2.8. Quy trình kiểm toán doanh thu và nợ phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC
2.8.2.1. Nghiên cứu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ
Chu trình bán hàng liên quan đến hoạt động bán hoặc trao đổi sản phẩm, hàng hóa hay dịch vụ với khách hàng và liên quan đến việc thu tiền từ khoản doanh thu khách hàng.
Việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ là rất quan trọng đối với kiểm tốn viên. Vì vậy, trước khi tiến hành một cuộc kiểm tốn nào, KTV đều phải có một quy trình tìm hiểu về doanh nghiệp để có một cái nhìn tổng quát về hoạt động cũng như chức năng của doanh nghiệp, xác định được những điểm mạnh cũng như điểm yếu của doanh nghiệp để từ đó có thể lập được kế hoạch kiểm tốn tổng thể và chương trình kiểm tốn thích hợp, có hiệu quả.
Đối với kiểm tốn chu trình bán hàng, KTV phải xem xét chu trình bán hàng của doanh nghiệp được thực hiện như thế nào, có đạt được mục tiêu đề ra không, trách nhiệm của từng cá nhân trong mỗi công việc, kể từ đó KTV sẽ hiểu rõ hơn quy trình và thực hiện kiểm tốn dễ dàng hơn.
Ngồi ra, KTV phải tìm hiểu khoản phải thu của doanh nghiệp: ai là người chịu trách nhiệm ghi nhận các nhiệm vụ phát sinh, chứng từ sổ sách như thế nào.
2.8.2.1.2. Tìm hiểu thủ tục kiểm sốt
Thơng qua việc tìm hiểu các thủ tục kiểm sốt, KTV có thể đánh giá những sai sót có thể xảy ra trong q trình hách tốn nghiệp vụ cũng như lập báo cáo tài chính. Thơng thường kiềm tốn viên sẽ phỏng vấn những người có liên quan về mơi trường kiểm sốt như bảng sau:
Bảng 2.3: Bảng câu hỏi tìm hiểu mơi trường kiểm sốt CƠNG TY TNHH KIỂM TỐN ĐẠI TÍN Tên khách hàng: Ngày khóa sổ: Phần hành: Doanh thu Người thực hiện: Người soát xét 1: Người soát xét 2: Ngày:
BẢNG CÂU HỎI VỀ KIỂM SOÁT NỘI BỘ
Tên và chức vụ của cán bộ nhân viên được kiểm tốn:
Câu hỏi Có/ Khơng/
Khơng áp dụng Nhận xét
Tính chính trực và giá trị đạo đức
Nhà quản lí có đặt quyền lợi chung lên hàng đầu bằng cách thực thi tính chính trực và đạo đức trong cả lời nói và việc làm khơng?
Có thiết lập và phổ biến các chính sách thích hợp và các thơng lệ kinh doanh được cho phép, xử lí các mâu thuẫn quyền lợi hoặc các quy chế đạo đức.
Các biện pháp để hạn chế hay loại bỏ những sức ép hay cám dỗ nhân viên có hành vi trái đạo đức
Hội đồng quản trị và ủy ban kiểm toán
Hội đồng quản trị có họp thường xuyên và các biên bản có được lập kịp thời?
Các thành viên hội đồng quản trị có đủ kiến thức, kinh nghiệm, thời gian phục vụ hữu hiệu không?
Trong ủy ban kiểm tốn có các thành viên bên ngồi khơng?
Có nghiên cứu cẩn thận các rủi ro kinh doanh và giám sát một cách thỏa đáng khơng?
Nhà quản lí khi lựa chọn nguyên tắc kế toán và đưa ra ước tính kế tốn có nhằm để BCTC được trung thực và hợp lí khơng?
Nhà quản lí có vui lịng điều chỉnh BCTC khi có sai sót trọng yếu khơng?
Chính sách nhân sự
Có các chính sách nhân sự và thủ tục liên quan để có thể tuyển dụng và phát triển dội ngũ nhân viên có năng lực và trung thực để phục vụ hữu hiệu cho đơn vị khơng?
Nhân viên có hiểu trách nhiệm và các thủ tục áp dụng cho công việc của họ không?
….
Trên đây là một số câu hỏi mẫu để tìm hiểu mơi trường kiểm sốt của doanh nghiệp, thường áp dụng với khách hàng là doanh nghiệp có quy mơ lớn. Việc sử dụng các câu hỏi này có hiệu quả hay khơng thơng thường nhờ vào kinh nghiệm và khả năng khai thác của KTV.
Kế đến, KTV sẽ tiến hành phỏng vấn kế toán và bộ phận liên quan một số câu hỏi về việc kiểm sốt nội bộ trong chu trình bán hàng như sau:
Bảng 2.4: Bảng câu hỏi tìm hiểu hệ thống kiểm sốt nội bộ trong chu trình bán hàng
Câu hỏi Có Khơng
Các khoản bán chịu có được xét duyệt trước khi gửi hàng đi hay không?
Các chứng từ gửi hàng có được đánh số liên tục trước khi sử dụng hay khơng? Các hóa đơn bán hàng có được đánh số liên tục trước khi sử dụng hay khơng?
Có quy định bắt buộc kiểm tra để đảm bảo rằng mọi hàng hóa gửi đi đều đã được lập hóa đơn hay khơng?
Có bảng giá được duyệt làm cơ sở tính tiền trên hóa đơn hay khơng?
Hóa đơn có được kiểm tra độc lập trước khi gửi hàng đi hay khơng?
Sau đó, KTV thực hiện kĩ thuật kiểm tra từng bước để đảm bảo các thông tin thu thập được thông qua phỏng vấn về hệ thống kiểm soát nội bộ là đúng như mơ tả.
Phép thử Walk-through:
- Mục đích: Kiểm tra sự hiểu biết của KTV về khách hàng có chính xác và đầy đủ khơng?
- Cơng việc tiến hành: KTV sẽ chọn bất kì nghiệp vụ bán hàng từ sổ nhật kí bán hàng và đem đối chiếu với chứng từ liên quan để xem quy trình của nghiệp vụ có diễn ra đúng như đơn vị đã trình bày, hóa đơn có được kí nhận đúng khơng, có được ghi đúng khơng?
2.8.2.1.3. Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm sốt
Sau khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV sẽ tập hợp những kết luận vào bảng tổng kết đánh giá sơ bộ.
KTV sẽ đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm sốt. Có 3 mức độ đánh giá rủi ro:
- Tối thiểu: khi KTV cho là hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu, và các thủ tục kiểm sốt đáng tin cậy. Để có thể khẳng định được điều này, kiểm toán viên phải trải qua một q trình tìm hiểu hệ thống kế tốn và hoạt động kiểm sốt có liên quan, xem xét việc xử lý các nghiệp vụ, cách thức ghi nhận chúng, những sổ sách kế tốn có liên quan, phương pháp xử lý nghiệp vụ…
VD: Chu trình bán hàng và thu tiền: bao gồm việc tìm hiểu các thủ tục và chính sách liên quan đến việc nhân đơn đặt hàng, xét duyệt bán chịu, gửi hàng, cách lập và chuyển giao hóa đơn bán hàng giữa các bộ phận, tìm hiểu sự phì hợp của thời điểm ghi chép doanh thu và nợ phải thu cũng như việc theo dõi thu tiền và ghi chép vào tài khoản tiền…
- Trung bình: khi KTV nhận thấy rằng hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế và vận hành tốt ở các khâu sản xuất, kinh doanh chính trong đơn vị nhưng cịn một số bộ phận khác do quy mơ nhỏ nên việc thiết kế các thủ tục quản lý chưa được chú trọng nên có khả năng xảy ra rủi ro kiểm sốt.
VD: Trong chu trình bán hàng và thu tiền khơng có sự tham gia của thủ kho.
- Cao: khi KTV cho là hệ thống kiểm sốt nội bộ khơng hữu hiệu và rủi ro kiểm soát cao. Khi các thủ tục kiểm sốt, quản lý thiết kế khơng thực tế và khả dụng với hoạt động của doanh nghiệp, Một nhân viên làm nhiều phần hành khác nhau mà khơng có sự phân chia cơng việc để theo dõi, kiểm tra lẫn nhau. Biểu hiện này ta thường thấy được ở các doanh nghiệp nhỏ, lẻ sản xuất, kinh doanh không quá phức tạp.
VD: Một kế tốn tổng hợp sẽ đảm nhận tất cả các cơng việc ghi chép, theo dõi, xuất chứng từ, báo cáo, tổng hợp, rà soát,…
2.8.2.1.4. Thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát a, Thiết kế thử nghiệm kiểm soát: a, Thiết kế thử nghiệm kiểm soát:
Bảng 2.5: Mức độ tin cậy của thử nghiệp kiểm soát
Loại Mức độ tin cậy
Cao Trung bình Thấp Thử nghiệm kiểm sốt Lập kế hoạch và thực hiện kế hoạch thử nghiệm kiểm soát nhằm xác nhận độ tin cậy của hệ thống ở mức cao.
Lập kế hoạch và thực hiện kế hoạch thử nghiệm kiểm soát nhằm giảm bớt các thử nghiệm chi tiết.
Không thực hiện thử nghiệm kiểm soát.
Thử nghiệm cơ bản Lập kế hoạch cho các thử nghiệm cơ bản ở mức độ thấp. Lập kế hoạch cho các thử nghiệm cơ bản ở mức độ trung bình. Lập kế hoạch và thực hiện thử nghiệm cơ bản ở mức độ cao.
Nếu KTV sau khi tìm hiểu, đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát và cho rằng rủi ro kiểm sốt đối với một cơ sở dẫn liệu nào đó là thấp hơn mức tối đa khi thấy được các thủ tục kiểm sốt có liên quan được thiết kế và thực hiện hữu hiệu thì kiểm tốn viên phải tiến hành thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu và hiệu quả trong thiết kế và vận hành của hệ thống kiểm sốt nội bộ. Có 2 trường hợp chính:
-Nếu KTV đánh giá số dư tài khoản có sai sót có thể xảy ra, KTV sẽ kiểm tra các hệ thống kiểm soát làm giảm các rủi ro này (mức độ tin cậy trung bình).
-Nếu KTV đánh giá khơng có rủi ro, KTV sẽ kiểm tra các hệ thống kiểm soát nhằm xác nhận độ tin cậy của hệ thống (mức dộ tin cậy cao).
Ngược lại, nếu mức rủi ro kiểm soát được đánh giá tối đa và xét thấy khơng có khả năng giảm được trong thực tế, kiểm tốn viên khơng thực hiện thử nghiệm kiểm soát mà
*Phương pháp:
KTV thường lập kế hoạch kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ bắt đầu bằng việc phỏng vấn, sau đó là quan sát, kiểm tra các chứng từ và làm lại. Để tập trung vào các hệ thống kiểm soát làm giảm các rủi ro, KTV cần xác định các nguyên nhân gây ra các sai sót và từ đó thiết kế các thử nghiệm kiểm soát nhằm đánh giá hệ thống kiểm soát này được thực hiện hữu hiệu trong suốt thời gian dự định không?
b, Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát:
*Các kĩ thuật cơ bản trong thử nghiệm kiểm soát.
- Thẩm tra xác nhận: thường thể hiện thông qua phỏng vấn chi tiết các nhân viên nhằm thu thập các bằng chứng về tính hiệu quả của hệ thống kiểm sốt nội bộ. KTV có thể phỏng vấn những người trực tiếp thực hiện hoạt động giám sát hay thiết kế các thủ tục kiểm soát như Ban Giám Đốc, trưởng bộ phận về tính khả thi và tình hình thực hiện. Ngồi ra, việc phỏng vấn những người không trực tiếp thực hiện giám sát nhưng có thể biết được tính hiệu quả của hoạt động kiểm soát (thẩm tra gián tiếp) như các nhân viên ở các bộ phận về nhận thức và thực hiện quy chế nội quy công ty cũng rất được chú trọng. Các vấn đề được các kiểm tốn viên lưu ý trong q trình thực hiện phỏng vấn để đạt được hiệu quả tốt nhất như:
+ Trước khi thực hiện một cuộc phỏng vấn, kiểm tốn viên cần phải có sự chuẩn bị các câu hỏi và nội dung phỏng vấn, xác định mục tiêu cần đạt được khi thực hiện phỏng vấn. giữa kiểm tốn trưởng và kiểm tốn viên cũng cần phải có sự trao đổi, thảo luận với nhau khi lập kế hoạch phỏng vấn.
+ Các đối tượng được phỏng vấn phải được hẹn từ trước. Ngoài ra, các lưu ý về thời gian khi sắp xếp lịch hẹn phỏng vấn để người được phỏng vấn ở một tâm trạng thoải mái nhất và sẵn sàng chia sẻ cũng được kiểm tốn viên đặc biệt lưu ý để góp phần tạo nên sự thành công của cuộc phỏng vấn như là: tránh phỏng vấn vào các ngày đầu tuần và cuối tuần, thời gian phỏng vấn tốt nhất là sau 2 tiếng ở ca sáng và 2 tiếng ca chiều.
+ Khi phỏng vấn không nên đánh giá, tỏ thái độ hay phê phán những chỗ làm sai, thiếu sót với người được phỏng vấn. Khơng nên dùng quá nhiều thuật ngữ chuyên môn, câu văn hoa mỹ, phải thân thiện, vui vẻ, hòa đồng, tạo cảm giác gần gũi với người được
- Quan sát thực tế: KTV quan sát xem các hoạt động giám sát hay thủ tục kiểm sốt có được tn thủ hay khơng và thu được các bằng chứng có giá trị về tính hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ.
- Xem xét tài liệu: kiểm tra trình tự luân chuyển, sự phê duyệt các chứng từ bằng văn bản hay cài đặt chương trình, cơng thức,… của các tài liệu, báo cáo soạn thảo bằng máy tính, các biên bản họp của ban giám đốc, các tài liệu quy định việc tổ chức, thực hiện các hoạt động, các tài liệu thu thập ở các bộ phận chức năng và được phê duyệt bởi trưởng bộ phận hay ban giám đốc về phương cách tổ chức hoạt động, cách thức thực hiện, quy trình thực hiện, kiểm tra và giám sát …
- Làm thử lại các công viêc: kĩ thuật này phù hợp với các hoạt động kiểm soát thực hiện theo chương trình trên máy tính. KTV có thể nhập một vài nghiệp vụ vào chương trình kế tốn của khách hàng và xem xét kết quả của chúng.
Một vấn đề cần lưu ý đó là khi thiết kế những thử nghiệm kiểm soát cần thực hiện, kiểm toán viên cũng cân nhắc đến loại bằng chứng cần thu thập phải tối ưu hóa giữa lợi ích mà kiểm tốn viên đạt được khi thực hiện nó với chi phí cần thiết để thực hiện các thử nghiệm kiểm soát ấy.
*Thực hiện thử nghiệm kiểm soát
- Chọn mẫu nghiệp vụ bán hàng:
Để xác định xem q trình kiểm sốt nội bộ có được diễn ra theo đúng trình tự chung đã được thiết lập khơng, KTV sẽ lấy mẫu xem xét các khía cạnh cần thiết. Đó là:
KTV chọn khoảng 2 đến 3 nghiệp vụ một tháng trong sổ nhật kí bán hàng, sau đó đối chiếu với hóa đơn, đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, phiếu giao hàng. Nội dung cần đối chiếu gồm chủng loại, quy cách, số lượng, giá cả, ngày gửi hàng, chữ kí, hạn mức bán chịu cho từng đối tượng khách hàng, xét duyệt bán chịu của cấp có thẩm quyền. Quyền hạn xét duyệt hạn mức bán chịu của từng cấp theo quy định công ty.
Mặt khác cần xem xét giá trên hóa đơn với bảng giá được duyệt tại mỗi thời điểm. Thử nghiệm này nhằm chứng minh rằng hóa đơn được tính chính xác và việc kiểm tra chúng trước khi gửi đi được thực hiện một cách hữu hiệu, so sánh chi phí vận chuyển so
Kiểm tra chữ ký xét duyệt bán chịu và cơ sở xét duyệt để xem có tuân thủ các thủ tục xét duyệt bán chịu hay khơng.
Sau khi xem xét tính chính xác các mẫu được chọn, KTV sẽ lần từ hóa đơn đến các sổ chi tiết của từng khách hàng theo dõi việc ghi chép công nợ phải thu và việc thanh toán của khách hàng đối chiếu với số dư trên số cái và bảng tổng hợp công nợ phải thu. Thử nghiệm có thấy được sự hữu hiệu của các thủ tục kiểm soát liên quan đến việc ghi chép đầy đủ và chính xác của nghiệp vụ bán hàng trên sổ sách kế tốn.
Ngồi ra, KTV cần tìm hiểu các chính sách bán hàng hưởng chiết khấu của đơn vị, xem xét số tiền thu được hàng tháng, số chiết khấu cho phép và tỷ lệ % giữa số chiết khấu với số tiền thu được.
Lưu ý: KTV có thể tăng kích cỡ mẫu nếu thấy khơng đủ hay phát hiện có sai sót. - Chọn mẫu các phiếu giao hàng, đối chiếu với hóa đơn liên quan
Bước trên là KTV so sánh hóa đơn với đơn đặt hàng, phiếu giao hàng, sổ sách có liên quan. Tuy nhiên, có thể xảy ra sai sót là có những đơn đặt hàng đã được gửi đi tức là có phiếu giao hàng nhưng có thể khơng ghi hóa đơn. Để đảm bảo khơng xảy ra sai sót, KTV cần chọn mẫu một số phiếu giao hàng đã lập trong năm đem đối chiếu với hóa đơn và lưu ý đến sự liên tục của số thứ tự trong hóa đơn bán hàng, phiếu giao hàng, đơn đặt hàng.
- Xem xét sự cho phép về hàng bán bị trả lại
Tất cả hàng bán bị trả lại đều phải được chứng minh bởi các tài liệu liên quan, được