CHƯƠNG I : CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ CHUYỂN GIÁ
2.4. Tổng quan về chuyển giá của các nước đang phát triển
2.4.3. Nghị định chuẩn bị ban hành liệu có khắc phục được những điểm yếu?
điểm chưa phù hợp của nghị định mới
Trên tinh thần “học hỏi” kinh nghiệm từ các nước có nền kinh tế mới phát triển trong hoạt động chuyển giá tại các nước Ấn Độ và Trung Quốc, bản dự thảo nghị định ngày 16/09/2016 có khá nhiều điểm tương đồng với quy định về chống chuyển giá của hai nước này. Ngoài những điểm cải thiện so với các quy định cũ về chuyển giá như cơ quan thuế phải “phân tích chi tiết” trước khi đưa ra kết luận về chuyển giá (khác với trước đây trong các biên bản khơng có phần phân tích chi tiết này) – nhưng nếu khơng chứng minh thì có chế tài khơng? Có lẽ vì đây là lần đầu tiên một văn bản trong lĩnh vực chuyển giá được ban hành dưới hình thức nghị định nên chưa thể cho kết luận chính xác tầm ảnh hưởng và khả năng thực hiện đến mức nào. Tuy nhiên, dưới góc độ chuyển giá nhìn từ luật các nước dự thảo nghị định ngày 16/09/2016 vẫn còn khá nhiều điểm cần được làm rõ, có thể kể đến một số như bên dưới:
Quan điểm mới nguyên tắc “bản chất quyết định hình thức” và dữ liệu ngành
thuế về chuyển giá: là điểm mới, nhưng nghị định vẫn chưa đề cập đến mục tiêu dài hạn.
Đồng thời, nếu xét theo bản chất của giao dịch thì các thoả thuận dưới dạng hợp đồng sẽ không được thừa nhận – như vậy liệu có đi ngược lại tinh thần của các bộ luật khác: khuyến khích tự do kinh doanh bao gồm tự do trong ký kết hợp đồng? Chủ trương của ngành thuế là doanh nghiệp “tự khai, tự chịu” – nghĩa là với con số đã kê khai doanh nghiệp sẽ chịu trách nhiệm giải trình khi có u cầu,và sai sót nếu khi cơ quan thuế thanh tra; nếu căn cứ vào đây khi kê khai phương pháp xác định giá của các giao dịch liên kết các MNE sẽ tự chứng minh các khoản sinh lời của mình bằng các bằng chứng theo quy định của luật. Tuy nhiên, trên tinh thần “cơ sở dữ liệu của cơ quan thuế” sẽ do cơ quan thuế xây dựng, quản lý và áp dụng… (theo luật quản lý thuế điều 70,71) như vậy cơ quan thuế có quyền bác ý kiến của doanh nghiệp – vấn đề trong tình huống này: Dữ liệu của cơ quan thuế có “cơng khai” khơng? Khơng có quy định bắt buộc doanh nghiệp phải sử dụng nguồn dữ liệu nào thì tại sao không thừa nhận? Một điều ai cũng biết là chỉ số thống kê của Việt Nam khơng đáng tin cậy (ví dụ: trong giai đoạn khủng hoảng kinh tế 2008- 2010 đa phần các doanh nghiệp ngành da giày bị lỗ, chỉ số sinh lời của ngành theo thống kê trên thị trường nước ngoài dao động trong mức 2.8%-3.4%; nhưng Tổng cục thuế đã
áp chỉ số sinh lời ngành này > 10% trong giai đoạn này và khơng nêu nguồn hình thành), nên chắc chắn các MNE khơng sử dụng chỉ số thống kê trong nước – giải quyết vướng mắc này như thế nào, thường nếu không thể thống nhất với cơ quan thuế các MNE thường sử dụng con đường ngoại giao thông qua các Đại sứ quán – như vậy liệu có những “cơ chế đặc thù” khác nhau cho cùng một tình huống?
Phần quy định chi tiết: Nghị định khá “tham lam” không hẳn đứng trên lập
trường của chủ thể nào - cơ quan thuế hay người nộp thuế? Nếu không làm rõ quan điểm Nghị định đang đứng về phía chủ thể nào chắc chắn sẽ khó khăn cho cả các cơ quan thuế lẫn người nộp thuế vì chủ thể nào cũng muốn có nhiều lợi ích nhất. Hay như “thói quen” của cơ quan nhà nước thường u cầu những thơng tin vĩ mơ: mơ hình tổ chức toàn cầu, dữ liệu toàn cầu…trong khi chỉ cần quản lý tốt các giao dịch. Về vấn đề này, Ấn độ và Trung quốc đã có giải pháp chỉ xét đến phía nhận dịch vụ.
Thế nào là “thoả thuận dàn xếp”: hiểu như thế nào và căn cứ như thế nào vào
giao dịch để đi đến kết luận là “dàn xếp”. Đây là vấn đề mà hiện tại Luật Trung Quốc vẫn chưa có hướng dẫn chính xác nên tạm thời chấp nhận các thoả thuận bằng văn bản là đúng, và Ấn độ - một quốc gia theo Common Law – đã có án lệ khẳng định cơ quan thuế khơng có quyền can thiệp vào hoạt động của các doanh nghiệp. Nghị định đã xây dựng trên cùng quan điểm của hai quốc gia nói trên nhưng…có vẻ chưa “nhìn ra” vấn đề này.
Chi phí khơng được trừ nếu giao dịch với bên liên kết là đối tương cư trú tại
các quốc gia có thuế suất < 15% hay khơng thu thuế thu nhập doanh nghiệp: có vẻ đây
là quy định “khơng hợp lý” vì tìm kiếm đối tác như thế nào là việc của doanh nghiệp – người nộp thuế khơng có trách nhiệm phải tìm hiểu về các quy định của cơ quan thuế nước khác khi tiến hành giao dịch, đồng thời quy định như thế này vơ tình Bộ tài chính đang “đẩy trách nhiệm” chứng minh theo như quy định ở phần đầu của Nghị định sang cho người nộp thuế. án lệ của Ấn độ quy định cơ quan thuế khơng có quyền can thiệp vào hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Cũng như, tinh thần luật chống chuyển giá của Trung Quốc và Ấn độ đều xét theo mục tiêu dài hạn trong khi Việt Nam có vẻ “từ chối” thừa nhận?
Theo dõi chuyển giá thông qua “tái cơ cấu” của các MNE, nhưng làm thế nào
thực tế việc MNE tái cơ cấu là câu chuyện hàng ngày, nhưng khơng có thống kê nào cho việc này).
Điều kiện tiến hành phân tích phải đặt trong yếu tố tại thời điểm diễn ra giao
dịch: thường việc thanh tra hay kiểm tra sẽ được tiến hành sau thời gian giao dịch ít nhất
vài năm tài chính (ít khi được tiến hành ở năm liền kề), như vậy quy định này cho phép “hồi tố”. Khi nào áp dụng, giả sử nếu tại năm kiểm tra chỉ số sinh lời ít hơn năm báo cáo thì người nộp thuế sẽ được phép “hồi tố” không – chắc là không, việc hồi tố này thường chỉ tiến hành trong trường trường hợp có lợi cho cơ quan thuế, dù hành vi này có vẻ mâu thuẫn với tinh thần luật ban hành văn bản nhưng luôn được áp dụng. Thêm vào đó các “chính sách điều tiết thị trường của Nhà nước” cụ thể là chính sách nào? Hay ít nhất cơ quan nào ban hành?.....
Mặc dù ghi nhận là cơ quan thuế tham khảo “danh mục mã ngành” (trong nước và quốc tế) như vậy mặc dù Luật doanh nghiệp 2014 đã đơn giản hố thủ tục hành
chính nhưng tại Nghị định này các doanh nghiệp có giao dịch liên kết cũng cần phải nghiên cứu kỹ yếu tố này
Thiếu nhưng không phải Nghị định không thừa: “đối tượng so sánh độc lập nội bộ” là “đối tượng” sẽ khơng bao giờ xuất hiện vì chắc chắn khơng có một dịch vụ
nội bộ nào được cung cấp cho riêng pháp nhân hay quốc gia nào trong nội bộ MNE.
“5 năm” được xem là “ngưỡng” còn hiệu lực để xét giao dịch liên kết tính từ
lúc phát sinh – nói cách khác, nếu thanh tra chuyên đề chuyển giá chỉ tính trong thời hạn 5 năm, nhưng 5 năm tính từ khi nào? Và nếu thanh tra chuyên đề áp dụng cho cả thời gian 5 năm liệu có đủ? Luật thanh tra 2013 quy định thời hiệu tính từ khi có quyết định thanh tra trở về trước 5 năm. Thời hạn quá ngắn, lại khơng chi tiết nên rất khó để có thể kiểm định hay đối chiếu toàn diện nhiều giao dịch nên sẽ có những cách tính chung chung. Đồng thời, dự thảo nghị định 16/09/2016 cũng khơng quy định chính xác “5 năm” tính từ khi nào – nghĩa là “khơng cải thiện” được một vướng mắc “khó đỡ” của cơ quan thuế khi thanh tra chuyển giá. Điển hình năm 2014, Tổng cục thuế ra khá nhiều các quyết định thanh tra theo chuyên đề chuyển giá giai đoạn 2006-2013 – vướng mắc khi phát sinh từ quy định của TT117/2005/TT-BTC ,phần B, III, 2 và TT66/2010/TT-BTC, phần B, điều 6, khoản 2 “Biện pháp vận dụng số liệu giữa các kỳ” quy định “các giao dịch liên
kết tương đương đã được xác định giá thị trường theo các hướng dẫn tại thông tư này giữa các kỳ(khơng q 5 năm tính từ thời điểm phát sinh giao dịch liên kết),..”.Điều này đồng nghĩa với việc nếu muốn xác minh các giao dịch liên kết phải xét trong thời hạn 5 năm kể từ ngày phát sinh giao dịch; Trong khi, TT166/2013/TT-BTC ngày 15/11/2013 quy định chi tiết về “Xử phạt vi phạm hành chính” điều 4, khoản 1 điểm b và khoản 2 xác định ngày thực hiện hành vi vi phạm là ngày tiếp theo ngày cuối cùng của thời hạn nộp hồ sơ khai thuế của kỳ tính thuế và là ngày lập biên bản vi phạm hành chính về thuế. Như vậy, năm 2014 tiến hành thanh tra thì cho dù kết thúc cơng tác trong năm 2014, những năm tài chính trước 2009 sẽ khơng thuộc phạm vi thanh tra!
Vai trò quan trọng trong chuyển giá có sự “góp phần” khơng nhỏ của các hướng
dẫn về kế tốn và tài chính thì Nghị định khơng ghi nhận – luật kế toán 2015 hiệu lực từ 2017 vẫn không đề cập đến chuyển giá. Như vậy, với một số tài khoản thuộc chuẩn mực IFRS hay US GAAP thì có lẽ cịn phải chờ luật hướng dẫn; Ví dụ: “nguyên tắc khấu trừ
chi phí lãi vay” dự thảo Nghị định điều 6 chỉ dừng lại ở hướng dẫn các khoản vay được
thể hiện bằng hợp đồng và có đăng ký với ngân hàng nhà nước, nhưng có những khoản khơng là vay thì sao? Tài khoản “cash management” không là tài khoản vay, nên sẽ không thể nào nhận dạng được nếu khơng nghiên cứu phương pháp hạch tốn theo chuẩn kế toán quốc tế hay US GAAP.
KẾT LUẬN
Quản trị thuế tốt và nộp thuế công bằng là vấn đề được quan tâm, tranh luận tại nhiều cuộc hội thảo, diễn đàn... của EU lẫn tổ chức OECD. Nhiều cơ quan thuế trên thế giới đã áp dụng các hình thức tiếp cận mang tính “chủ động” và “tinh vi” hơn để đối phó với chuyển giá của các MNE thơng qua hình thức cung cấp và sử dụng dịch vụ nội bộ.
Mỗi quốc gia có quy định riêng nhằm đối phó với tình trạng chuyển giá của các MNE – và càng khơng có một “cơng thức” chung nào được áp dụng khi các MNE xây dựng các “chiến lược” về thuế 148- chiến lược này tách biệt hoàn toàn so với chiến lược kinh doanh. Việc xây dựng các chiến lược về thuế nói chung và chiến lược về chuyển giá nói riêng của các MNE đối với tất cả các dịch vụ nội bộ rất phức tạp và tinh vi, vì chiến lược này đòi hỏi sự hiểu biết về chuyên môn vừa chi tiết vừa sâu sắc không chỉ về luật thuế mà cịn về khía cạnh áp dụng luật của tất cả các quốc gia trên thế giới theo hướng “tối ưu hoá về thuế” của doanh nghiệp.
Các hướng dẫn của OECD được thừa nhận đóng vai trị quan trọng trong phản ánh các thoả thuận giữa nội bộ các công ty MNE (các thành viên thuộc các quốc gia khác nhau) – hướng dẫn có thể được xem là kết quả của việc nghiên cứu về quá trình và cách áp dụng thuế của nhiều ngành công nghiệp thuộc nhiều quốc gia khác nhau. Các hướng dẫn của OECD được áp dụng tại nhiều nước kể các các nước không là thành viên của OECD – có lẽ vì vậy hướng dẫn này gần như được xem là tiêu chuẩn khi đề cập đến việc chuyển giá.
Hiện tại khơng có quy định nào bắt buộc các quốc gia phải tuân thủ hoàn toàn hướng dẫn chuyển giá của OECD. Tuy nhiên, các hướng dẫn của OECD thường được xem là các khuyến cáo khi các nước xây dựng quy định về chuyển giá của riêng quốc gia. Pháp luật về chuyển giá của Mỹ không thừa nhận các hướng dẫn của OECD là nguồn luật – luật Mỹ đưa ra các cách tiếp cận trực tiếp thơng qua các tình huống cụ thể, trong khi hướng dẫn của OECD có vẻ hơi “mơ hồ” …các nước sẽ có cách giải thích hướng dẫn OECD khác nhau. Nguyên nhân này có thể do ảnh hưởng của các yếu tố: ý kiến chủ quan của chính phủ các nước, các cơ quan thuế, các tồ án; các chính sách bảo hộ nền
kinh tế; các rào cản ngơn ngữ; các chuẩn mực kế tốn; giá trị pháp lý của các hướng dẫn OECD đối với các quốc gia khác nhau; và có thể do tác động của các yếu tố khác. Chính vì các yếu tố tác động nên rất khó để “nhận diện” các hướng dẫn của OECD áp dụng vào thực tế - vấn đề đặt ra trong chuyển giá có vẻ chỉ là: dịch vụ được cung cấp trong nội bộ có thể tính phí hay khơng? Làm thế nào để người nộp thuế và cơ quan thuế thống nhất trong quan điểm khi tiến hành phân tích? Các trung tâm cung cấp dịch vụ của MNE thường hỗ trợ cho tất cả các thành viên có mối quan hệ liên kết tại nhiều quốc gia khác nhau, và các cơ quan thuế có cách nhìn rất “tiêu cực” với các dịch vụ được cung cấp bởi các trung tâm này – xu hướng chung là cơ quan thuế muốn loại hết các chi phí dịch vụ dạng này khi tính thuế. Mặc dù vậy, nếu quy định của các nước tương tự như hướng dẫn của OECD thì nguy cơ bị đánh thuế hai lần có khả năng giảm.
Cũng theo hướng dẫn chuyển giá của OECD, phương pháp xác định giá nên rõ ràng – nếu như vậy, có vẻ luật chuyển giá của Mỹ khả thi hơn khi đề xuất áp dụng phương pháp tính giá giao dịch trực tiếp thay vì gián tiếp; lý do chi phí được tính như thế nào là chuyện của đơn vị cung cấp dịch vụ (quốc gia cung cấp dịch vụ) quy định như thế nào về cách xác định các tiêu thức phân bổ chi phí, các nước khác nhau chắc chắn sẽ có cách tiếp cận khác nhau về tiêu thức phân bổ.
Cơ quan thuế các nước luôn mong muốn yếu tố sinh lợi được đề cập vào chi phí – nhưng khơng thể quy định bắt buộc việc này được, ngay cả hướng dẫn của OECD; tuy nhiên, kiểm sốt tỷ lệ sinh lời ln là vấn đề các quốc gia cùng quan tâm. Ngưỡng an toàn (ngưỡng sinh lời an toàn) được đặt ra trong giao dịch liên kết, đây là cách đơn giản nhất nhưng rất dễ bị đánh thuế hai lần nên các nước có thể khơng đồng ý; hơn nữa, nếu sử dụng ngưỡng an toàn các nước phải thoả thuận được mức thuế phải nộp tại mỗi quốc gia – khả năng khơng thể tìm được “tiếng nói chung” là khá cao. Như vậy, hướng dẫn chuyển giá của OECD 2010 tại chương VII có lẽ cần phải được cân nhắc nhiều yếu tố khi áp dụng ví dụ: làm thế nào để làm rõ tỷ lệ sinh lời luỹ kế trong khi tỷ lệ này phải phù hợp với quy mô dịch vụ nội bộ; làm thế nào để tăng tính tuân thủ tại các nước được đánh giá là có rủi ro cao về thuế; hay làm thế nào để giảm tính tn thủ tại các quốc gia ít có rủi ro về thuế…
Chuyển giá dựa trên mối quan hệ liên kết nhằm mục tiêu tránh thuế thông qua các giao dịch nội bộ. Chuyển giá không đơn thuần chỉ là kỹ thuật kế toán – từ cách thức bố trí nguồn lực và phân bổ chi phí hồn tồn hợp pháp với quy định của pháp luật các quốc gia sở tại mà thuế phải nộp của MNE giảm tối đa.
Kinh tế tồn cầu hố “cỗ vũ” nguyên tắc mục tiêu dài hạn, tuy nhiên xây dựng một mức giá giao dịch độc lập có vẻ khơng dễ dàng gì trong khi một số ít các tập đồn MNE đang “thống trị” hệ thống thương mại quốc tế - bằng các giao dịch tài chính phức tạp thơng qua những công ty liên kết/ công ty con ở các nước được xem “thiên đường