- LNST chưa phân phối năm nay
KIỂM TỐN DOANH THU
6.1.3. Thủ tục kiểm tốn doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
6.1.3.1. Khảo sát kiểm sốt nội bộ
a. Tìm hiểu và đánh giá sơ bộ kiểm sốt nội bộ
Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng: Mỗi ngành nghề sản xuất kinh doanh cĩ hệ thống kế tốn riêng và ứng dụng những nguyên tắc kế tốn đặc thù. Do đĩ tìm hiểu ngành nghề và hoạt động sản xuất kinh doanh của cơng ty khách hàng là hết sức cần
thiết khi KTV thực hiện kiểm tốn với tính thận trọng nghề nghiệp đúng
doanh, cơ cấu tổ chức, phương pháp đánh giá và các đặc điểm riêng về cơng việc kinh doanh của khách hàng. Từ việc phân tích, đánh giá một số
chỉ tiêu cụ thể, KTV cĩ thể đưa ra những nhận xét về tình hình hoạt
động, khả năng phát triển và tương lai hoạt động của doanh nghiệp.
Tìm hiểu, đánh giá về các chính sách kiểm sốt, các quy định về
kiểm sốt nội bộ (KSNB) về doanh thu như: quy định về chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn của bộ phận hay cá nhân trong việc xét duyệt đơn
đặt hàng, trong việc phê chuẩn bán chịu, trong việc phê chuẩn xuất giao hàng, quy định về trình tự thủ tục trong việc đàm phán và ký kết họp đồng thương mại, trong việc xuất giao hàng và theo dõi thu hồi tiền hàng.
Tiến hành kiểm tra chọn mẫu một số nghiệp vụ doanh thu, kiểm tra
việc hạch tốn, ghi nhận doanh thu, đối chiếu với đơn đặt hàng, lệnh bán
hàng, chứng từ vận chuyển, hĩa đơn bán hàng, phiếu xuất kho, kiểm tra chữ ký phê duyệt bán hàng. Thơng qua đĩ đánh giá việc tuân thủ các thủ
tục KSNB đối với chu trình bán hàng thu tiền.
Xem xét đánh giá thủ tục bán hàng và thu tiền, như: Nhận đơn đặt
hàng, giao nhận hàng, phương thức vận chuyển hàng, phương thức thanh
tốn. Phải đảm bảo ràng: Hợp đồng, đơn đặt hàng phải được người cĩ thẩm quyền phê duyệt; Hĩa đơn bán hàng chỉ được lập khi đơn hàng và
lệnh xuất kho đã được phê duyệt. Mỗi giao dịch thường xuyên được đối
chiếu giữa phiếu xuất kho với hĩa đơn để đảm bảo rằng một khoản
doanh thu khơng bị xuất hĩa đơn và ghi sổ kế tốn nhiều lần. Chứng từ vận chuyển, đơn đặt hàng, phiếu xuất hàng phải được đánh số thứ tự để
kiểm sốt, so sánh với hĩa đơn về số lượng xuất, thời gian xuất. Cuối kỳ
kế tốn, kế tốn rà sốt lại tất cả các giao dịch đã xuất hĩa đơn bán hàng nhưng chưa giao hàng cho khách hàng hoặc tất cả các giao dịch đã giao hàng nhưng chưa xuất hĩa đơn nhằm kiểm tra giao dịch đã được ghi đúng kỳ kế tốn hay chưa. Giá bán trên hĩa đơn được kiểm tra, đối chiếu với bảng giá và được cộng lại trước khi chuyển cho khách hàng. Bảng
quyền phê duyệt. Phiếu xuất kho phải được ký xác nhận bởi người giao
hàng và người nhận hàng,...
Tìm hiểu và đánh giá kiểm sốt nội bộ giúp KTV đảm bảo đúng nguyên tắc và khả năng ngăn chặn rủi ro đến mức độ nào từ đĩ đánh giá lại mức độ rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm sốt và mức độ thỏa mãn về kiểm sốt của KTV đối với hệ thống bán hàng thu tiền.
b. Thực hiện các thử nghiệm sốt
Chọn mẫu ngẫu nhiên hĩa đơn bán hàng trong năm kiểm tốn. Đối chiếu đơn đặt hàng, hợp đồng, lệnh xuất kho, phiếu xuất kho. Kiểm tra phiếu xuất kho cĩ được ký nhận bởi người giao hàng và người nhận hàng
hay khơng. Kiểm tra, đối chiếu giá bán với bảng giá áp dụng tại thời
điểm đĩ. Xem xét sự phê duyệt nếu cĩ thay đổi giá bán.
Chọn mẫu ngẫu nhiên một tháng trong năm để mượn chứng từ vận chuyển, đơn đặt hàng, phiếu xuất hàng. Kiểm tra việc đánh số thứ tự cĩ
liên tục khơng.
Chọn mẫu một tháng hoặc một quý trong năm để mượn biên bản
đối chiếu cơng nợ với khách hàng. Đối chiếu số liệu với sổ kế tốn. Xem xét việc xử lý các chênh lệch (nếu cĩ).
Chọn mẫu kiểm tra các giao dịch phát sinh trước và sau thời điểm
kết thúc kỳ kế tốn để kiểm tra các giao dịch đã xuất hĩa đơn bán hàng
nhưng chưa giao hàng cho khách hàng hoặc tất cả các giao dịch đã giao hàng nhưng chưa xuất hĩa đơn.
Chọn một tháng trong năm để mượn biên bản đối chiếu 2 bộ phận.
Đối chiếu số liệu và xem xét việc xử lý các chênh lệch (nếu cĩ).
6.1.3.2. Thử nghiệm cơ bản
a. Phân tích đảnh giá tổng quát
i) Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ:
Kiểm tốn viên lập bảng phân tích doanh thu để so sánh doanh thu giữa các kỳ với nhau, lưu ý sự tăng giảm đột biến. Ngồi ra cần phân tích
doanh thu của các đơn vị thành viên nhàm xem xét cĩ đơn vị nào cĩ doanh thu quá cao hay khơng. So sánh doanh thu của kỳ này với kỳ trước theo từng kỳ, nếu cĩ sự chênh lệch quá cao thì xem xét xem tình hình
kinh doanh kỳ này cĩ thay đổi gì so với trước khơng, nếu khơng thì đã cĩ
sai phạm xảy ra. Tính tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu của tất cả các mặt
hàng, so sánh với bình quân chung của ngành và so sánh với năm trước. Cụ thể:
Phân tích sự biến động của tổng doanh thu, doanh thu theo từng
loại hoạt động giữa năm nay với năm trước, giải thích những biến động
bất thường và đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu do gian lận.
So sánh doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của từng nhĩm sản phẩm/ngành hàng giữa kế hoạch và thực hiện. Tìm hiểu và thu thập
các giải trình cho các chênh lệch.
So sánh doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ giữa các tháng (quý) trong năm/kỳ. Xem xét xem sự biến động của doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ so với tình hình kinh doanh của đơn vị cĩ phù hợp
hay khơng (về tình hình thị trường nĩi chung, các chính sách bán hàng, tình hình kinh doanh của đơn vị nĩi riêng). Chú ý so sánh doanh thu các
tháng cuối năm với các tháng đầu năm.
Đối với doanh thu hợp đồng xây dựng, so sánh tỷ lệ lãi gộp của từng hợp đồng xây dựng xem cĩ phù hợp với tỳ lệ trên dự tốn cơng
trình hoặc tình hình kinh doanh thực tế khơng.
Ước tính doanh thu căn cứ vào mức giá bình quân nhân với số lượng hàng bán, hay nhân với số lượng hội viên, số lượng phịng cho thuê hoặc diện tích đất cho thuê... (Nếu khơng tính được tổng thể thì cĩ thể chọn một số hợp đồng lớn). So sánh số ước tính và số trên sổ sách. Tìm hiểu và thu thập giải thích cho các chênh lệch lớn.
So sánh tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu của kỳ này với kỳ trước và giữa
bất thường. Chú ý đến các yếu tố tác động đến sự thay đổi: về giá cả, số
lượng hàng bán và giá vốn hẩng bán.
Lập bảng phân tích tổng quát quan hệ đối ứng tài khoản và nhận
dạng các quan hệ bất thường;
Lập bảng phân tích doanh thu theo thuế suất, theo từng tháng và
theo từng loại doanh thu;
Lập bảng phân tích doanh thu trong mối quan hệ với giá vốn;
Nhận dạng sự tăng hay giảm bất thường của doanh thu trong kỳ
kiểm tốn;
Tính tỷ lệ lãi gộp theo từng tháng, từng quý. Xác định rõ nguyên
nhân của những biến động bất thường.
ii) Các khoản giảm trừ doanh thu
So sánh doanh thu bán hàng và doanh thu hàng bán bị trả lại, tỷ lệ
các khoản mục giảm trừ doanh thu trên tổng doanh thu giữa năm nay và năm trước, giải thích những biến động bất thường và đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu do gian lận.
Ngồi phân tích các tỷ số doanh thu/giảm giá hàng bán; doanh thu hàng bán trả lại/doanh thu năm nay và năm trước. KTV lưu ý sử dụng kỹ
thuật chia cắt niên độ để so sánh doanh thu các tháng cuối năm với các
tháng đầu năm nhằm đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu do gian lận. iii) Doanh thu bán hàng thu bằng ngoại tệ
Tính tốn lại các số liệu về doanh thu bán hàng xuất khẩu. Xem xét, đánh giá việc quy đổi tỷ giá ngoại tệ (doanh thu xuất khẩu) cĩ phù hợp với quy định của chuẩn mực và chế độ kế tốn hiện hành khơng.
So sánh doanh thu bán hàng xuất khẩu với thuế xuất khẩu; tỷ lệ doanh thu bán hàng thu bằng ngoại tệ trên tổng doanh thu giữa năm nay và năm trước, giải thích những biến động bất thường và đánh giá rủi ro cĩ sai sĩt trọng yếu do gian lận.
iv) Doanh thu bán hàng trả gĩp hoặc hàng đổi hàng
So sánh số dư doanh thu chưa thực hiện cuối kỳ với kỳ trước theo từng loại doanh thu, nếu cĩ biến động bất thường cần tìm hiểu rõ nguyên nhân; Doanh thu bán hàng theo phương thức trả chậm, trả gĩp khơng bao
gồm lãi tính trên khoản chậm trả;
Tính tốn số doanh thu ước tính và số thực tế thực hiện. So sánh số
ước tính với số ghi sổ. Tìm nguyên nhân và kiểm tra nếu số chênh lệch lớn hơn số thực hiện;
Đánh giá kết quả tính tốn phân tích. V) Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ bán hàng
Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ bán hàng thực chất là kiểm tra các cơ sở
dẫn liệu của doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ. KTV phải thu thập bảng tổng hợp doanh thu theo khách hàng, nhĩm hàng hĩa, dịch vụ đã
cung cấp theo các tháng trong năm. Đối chiếu với các tài liệu cĩ liên
quan: sổ cái, sổ chi tiết, báo cáo của phịng bán hàng, phịng xuất khẩu,... về số lượng, giá trị và giải thích chênh lệch (nếu cĩ)... Cụ thể:
Kiểm tra cơ sở dẫn liệu “phát sinh
Một khoản doanh thu được coi là cĩ thật, đã xảy ra khi thỏa mãn
đồng thời các điều kiện ghi nhận doanh thu theo quy định của chuẩn mực kế tốn Việt Nam số 14 “Doanh thu và thu nhập khác”.
Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ bán hàng, cĩ thể xảy ra khả năng sai sĩt hoặc gian lận: Doanh thu phản ánh trên sổ kế tốn, báo cáo kế tốn cao hơn doanh thu thực tế phát sinh. Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch tốn vào doanh thu những khoản thu chưa đủ
các yếu tố xác định là doanh thu như quy định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ kế tốn, báo cáo kế tốn cao hơn so với doanh thu trên các
chứng từ kế tốn:
+ Người mua đã ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất hàng
+ Người mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc cung cấp dịch vụ nhưng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ chưa hồn
thành và người mua chưa chấp nhận thanh tốn.
+ Số liệu đã tính tốn và ghi sổ sai làm tăng doanh thu so với số
liệu phản ánh trên chứng từ kế tốn.
Đe kiểm tra hàng đã chuyển giao hay chưa, KTV cần kiểm tra chọn
mẫu một số bút tốn trên sổ Nhật ký bán hàng (hoặc sổ chi tiết doanh thu) để xem xét chúng cĩ kèm theo các chứng từ vận chuyển hoặc chứng
từ khác (xuất hàng, giao hàng...) để chứng minh hay khơng. Các nghiệp vụ được chọn thường là giao dịch cĩ số tiền lớn, các khách hàng đột xuất hoặc các nghiệp vụ xảy ra vào cuối niên độ kế tốn,...
Nếu KTV nghi ngờ cĩ phiếu xuất kho hoặc chứng từ vận chuyển giả, cần đối chiếu lơ hàng đĩ (Số lượng, số tiền bán hàng) với hàng tồn kho.
Nếu KTV nghi ngờ cĩ sự giả mạo khách hàng (khách hàng hư vơ,
khơng cĩ thật), cần thực hiện các thủ tục: Đối chiếu một số bút tốn trên bảng kê doanh thu bán hàng hoặc sổ chi tiết bán hàng với các chứng từ bán hàng hoậc việc giao hàng.
Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ ghi Cĩ TK “Phải thu khách hàng”
trong kỳ và các kỳ kế tiếp. Nếu cĩ nghiệp vụ thu tiền của chính khách
hàng (Nợ TK “tiền mặt, tiền gửi ngân hàng”) hoặc cĩ nghiệp vụ hàng bán trả lại, giảm giá, chiết khấu thương mại phát sinh thì các nghi ngờ khách hàng hư vơ sẽ bị loại trừ.
Gửi thư xác nhận số dư đến các khách hàng liên quan.
Các khảo sát về giá bán thường được tiến hành bằng cách so sánh, đối chiếu giả bán trên các hĩa đơn bán hàng với giá quy định của Doanh nghiệp. Nếu giá bán được phê chuẩn theo từng thương vụ, cần kiểm tra
Kiểm tra cơ sở dẫn liệu “chính xác " của doanh thu:
KTV cần kiểm tra số lượng, quy cách, phẩm chất hàng bán, đơn giá
bán, tổng số tiền theo hĩa đơn. Thủ tục tiến hành: KTV tính tốn lại các số liệu trên hĩa đơn trên cơ sở lấy mẫu. Với các doanh thu bán hàng thu
bàng ngoại tệ, kiểm tra việc quy đổi tỷ giá hối đối theo quy định chú ý
những kỳ cĩ biến động tỷ giá hoặc khủng hoảng tài chính tiền tệ. Đối chiếu số liệu trên các hĩa đơn bán hàng với các chứng từ vận chuyển và
đơn đặt hàng tương ứng.
Chọn mẫu các khoản doanh thu ghi nhận trong năm và kiểm tra đến chứng từ gốc liên quan (đơn đặt hàng, phiếu xuất kho, hĩa đơn, hợp đồng, biên bản giao nhận hàng hố, biên bản thanh lý hợp đồng, biên bản đánh giá khối lượng cơng việc hồn thành, biên bản xác nhận khối lượng cơng việc hồn thành...). Kiểm tra sự phù hợp của giá bán với quy định của đơn vị. Kiểm tra sự phù hợp của thuế suất thuế GTGT với luật thuế GTGT hiện hành.
Nếu cĩ chương trình bán hàng cho khách hàng truyền thống, đảm bảo việc ghi nhận doanh thu chưa thực hiện đối với giá trị của hàng hĩa, dịch vụ phải cung cấp miễn phí hoặc khoản tiền chiết khấu, giảm giá cho người mua theo số điểm tích lũy mà khách hàng đạt được. Chỉ kết chuyển vào doanh thu khoản doanh thu chưa thực hiện trên khi hết thời hạn của chương trình bán hàng.
Trong trường hợp hợp đồng bán hàng cĩ nhiều yếu tố (ví dụ: bán
hàng, cung cấp dịch vụ...) KTV kiểm tra các yếu tố của hợp đồng cĩ
được ghi nhận doanh thu phù hợp khơng. Các trường hợp ghi nhận doanh
thu bán BĐS, phân lơ bán nền, cho thuê tài sản cĩ nhận tiền trước, kiểm
tra xem các điều kiện quy định trong các văn bản pháp quy cĩ đảm
bảo khơng.
Nếu hệ thống KSNB của chu trình bán hàng tốt, rủi ro kiểm sốt
thấp, quy mơ mẫu cĩ thể giảm bớt. KTV cĩ thể thu hẹp phạm vi và quy
Kiểm tra cơ sở dẫn liệu "đầy đủ ” cùa doanh thu:
Việc ghi nhận doanh thu của doanh nghiệp cĩ thể xảy ra những sai
sĩt: Doanh thu phản ánh trên sổ kế tốn, BCTC thấp hon hoặc cao hon doanh thu thực tế phát sinh. Theo đĩ doanh nghiệp chưa hạch tốn vào
doanh thu hết các khoản thu đà đủ điều kiện để xác định là doanh thu
như quy định hoặc doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng, khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh tốn nhưng đon vị chưa hạch tốn hoặc đã hạch tốn nhầm vào các tài khoản khác, số liệu đã tính tốn và ghi sổ sai làm giảm doanh thu so với số liệu phản ánh trên chứng từ kế tốn. Để đảm bào
việc ghi nhận đầy đủ khơng để ngồi sổ kế tốn bất cứ một nghiệp vụ ghi
nhận doanh thu nào trong kỳ, KTV phải thực hiện các thủ tục kiểm tra sau: - Kiểm tra sự liên tục của hĩa đon để đảm bảo doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ đã được ghi nhận đầy đủ.
- Đối chiếu sự phù hợp giữa số lượng xuất kho hàng hĩa, thành phẩm trên Báo cáo nhập xuất tồn với số lượng trên báo cáo bán hàng.
Tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch nếu cĩ. Đọc lướt sổ cái để xác định