6. Bố cục đề tài:
2.2 Tổng quan về DNKT vừa và nhỏ
2.2.1 Khái niệm DNKT vừa và nhỏ.
DNKT được định nghĩa là doanh nghiệp có đủ điều kiện để kinh doanh dịch vụ kiểm toán theo quy định của Luật KTĐL và quy định khác của pháp luật có liên quan. Theo Luật KTĐL (2011) quy định, DNKT nhỏ nhất phải có ít nhất 5 KTV và vốn tối thiểu là 3 tỷ đồng. DNKT cũng chịu sự chi phối bởi Luật doanh nghiệp. Theo Nghị định số 56/2009/NĐ-CP ngày 30/06/2009 của Chính phủ về trợ giúp phát triển doanh nghiệp vừa và nhỏ, thì doanh nghiệp vừa và nhỏ được định nghĩa là cơ sở kinh doanh đã đăng ký kinh doanh theo quy định pháp luật, được chia thành 3 cấp: siêu nhỏ, nhỏ, vừa theo quy mô tổng nguồn vốn (tổng nguồn vốn tương đương tổng tài sản được xác định trong bảng cân đối kế toán của doanh nghiệp) hoặc số lao động bình quân (tổng nguồn vốn là tiêu chí ưu tiên), cụ thể thể hiện ở bảng 2.1- Quy định doanh nghiệp nhỏ và vừa của Chính phủ sau:
Bảng 2.1- Quy định doanh nghiệp nhỏ và vừa của Chính phủ
Quy mô
Khu vực
DN siêu nhỏ DN nhỏ DN vừa
Số lao động Tổng nguồn vốn
Số lao động Tổng nguồn vốn Số lao động
I. Nông, lâm nghiệp và thủy sản 10 người trở xuống 20 tỷ đồng trở xuống từ trên 10 người đến 200 người từ trên 20 tỷ đồng đến 100 tỷ đồng từ trên 200 người đến 300 người II. Công nghiệp và 10 người trở 20 tỷ đồng từ trên 10 người từ trên 20 tỷ đồng từ trên 200 người
xây dựng xuống trở xuống đến 200 người đến 100 tỷ đồng đến 300 người III. Thương mại và
dịch vụ 10 người trở xuống 10 tỷ đồng trở xuống từ trên 10 người đến 50 người từ trên 10 tỷ đồng đến 50 tỷ đồng từ trên 50 người đến 100 người (Nguồn: Nghị định số 56/2009/NĐ-CP, ban hành ngày 30-06-2009)
Để phân loại DNKT theo quy mô siêu nhỏ, nhỏ và vừa cần sử dụng các tiêu chí chung như nguồn vốn, số lao động, giá trị tài sản cố định hay doanh thu hàng năm. Tuy nhiên, khi áp dụng các tiêu chí này để phân loại DNKT thì phát sinh một số bất cập, chẳng hạn: khi áp dụng tiêu chí chung về nguồn vốn, DNKT vừa phải có mức vốn trên mười (10) tỷ đồng, DNKT nhỏ phải có mức vốn dưới mười (10) tỷ đồng, điều này không phù hợp với thực tế vì DNKT không cần đầu tư quá nhiều vào tài sản. Khi áp dụng tiêu chí số lao động bình quân năm, DNKT vừa là DN có số lao động bình quân hàng năm là từ năm mươi đến một trăm (50-100) người, DNKT nhỏ là DN có số lao động bình quân hàng năm là từ mười đến năm mươi (10-50) người, điều này cũng không phù hợp với thực tế, vì DNKT là DN sử dụng chủ yếu chất xám nên số lượng lao động không cần quá nhiều như DN sản xuất.
Do khó khăn trong việc sử dụng tiêu chí để phân loại DNKT vừa và nhỏ nên trong báo cáo của VACPA về tình hình hoạt động của các DNKT hàng năm trình lên Bộ Tài chính thì tiêu chí để phân loại các DNKT thường dựa vào số lượng nhân viên chuyên nghiệp, số lượng KTV, số lượng khách hàng và tổng doanh thu. Hiện tại, vẫn chưa có một văn bản pháp lý cụ thể quy định tiêu chí phân loại quy mô DNKT, ngoại trừ “Quy chế KSCL mẫu áp dụng cho DNKT vừa và nhỏ” được Chủ tịch Hội KTV hành nghề Việt Nam (VACPA) đã ban hành vào ngày 14/12/2015 có phân loại: “DNKT nhỏ và vừa có từ 5 đến 9 KTV hành nghề”. Như vậy, luận văn sẽ phân loại quy mô của DNKT theo tiêu chí số lượng KTV đang hành nghề giới hạn từ 5 đến 9 KTV hành nghề. Điều này vô cùng hợp lý bởi vì đội ngũ KTV là tài sản quý giá nhất và là yếu tố cơ bản nhất để tại ra giá trị của các DNKT. Theo đó, DNKT vừa là DNKT
có số lượng KTV đã đăng ký hành nghề từ trên 5 đến 9 KTV hành nghề; và DNKT nhỏ là DNKT có số lượng KTV đã đăng ký hành nghề là 5 KTV.
2.2.3 Đặc điểm của DNKT vừa và nhỏ tại Việt Nam
Báo cáo về tình hình hoạt động kiểm toán, VACPA đã đưa ra những đặc điểm của DNKT quy mô vừa và nhỏ như sau:
+ Số lượng KTV hành nghề ít, lại làm bán thời gian, một số công ty có năm KTV hành nghề thì hai đến ba KTV hành nghề làm bán thời gian.
+ DNKT có quy mô vừa từ 50-100 nhân viên, quy mô nhỏ dưới 50 nhân viên. + Doanh thu doanh nghiệp nhỏ và vừa có quy mô không quá 20 tỷ đồng.
Vì đặc điểm còn nhiều hạn chế về số lượng nhân viên và cả quy mô DN, theo báo cáo kết quả của VACPA, DNKT vừa và nhỏ tại Việt Nam còn tồn tại một số những vấn đề sau:
+ KTV và trợ lý kiểm toán của các công ty thường xuyên biến động, xáo trộn do không có điều kiện đào tạo.
+ Giá phí kiểm toán thường không cao.
+ Chất lượng dịch vụ kiểm toán thường không đảm bảo, BCTC còn nhiều sai sót thể hiện ở KTV và Ban Giám đốc chưa nắm vững chuẩn mực kiểm toán, chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán theo quy định.
+ Các DNKT nhỏ và vừa chưa mua bảo hiểm nghề nghiệp.
+ DNKT nhỏ chưa có danh tiếng, nhu cầu tuyển dụng ít (3-4 người/ lần) nên chưa thu hút được ứng viên có trình độ.
+ Do hạn chế về thời gian, kinh phí nên không xây dựng và thực hiện được chương trình đào tạo riêng cho từng cấp bậc nhân viên. Hình thức đào tạo chủ yếu là trong quá trình làm việc.
+ Hệ thống KSCL còn yếu kém, lỏng lẻo; không có hoặc không thực hiện đầy đủ, đúng theo quy định KSCL. Nhiều công ty còn chưa trang bị đầy đủ một chương trình kiểm toán mẫu.
+ Thời gian thực hiện cuộc kiểm toán bị cắt ngắn, do hạn chế về số lượng nhân viên và thời gian trong mùa kiểm toán, dẫn đến áp lực KTV tăng lên, CLKT không đảm bảo.
2.3 Lý thuyết nền tảng. 2.3.1 Lý thuyết ủy nhiệm. 2.3.1 Lý thuyết ủy nhiệm.
Lý thuyết cơ bản nhất mà tác giả sẽ sử dụng là lý thuyết ủy nhiệm. Đây là lý thuyết đóng vai trò quan trọng trong việc giải thích nhu cầu kiểm toán, nhu cầu về CLKT và vai trò của các yếu tố ảnh hưởng đến CLKT (Kim, 2010).
Lý thuyết ủy nhiệm đã xây dựng đầu tiên bởi Ross (1973), sau này được Jensen & Meckling (1976) phát triển thêm. Nội dung của lý thuyết này đề cập đến mối quan hệ giữa bên ủy nhiệm (principal) và bên được ủy nhiệm (agent) thông qua hợp đồng. Trong đó, bên được ủy nhiệm sẽ thực hiện một số công việc đại diện cho bên ủy nhiệm, bao gồm việc ủy thác một mức độ thẩm quyền ra quyết định cho bên được ủy nhiệm. Lý thuyết ủy nhiệm cho rằng cả hai bên (bên ủy nhiệm và bên được ủy nhiệm) đều muốn tối đa hóa lợi ích của mình, dẫn đến vấn đề nảy sinh là sự xung đột lợi ích. Thông thường, bên được ủy nhiệm (người quản lý) được mong đợi sẽ hành xử theo hướng mang lại lợi ích lớn nhất cho bên ủy nhiệm (cổ đông) nhưng bản thân những người được ủy nhiệm cũng theo đuổi những lợi ích riêng. Nhà quản lý có thể đưa ra các quyết định nhằm mang lợi ích cho chính bản thân họ và có xu hướng quên đi lợi ích của cổ đông khi họ có thể đạt được mức lợi nhuận nào đó (Jensen và Meckling, 1976). Trong bối cảnh đó, hiện tượng thông tin bất cân xứng xảy ra là điều khó tránh khỏi. Chính vì vậy trong mối quan hệ này luôn tồn tại những mâu thuẫn và điều này là phát sinh một khoản chi phí đại diện (agency cost), được phân thành hai loại: chi phí đầu tư vào hệ thống kiểm soát cần thiết để giảm thiểu việc thiếu thông tin của bên ủy nhiệm và chi phí giảm thiểu rủi ro thông tin qua việc chia sẻ rủi ro với bên được ủy nhiệm nhờ những biện pháp kích thích dựa trên kết quả đầu ra.
Theo Healy & Palepu (2001), kiểm toán được xem là yếu tố thiết yếu trong việc giám sát các mối quan hệ ủy nhiệm và công bố thông tin phát sinh từ sự bất đối xứng thông tin và xung đột lợi ích giữa người chủ và người đại diện. Vì vậy, bất kỳ một mong muốn tác động lên BCTC theo hướng có lợi cho bất kỳ một bên nào không trung thực và hợp lý, sẽ được loại trừ khi thực hiện kiểm toán bởi các KTV. Vì vậy, vai trò của kiểm toán có liên quan đến hai vấn đề mâu thuẫn về lợi ích và thông tin bất cân xứng trên hợp đồng ủy nhiệm.
Theo Jensen và Meckling (1976) cũng cho rằng kiểm toán giảm thiểu xung đột giữa cơ quan quản lý và các cổ đông bên ngoài. Kiểm toán đóng vai trò giám sát cho các cổ đông vì KTV sẽ báo cáo phát hiện sai sót trọng yếu trong BCTC đã được kiểm toán. Trong ngắn hạn, kiểm toán liên kết các nhà quản lý để báo hiệu cho các cổ đông rằng họ sẽ không hành vi cơ hội.
Xuất phát từ sự bất đồng trong việc ủy nhiệm, mâu thuẫn của sự ủy nhiệm càng cao càng làm tăng nhu cầu về mức độ đảm bảo đối với bên thứ ba, theo đó yêu cầu về CLKT sẽ cao hơn, yêu cầu này là định hướng quan trọng trong nhu cầu của khách hàng về CLKT qua việc lựa chọn DNKT quy mô lớn hoặc DNKT có danh tiếng hơn, KTV có năng lực, kinh nghiệm hoặc chuyên môn cao hơn. Chi phí ủy nhiệm ảnh hưởng đến sự lựa chọn một thương hiệu kiểm toán chất lượng cao (Francis & Wilson, 1988). Trong việc đáp ứng chi phí ủy nhiệm phù hợp, giá phí kiểm toán còn bị sự tác động của việc lựa chọn KTV có đủ năng lực, kinh nghiệm, trình độ chuyên môn để có thể phát hiện ra sai sót trọng yếu trên BCTC, đặc biệt còn ảnh hưởng đến tính độc lập của KTV trong việc báo cáo các sai sót (Wooten, 2003).
Vận dụng lý thuyết ủy nhiệm, có thể giải thích nhu cầu kiểm toán có chất lượng, đảm bảo hạn chế sự mâu thuẫn lợi ích của các bên. Và chính việc giải thích mối quan hệ này đã cơ sở cho việc giải thích mối quan hệ giữa lý thuyết ủy nhiệm tới CLKT BCTC và các nhân tố tác động đến chất lượng dịch vụ kiểm toán.
2.3.2 Lý thuyết cung cầu
Trong lĩnh vực về KTĐL, lý thuyết cung cầu là lý thuyết có vai trò quan trọng và được sử dụng rộng rãi trong nghiên cứu cũng như ứng dụng trong thực tiễn nhằm giải thích rõ ràng hơn mối quan hệ giữa bên cung là DNKT và bên có nhu cầu là khách hàng thể hiện ở cơ chế giá phí kiểm toán, và khả năng đáp ứng của KTV và DNKT về CLKT cũng như các yếu tố ảnh hưởng đến mối quan hệ cung cầu về CLKT.
Lý thuyết cung cầu được khởi xướng năm 1767 bởi James Denham Steuart và được Adam Smith phát triển, áp dụng phổ biến trong các lý thuyết kinh tế cho đến ngày nay. Theo Simnic (1980) dịch vụ đảm bảo được cung cấp bởi KTV là một sản phẩm kinh tế, CLKT là một thuộc tính của dịch vụ kiểm toán, do đó cũng được hình thành từ nhu cầu của khách hàng, khả năng cung cấp của DNKT và KTV. Theo Defond & Zhang (2014) thì CLKT được xuất phát từ nhu cầu của khách hàng và việc cung cấp của KTV.
Nhu cầu về CLKT của khách hàng phát sinh từ nhu cầu giải quyết sự bất cân xứng về thông tin và sự mâu thuẫn trong quan hệ giữa người chủ và người đại diện (lý thuyết ủy nhiệm); từ đó đòi hỏi DNKT và KTV phải cung cấp đầy đủ thông tin trung thực và hợp lý để đảm bảo một cuộc kiểm toán đạt chất lượng. Khả năng cung cấp một cuộc kiểm toán có chất lượng cao xuất phát từ động lực KTV và DNKT như đảm bảo danh tiếng tốt, tránh các vi phạm pháp luật, cảnh cáo từ hiệp hội ngành nghề, hay vụ kiện tụng… Những khả năng này thể hiện qua các yếu tố đầu vào như: năng lực KTV, mức độ chuyên sâu, tính độc lập,… Sự thay đổi về nhu cầu ngày càng cao của khách hàng, và dẫn đến yêu cầu nâng cao năng lực KTV từ đó kéo theo sự thay đổi về CLKT theo hướng tích cực.
Ngoài ra, mối quan hệ cung cầu trong hoạt động KTĐL được thể hiện cụ thể nhất qua giá phí kiểm toán. Trong cơ chế thị trường, một bê bối nào về CLKT sẽ làm cho DNKT phải gánh chịu một khoản bồi thường về vật chất và sự giảm sút mạnh mẽ về danh tiếng thương mại của họ. DNKT có danh tiếng thương mại càng tốt thì giá phí
sẽ cao hơn so với DNKT có ít danh tiếng, hoặc danh tiếng thấp hơn. Khoản phí cao hơn này được gọi là tiền thuê phụ trội (Arrunada, 1999). CLKT là cơ sở để bảo vệ DNKT trong việc giảm thiểu các thiệt hại xảy ra do sai sót, đồng thời làm tăng chi phí phụ trội cho hoạt động kiểm toán (Duff, 2014). Theo Defond & Zhang (2014), thông tin về CLKT có thể được suy ra từ tính chất hợp đồng ký kết giữa KTV và khách hàng như giá phí kiểm toán. Giá phí kiểm toán được sử dụng để làm đại diện cho CLKT vì họ mong đợi để đo lường mức độ nỗ lực của KTV- là yếu tố đầu vào cho quá trình kiểm toán có ảnh hưởng trực tiếp đến CLKT.
Như vậy, lý thuyết cung cầu giúp nhận biết rõ hơn mối quan hệ cung- cầu dịch vụ kiểm toán có tác động sâu sắc đến CLKT của DN. Các DNKT mong muốn nâng cao CLKT để tạo danh tiếng tốt, tránh những vụ kiện, bằng cách nâng cao chất lượng của yếu tố đầu vào để tác động CLKT từ đó góp phần nâng cao giá phí kiểm toán tương ứng. Các nhận định trên cho thấy lý thuyết cung cầu đã tạo một nền tảng vững chắc để giải thích nhu cầu về CLKT cũng như nghiên cứu về nhân tố tác động CLKT.
2.3.3 Lý thuyết cạnh tranh.
Đây là lý thuyết dành được sự quan tâm và nghiên cứu của nhiều tác giả từ cổ điển đến hiện đại. Trường phái cổ điển với các đại diện tiêu biểu như Adam Smith, John Stuart Mill, Darwin và C. Mác đã có những đóng góp nhất định trong lý thuyết cạnh tranh sau này. Trường phái hiện đại với hệ thống quan điểm lý thuyết đồ sộ theo 3 quan điểm tiếp cận: tiếp cận theo tổ chức ngành với đại diện đặc trưng là Chicago và Harvard; tiếp cận tâm lý với đại diện là Meuger, Mises, Chumpeter, Hayek; và tiếp cận cạnh tranh hoàn hảo. Trong nhiều góc độ tiếp cận về cạnh tranh thì lý thuyết về lợi thế cạnh tranh của Micheal Porter (1976) được chú ý hơn cả bởi nội dung nó đề cập đến việc DN tham gia vào thị trường đặc biệt là thị trường cạnh tranh mang tính thương mại quốc tế thì cần phải có lợi thế cạnh tranh và lợi thế so sánh. Lợi thế cạnh tranh tức là sức mạnh nội sinh của DN, của quốc gia còn lợi thế so sánh là điều kiện về tài nguyên, sức lao động, môi trường tạo cho DN, quốc gia có những lợi nhuận trong sản
xuất, thương mại. Hai lợi thế này có mối quan hệ chặt chẽ và hỗ trợ lẫn nhau. (Arezoo, 2011).
Như vậy qua nội dung của lý thuyết cạnh tranh nêu trên thì cạnh tranh không phải là sự triệt tiêu lẫn nhau giữa các chủ thể tham gia mà cạnh tranh là động lực cho sự phát triển của DN. Trong lĩnh vực kiểm toán thì lý thuyết cạnh tranh là lý thuyết nền tảng cơ bản giải thích mối quan hệ tương tác lẫn nhau trong DNKT trong thị trường kiểm toán tại mỗi quốc gia cũng như thị trường khu vực, thị trường chung toàn cầu.
Trong ứng dụng của lý thuyết cạnh tranh trong lĩnh vực KTĐL, các DNKT đang cạnh tranh với nhau thông qua nhiều yếu tố trong đó quan trọng nhất là việc cung cấp một CLKT cao đi kèm với giá phí hợp lý. Bên cạnh đó việc lựa chọn DNKT có CLKT phù hợp luôn đi kèm với danh tiếng vốn có của DNKT đó. Dựa vào đó, các DNKT đưa ra những chính sách cạnh tranh nhất để thu hút thêm nhiều khách hàng mới và duy trì