Chương 5 báo cáo tài chính hợp nhất

CHƯƠNG BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT Khái niệm BCTC hợp Báo cáo tài hợp báo cáo tài tập đồn trình bày báo cáo tài doanh nghiệp Báo cáo lập sở hợp báo cáo tài cơng ty mẹ cơng ty Báo cáo tài hợp gồm: ◼ + Báo cáo tài hợp năm lập dạng đầy đủ ◼ + Báo cáo tài hợp niên độ (báo cáo quý, gồm quý IV báo cáo bán niên) lập dạng đầy đủ dạng tóm lược Báo cáo tài hợp năm Báo cáo tài hợp niên độ gồm: ◼ - Bảng cân đối kế toán hợp nhất; ◼ - Báo cáo kết hoạt động kinh doanh hợp nhất; ◼ - Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất; ◼ - Bản thuyết minh Báo cáo tài hợp Đối tượng lập báo cáo tài hợp ◼ ◼ ◼ ◼ ◼ ◼ ◼ Các tập đoàn kinh tế phải lập báo cáo tài hợp Tập đồn bao gồm cơng ty mẹ cơng ty Công ty cấp công ty bị cơng ty mẹ kiểm sốt trực tiếp thơng qua quyền biểu trực tiếp công ty mẹ Công ty cấp công ty bị cơng ty mẹ kiểm sốt gián tiếp thơng qua cơng ty khác Tập đồn đa cấp tập đồn gồm cơng ty mẹ, cơng ty cấp công ty cấp Một công ty coi Công ty mẹ công ty khác có quyền kiểm sốt thơng qua việc chi phối sách tài hoạt động nhằm thu lợi ích kinh tế từ hoạt động cơng ty Cổ đơng khơng kiểm sốt: Là cổ đơng khơng có quyền kiểm sốt cơng ty (trước gọi cổ đông thiểu số) Quyền kiểm sốt ◼ ◼ + Chính sách tài sách liên quan đến cấu trúc vốn (tỷ lệ NPT VCSH), rủi ro tài tốn cổ tức + Chính sách hoạt động sách liên quan đến việc điều hành hoạt động hàng ngày hay vấn đề liên quan đến định tác nghiệp hàng ngày cấu sản phẩm, cấu tổ chức quản lý công ty Quyền kiểm sốt + Khả thu lợi ích kinh tế từ hoạt động công ty con: ◼ Lợi ích rõ ràng từ việc kiểm sốt cơng ty khác khả nhận cổ tức Tuy nhiên, cịn có lợi ích tiềm tàng khác thu từ việc kiểm soát này: ◼ # khả thu nguyên vật liệu từ công ty con, hàng thị trường, có vị trí chiến lược thị trường nội địa hay quốc tế, giảm chi phí vận chuyển ◼ # có lợi từ sỡ hữu trí tuệ, phát minh sáng chế, mạng lưới phân phối công ty có qua nhiều năm ◼ # hạn chế việc sử dụng (một phần hay toàn bộ) TS công ty đối thủ cạnh tranh, quan có thẩm quyền đối tượng khác ◼ # có lợi cạnh tranh quan hệ kinh tế Quyền kiểm sốt Cơng ty mẹ có quyền kiểm sốt (VAS 25): ◼ a) Công ty mẹ nắm giữ 50% quyền biểu trực tiếp gián tiếp Công ty con; ◼ b) Cơng ty mẹ có quyền trực tiếp gián tiếp bổ nhiệm bãi miễn đa số thành viên Hội đồng quản trị, Giám đốc Tổng giám đốc Công ty con; ◼ c) Cơng ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu họp Hội đồng quản trị cấp quản lý tương đương; ◼ d) Cơng ty mẹ có quyền định việc sửa đổi, bổ sung Điều lệ Công ty con; ◼ đ) Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho Công ty mẹ 50% quyền biểu quyết; ◼ e) Cơng ty mẹ có quyền chi phối sách tài hoạt động theo quy chế thoả thuận Nguyên tắc xác định quyền kiểm sốt, tỷ lệ lợi ích cơng ty mẹ cổ đơng khơng kiểm sốt nắm giữ cơng ty ◼ ◼ Quyền kiểm sốt thiết lập công ty mẹ nắm giữ trực tiếp gián tiếp thông qua công ty khác 50% quyền biểu công ty trừ trường hợp đặc biệt chứng minh việc nắm giữ nói khơng gắn liền với quyền kiểm sốt Lợi ích cơng ty mẹ cổ đơng khơng kiểm sốt nắm giữ cơng ty bao gồm lợi ích trực tiếp gián tiếp có thơng qua cơng ty khác Việc xác định lợi ích bên vào tỷ lệ vốn góp (trực tiếp gián tiếp) tương ứng bên công ty con, trừ có thoả thuận khác Quyền biểu trực tiếp Thông qua số vốn công ty mẹ đầu tư trực tiếp vào cơng ty Ví dụ: Cơng ty A sở hữu 2.600 cổ phiếu phổ thơng có quyền biểu tổng số 5.000 cổ phiếu phổ thơng có quyền biểu lưu hành Công ty cổ phần B Như Công ty A nắm giữ trực tiếp 52% (2.600/5.000) quyền biểu Công ty B Theo đó, A Cơng ty mẹ Cơng ty cổ phần B, Công ty Cổ phần B công ty Công ty A Quyền biểu gián tiếp Công ty mẹ đầu tư gián tiếp Công ty thông qua công ty khác tập đồn Ví dụ: Cơng ty cổ phần X sở hữu 8.000 cổ phiếu có quyền biểu số 10.000 cổ phiếu có quyền biểu lưu hành Công ty cổ phần Y Công ty Y đầu tư vào Công ty TNHH Z với tổng số vốn là: 600 triệu đồng tổng số 1.000 triệu đồng vốn điều lệ góp đủ Z Cơng ty cổ phần X đầu tư tiếp vào Công ty TNHH Z 200 triệu đồng 1.000 triệu đồng vốn điều lệ góp đủ Z ◼ Xác định tỷ lệ lợi ích cơng ty mẹ cổ đơng khơng kiểm sốt cơng ty Tỷ lệ lợi ích trực tiếp: ◼ ◼ ◼ Cơng ty mẹ có lợi ích trực tiếp công ty công ty mẹ sở hữu phần tồn VCSH cơng ty Cổ đơng khơng kiểm sốt có lợi ích trực tiếp công ty công ty không bị SH tồn cơng ty mẹ Lợi ích trực tiếp xác định sở tỷ lệ SH nhà đầu tư giá trị TS bên nhận đầu tư Phương pháp kế tốn tách lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt giá trị ghi sổ tài sản công ty thời điểm cuối kỳ ◼ Phương pháp (tt): c) Để tách riêng giá trị khoản mục "Lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt" tài sản công ty Bảng cân đối kế toán hợp phải điều chỉnh giảm khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu "Vốn đầu tư chủ sở hữu”, "Quỹ đầu tư phát triển", "Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối",… điều chỉnh tăng khoản mục "Lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt" Bảng cân đối kế toán hợp d) Căn vào báo cáo tài riêng cơng ty cuối kỳ, kế tốn tách lợi ích cổ đơng khơng kiểm soát thời điểm cuối kỳ báo cáo, ghi: Nợ Vốn góp chủ sở hữu Nợ Thặng dư vốn cổ phần Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối Nợ Quỹ khác thuộc vốn chủ sở hữu … Có Lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt ◼ Trường hợp giá trị khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu công ty ngày đầu kỳ số âm kế tốn ghi Có khoản mục thay ghi Nợ vào khoản mục bút tốn Ví dụ 5.5: Ngày 1/1/X6, công ty A mua lại 80% tài sản công ty B với số tiền 18.000 (tr.đ) Trích tình hình biến động VCSH Thuyết minh BCTC năm X6 cơng ty B sau: Vốn góp CSH 1/1/X6 Quỹ ĐTPT LNST chưa phân phối 17.000 - 3.000 Lãi năm - - 1.400 Trích lập quỹ - 1.000 - - 2.000 - - 1.000 17.000 1.000 1.400 Trả cổ tức năm trước Trích quỹ 31/12/X6 u cầu: Tách lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt vào lập Bảng cân đối kế toán hợp vào ngày 31/12/X6 theo 02 phương pháp Bảng cân đối kế toán sau ngày quyền kiểm soát thiết lập (sau ngày mua) (4) Loại trừ giao dịch nội bộ: Loại trừ khoản phải thu, phải trả nội ◼ Các khoản điều chỉnh liên quan quan hệ toán nội doanh nghiệp cung cấp hàng hóa, dịch vụ, phân phối lợi nhuận quan hệ toán vãng lai khác thành viên tập đoàn ◼ Kế toán cần lập Bảng tổng hợp đối chiếu số dư công nợ phải thu,phải trả đơn vị nội tập đồn sau thực việc loại trừ ◼ Bút toán điều chỉnh nguyên tắc ghi giảm khoản phải thu, phải trả nội bộ: Nợ Các khoản phải trả nội Có Các khoản phải thu nội Bảng cân đối kế toán sau ngày quyền kiểm soát thiết lập (sau ngày mua) * Loại trừ giao dịch nội bộ (tt): Loại trừ khoản vay nội bộ: ◼ Các khoản vay nội tập đoàn chưa trả phải loại trừ hoàn toàn lập BCTC hợp Theo đó, khoản thu nhập từ cho vay chi phí vay phải loại trừ tồn BCTC hợp ◼ Bút toán điều chỉnh: Nợ Vay nợ ngắn hạn Nợ Vay nợ dài hạn Có Phải thu cho vay ngắn hạn Có Phải thu cho vay dài hạn Lập báo cáo kết kinh doanh hợp Tài liệu lập: - Báo cáo kết kinh doanh riêng cơng ty tập đồn - Số liệu chi tiết liên quan đến giao dịch nội (bán hàng, TSCĐ ) Loại trừ ảnh hưởng giao dịch bán hàng tồn kho nội tập đoàn Nguyên tắc loại trừ ◼ Trong Báo cáo tài hợp nhất, doanh thu giá vốn hàng tiêu thụ nội tập đoàn phải loại trừ toàn ◼ Các khoản lãi, lỗ chưa thực từ giao dịch bán hàng phản ánh giá trị hàng tồn kho phải loại trừ hồn tồn - Lãi lỡ chưa thực giá trị hàng tồn kho cuối kỳ (HTKCK) xác định sau: Lãi (lỗ) chưa thực HTKCK = Giá trị HTKCK tính theo giá bán nội - Giá trị HTKCK tính theo giá vốn bên bán hàng - Lãi lỗ chưa thực giá trị hàng tồn kho cuối kỳ phải loại trừ khỏi giá trị hàng tồn kho cuối kỳ, đồng thời lãi lỗ chưa thực giá trị hàng tồn kho đầu kỳ phải loại trừ khỏi giá vốn hàng bán kỳ Bút toán điều chỉnh TH1: Loại trừ doanh thu, giá vốn hàng bán lãi lỗ chưa thực phát sinh từ giao dịch bán hàng nội bộ kì: - Trường hợp có lãi: Nợ Doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ (doanh thu bán hàng nội bộ) Có Giá vốn hàng bán (doanh thu bán hàng nội - Lãi chưa thực HTKCK) Có Hàng tồn kho (Lãi chưa thực HTKCK) - Trường hợp loại trừ lãi chưa thực giá trị hàng tồn kho cuối kỳ Báo cáo tài hợp làm phát sinh chênh lệch tạm thời khấu trừ, kế toán phải xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại ghi nhận sau: Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại Có Chi phí thuế TNDN hỗn lại Bút tốn điều chỉnh ◼ Loại trừ doanh thu, giá vốn hàng bán lãi lỗ chưa thực phát sinh từ giao dịch bán hàng nội bộ kì (tt): - Trường hợp lỗ: + Nếu giá trị thực hàng tồn kho nhỏ giá gốc số hàng tồn kho tiêu thụ nội (giá trị bên bán) kế tốn khơng thực loại trừ lỗ chưa thực mà loại trừ doanh thu bán hàng giá vốn hàng bán sau: Nợ Doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ (doanh thu bán hàng nội bộ) Có Giá vốn hàng bán (doanh thu bán hàng nội bộ) Bút toán điều chỉnh Loại trừ doanh thu, giá vốn hàng bán lãi lỗ chưa thực phát sinh từ giao dịch bán hàng nội bộ kì (tt): - Trường hợp lỗ (tt): + Khi giá trị thực hàng tồn kho cuối kỳ phát sinh từ giao dịch bán hàng nội kỳ lớn giá gốc số hàng tồn kho nội (giá trị bên bán) kế tốn thực loại trừ khoản lỗ chưa thực Nợ Doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ (doanh thu bán hàng nội bộ) Nợ Hàng tồn kho (lỗ chưa thực hàng tồn kho cuối kỳ) Có Giá vốn hàng bán (doanh thu bán hàng nội + lỗ chưa thực hàng tồn kho cuối kỳ) Trường hợp loại trừ lỗ chưa thực giá trị hàng tồn kho cuối kỳ Báo cáo tài hợp làm phát sinh chênh lệch tạm thời phải chịu thuế, kế tốn phải xác định thuế thu nhập hỗn lại phải trả ghi nhận sau: Nợ Chi phí thuế TNDN hỗn lại Có Thuế thu nhập hỗn lại phải trả ◼ Bút toán điều chỉnh TH2: Loại trừ giá vốn hàng bán lợi nhuận sau thuế chưa phân phối đầu kỳ ảnh hưởng lợi nhuận chưa thực giá trị hàng tồn kho đầu kỳ bán hàng kỳ sau: - Trường hợp năm trước loại trừ lãi chưa thực giá trị hàng tồn kho đầu kỳ này, kế toán ghi: Nợ LNST chưa phân phối lũy cuối kỳ trước (lãi chưa thực hàng tồn kho đầu kỳ) Có Giá vốn hàng bán (lãi chưa thực hàng tồn kho đầu kỳ) - Trường hợp năm trước loại trừ lãi chưa thực hàng tồn kho kế tốn phải tính tốn tài sản thuế thu nhập hỗn lại hồn nhập kỳ, ghi: Nợ Chi phí thuế TNDN hỗn lại Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy cuối kỳ trước Bút toán điều chỉnh TH2: Loại trừ giá vốn hàng bán lợi nhuận sau thuế chưa phân phối đầu kỳ ảnh hưởng lợi nhuận chưa thực giá trị hàng tồn kho đầu kỳ bán hàng kỳ sau: (tt) - Trường hợp năm trước loại trừ lỗ chưa thực giá trị hàng tồn kho đầu kỳ này, kế tốn ghi: Nợ Giá vốn hàng bán (lỡ chưa thực hàng tồn kho đầu kỳ) Có LNST chưa phân phối lũy cuối kỳ trước (lỗ chưa thực hàng tồn kho đầu kỳ) - Trường hợp năm trước loại trừ lỗ chưa thực hàng tồn kho kế tốn phải tính tốn thuế thu nhập hỗn lại phải trả hồn nhập kỳ, ghi: Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối lũy cuối kỳ trước Có Chi phí thuế TNDN hỗn lại Bút tốn điều chỉnh ◼ Điều chỉnh ảnh hưởng việc loại trừ lãi chưa thực giao dịch Công ty bán hàng hố cho Cơng ty mẹ đến lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt + Khi loại trừ lãi chưa thực Cơng ty con, kế tốn tính tốn ảnh hưởng việc loại trừ lãi chưa thực đến lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt ghi: Nợ Lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt Có Lợi nhuận sau thuế cổ đơng khơng kiểm sốt + Khi loại trừ lỗ chưa thực Công ty con, kế tốn tính tốn ảnh hưởng việc loại trừ lỡ chưa thực đến lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt ghi: Nợ Lợi nhuận sau thuế cổ đơng khơng kiểm sốt Có Lợi ích cổ đơng khơng kiểm sốt VÍ DỤ MINH HỌA Ví dụ 5.6: Ngày 25/12/X7, công ty mẹ A bán hàng cho công ty B với giá bán 1.000 tr.đ Giá vốn mà công ty A mua 600 tr.đ Thuế suất thuế TNDN 20% ◼ Trường hợp 1: Đến ngày 31/12/X7, tồn số hàng mua cơng ty A vẫn cịn tồn kho cơng ty B ◼ Trường hợp 2: Đến ngày 31/12/X7, công ty B bán 30% số hàng mua công ty mẹ A cho đơn vị tập đoàn Năm X8, tồn 70% số hàng cịn lại mà cơng ty B mua từ công ty mẹ A bán ngồi tập đồn u cầu: Xác định lãi (lỡ) chưa thực giá trị HTKCK thực bút tốn điều chỉnh loại trừ lãi (lỡ) chưa thực giá trị HTK cuối năm VÍ DỤ MINH HỌA Ví dụ 5.7: Cơng ty mẹ M nắm giữ 80% cổ phiếu phổ thông lưu hành Công ty C Công ty mẹ M bán hàng cho Công ty C mức lãi gộp ấn định 25% giá vốn Công ty M Doanh thu bán hàng nội Công ty M cho Công ty C năm 20X8 20X7 1.500 800 triệu đồng Trong giá trị hàng tồn kho C ngày 31/12/20X8 31/12/20X7 có 300 triệu 100 triệu hàng mua từ cơng ty mẹ M Tồn số hàng tồn cuối năm mua từ công ty mẹ M số hàng mua năm 20X8 Số tiền phải thu, phải trả phát sinh từ giao dịch bán hàng nội toán trước ngày kết thúc kỳ kế toán năm Thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp theo thuế suất 20% Yêu cầu: Xác định bút toán điều chỉnh lãi (lỗ) chưa thực năm 20X7 20X8 ... trị ghi sổ Tiền 20.000 Đầu tư vào công ty 18.000 Giá trị hợp lý 15. 000 15. 000 TSCĐ 1.000 5. 000 6.000 Nguyên giá 2.000 5. 000 6.000 5. 000 20.000 21.000 Vốn cổ phần 40.000 17.000 17.000 LNST chưa... tiêu hợp BẢNG TỔNG HỢP BÚT TOÁN ĐIỀU CHỈNH Chỉ tiêu: Kì kế tốn: Sớ hiệu bút tốn Ngày tháng Diễn giải Nợ Có A B C Cộng phát sinh BẢNG TỔNG HỢP CHỈ TIÊU HỢP NHẤT Kì: Đơn vị tính:... cổ phiếu phổ thơng có quyền biểu tổng số 5. 000 cổ phiếu phổ thơng có quyền biểu lưu hành Công ty cổ phần B Như Công ty A nắm giữ trực tiếp 52 % (2.600 /5. 000) quyền biểu Cơng ty B Theo đó, A Công