế phát triển ở TQ, vì thế TQ tiến hành cải cách và áp dụng cơchế chính sách mở cửa Quốc gia này bắt đầu học tập các phương pháp của các hệ thống

kế toán được chấp nhận rộng rãi trên toàn cầu, sử dụng chúng như là cơ sở tham chiếucho công cuộc đổi mới hệ thống kế toán nội địa Cuối năm 1979, TQ soạn thảo bản nháp

hệ thống chuẩn mực cho các công ty nước ngoài có liên doanh với TQ Tháng 3 và 4 năm

1983, hai văn bản Hệ thống kế toán cho các doanh nghiệp nước ngoài liên doanh với

TQ và Tài khoản kế toán, BCTC của các công ty nước ngoài liên doanh với TQ lần

lượt được chính thức ban hành Đây là bước ngoặt quan trọng trong tiến trình hòa hợp kếtoán tại TQ

Năm 1992, TQ tiến hành cải cách lớn trong lĩnh vực kế toán để đáp ứng được nhucầu phát triển của nền kinh tế với các giao dịch nước ngoài ngày càng gia tăng Dựa trên

hệ thống kế toán cũ, TQ hệ thống hóa các chuẩn mực kế toán phù hợp với thông lệ quốc

tế Lúc này, các chuẩn mực vẫn tồn tại song hành trong hệ thống kế toán Quá trình hội tụquốc tế của các chuẩn mực diễn ra ngày càng nhanh chóng Các chuẩn mực được hình

thành dựa trên điều kiện quốc gia và quá trình quốc tế hóa Đến giữa năm 1992, Chuẩn mực kế toán cho doanh nghiệp, Những nguyên tắc chung giám sát các mối quan hệ tài chính doanh nghiệp, và Hệ Thống Tài Chính cũng như Hệ Thống Kế Toán Cho 13

Ngành Công Nghiệp (còn được gọi là 2 hệ thống chuẩn mực và 2 hệ thống) được công

bố ở TQ và chính thức có hiệu lực 1/7/1993 Suốt những năm 1997 tới 2000, 16 chuẩnmực kế toán cụ thể được ban hành với rất nhiều những tham chiếu tới thông lệ quốc tế.Bởi vì điều kiện kinh tế quốc gia này lúc đó khá phức tạp và phát triển không đồng đềunên các chuẩn mực được thiết kế phù hợp riêng cho các công ty niêm yết, chỉ có một ítchuẩn mực phù hợp cho cả công ty không niêm yết

Cùng với sự gia nhập WTO năm 2001, TQ đẩy nhanh các bước quốc tế hóa nềnkinh tế Quá trình quốc tế hóa của các chuẩn mực kế toán trở thành một nhu cầu cấpbách Theo điều kiện lúc bấy giờ, TQ quyết định chiến lược thiết lập chuẩn mực kế toán

“bị chi phối bởi quá trình quốc tế hóa có xem xét tới đặc điểm kinh tế TQ” Đến tháng

1/1/2001, Hệ thống kế toán doanh nghiệpmới chính thức có hiệu lực, 3 chuẩn mực mới

về Tài sản cố định vô hình (Intangible assets), Chi phí lãi vay (Borrowing costs) và Thuêtài sản (Lease) được công bố và 5 chuẩn mực: Tái cấu trúc nợ (Debt Restructuring), Cácgiao dịch phi tài chính (Non – monetary transactions), Đầu tư (Investment), Báo cáo lưuchuyển tiền tệ (Cash flow statement), Thay đổi trong chính sách, ước tính kế toán và sửalỗi kế toán (Changes in accounting policies & estimates and correction of accountingerrors) được sửa đổi, bổ sung Suốt nhiều năm tranh luận cả về lý luận và thực tiễn, chiếnlược quốc tế hóa hệ thống kế toán TQ đã được xác lập về căn bản

Năm 2005, để đáp ứng nhu cầu phát triển thị trường kinh tế cũng như công cuộccải cách và đổi mới chính sách sâu rộng, TQ bắt đầu thiết lập hệ thống chuẩn mực kếtoán doanh nghiệp dựa trên các nghiên cứu và kinh nghiệm qua nhiều năm soạn dự thảochuẩn mực Bằng cách ban hành mới hơn 20 chuẩn mực; sửa đổi các nguyên tắc cơ bản

và 16 chuẩn mực khác, hệ thống chuẩn mực kế toán mới được thiết lập Hệ thống chuẩnmực này phù hợp với nền kinh tế thị trường Xã hội Chủ nghĩa của TQ, hòa hợp với IFRS,bao quát nhiều loại hình doanh nghiệp và các tổ chức kinh tế khác nhau Hệ thống nàybao gồm các nguyên tắc kế toán căn bản, 38 chuẩn mực cụ thể đã đư ợc công bố vào ngày15/2/2006 và được áp dụng cho công ty niêm yết ở TQ từ 1/1/2007 (Sunli, 2010)

1.3.2 Lược sử quá trình phát triển Chuẩn mực Tổn thất tài sản tại Trung Quốc

Năm 1999, có 4 loại dự phòng đã được áp dụng đối với các công ty niêm yết trênsàn chứng khoán của Trung Quốc, bao gồm: chứng khoán giao dịch trên thị trường(marketable securities), đầu tư dài hạn (long – time investment), hàng tồn kho(inventories) và phải thu khách hàng (account receivable) Từ 1/1/2001, các công ty niêm

yết áp dụng Hệ thống kế toán doanh nghiệp và thêm vào 4 loại dự phòng nữa, bao gồm:

tài sản cố định hữu hình (fixed asset), công trình đang xây dựng dở dang (construction inprocess), tài sản cố định vô hình (intangible asset) và cho vay tín thác (entrusting loan)

Ngày 15/2/2006 Bộ Tài Chính đã ban hành bộ chuẩn mực mới trọn vẹn bao gồm 1chuẩn mực cơ bản và 38 chuẩn mực cụ thể, trong đó chuẩn mực thứ 8 là chuẩn mực mớithêm vào, được gọi tên là “Tổn thất tài sản” Chuẩn mực mới không chỉ hệ thống lạinhững tập quán kế toán tổn thất tài sản, giảm sự chi phối lợi nhuận và kiểm soát thu nhập,

mà còn làm gia tăng khả năng xét đoán nghề nghiệp của các nhân viên kế toán, thúc đẩy

sự phát triển nghề định giá tài sản và các vấn đề chuyên môn liên quan khác

1.3.3 Cách thức vận dụng Chuẩn mực TTTS tại Trung Quốc

Phần này trình bày hai nội dung chính để làm rõ cách thức vận dụng và quá trìnhbiến chuyển xét riêng cho CM TTTS tại TQ Thứ nhất, so sánh những quy định kế toán

cũ và m ới trong hệ thống chuẩn mực kế toán TQ về TTTS Thứ hai, đối chiếu quy định

về kế toán TTTS tại TQ với quốc tế

1.3.3.1 Những khác biệt trong quy định về TTTS của CM cũ và CM mới:

Bảng dưới đây so sánh những điểm khác biệt của Chuẩn mực kế toán Trung Quốc

số 8 (CAS 08) được ban hành năm 2006 và những quy định trước đó đối với riêng CMTTTS

Bảng 1.4 Bảng đối chiếu Chuẩn mực kế toán Trung Quốc cũ và m ới về kế toánTổn thất tài sản.

Nội dung Chuẩn mực cũ

(Old PRC GAAP)

Chuẩn mực mới (New PRC GAAP)

Tần suất đánh giá

tổn thất

Một doanh nghiệp sẽ kiểmtra tài sản cố định tại thời điểmcuối niên độ để đánh giá xem tàisản có dấu hiệu tổn thất haykhông

ARBE đoạn 56

Giống quy định cũ, ngoại trừ haiyêu cầu sau:

LTTM phát sinh từ giaodịch hợp nhất và tài sản vôhình có thời gian sử dụng hữuích không xác định phải đượckiểm tra tổn thất hàng năm màkhông cần xét tới có dấu hiệu

TS bị tổn thất hay không.Tài sản vô hình chưa sẵnsàng sử dụng cũng phải đượckiểm tra tổn thất hàng năm

CAS 8.4 và 6.

IG của CAS, phần 1 chương 9

Cơ sở đo lường

TTTS

TTTS được đo lường ở cấp

độ tài sản riêng biệt

tổn thất cho nhóm tài sản mà

tài sản thuộc về Một khi nhómtài sản được xác định thì nhómnày phải được nhận diện nhấtquán cho các niên độ và các