Nguyên tắc thuế đơn vị là một sự chuyển đổi từ việc coi MNE như một nhóm các thực thể tách biệt thành việc đánh giá MNE như là một thực thể đơn nhất, cùng với một phương pháp cơ bản để phân bổ nghĩa vụ thuế của họ, có thể đưa hệ thống thuế quốc tế gắn liền với thực tiễn kinh tế hơn, giúp tăng cường hiệu quả và tính chặt chẽ của luật chống chuyển giá. Nguyên tắc đơn vị được dựa trên giả định rằng lợi nhuận mà một tập đoàn thu được đến từ toàn bộ tập đoàn đó. Nguyên tắc này không tập trung vào việc xác định mỗi thành viên trong MNE đã đem lại bao nhiêu lợi nhuận cho tập đoàn, thay vào đó, lợi nhuận sẽ được phân bổ dựa trên một công thức dựa trên các yếu tố xác định vị trí địa lý thực tế mà các hoạt động của tập đoàn đó diễn ra. Nói cách khác, thuế của một MNE sẽ được phân bổ dựa trên những nơi mà hoạt động kinh tế của họ thực sự tạo ra lợi nhuận.
Bởi nguyên tắc đơn vị được dựa trên nền tảng rằng thuế nên được trả theo đúng nơi mà hoạt động tạo ra lợi nhuận diễn ra, nó tập trung nhiều hơn vào khía cạnh lãnh thổ, theo đó lợi nhuận được phân bổ theo quốc gia mà các hoạt động kinh doanh thực sự diễn ra. Tuy nhiên, việc phân bổ sẽ dựa trên những nhân tố đo lường sự hiện diện thực tế của một doanh nghiệp tại mỗi quốc gia, hơn là phân tích những giao dịch đơn lẻ và so sánh với các bên độc lập.
1.2.2.1. Nguồn gốc nguyên tắc thuế đơn vị
Khái niệm thuế đơn vị được hình thành từ thế kỉ 19, khi những cơ quan địa phương Hoa Kỳ gặp khó khăn trong việc đánh thuế các công ty trên địa bàn của họ. Khi các doanh nghiệp mở rộng phạm vi hoạt động ra các thành phố và bang khác, chính quyền ở mỗi địa phương gặp khó khăn trong việc phân chia công bằng phần giá trị tài sản chịu thuế của doanh nghiệp. Đạo luật Pennsylvania ban hành năm 1868 là một trong những văn bản đầu tiên áp dụng khái niệm phân bổ cho cơ sở thuế của toàn bộ tập đoàn. Để làm được điều đó, Pennsylvania bao gồm cả các tài sản và hoạt động diễn ra ngoài tiểu bang và cơ sở tính thuế. Việc tính thuế dành cho đường sắt được dựa trên tỉ lệ chiều dài đường sắt nằm trong bang so với trên cả nước. Theo đó thuế thu nhập của một công ty được tính bằng các phân bố thi nhập của tổng công ty dựa theo tỉ lệ đường sắt qua các bang. Nguyên tắc đơn vị dần được mở rộng từ một phương pháp nội bang trở thành một phương pháp được ứng dụng trên toàn nước Hoa Kỳ.
Tuy nhiên các tập đoàn không hề hài lòng với phương pháp mới này. Họ liên tục phản đối bằng các vụ kiện ra tòa án. Lập lập của các tập đoàn đó là việc phân chia giá trị tài sản mà không xét đến vị trí thực tế của nó là bất hợp pháp. Tòa án Tối cao Hoa Kỳ, trong vụ kiện của các công ty đường sắt tại bang Illinois, đã chấp nhận phương pháp đơn vị và thiết lập nên “luật đơn vị”:
“Một lý thuyết coi các đường tàu, cổ phiếu, nhượng quyền thương mại và vốn của một tập đoàn đường sắt như một đơn vị để đánh thuế và phân phối giá trị của đơn vị này dựa theo chiều dài đường tàu đi qua mỗi thành phố so với tổng chiều dài của đường tàu.”
1.2.2.2. Báo cáo tổng hợp
Yếu tố cơ bản để áp dụng được nguyên tắc đơn vị đó là mỗi MNE phải lập một báo cáo tổng hợp bao gồm toàn bộ hoạt động tập đoàn. Các nước khi áp dụng nguyên tắc đơn vị cho bất cứ thực thể chịu thuế nào tại nước đó sẽ yêu cầu thực thể đó nộp bản báo cáo tổng hợp này với tư cách là một thành viên của MNE. Do đó, thay vì chỉ tiếp cận được với tình hình tài chính của các thực thể tại địa phương, các cơ quan thuế sẽ thu thập được dữ liệu của toàn bộ MNE. Tính chất của báo cáo tổng hợp đó là bỏ qua các giao dịch diễn ra bên trong tập đoàn, do đó tự động loại bỏ khả năng các MNE tìm cách luân chuyển thu nhập hoặc sử dụng các đơn vị trung gian để chuyển giá. Báo cáo
tổng hợp là yếu tố then chốt của phương pháp đơn vị, cũng như một đòn đánh mạnh vào các giao dịch ngầm và các thiên đường thuế.
Báo cáo tổng hợp cần có: (i) chi tiết về mọi thực thể tham gia vào hoạt động chung của doanh nghiệp, (ii) một bộ tài khoản hợp nhất cho nhóm đó, bỏ qua mọi giao dịch nội bộ diễn ra, và (iii) một công thức phân bổ thu nhập chịu thuế của nhóm trong đó chỉ định phần thuế mà từng công ty phải nộp tại nước sở tại là bao nhiêu. Bên dưới sẽ làm rõ hơn từng điều kiện một.
1.2.2.3. Xác định thực thể doanh nghiệp
Thuế đơn vị được áp dụng cho tất cả các thực thể pháp lý có (i) chung một sự kiểm soát hoặc (ii) cùng tham gia vào các hoạt động doanh nghiệp có liên quan. Tiêu chí đầu tiên dựa trên quyền sở hữu hợp pháp (trực tiếp hoặc gián tiếp sở hữu 50% cổ phần) và các hình thức kiểm soát khác. Tiêu chí này do đó không được áp dụng cho các công ty có liên kết chặt chẽ nếu chúng được sở hữu độc lập, như nhượng quyền, hoặc hợp đồng sản xuất dài hạn.
Tiêu chí thứ hai cần được đáp ứng độc lập, đó là không chỉ các thực thể có chung một sự kiểm soát hoặc sở hữu, mà còn phải tham gia vào các hoạt động liên kết với nhau. Ngược lại thì việc nhóm các thực thể đó thành một đơn vị là việc không cần thiết, bởi sẽ cho phép các tập đoàn trốn thuế bằng cách mua lại các công ty không liên quan để thực hiện việc luân chuyển thu nhập hoặc pha loãng lợi nhuận. Trong nhiều tình huống, các MNE lập luận rằng các hoạt động kinh doanh của họ được tổ chức ở nhiều đơn vị độc lập. Tuy nhiên nếu xuất hiện một hình thức điều khiển chung, có thể đưa họ thành một đơn vị nếu giữa các công ty con có nhiều gia dịch diễn ra hoặc họ chia sẻ các nguồn lực với nhau.
1.2.2.4. Xác định cơ sở thuế
Khi áp dụng nguyên tắc đơn vị, mỗi công ty con của MNE tại mỗi quốc gia sẽ được yêu cầu trình báo cáo tổng hợp của toàn bộ MNE. Các học giả ủng hộ nguyên tắc đơn vị đề xuất các quốc gia nên thiết lập các tiêu chuẩn kế toán chung để dễ dàng phân định cơ sở thuế của các MNE này. Sự đồng thuận trong cơ sở thuế sẽ giúp việc kiểm toán các tập đoàn trở nên đơn giản hơn, nhưng không có nghĩa rằng để nguyên tắc đơn vị hoạt động thì mọi quốc gia đều phải chấp nhận một cơ sở thuế giống nhau. Báo cáo tổng hợp trên hết giúp cho cơ quan thuế có cái nhìn bao quát về các hoạt động của tập đoàn mà không phải đi sâu và các giao dịch nội bộ. Điều này giúp giảm thiểu gánh
nặng quản lý cho cơ quan thuế của các quốc gia trong việc tháo gỡ những mối quan hệ phức tạp trong các MNE, đặc biệt là ở các nước đang phát triển, nơi thiếu những phương tiện thích hợp để làm nhiệm vụ này.
1.2.2.5. Xác định công thức phân bổ
Cốt lõi trong phương pháp đơn vị chính là cách thức phân bổ tổng lợi nhuận của tập đoàn dựa trên một công thức xác định. Cũng như việc phân định các quy tắc xác định cơ sở thuế, việc có một công thức thống nhất giữa các quốc gia là điều tốt nhất khi áp dụng nguyên tắc đơn vị cho các công ty trực thuộc một MNE ở các nước khác nhau, tuy nhiên nó không phải là điều kiện bắt buộc để thực hiện phương pháp này. Việc lựa chọn một công thức đòi hỏi chính phủ phải cân nhắc xem liệu công thức đó có xung đột với các nước khác hoặc có thể khiến các MNE dịch chuyển các hoạt động đầu tư sang nước khác hay không.
Các nhân tố trong công thức sẽ đo lường phạm vi các hoạt động của một tập đoàn diễn ra trên mỗi quốc gia. Việc xác định các nhân tố cần đáp ứng tiêu chí dễ dàng gán với các khu vực địa lý, đặc biệt trong trường hợp của các tài sản vô hình. Những nhân tố thường xuất hiện trong công thức phân bổ khi áp dụng nguyên tắc thuế đơn vị là tài sản, lao động, và doanh thu. Tài sản và lao động gắn với những khoản thuế liên quan tới sản xuất, trong khi doanh thu gắn với các khoản thuế liên quan tới thị trường. • Tài sản
Tài sản bao gồm mọi loại tài sản hữu hình và cố định. Tài sản được phân bổ dựa trên vị trí địa lý nơi chúng được đặt hoặc được sử dụng, chứ không phụ thuộc vào vị trí của đối tượng sở hữu chúng. Điều này giúp ngăn chặn việc chuyển giao quyền sở hữu để tránh thuế. Để phòng tránh hiện tượng bán và thuê lại, những tài sản đi thuê hoặc những tài sản thuộc sở hữu gián tiếp cũng nên được bao gồm trong công thức phân bổ, trừ tồn kho (liên quan tới doanh thu).
Những tài sản vô hình như quyền sở hữu trí tuệ nên được loại trừ khỏi mục tài sản vì tính chất của chúng rất khó gắn cho một vị trí địa lý cụ thể. Ngoài ra, việc tính toán các tài sản vô hình sẽ đi ngược lại bản chất của nguyên tắc đơn vị, đó là không phân chia tổng thu nhập của MNE theo đóng góp của các thành viên, mà thay vào đó coi tổng thu nhập là kết quả sự hợp tác của toàn bộ MNE. Đó cũng là một điểm yếu mà nguyên tắc giá thị trường gặp phải khi cố gắng xác định mức phân bổ của tài sản vô hình - một điều rất khó thực hiện trong nền kinh tế tri thức hiện nay.
• Lao động
Nhân tố này bao gồm người lao động cũng như bất cứ ai hoạt động dưới sự kiểm soát của doanh nghiệp. Nhân tố này bao gồm cả những nhân viên của các nhà thầu cung cấp dịch vụ lao động, nếu như những người này hoạt động dưới sự chỉ đạo của doanh nghiệp. Cũng giống như tài sản, nhân tố lao động được phân bố dựa trên vị trí địa lý nơi những người lao động thực hiện công việc, không phụ thuộc vào vị trí của thực thể thuê họ. Những người làm việc ở nhiều nơi có thể được phân bố tùy theo số ngày họ làm việc ở từng địa điểm, hoặc nếu quá phức tạp, có thể phân bố dựa vào địa điểm làm việc chính của họ.
Một trong những vấn đề cần cân nhắc khi đánh giá nhân tố lao động đó là nên lựa chọn số lượng lao động hay lương lao động làm tiêu chí tính toán. Các bang Hoa Kỳ sử dụng lương lao động, tuy nhiên cách thức này khi áp dụng trên quy mô quốc tế thì gặp phải nhiều trở ngại, một trong số đó là sự chênh lệch mức lương giữa các quốc gia. EU sử dụng công thức trong đó giả định số lao động và lương lao động mỗi yếu tố chiếm tỉ lệ 50%. Mặc dù không chính xác trong một số tình huống, nhưng cách phân chia này vẫn có thể được áp dụng rộng rãi nhờ tính đơn giản và hiệu quả của nó.
• Doanh thu
Nhân tố này bao gồm mọi nguồn thu nhập đến từ hoạt động bán hàng ngoài doanh nghiệp. Việc phân bố nhân tố doanh thu dựa trên địa điểm (quốc gia của người mua, khách hàng) giúp tránh được các hình thức dịch chuyển lợi nhuận sang các công ty liên kết trong cùng tập đoàn. Các hoạt động bán hàng đơn lẻ của các công ty con sẽ được quy về hoạt động bán hàng của toàn bộ tập đoàn trong báo cáo tổng hợp.
1.2.2.6. Trọng số trong công thức phân bổ
Việc tính toán các trọng số trong công thức phân bổ vẫn còn tồn tại nhiều bất đồng quan điểm giữa các nước khi áp dụng nguyên tắc đơn vị. Trong quá khứ, trọng số của mỗi nhân tố trong công thức phân bổ thường là 1/3. Trong những năm gần đây, Hoa Kỳ đã nhân đôi trọng số cho nhân tố doanh thu. Điều này được giải thích rằng có tác dụng chia đôi tỉ trọng giữa hoạt động sản xuất và hoạt động bán hàng (do nhân tố tài sản và lao động đều cấu thành hoạt động sản xuất). Tuy nhiên, vào năm 2012 Nghị Viện Châu Âu đã ban hành sửa đổi trọng số của công thức phân bổ, từ mỗi trọng số là 1/3 trở thành 10% cho doanh thu, 45% cho tài sản và 45% còn lại cho lao động.
Quyết định của Nghị Viện Châu Âu đã dấy lên những tranh cãi về việc liệu một công thức chung có phù hợp cho tất cả các doanh nghiệp hoạt động trong mọi ngành nghề. Nhiều doanh nghiệp có những đặc thù đòi hỏi phải có một công thức riêng cho họ. Ngành vận tải là một ví dụ. Tài sản chính của các doanh nghiệp này (xe tải, tàu thủy) là các tài sản di động, cho nên việc đánh thuế các công ty này có thể được điều chỉnh để dựa vào giá trị của quá trình vận chuyển giữa các tiếp điểm. Ngành dầu mở từ lâu đã cho rằng việc đánh thuế chỉ dựa trên lao động, tài sản và doanh thu là thiếu công bằng vì lợi nhuận của họ phần lớn đến từ trữ lượng dầu - thứ không phải là tài sản của công ty trong thời gian dài hạn. Tuy nhiên, bên ngoài những trường hợp đặc thù, các doanh nghiệp đều sẽ được hưởng lợi nhờ một phương pháp đơn giản và minh bạch. Một công thức chung áp dụng cho hầu hết các ngành nghề kinh doanh là điều kiện cần để phân bổ các khoản thuế thu nhập của doanh nghiệp một cách công bằng và hiệu quả.