5. Bố cục của luận văn
1.2.1 Kinh nghiệm của một số quốc gia về kiểm soát chất lượng kiểm toán
1.2.1.1. Kinh nghiệm kiểm soát chất lượng tại Đoàn kiểm toán của Kiểm toán Nhà nước cộng hoà nhân dân Trung Hoa
KTNN Cộng hoà nhân dân Trung Hoa (KTNN Trung Quốc) quy định về kiểm soát chất lượng trong tất cả các giai đoạn của quy trình kiểm toán, gồm: Chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán. Trong quy định tại “Biện pháp kiểm soát chất lượng kiểm toán của KTNN” trình bày rất cụ thể nội dung công việc chủ yếu của mỗi giai đoạn, trách nhiệm của từng đơn vị liên quan, nội dung kiểm soát và trách nhiệm kiểm soát. Tương tự như KTNN Cộng hòa Liên bang Đức, quy trình kiểm soát chất lượng kiểm toán nói chung và kiểm toán dự án đầu tư nói riêng của KTNN Trung Quốc cũng bám sát các giai đoạn của quy trình kiểm toán. Tuy nhiên, do mang tính chất đặc thù nên trong từng giai đoạn, công tác kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư có những nét riêng biệt và thường dựa trên quy trình kiểm toán dự án đầu tư.
- Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán bao gồm 2 bước: Khảo sát, thu thập thông tin về đơn vị được kiểm toán; lập kế hoạch kiểm toán. Công tác khảo sát, lập kế hoạch kiểm toán do các Vụ kiểm toán thực hiện và xét duyệt trước khi trình lãnh đạo KTNN. Kế hoạch kiểm toán phải được trình lãnh đạo KTNN phụ trách ký duyệt; đối với một số cuộc kiểm toán quan trọng, kế hoạch kiểm toán phải được Hội nghị nghiệp vụ xem xét, thẩm định.
Trong lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư, việc kiểm soát chất lượng của KTNN Trung Quốc tập trung thẩm định các mục tiêu kiểm toán như: Kiểm tra các thủ tục và công tác quản lý việc thực hiện các công trình, dự án nhằm nâng
cao chất lượng, tiến độ xây dựng và thỏa mãn lợi ích xã hội; giám sát việc sử dụng tài chính của các công trình, dự án nhằm giảm thiểu sự thất thoát và lãng phí; giám sát và ngăn chặn các hành vi vi phạm pháp luật và các quy định vì lợi ích của Nhà nước và nhân dân.
- Giai đoạn thực hiện kiểm toán, gồm 3 nội dung chủ yếu: Kiểm soát thực hiện kế hoạch kiểm toán, kiểm soát chất lượng bằng chứng kiểm toán, kiểm soát chất lượng nhật ký KTV và bản thảo gốc về kết quả kiểm toán.
Trong quá trình thực hiện kiểm toán, nếu có sự thay đổi một số nội dung trong kế hoạch kiểm toán được phê duyệt, thì nhóm kiểm toán phải báo cáo, trình cấp trên xem xét, phê duyệt. Lãnh đạo Vụ kiểm toán có quyền xét duyệt các điều chỉnh về: Phạm vi, nội dung và trọng điểm kiểm toán; mức độ quan trọng và rủi ro kiểm toán; các bước và phương pháp kiểm toán quan trọng; thành viên nhóm kiểm toán. Lãnh đạo KTNN phụ trách Vụ kiểm toán xét duyệt các nội dung thay đổi về: Mục tiêu kiểm toán; trưởng nhóm kiểm toán; thời gian bắt đầu và kết thúc kiểm toán; những vấn đề khác mà Vụ kiểm toán xin ý kiến phê duyệt.
Đối với lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư, quá trình kiểm soát được thực hiện trên cơ sở bám sát quy trình kiểm toán dự án đầu tư với các bước: Kiểm toán các quyết định đầu tư, kiểm toán việc thiết kế, kiểm toán các ước tính, kiểm toán các hợp đồng và việc thanh toán, kiểm toán hoạt động.
- Giai đoạn lập báo cáo kiểm toán: Kết thúc giai đoạn thực hiện kiểm toán, nhóm kiểm toán phải lập báo cáo kiểm toán. Sau khi được trưởng nhóm kiểm toán thẩm định, báo cáo kiểm toán được chuyển cho đơn vị được kiểm toán để lấy ý kiến. Nếu đơn vị được kiểm toán có ý kiến khác với báo cáo kiểm toán, nhóm kiểm toán phải kiểm tra lại. Đồng thời, giải thích rõ bằng văn bản kết quả kiểm tra. Trong trường hợp cần thiết thì phải sửa chữa báo cáo kiểm toán. Nhóm kiểm toán phải nộp toàn bộ báo cáo kiểm toán, bản ý kiến của đơn vị được kiểm toán, văn bản phản ánh kết quả kiểm tra lại, kế hoạch kiểm toán, bản thảo gốc
về kết quả kiểm toán, bằng chứng kiểm toán và các tài liệu có liên quan khác cho Vụ kiểm toán. Lãnh đạo Vụ kiểm toán phải xét duyệt báo cáo kiểm toán, đồng thời có ý kiến xét duyệt bằng văn bản. Báo cáo kiểm toán sau khi được lãnh đạo Vụ kiểm toán xét duyệt phải chuyển cho Vụ Pháp chế thẩm định và có ý kiến bằng văn bản.
Vụ kiểm toán phải gửi báo cáo kiểm toán và bản ý kiến thẩm định của Vụ Pháp chế cho lãnh đạo KTNN phụ trách Vụ kiểm toán. Báo cáo kiểm toán của những cuộc kiểm toán thông thường do lãnh đạo KTNN phụ trách trực tiếp tổ chức Hội nghị nghiệp vụ trong phạm vi hẹp để thảo luận và thẩm định. Báo cáo kiểm toán của những cuộc kiểm toán quan trọng do lãnh đạo KTNN phụ trách trực tiếp đề nghị Tổng KTNN tổ chức Hội nghị nghiệp vụ trong phạm vi rộng để thảo luận và thẩm định. Hội nghị sẽ ra kết luận cuối cùng. Vụ kiểm toán ghi biên bản của Hội nghị, căn cứ kết luận của Hội nghị để chỉnh sửa báo cáo kiểm toán.
- Kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán: KTNN Cộng hoà nhân dân Trung Hoa kiểm tra đơn vị được kiểm toán thực hiện kiến nghị kiểm toán thông qua các cuộc kiểm toán lần sau. (Cù Hoàng Diệu, 2014).
1.2.1.2. Kinh nghiệm kiểm soát chất lượng tại các Ban kiểm toán của Kiểm toán Nhà nước cộng hòa Liên bang Đức
Công tác kiểm soát chất lượng kiểm toán nói chung và kiểm toán dự án đầu tư của KTNN Cộng hòa Liên bang Đức cũng thực hiện trên cơ sở các giai đoạn của quy trình kiểm toán. Cụ thể như sau:
- Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, Trưởng phòng kiểm toán và các KTV phải thu thập và nghiên cứu những thông tin cần thiết để xây dựng kế hoạch kiểm toán. Trong đó, phải xác định mục tiêu và trọng tâm kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán phải được Hội đồng phòng thông qua. Theo quan điểm của KTNN Cộng hòa Liên bang Đức thì tiến hành kiểm toán càng sớm càng hiệu quả. Do đó, đa số các cuộc kiểm toán dự án đầu tư xây dựng được thực hiện
ngay từ giai đoạn chuẩn bị đầu tư và vấn đề thu thập thông tin rất được quan tâm, chú trọng. Đối với lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư, việc lập kế hoạch cũng như xây dựng các nội dung kiểm toán đối với các dự án cụ thể đều do KTV chủ động thực hiện trình lãnh đạo phòng phê duyệt. Sau đó, báo cáo với Kiểm toán trưởng kiểm toán khu vực và lãnh đạo Vụ kiểm toán chuyên ngành của Kiểm toán Liên bang.
- Giai đoạn thực hiện kiểm toán: Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán, KTV phải chịu trách nhiệm kiểm toán đúng và đầy đủ các nội dung, quyết định các thủ tục kiểm toán và các bước công việc, thực hiện ghi chép hồ sơ kiểm toán. KTV phải chú ý đến cả những vấn đề nằm ngoài đối tượng và kế hoạch kiểm toán, nếu nó có ý nghĩa đối với việc hoàn thành nhiệm vụ. KTV phải báo cáo kịp thời cho Trưởng phòng kiểm toán về những phát hiện quan trọng và những thông tin thu thập được có khả năng làm thay đổi kế hoạch kiểm toán. Những thay đổi quan trọng so với kế hoạch kiểm toán phải do Hội đồng phòng quyết định. Trong quá trình kiểm toán, KTV phát hiện những sự việc vi phạm pháp luật phải báo cáo kịp thời cho Trưởng phòng kiểm toán trước khi trao đổi với đơn vị được kiểm toán và cơ quan liên quan khác. Hội đồng phòng quyết định về các bước xử lý tiếp theo. Đối với kiểm toán dự án đầu tư, công tác kiểm soát chất lượng kiểm toán thường bám sát vào các bước khi tiến hành kiểm toán dự án đầu tư, bao gồm: Kiểm toán kế hoạch xây dựng, kiểm toán thiết kế, kiểm toán việc lập dự toán, kiểm toán công tác giao thầu, kiểm toán việc thi công xây dựng, kiểm toán quyết toán, kiểm toán kết thúc xây dựng.
- Giai đoạn kết thúc kiểm toán, lập hồ sơ kiểm toán: Sau khi kết thúc giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV tiến hành soạn thảo hồ sơ kiểm toán - đó là hồ sơ ghi lại đối tượng, diễn biến và kết quả của cuộc kiểm toán. Nếu có nhiều KTV cùng tham gia dự thảo, thì phải ghi rõ ai chịu trách nhiệm phần nào của dự thảo hồ sơ kiểm toán. Hồ sơ kiểm toán bao gồm: Ghi nhớ kiểm toán, Thông báo kết quả kiểm toán và Công văn kèm theo.
- Kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán: KTNN liên bang Đức không thực hiện kiểm tra việc thực hiện kiến nghị kiểm toán đối với tất cả các đơn vị đã được kiểm toán, vì không có đủ người. Việc kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán thông qua các cuộc kiểm toán sau đó (kiểm toán phúc tra, kiểm toán trọng điểm,…). Thực tế, cũng có những đơn vị không thực hiện kiến nghị kiểm toán và vấn đề đó sẽ được KTNN liên bang báo cáo Quốc hội thông qua báo cáo hàng năm hoặc báo cáo đặc biệt. (Cù Hoàng Diệu, 2014)
1.2.1.3. Kinh nghiệm kiểm soát chất lượng tại Đoàn kiểm toán thuộc Văn phòng đại diện Makassar (Makassar RO) của Kiểm toán Nhà nước Indonesia
Makassar là văn phòng đại diện của KTNN Indonesia tại Bali (Makassar RO). Makassar RO có khoảng 104 KTV và hàng năm phải thực hiện kiểm toán tài chính bắt buộc tại 25 đơn vị trong cùng một thời điểm. Do số lượng KTV có hạn, đồng thời bị giới hạn về thời gian kiểm toán, nên chất lượng kiểm toán của Makassar RO đang là vấn đề được quan tâm hàng đầu. Lãnh đạo Makassar RO rất chú trọng công tác kiểm soát chất lượng kiểm toán, đặc biệt là công tác kiểm soát chất lượng tại Đoàn kiểm toán. Quá trình kiểm soát chất lượng kiểm toán tại Đoàn kiểm toán được thực hiện tại 3 giai đoạn: Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, giai đoạn thực hiện kiểm toán, giai đoạn lập Báo cáo kiểm toán và các bước sau cuộc kiểm toán; đồng thời Makassar RO cũng quy định rất rõ vai trò, nhiệm vụ kiểm soát đối với từng cấp kiểm soát cụ thể có liên quan đến cuộc kiểm toán bao gồm: người đứng đầu Makassar RO, Kiểm soát viên (độc lập với Đoàn kiểm toán), Trưởng đoàn kiểm toán, và TP3 (Bộ phận có vai trò lập chương trình kiểm toán tổng thể cho cuộc kiểm toán).
- Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán:
Makassasr RO thiết lập một bộ phận có tên gọi “Tim Perencanaan Pengkajian Pemeriksaan” (TP3), TP3 có nhiệm vụ thiết lập một chương trình kiểm toán tổng thể, chương trình kiểm toán này sẽ xem xét tất cả các khía cạnh kiểm toán như: chương trình kiểm toán, thủ tục kiểm toán, kiểm soát chất lượng
kiểm toán và Báo cáo kiểm toán nhằm phục vụ cho việc thu thập bằng chứng kiểm toán. Thành viên của TP3 bao gồm một số KTV cấp cao có năng lực chuyên môn đạt tiêu chuẩn như một Trưởng đoàn cấp cao. Thông qua các cuộc thảo luận, TP3 đưa ra những khả năng sai phạm có thể xảy ra tại đơn vị được kiểm toán thông qua việc thu thập thông tin về đơn vị được kiểm toán, những thông tin này có thể được thu thập bằng nhiều cách khác nhau như: thông tin thu thập được từ những cuộc kiểm toán trước đó (những rủi ro về công tác quản lý nguồn tài chính bị lạm dụng) hoặc thu thập từ nguồn thông tin không chính thức (qua báo chí, truyền hình…). Sau khi đã thu thập đầy đủ thông tin, TP3 sẽ thiết lập một chương trình kiểm toán tổng thể và gửi cho tất cả những kiểm soát viên, các KTV cấp cao và Đoàn kiểm toán để áp dụng.
Sau khi có được chương trình kiểm toán tổng thể, Trưởng đoàn kiểm toán sẽ thiết lập một chương trình kiểm toán cho từng lĩnh vực được kiểm toán, thông thường chương trình kiểm toán chỉ được thiết lập khi Báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán gửi đến Makassar RO, chương trình kiểm toán phải được thiết lập căn cứ theo chương trình kiểm toán tổng thể, các điều kiện của từng lĩnh vực và những thông tin thu thập được từ những lần kiểm toán trước.
Trưởng đoàn kiểm toán có trách nhiệm gửi chương trình kiểm toán cho Kiểm soát viên xem xét, phê duyệt; sau đó những chương trình kiểm toán này sẽ được gửi đến cho người đứng đầu của Makassar RO.
Sau khi xem xét kỹ lưỡng chương trình kiểm toán, nếu thấy những vấn đề có độ rủi ro cao (được đánh giá từ những lần kiểm toán trước hoặc từ những nguồn thông tin khác) thì Đoàn kiểm toán và Kiểm soát viên sẽ phải thảo luận để xem xét lại và hoàn thiện chương trình kiểm toán.
- Giai đoạn thực hiện kiểm toán:
Trưởng đoàn kiểm toán có trách nhiệm giám sát quá trình thực hiện kiểm toán của KTV để đảm bảo quá trình kiểm toán được thực hiện tuân thủ đúng nội dung, quy trình, thủ tục, mục tiêu của chương trình kiểm toán và đạt hiệu
quả trong công việc. Trong trường hợp, nếu thay đổi hoặc thêm nội dung kiểm toán vào chương trình, Trưởng đoàn kiểm toán có trách nhiệm báo cáo cho Kiểm soát viên. Hàng tuần, Trưởng đoàn kiểm toán có trách nhiệm gửi báo cáo quá trình thực hiện kiểm toán cho Kiểm soát viên và người đứng đầu Makassar RO bằng email hoặc fax để báo cáo.
Kiểm soát viên có trách nhiệm yêu cầu Đoàn kiểm toán gửi báo cáo quá trình thực hiện kiểm toán. Trong trường hợp đặc biệt, khi Đoàn kiểm toán gặp phải vấn đề và báo cáo với Kiểm soát viên (bao gồm cả những vấn đề mang tính kỹ thuật và phi kỹ thuật), nếu Trưởng đoàn không tự giải quyết được vấn đề thì người giám sát phải trực tiếp xuống đơn vị để giúp giải quyết. Tuy nhiên, nếu Đoàn kiểm toán không gặp vấn đề khó khăn thì Kiểm soát viên phải chọn một thời điểm nhất định đích thân xuống đơn vị được kiểm toán để kiểm soát quá trình thực hiện kiểm toán của Đoàn xem có gặp phải vấn đề gì không.
- Giai đoạn lập Báo cáo kiểm toán và các bước sau cuộc kiểm toán:
Sau khi kết thúc cuộc kiểm toán, Đoàn kiểm toán có trách nhiệm lập dự thảo Báo cáo kiểm toán gửi cho đại diện của đơn vị được kiểm toán, thông thường sẽ gửi cho thủ trưởng đơn vị. Các kết quả kiểm toán sẽ được đưa ra thảo luận giữa Đoàn kiểm toán và Ban lãnh đạo của đơn vị được kiểm toán. Trong buổi thảo luận, đơn vị được kiểm toán có cơ hội đưa ra ý kiến về kết quả kiểm toán, có thể một số kết quả kiểm toán đơn vị sẽ bác bỏ, không thừa nhận. Tất cả các kết quả kiểm toán cho dù đơn vị có thừa nhận hay bác bỏ cũng phải được nêu đầy đủ trong dự thảo Báo cáo kiểm toán.
Sau đó, dự thảo Báo cáo kiểm toán sẽ được gửi cho Kiểm soát viên và người đứng đầu Makassar RO để thảo luận, các kết quả kiểm toán sẽ được phân tích sâu hơn dựa trên căn cứ pháp lý và ý kiến giải trình của đơn vị. Trong trường hợp, kết quả kiểm toán được đồng thuận và bỏ khỏi dự thảo Báo cáo kiểm toán thì phải được nêu rõ trong biên bản cuộc họp. Còn lại những kết quả kiểm toán mang tính khách quan và có đầy đủ bằng chứng có tính pháp lý sẽ
được tổng hợp trong dự thảo Báo cáo kiểm toán mới và bản dự thảo này sẽ được trình lên TP3 để xem xét kỹ hơn.
Để đưa ra kết luận cuối cùng, sẽ có một cuộc họp thảo luận giữa TP3 và Đoàn kiểm toán, thành phần tham gia bao gồm: Người đứng đầu Makassar RO, Kiểm soát viên, Trưởng đoàn và các thành viên trong Đoàn. Sau đó, dự thảo Báo cáo kiểm toán và biên bản cuộc họp giữa TP3 và Đoàn kiểm toán sẽ được trình lên người đứng đầu Makassar RO phê duyệt và đưa ra bản Báo cáo cuối cùng. (Nguyễn Hoàng Giang, 2018),