Như vậy, sau khi tiến hành các thử nghiệm cơ bản, KTV phát hiện ra đơn vị hạch toán sai một số bút toán ở khoản mục tiền lương. Tuy nhiên, giá trị sai phạm là thấp, qua trao đổi với kế toán đơn vị, đơn vị đồng ý điều chỉnh sai sót theo ý kiến của KTV, KTV kết luận chu trình tiền lương và nhân viên ở Ban quản lý dự án XYZ được trình bày trung thực và hợp lý, không tồn tại sai sót trọng yếu. Tương tự như ở công ty ABC, KTV cũng tiến hành theo dõi, xem xét sự kiện phát sinh sau ngày kết thuc niên độ kế toán. Tuy nhiên, không có sự kiện phát sinh sau nào ảnh hưởng đến chu trình tiền lương nhân viên. Ở giai đoạn này, sau khi xem xét giấy tờ làm việc, bằng chứng thu thập được của trợ lý trong nhóm tiến hành tổng hợp bút toán điều chỉnh và lên báo cáo kiểm toán gửi trưởng phòng và ban giám đốc AASC soát xét. Sau quá trình soát xét, trưởng nhóm tiến hành họp với ban giám đốc Ban quản lý dự án, trình bày vấn đề phát hiện được và kiến nghị giải pháp hoàn thiện hơn hệ thống kế toán. Sau khi đạt được sự thống nhất giữa hai bên, AASC tiến hành phát báo cáo kiểm toán.
2.3 So sánh việc vận dụng quy trình kiểm toán vào kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên của công ty ABC và Ban quản lý dự án XYZ do Công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC thực hiện
Nhìn chung, quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do KTV vận dụng tại công ty ABC và Ban quản lý dự án XYZ đều dựa trên quy trình kiểm toán chung được xây dựng tại AASC. Tuy nhiên, do đặc điểm của hệ thống kế toán, cơ sở tính lương
và thanh toán lương tại hai đơn vị là khác nhau, nên KTV thực hiện chu trình đã tiến hành đánh giá rủi ro và thực hiện một số thủ tục kiểm toán riêng cho từng đơn vị để hiệu quả cuộc kiểm toán đem lại là tốt nhất.
Giống nhau
Như đã phân tích, điểm giống nhau cơ bản nhất, rõ ràng nhất trong kiểm toán chu trình tiền lương giữa hai đơn vị là về quy trình kiểm toán. Khi thực hiện kiểm toán chu trình này ở cả hai đơn vị, KTV đều tiến hành qua 3 giai đoạn: Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, giai đoạn thực hiện kiểm toán và giai đoạn kết thúc kiểm toán.
Ở giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, KTV đều thực hiện các bước khảo sát chấp nhận khách hàng, thu thập thông tin cơ sở, xác định mức trọng yếu và rủi ro của cuộc kiểm toán, đánh giá KSNB và rủi ro kiểm soát và xây dựng chương trình kiểm toán. Do cả 2 đơn vị đều được AASC thực hiện kiểm toán những năm trước đó nên giai đoạn chuẩn bị kiểm toán ở cả 2 đơn vị đều được KTV thực hiện dễ dàng. Bước công việc khảo sát chấp nhận khách hàng, chủ yếu dựa trên việc khách hàng đã gửi thư mời kiểm toán đến công ty và 2 bên thỏa thuận được mức phí hợp lý do là ở năm kiểm toán trước đó, công ty xác định được rủi ro kiểm toán đối 2 khách hàng đều ở mức trung bình và KSNB được thực hiện hiệu quả. Bên cạnh đó, không phát sinh vấn đề làm ảnh hưởng đến tính độc lập của KTV thực hiện kiểm toán tại đơn vị. Bước công việc thu thập thông tin cơ sở dựa nhiều vào hồ sơ kiểm toán chung và hồ sơ kiểm toán năm của khách hàng đã hoàn thành những năm trước đó. Thêm nữa, KTV có thể thu thập thông tin từ những nguồn khác như trao đối với kế toán, Ban giám đốc của khách hàng trong quá trình ký hợp đồng và kiểm kê cuối năm, cũng như thông tin trên phương tiện thông tin khác. Việc xác định mức trọng yếu được thực hiện tương đối đơn giản do cơ sở xác định mức trọng yếu (có thể là tổng tài sản, tổng nguồn vốn, doanh thu hay lợi nhuận trước thuế) đều được xác định trong năm kiểm toán trước, KTV chỉ cần thu thập thông tin trên BCTC của đơn vị năm nay và tính toán lại.
Ở giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV sử dụng các thủ tục kiểm toán cơ bản giống nhau trong từng bước công việc. Ví dụ như việc sử dụng thủ tục phân tích, KTV đều sử dụng phân tích biến động lương theo tháng, đây cũng là thủ tục được sử dụng trong hầu hết các cuộc kiểm toán về chu trình tiền lương. Đối với thủ tục kiểm tra phát sinh tăng tiền lương trong năm, KTV đều thực hiện việc đối chiếu giữa bảng lương và số liệu trên sổ sách hàng tháng để tìm ra chênh lệch. Tương tự đối với thủ tục kiểm toán khoản trích theo lương gồm BHXH, BHYT, BHTN, KTV về thu thập thông báo đóng bảo hiểm theo tháng của đơn vị và so sánh với số trên sổ hạch toán, từ đó phát hiện ra sai sót tại đơn vị. Cuối giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV tiến hành lập bảng tổng hợp bút toán cần điều
chỉnh trên cơ sở so sánh giá trị sai sót với ngưỡng sai sót có thể chấp nhận được tính ra ở giai đoạn chuẩn bị kiểm toán.
Ở giai đoạn kết thúc kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán đều thực hiện soát xét giấy tờ làm việc được thực hiện bởi KTV thực hiện chu trình, xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày lập BCTC có ảnh hưởng đến cuộc kiểm toán. Sau khi thống nhất với Ban giám đốc và kế toán của khách hàng, AASC phát hành báo cáo kiểm toán.
Khác nhau
Ở giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, dựa vào thông tin thu thập ban đầu, KTV xác định rủi ro kiểm toán đối với chu trình tiền lương và nhân viên tại 2 đơn vị là khác nhau. Đối với công ty ABC, do có hoạt động kinh doanh chính trong lĩnh vực xây dựng, KTV xác định rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu là đơn vị hạch toán nhầm lương vào các đầu chi phí, qua đó tăng thủ tục kiểm toán chi phí lương ở giai đoạn thực hiện kiểm toán, cụ thể là KTV sẽ nhặt lương từng bộ phận trên bảng lương và so sánh với số đơn vị hạch toán trên sổ sách ở các tài khoản chi phí. Nhờ thủ tục này, KTV đã xác định sai sót với cơ sở dẫn liệu về tính phân loại trình bày phát sinh tại đơn vị. Đối với Ban quản lý dự án XYZ, do chi phí lương đều đưa vào chi phí quản lý doanh nghiệ nên KTV xác định rủi ro về tính phân loại trình bày đối với khoản mục tiền lương là không có. Tuy nhiên, KTV nhận thấy việc tính lương tại đơn vị là khá phức tạp, lương được tính theo từng bộ phận dựa trên quy chế lương tại đơn vị và quy định của chính phủ đối với công ty thuộc sở hữu nhà nước. Do vậy, rủi ro về tính chính xác của cơ sở dẫn dẫn liệu được KTV quan tâm. Bên cạnh đó, đơn vị không thực hiện hạch toán doanh thu và lợi nhuận, tất cả chi phí phát sinh tại đơn vị được ghi giảm trừ nguồn vốn được giao nên KTV xác định rủi ro liên quan đến tiền lương bị khai khống, qua đó mục tiêu kiểm toán về tính hiện hữu được KTV quan tâm trong giai đoạn thực hiện kiểm toán.
Ở giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV tiến hành thực hiện thử nghiệm kiểm soát trong kiểm toán chu trình tiền lươngvà nhân viên thực hiện tại Ban quản lý dự án XYZ. Nguyên nhân do ở giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, KSNB của XYZ được đánh giá là tốt và quy chế lương thực hiện tại Ban quản lý dự án XYZ là phức tạp nên KTV thực hiện thủ tục chọn mẫu một số nhân viên trong bảng lương và thực hiện tính toán lại theo quy chế lương và quy định tại Nghị định số 205/2004/NĐ-CP. Bên cạnh đó, do đặc điểm tiền lương tại Ban quản lý dự án XYZ được giao quỹ tiền lương theo kế hoạch, KTV thực hiện thủ tục phân tích quỹ lương thực tế tại XYZ so với quỹ lương theo kế hoạch nhằm phát hiện ra biến động bất thường, đây là thủ tục mà tại công ty ABC KTV không thể vận dụng được. Đối với việc kiểm toán KPCĐ tại đơn vị, KTV chủ yếu kiểm tra đơn vị có thực hiện theo luật công đoàn mới số 12/2012/QH13 áp dụng trong năm 2014 hay không.
Tại công ty ABC, KTV thực hiện thủ tục tính toán lại kinh phí công đoàn theo quỹ tiền lương đóng BHXH, tuy nhiên tại Ban quản lý dự án XYZ, KTV không thực hiện kiểm tra khoản mục này. Do trong quá trình phân tích, KTV phát hiện chi phí lương tại đơn vị tăng lên so với năm 2013 tuy nhiên khoản KPCĐ giảm, do đó có thể khẳng định đơn vị áp dụng luật công đoàn mới và không cần thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết thêm đối với khoản mục này. Thêm nữa, do đặc điểm tiền lương tại công ty ABC chi trả cho công nhân viên không lớn, KTV sau khi xem xét bảng lương công nhân viên hàng tháng xác định việc đơn vị không có khoản thuế TNCN phải nộp nhà nước là hợp lý, phù hợp với quy định điều chỉnh tăng khoản giảm trừ thu nhập tại Nghị định số 65/2013/NĐ-CP. Tuy nhiên, đối với Ban quản lý dự án XYZ, KTV nhận thấy đơn vị không thực hiện hạch toán thuế TNCN trong năm như công ty ABC, tuy nhiên tiền lương thanh toán cho công nhân viên tại XYZ là lớn. Do vậy, KTV thực hiện thủ tục ước tính thuế TNCN phải nộp và phát hiện sai sót trong hạch toán thuế TNCN tại đơn vị.
Như vậy, qua so sánh một số đặc điểm cơ bản trong quá trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại 2 đơn vị khách hàng, cho thấy KTV tại AASC đã tuân thủ theo quy trình kiểm toán được quy định tại công ty. Tuy nhiên, tại mỗi đơn vị khách hàng có đặc điểm khác nhau, đã có sự linh hoạt trong việc áp dụng các quy trình này, đặc biệt trong việc thực hiện các thủ tục kiểm tra trong giai đoạn thực hiện kiểm toán để hiệu quả cuộc kiểm toán thu được ở mức cao.
CHƯƠNG 3: NHẬN XÉT VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN CHU TRÌNH TIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BCTC
3.1 Nhận xét về thực trạng kiểm toán chu trình Tiền lương – nhân viên trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH Hãng kiểm toán AASC thực hiện
3.1.1 Ưu điểm trong kiểm toán chu trình tiền lương – nhân viên trong kiểm toán BCTC do AASC thực hiện
AASC là một trong những công ty cung cấp dịch vụ kiểm toán đầu tiên và có uy tín tại Việt Nam. Trải qua hơn 20 năm thành lập và phát triển, quy trình kiểm toán được thực hiện tại AASC, trong đó có quy trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên đã dần đi tới hoàn thiện. Đặc biệt là sau khi công ty gia nhập mạng lưới Quốc tế các hãng kiểm toán và tư vấn quản trị doanh nghiệp (HLB Quốc tế) (năm 2011), quy trình kiểm toán được áp dụng đã có sự hòa nhập sâu rộng vào sự phát triển của dịch vụ kiểm toán trên thế giới.
Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán
AASC đã thiết kế cho mình một quy trình kiểm toán chi tiết không chỉ đối với chu trình tiền lương và nhân viên mà còn đối với nhiều chu trình, khoản mục quan trọng khác. Ở giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, công ty đều tiến hành thu thập thông tin cơ sở về đơn vị khách hàng bao gồm thông tin chung về khách hàng và thông tin về tình hình nhân sự. Bước công việc này rất được coi trọng đối với những khách hàng mới của công ty, nó làm cơ sở cho việc công ty có thực hiện kiểm toán khách hàng trong năm tài chính đó hay không. Nó cho thấy công ty đã thực hiện kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán ngay từ những giai đoạn đầu tiên. Đối với những khách hàng thường xuyên, quá trình thu thập thông tin ban đầu vẫn được công ty thực hiện nhưng ở mức độ đơn giản hơn, do hồ sơ kiểm toán của những khách hàng này được lưu giữ cẩn thận tại AASC. Những thông tin về quy chế lương, những sai sót mà đơn vị mắc phải trong những năm kiểm toán trước đó giúp cho KTV thực hiện kiểm toán chu trình có được cái nhìn tổng quan về tình hình thực hiện quy chế tại đơn vị, giúp cho KTV định hướng được rủi ro đối với chu trình.Việc xác định mức trọng yếu ban đầu và ngưỡng sai sót có thể bỏ qua trong giai đoạn thực hiện kiểm toán là một sự cải thiện mới trong quy trình kiểm toán tại AASC, đã được áp dụng tại nhiều công ty kiểm toán lớn như “Big four”. Sau khi xác định được mức trọng yếu ban đầu trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, thay vì việc phân bổ mức trọng yếu này cho khoản mục tiền lương theo hệ số trọng yếu (được quy định trước đó tại công ty) và số dư khoản mục tiền lương tại khách hàng (thời điểm cuối kỳ) như trước đây, KTV thực hiện tính ra ngưỡng sai sót có thể chấp nhận được. Tất cả những sai sót mà KTV phát hiện được có giá trị trên ngưỡng sai sót có thể bỏ qua đều được đưa lên Bảng tổng hợp vấn đề phát sinh trong cuộc kiểm toán giúp KTV có cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán và tư vấn những giải pháp cho đơn vị. Công việc này vừa có thể giúp KTV đạt được
mục tiêu đưa ra ý kiến vầ BCTC vừa được thực hiện đơn giản, tránh được những yếu tố mang tính chất xét đoán, chủ quan của KTV trong việc xác định mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục tiền lương. Một ưu điểm nữa trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán chu trình tiền lương nhân viên là AASC đã xây dựng được chương trình kiểm toán riêng cho chu trình. Chương trình này chỉ mang tính hướng dẫn cho KTV thực hiện chu trình, do đó ở mỗi đơn vị khách hàng, KTV có thể vận dụng thủ tục trong chương trình kiểm toán mẫu sao cho phù hợp. Điều này là hợp lý bởi ở mỗi đơn vị khách hàng sẽ có đặc điểm hoạt động và hệ thống kế toán không giống nhau, tùy vào hình thức hoạt động mà việc tính lương cũng như phân bổ vào chi phí là khác nhau. Chương trình kiểm toán mẫu được xây dựng là thực sự cần thiết, nó sẽ là cơ sở để KTV xây dựng được chương trình kiểm toán phù hợp nhất cho đơn vị được kiểm toán.
Giai đoạn thực hiện kiểm toán
Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV tiến hành thực hiện nhiều thủ tục phân tích nhằm giảm thiểu số lượng thủ tục kiểm tra chi tiết cần thực hiện. Đây là bước công việc quan trọng bởi chi phí lương là một loại chi phí lớn của doanh nghiệp, công việc của kế toán là rất nhiều, dễ xảy ra sai sót trong quá trình tính lương. Việc giảm thủ tục kiểm tra chi tiết có thể dẫn tới giảm thời gian và chi phí cho cuộc kiểm toán. Thủ tục phân tích thường được sử dụng tại AASC là phân tích biến động tiền lương và khoản trích theo lương theo tháng phát sinh, qua đó KTV có thể phát hiện biến động bất thường giữa các tháng và tìm hiểu nguyên nhân. Bên cạnh đó, tùy vào đặc điểm từng đơn vị khách hàng mà KTV có thể vận dụng thủ tục phân tích cho phù hợp. Ví dụ như đối với Ban quản lý dự án XYZ, KTV tiến hành so sánh quỹ lương thực tế đơn vị chi trả cho công nhân viên với quỹ tiền lương trong kế hoạch, KTV phát hiện chênh lệch không lớn. Qua đó có thể thấy được nhiều khả năng đơn vị hạch toán đúng trong quỹ lương được giao. Bên cạnh thủ tục phân tích, thủ tục phân tích đối ứng cũng thường được sử dụng tại AASC. Đây là một bước công việc đơn giản, KTV chỉ cần thu thập dữ liệu được chiết từ phần mềm máy tính của khách hàng, qua một số thủ tục công việc được thực hiện bằng phần mềm Excel