Kiểm toán đối với bất kỳ một khoản mục nào đều là sự kết hợp của các phương pháp kiểm toán, các kỹ thuật thu thập bằng chứng nhằm đạt hiệu quả cao nhất. Tuy nhiên đối với hết các phần hành kỹ thuật phỏng vấn và thu thập tài liệu luôn được sử dụng để có được hiểu biết và tài liệu ban đầu.
Mục tiêu kiểm toán chu trình tiền lương nhân viên là đảm bảo số dư các tài khoản: Phải trả công nhân viên 334; Phải trả bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế 338; Quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm 335; Phải trả Nhà nước- Thuế thu nhập cá nhân 3337 là trình bày trung thực và hợp lý trên khía cạnh trọng yếu.
Đặc điểm chung của các tài khoản này là đều được tính toán dựa trên quy định cụ thể vì vậy kỹ thuật cơ bản được sử dụng khi kiểm toán chu trình này là kỹ thuật tính toán lại.
Nhằm thu thập đầy đủ hiểu biết ban đầu về phần hành, kiểm toán viên thực hiện kỹ thuật phỏng vấn và kỹ thuật thu thập tài liệu. Với phần hành tiền lương nhân viên, kế toán tiền lương không cung cấp đầy đủ thông tin về tình hình nhân sự của công ty vì vậy kiểm toán viên trực tiếp làm phần hành tiền
lương sẽ phỏng vấn trưởng bộ phận nhân sự. Kiểm toán viên tạo ra không khí
cởi mở trong quá trình phỏng vấn, nội dung phỏng vấn xoay quanh đến tình hình nhân sự tại công ty từ việc tuyển dụng, quản lý nhân viên, việc ký kết
hợp đồng lao động, các quyền lợi của nhân viên, việc trả lương cho nhân viên. Thông qua phỏng vấn trực tiếp trưởng phòng nhân sự của công ty, kiểm toán viên có được thông tin sau về tình hình nhân sự của công ty:
Về ban giám đốc: Bác sĩ Sebastien Lagree là giám đốc công ty đồng thời là chủ sở hữu công ty.
Về nhân viên: Sau quá trình tuyển dụng, người lao động được ký hợp đồng theo Luật lao động Việt Nam. Nhân viên là người Việt Nam thường là y tá, bộ phận quản lý, bộ phận kinh doanh, 2 bác sĩ người Việt. Người nước ngoài làm việc tại công ty khá nhiều chủ yếu là bác sĩ và nha sĩ.
Tiền lương trả cho người lao động gồm có lương cơ bản (được ký theo lương thuần), trợ cấp độc hại, trợ cấp làm đêm, trợ cấp ngoài giờ.
Lao động tại công ty có thể chia thành 2 bộ phận chính: lao động chính thức và lao động thuê ngoài. Bộ phận lao động thuê ngoài chỉ làm việc bán thời gian. Cho đến 31 tháng 12 năm 2007, số lượng lao động tại công ty là 92 nhân viên trong đó 31 nhân viên chính thức và 51 lao động thuê ngoài.
Về quản lý thời gian làm việc: thời gian làm việc được kiểm soát hàng ngày bởi nhân viên quản lý tại phòng khám. Thời gian làm đêm được tính mức 130% lương làm hàng ngày, toàn bộ phê duyệt làm thêm giờ do giám đốc công ty thực hiện. Việc tính toán lương trả cho các bộ phận hàng tháng do kế toán trưởng – Bà Lan thực hiện và được sự phê duyệt của ông Sebastien Lagree – giám đốc. Lương trả cho nhân viên được trả qua tài khoản ngân hàng, mỗi tháng một lần vào đầu tháng tiếp theo.
Về các quyền lợi khác cho nhân viên: Nhân viên trong công ty được đóng bảo hiểm y tế và bảo hiểm xã hội theo quy định của Việt Nam: 23%, do hợp đồng được ký với công ty là hợp đồng lương thuần nên toàn bộ phần thuế thu nhập cá nhân công ty trả cho nhân viên, công ty không trả tháng lương thứ 13, chỉ có quà cho nhân viên nhân dịp tết ($120). Theo như quá trình
phỏng vấn, kế toán đã trích lập quỹ trợ cấp mất việc làm theo đúng quy định của Luật Việt Nam.
Công ty là doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài, chủ sở hữu đồng thời là giám đốc công ty, toàn bộ chi phí của giám đốc được tính vào chi phí của công ty. Quyền lợi mà giám đốc hiện được hưởng gồm: chi phí thuê nhà, chi phí điện nước, chi phí học của con, chi phí liên quan tới đi lại.
Các thông tin có được từ phỏng vấn trưởng phòng nhân sự và kế toán
sẽ được kiểm tra lại trên tài liệu thu thập từ kỹ thuật thu thập và kiểm tra tài
liệu. Kiểm toán viên yêu cầu kế toán công ty cung cấp toàn bộ tài liệu liên
quan. Với phần hành tiền lương-nhân viên, tài liệu yêu cầu cung cấp cho phần hành này gồm:
- Sổ chi tiết các tài khoản: lương 334, bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế 338,
thuế thu nhập cá nhân 3337, quỹ dự phòng trợ cấp thất nghiệp 335
- Hợp đồng lao động của 3 lao động chính thức và lao động thuê ngoài,
bảng tính lương của 12 tháng, biên bản đối chiếu nộp bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế của 4 quý, tờ khai thuế thu nhập cá nhân.
Để hỗ trợ công việc trên phần mềm Explorer, tài liệu cung cấp thường được yêu cầu là bản mềm.
Việc kiểm tra tài liệu được sử dụng tại bước công việc tiếp theo nhằm
hỗ trợ kỹ thuật tính toán, đảm bảo cơ sở tính toán là hợp lý. Kiểm tra đầu tiên là hợp đồng lao động. Kiểm toán viên chọn 3 hợp đồng của lao động chính thức và thuê ngoài, kiểm toán viên đối chiếu, so sánh giữa hợp đồng và bảng lương của những người này để xem mức độ tuân thủ luật Lao động Việt Nam
Bảng 2.9. Đối chiếu bảng lương và hợp đồng lao động STT Họ tên Chức vụ Lương hợp đồng Trợ cấp làm đêm Trợ cấp độc hại So sánh với bảng lương 1 Wauter Bruno Bác sĩ 3900 * 390 √
2 Nguyễn Thị Hương Lan
Trợ lý
PTN 230 * 23 √
3 Yaron Atzmon Bác sĩ 3900 * 390 √
√ Đã kiểm tra và khớp với bảng lương, việc ký hợp đồng tuân thủ quy định của pháp luật
* Trợ cấp làm đêm=130% lương hợp đồng/1 đêm.
Kết quả kiểm tra cho thấy, mức lương trên hợp đồng lao động và mức lương trên bảng lương là hoàn toàn khớp, các khoản trợ cấp cũng được tính toán đúng theo như quy định trên hợp đồng và chính sách của công ty.
Khi kiểm toán các tài khoản này để đảm bảo số dư cuối kỳ là chính xác, kiểm toán viên đảm bảo số dư nơ, số dư có của các tài khoản trình bày hợp lý.
Với số dư nợ: thủ tục được sử dụng chủ yếu là kiểm tra đối chiếu tài liệu. * Với khoản mục bảo hiểm y tế, bảo hiểm xã hội, do đặc điểm của khoản bảo hiểm được đóng cho cơ quan bảo hiểm, chứng từ có thể thu thập được là chứng từ từ bên ngoài doanh nghiệp, có độ tin cậy cao vì vậy kiểm toán viên sẽ tiến hành kiểm tra tài liệu. Với số bảo hiểm phải nộp, kiểm toán viên kiểm tra, đối chiếu với tờ khai nộp bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, với số đã nộp kiểm tra chứng từ nộp tiền ngân hàng.
Bảng 2.10. Số dư khoản mục phải nộp bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế Số LĐ Số kiểm toán Số khách hàng Phải nộp Đã nộp Số dư Phải nộp Đã nộp Số dư Chênh lệch Đầu kỳ - - QI 31 123.239.052 123.239.052 QII 30 115.128.822 105.000.000 133.367.874 QIII 30 113.944.459 173.239.052 74.073.281 QIV 31 122.962.360 176.000.000 21.035.641 Cuối kỳ VND 475.274.69 3 454.239.05 2 21.035.64 1 USD 29.495 28.189 1.305 32.767 31.891 876 429
Việc kiểm tra chi tiết được thực hiện với việc đối chiếu giữa số dư nợ
của tài khoản phải nộp bảo hiểm và chứng từ ngân hàng nộp bảo hiểm.
Bảng 2.11. Kiểm tra chi tiết số dư nợ tài khoản 338
Ngày Chứng từ Diễn giải USD VND Kiểm tra
5/3/07
BTACBV0015
8 Nop BHXH Q1/07-tam nop 105M
6.5 40 105.000.0 00 √ 7/30/07 BTACBV0022 8 Nộp BHXH Q2/2007-TT BHXH-138.239.052 8.5 63 138.239.0 52 √ 9/1/07 BTACBV0025 3 BHXH 07/2007-Nop BHXH-35M 2.1 55 35.000.0 00 √ 9/30/07 BTACBV0027 2 BHXH 09/07-nop BHXH 35M 2.1 74 35.000.0 00 √ 9/30/07 BTACBV0027 3 Nop BHXH 08/07-35M 2.1 74 35.000.0 00 √ 11/1/07 BTACBV0030 6 tam nop BHXH 10/2007-35M 2.1 77 35.000.0 00 √
11/29/07 BTACBV00314 11/07-tam nop BHXH 35M
2.1 81 35.000.0 00 √ 12/25/07 BTACBV00344 BHXH tam nop Q4/2007-36.000.000 2.243 36.000.000 √
√ Đã kiểm tra và khớp với số trên Ủy nhiệm chi của ngân hàng.
So sánh đối chiếu với biên bản nộp bảo hiểm y tế, bảo hiểm xã hội và giấy ủy nhiệm chi của ngân hàng nộp cho cơ quan bảo hiểm, kiểm toán viên nhận thấy rằng số dư trên tài khoản phải nộp cơ quan bảo hiểm là 21.035.641VND tương đương với 1.305$ (tỷ giá tại ngày 31 tháng 12 năm 2007 tại thị trường liên ngân hàng là 16.114VND/USD), chênh lệch là 429 $. Vì mức chênh lệch này nhỏ hơn mức trọng yếu có thể bỏ qua (500$), nên kiểm toán viên có thể bỏ qua chênh lệch này.
Vậy số dư nợ tài khoản phải nộp bảo hiểm y tế, bảo hiểm xã hội trình bày trung thực và hợp lý.
* Số dư nợ khoản mục phải trả công nhân viên, phải nộp thuế thu nhập cá nhân cũng sử dụng kỹ thuật tương tự để tiến hành kiểm toán và kết quả cho thấy số dư nợ của các tài khoản này của công ty A trình bày trung thực, hợp lý trên khía cạnh trọng yếu.
Với số dư có
* Số dư có tài khoản phải trả nhân viên: áp dụng 2 kỹ thuật kiểm toán là kỹ thuật phân tích và kỹ thuật tính toán lại.
Kỹ thuật phân tích tại giai đoạn chuẩn bị kiểm toán được xem như thủ tục đánh giá rủi ro thì tại giai đoạn thực hiện kiểm toán, với mỗi chu trình, thủ tục phân tích được xem là thủ tục kiểm tra cơ bản. Tại bước này, thủ tục phân tích cung cấp toàn bộ hay một phần bằng chứng liên quan tới một nhận định. Trên cơ sở việc kiểm tra tài liệu, các thông tin cơ bản đã được xác minh là tương đối chính xác, kiểm toán viên thực hiện kỹ thuật phân tích. Thủ tục phân tích cơ bản được sử dụng như bằng chứng bổ sung cần thiết để hỗ trợ bằng chứng thu thập từ kiểm tra chi tiết; cung cấp sự đảm bảo liên quan tới
những nhận định khác nhau; phát hiện những sai phạm tiềm tàng không phát hiện được từ kiểm tra chi tiết.
Giai đoạn dự báo thường là việc sử dụng các phương pháp phân tích phù hợp, đối với khoản mục 334, kiểm toán viên lựa chọn phân tích xu hướng, so sánh với số liệu của năm trước đó.
Bảng 2.12. Tóm tắt tài số dư tài khoản phải trả công nhân viên
Số khách hàng Số của kiểm toán Chênh lệch
Số dư đầu kỳ (2006) (8.606) (8.606) -
Số dư cuối kỳ (2007) (8.861) (8.871) 10
Chênh lệch 2007/2006 255 265 10
Giai đoạn xác định: từ kết quả phân tích ở trên, kết hợp với việc kiểm
tra tài liệu, bảng lương và sổ cái 334, kiểm toán viên xác định số dư cuối kỳ của khoản mục này là 8.871$ lệch 10$ so với số khách hàng.
Giai đoạn điều tra: Qua phỏng vấn kế toán và đối chiếu với sổ sách, số dư cuối kỳ của tài khoản Phải trả nhân viên gồm có:
- Khoản lương phải trả cho bộ phận thuê ngoài tháng 12 là 10.750$
- Khoản trừ lương nhân viên bảo hiểm xã hội, y tế: 679,5$
- Khoản ứng trước cho nhân viên: 1.200$
8.871$
Giai đoạn đánh giá: Số liệu của kiểm toán và số liệu của khách hàng chênh lệch 10$, nhỏ hơn mức sai sót có thể bỏ qua. Vì vậy số dư tài khoản phải trả nhân viên, kiểm toán viên chấp nhận số của khách hàng là hợp lý.
Kỹ thuật tính toán lại là kỹ thuật được sử dụng khá nhiều với phần hành Tiền lương-nhân viên. Kỹ thuật này yêu cầu kiểm toán viên xem xét tính hợp lý trong việc tính toán số liệu và kiểm tra thử kết quả tính toán có chính xác về mặt số học hay không. Quá trình thực hiện tính toán lại gồm 3
giai đoạn: Xác định tính hợp lý của công thức tính toán, Xác định tính chính xác về mặt số học, Xác định chênh lệch và đánh giá.
Do tiền lương luôn phát sinh trong 12 tháng trong năm và mỗi tháng công ty có khá nhiều nhân viên, kiểm toán viên thực hiện kỹ thuật tính toán lại trên bảng lương của khách hàng cho 2 tháng bất kỳ và nếu kết quả khớp kiểm toán viên có thể chấp nhận số liệu của khách hàng là đúng. Với công ty A, kiểm toán viên chọn tính lại số liệu tháng 4 và tháng 9.
Trên cơ sở đối chiếu, kiểm tra mức lương với hợp đồng lao động, kết quả tính toán lại khoản lương phải trả nhân viên là tương đối chính xác (Bảng 2.15). Trên cơ sở đó, kiểm toán viên nhận định rằng số dư có tài khoản phải trả công nhân viên trình bày trung thực và hợp lý.
* Số dư có tài khoản phải nộp bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế: Tính hợp lý của công thức tính bảo hiểm: Theo hợp đồng lao động đã ký, người lao động tại công ty A sẽ được hưởng bảo hiểm xã hội và bảo hiểm y tế theo quy định của Luật lao động cho nhân viên là người Việt Nam. Trong đó 17% lương cơ bản của nhân viên mỗi tháng được tính vào chi phí của công ty, 6% còn lại được trừ vào lương của nhân viên.
Tính chính xác của việc tính toán được kiểm toán viên kiểm tra thông qua việc trực tiếp tính lại bảo hiểm cho tháng 4 và tháng 9. Sau đây là trích tính lại bảo hiểm tháng 4. (Bảng 2.13)
Bảng 2.13. Bảng tính lại bảo hiểm y tế, bảo hiểm xã hội tháng 4
STT Họ tên
Lương VND
Công ty Nhân viên
BH Ytế BH Xhội BH Y tế BH Xhội
(1) (2) (5) (6)=(5)*2% (7)=(5)*15% (8)=(5)*1% (9)=(5)*5% 1 Lê Minh Tú 6.915.790 138.316 1.037.369 69.158 345.790 2 Nguyễn T Lê Thu 6.909.500 138.190 1.036.425 69.095 345.475 Phạm T
4 Phạm T NgọcBích 6.692.700 133.854 1.003.905 66.927 334.635 5 Trần Thị Hạnh 9.000.000 180.000 1.350.000 90.000 450.000 6 Nguyễn Thiên Bảo 9.000.000 180.000 1.350.000 90.000 450.000
Xác định chênh lệch và đánh giá: Kết hợp với kỹ thuật kiểm tra tài liệu
cho thấy kết quả tính toán lại khớp với số liệu trên bảng lương của khách hàng, kiểm toán viên nhận thấy rằng việc tính toán bảo hiểm của khách hàng tương đối chính xác.
* Số dư có tài khoản thuế thu nhập cá nhân phải nộp: Kỹ thuật sử dụng là kỹ thuật tính toán lại. Thuế thu nhập cá nhân phải nộp tại công ty A hàng tháng đều phát sinh hàng tháng đối với cả người Việt Nam và người nước ngoài, với cả nhân viên chính thức và nhân viên thuê ngoài.
Xác định tính hợp lý trong việc tính thuế thu nhập cá nhân tại công ty A: Công ty A tính mức thuế thu nhập cá nhân đối với người Việt Nam bắt đầu từ 5 triệu VND và người nước ngoài là 8 triệu VND với tỷ lệ theo đúng quy định của thông tư 81 về thuế thu nhập cá nhân. Vậy cơ sở tính thuế thu nhập cá nhân tại công ty A là hợp lý.
Xác định tính chính xác trong tính thuế thu nhập cá nhân (bảng 2.15) Xác định chênh lệch và đánh giá: Qua tính toán lại và so sánh kiểm tra với bảng lương, kết quả cho thấy việc tính toán thuế thu nhập cá nhân là tương đối chính xác.
Thuế thu nhập cá nhân được tính riêng với giám đốc ông Sebastien Lagree. Với PIT của giám đốc: Dựa vào tài liệu của khách hàng cung cấp, kiểm toán viên đã tổng kết được rằng ông Sebastien Lagree, giám đốc công ty đồng thời cũng là chủ sở hữu công ty được hưởng những quyền lợi sau:
Trợ cấp nhà: $2.400/tháng
Trợ cấp khác và chi phí học cho con: $6.110/năm
Mức thuế thu nhập cá nhân mà công ty đã trích nộp cho ông Sebastien Lagree cả năm là $12.369.
Bảng 2.14. Thu nhập của giám đốc