Thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty kiểm toán VN.DOC

Thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty kiểm toán VN

Mục lục

Danh mục sơ đồ, bảng biểu ……… 04

Danh mục các từ viết tắt quy ớc ………. 06

Lời nói đầu ……… 07

Chơng I: Lý luận chung về thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính ……… 09

1.1 Thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính ……… 09

1.1.1 Bản chất của thủ tục phân tích ……… 09

1.1.2 Các loại hình phân tích ……… 16

1.1.3 ý nghĩa của thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính ……… 26

1.1.4 Mức độ tin cậy của thủ tục phân tích ……… 28

1.2 Vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính ……… 29

1.2.1 Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán .… 30

1.2.2 Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kiểm toán ……… 33

1.2.3 Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn kết thúc kiểm toán ……… 45

Chơng II: Thực tế vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam ……… 47

2.1 Đặc điểm của công ty kiểm toán Việt Nam ảnh hởng tới việc thực hiện thủ tục phân trong kiểm toán Báo cáo tài chính ……… 47

2.1.1 Sự ra đời và phát triển của công ty kiểm toán Việt Nam ……… 47

2.1.2 Cơ cấu tổ chức của công ty kiểm toán Việt Nam ……… 51

2.1.3 Đặc điểm quy trình hoạt động kiểm toán của công ty kiểm toán Việt Nam ……… 55

2.2 Thực tế vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam ……… 59

2.2.1 Thực hiện thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty TNHH TTT do VACO thực hiện 59

2.2.1.1 Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty TNHH TTT ……… 59

2.2.1.2 Thực hiện thủ tục phân tích chi tiết trong giai đoạn thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty TNHH TTT ……… 72

2.2.1.3 Thực hiện thủ tục phân tích soát xét trong giai đoạn kết thúc kiểm toán

Báo cáo tài chính của công ty TNHH TTT ……… 81

2.2.2 Thực hiện thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty cổ phần ABC do VACO thực hiện ……… 86

2.2.2.1 Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty cổ phần ABC ……… 87

2.2.2.2 Thực hiện thủ tục phân tích chi tiết trong giai đoạn thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty cổ phần ABC ……… 95

2.2.2.3 Thực hiện thủ tục phân tích soát xét trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty cổ phần ABC ……… 98

Chơng III: Một số nhận xét và kiến nghị về thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam ……… 105

3.1 Nhận xét về quá trình vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán Việt Nam ……… 105

3.3.1 Kiến nghị đối với các cơ quan chức năng ……… 115

3.3.2 Kiến nghị đối với các đơn vị đợc kiểm toán ……… 116

Kết luận ……… 118

Danh mục tại liệu tham khảo ……… 119

danh mục sơ đồ, bảng biểu

Sơ đồ 2.1 Qui mô lao động của VACO qua các năm

Sơ đồ 2.2 Cơ cấu doanh thu theo loại hình dịch vụ năm 2004Sơ đồ 2.3 Bộ máy tổ chức và quản lý của VACO

Sơ đồ 2.4 Trình tự vận dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn kiểm toán Báo cáo tài chính

Bảng số 2.4 Độ tin cậy của thông tin khách hàng TTTBảng số 2.5, 2.7 Phân tích Bảng cân đối kế toán công ty TTT

Bảng số 2.6, 2.8 Phân tích Báo cáo kết quả kinh doanh công ty TTTBảng số 2.9 Phân tích các tỷ suất đối với công ty TTT

Bảng số 2.10 Rủi ro đợc xác định cụ thể đối với công ty TTT

Bảng số 2.11 Ước tính doanh thu tiêu thụ sản phẩm năm 2004 công ty TTTBảng số 2.12 Tính toán giá trị trọng yếu MP đối với công ty TTT

Bảng số 2.13 Doanh thu hàng bán bị trả lại công ty TTTBảng số 2.14 Phân tích Bảng cân đối kế toán công ty TTT

Bảng số 2.15 Phân tích Báo cáo kết quả kinh doanh công ty TTTBảng số 2.16 Phân tích các tỷ suất công ty TTT

Bảng số 2.17 Phân tích soát xét Báo cáo tài chính công ty TTTBảng số 2.18 Thu thập thông tin về khách hàng ABC

Bảng số 2.19 Phân tích Bảng cân đối kế toán khách hàng ABCBảng số 2.20 Phân tích Báo cáo kết quả kinh doanh công ty ABCBảng số 2.21 Phân tích các tỷ suất công ty ABC

Bảng số 2.22 Phân tích sơ bộ công ty ABC

Bảng số 2.23 Ước tính chi phí khấu hao công ty ABC

Bảng số 2.24 Tính toán giá trị trọng yếu MP đối với công ty ABCBảng số 2.25 Phân tích soát xét BCKQKD đối với công ty ABC

Bảng số 2.26 Phân tích soát xét Bảng cân đối kế toán đối với công ty ABCBảng số 2.27 Phân tích các tỷ suất đối với công ty ABC

Bảng số 2.28 Phân tích soát xét công ty ABCBảng số 3.1 So sánh chỉ tiêu ngành

Bảng số 3.2 Tổng hợp kết quả phân tích chi tiết

Danh mục các từ viết tắt quy ớc

17 Giá trị chênh lệch có thể chấp nhận đợc Threshold

Lời nói đầu

Trong nền kinh tế thị trờng, kiểm toán đã trở thành nhu cầu tất yếu đối với hoạt động kinh doanh và nâng cao chất lợng quản lý của các doanh nghiệp Sự phát triển nhanh chóng của các công ty kiểm toán độc lập trong những năm qua ở nớc ta đã chứng minh cho sự cần thiết của hoạt động này Một trong những loại hình nghiệp vụ chủ yếu mà các công ty kiểm toán cung cấp cho khách hàng là hoạt động kiểm toán tài chính, đó là xác minh và bày tỏ ý kiến về Báo cáo tài chính của đơn vị.

Để cho các doanh nghiệp thật sự tin tởng vào dịch vụ do các công ty kiểm toán cung cấp thì các công ty kiểm toán phải tìm mọi cách nâng cao chất lợng của cuộc kiểm toán Muốn vậy các công ty kiểm toán phải không ngừng xây dựng và hoàn thiện các phơng pháp kiểm toán Điều này rất quan trọng đối với các công ty kiểm toán ở Việt Nam trong giai đoạn hiện nay Một trong những phơng pháp kỹ thuật tiên tiến đợc đánh giá rất cao về tính hiệu quả của nó trong kiểm toán Báo cáo tài chính nhng vẫn còn mới mẻ đối với các công ty kiểm toán ở Việt Nam, đó là thủ tục phân tích.

Thủ tục phân tích là một trong những thủ tục kiểm toán cơ bản và đợc sử dụng xuyên suốt quá trình kiểm toán Đó là quá trình đánh giá các thông tin tài chính đợc thực hiện qua một cuộc nghiên cứu các mối quan hệ giữa các dữ kiện có tính tài chính và không có tính tài chính Các thủ tục phân tích có thể cung cấp những bằng chứng kiểm toán rất hữu ích và trong một số trờng hợp, thủ tục phân tích giúp tiết kiệm rất lớn chi phí, thời gian cũng nh thu hẹp phạm vi của cuộc kiểm toán Nhận thức đợc điều này nên trong quá trình thực tập tại công ty kiểm toán Việt Nam em đã chọn đề tài:

Thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán

Việt Nam ”

Chuyên đề tập trung nghiên cứu lý luận cũng nh thực tiễn vận dụng thủ tục phân tích tại công ty kiểm toán Việt Nam, nhận xét việc áp dụng và đa ra các kiến nghị nhằm hoàn thiện việc áp dụng các thủ tục phân tích trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính.

Nội dung chủ yếu của chuyên đề ngoài phần mở đầu và kết luận gồm có ba chơng chính:

Chơng I: Lý luận chung về thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính

1.1 Thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính

1.1.1 Bản chất của thủ tục phân tích

Kiểm toán tài chính là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về tính trung thực hợp lý của các bảng khai tài chính cũng nh việc các bảng khai tài chính này có đợc lập phù hợp với nguyên tắc, chuẩn mực kế toán đợc chấp nhận rộng rãi hay không.

Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là đa ra ý kiến xác minh rằng báo cáo tài chính của đơn vị có đợc lập dựa trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc đợc chấp nhận, có tuân thủ pháp luật có liên quan và có phản ánh trung thực tình hình tài chính của doanh nghiệp trên các khía cạnh trọng yếu Bên cạnh đó, kiểm toán tài chính còn giúp đơn vị đợc kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lợng thông tin tài chính của đơn vị đợc kiểm toán Với các mục tiêu đó, để đảm bảo chất lợng của cuộc kiểm toán, nâng cao lòng tin đối với các đối t-ợng sử dụng thông tin đã đợc kiểm toán, cần sử dụng các phơng pháp kiểm toán một cách hợp lý.

Trong quan hệ với đối tợng kiểm toán, cần đặc biệt quan tâm tới hai phần riêng biệt: Một phần là thực trạng hoạt động tài chính đã đợc phản ánh trong tài liệu kế toán và phần khác cha đợc phản ánh kể cả phản ánh cha trung thực (kể cả gian lận và sai sót) trong tài liệu này Đối với phần thứ nhất, việc xác minh và bày tỏ ý kiến đã có cơ sở chứng minh là các tài liệu kế toán (kể cả tài liệu lu giữ tại khách hàng) Do vậy, kiểm toán có thể kế thừa cơ sở phơng pháp kế toán, phân tích để xây dựng phơng pháp riêng của mình nh: Kiểm toán cân đối kế toán, đối chiếu các chỉ tiêu theo quan hệ trực tiếp hoặc lôgic Đối với phần thứ hai (ngoài chứng từ) kiểm toán cha có cơ sở dữ liệu và do đó cần có những phơng pháp thích hợp để có bằng chứng kiểm toán: Điều tra, kiểm kê hay thực nghiệm Nh vậy hệ thống phơng pháp kiểm toán bao gồm hai phân hệ rõ rệt: Kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ.

Xét về đối tợng cụ thể, đối tợng của kiểm toán tài chính là hệ thống các bảng khai tài chính đợc lập theo trình tự xác định, bao gồm nhiều khoản mục thể hiện quan hệ kinh tế pháp lý đa dạng Do vậy, trong kiểm toán tài chính hình thành những trắc nghiệm để đa ra ý kiến về các thông tin đợc trình bày trên bảng khai tài chính.

Chi phối kỹ thuật kiểm toán tài chính còn có mối liên hệ giữa nội kiểm và ngoại kiểm trên quan điểm hiệu quả Xét về nguyên tắc, để bày tỏ ý kiến về bảng khai tài chính, việc xác minh về độ tin cậy của các con số và mức tuân thủ các nguyên tắc, chuẩn mực phải đợc thực hiện trong mọi cuộc kiểm toán Trong kiểm toán tài chính, để đảm bảo tính hiệu quả, trình tự phổ biến đợc thực hiện là tiến hành kiểm toán theo trình tự ngợc với trình tự kế toán Tuy nhiên, cách khái quát này chỉ mang tính phổ biến Trên thực tế, trình tự kiểm toán rất đa dạng cho từng loại khách thể và từng loại đối tợng kiểm toán Nhng dù theo trình tự thế nào đi nữa thì nguyên tắc chung của mọi cuộc kiểm toán tài chính là phải thẩm tra lại các thông tin biểu hiện bằng tiền phản ánh trên Báo cáo tài chính bằng việc kết hợp các phơng pháp kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ theo trình tự và cách thức xác định.

Trong kiểm toán báo cáo tài chính, bằng trình tự xác định cách vận dụng các phơng pháp kiểm toán vào việc xác minh các nghiệp vụ, số d tài khoản hoặc các khoản mục cấu thành Báo cáo tài chính đã hình thành các trắc nghiệm Tuỳ thuộc vào yêu cầu và đối tợng cụ thể cần xác minh, trắc nghiệm cơ bản đợc chia thành các loại: Trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm trực tiếp số d, trắc nghiệm phân tích ( quy trình phân tích hay thủ tục phân tích).

Trắc nghiệm công việc: Là cách thức và trình tự rà soát các nghiệp vụ hay hoạt động cụ thể trong quan hệ với sự tồn tại và hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ trớc hết là hệ thống kế toán Trắc nghiệm công việc bao gồm có hai loại:

♦Trắc nghiệm đạt yêu cầu: Là trình tự rà soát thủ tục kế toán hay thủ tục quản

lý có liên quan đến đối tợng kiểm toán Trắc nghiệm đạt yêu cầu đợc tiến hành theo hai trờng hợp:

Có để lại dấu vết (có sự hiện diện của thủ tục kiểm soát nội bộ): Trong trờng hợp này, thờng sử dụng phơng pháp kiểm tra tài liệu (khi các thủ tục kiểm soát để lại dấu vết rõ ràng) hoặc thực hiện lại những thủ tục kiểm soát của đơn vị (khi các thủ tục kiểm soát để lại dấu vết nhng gián tiếp trên tài liệu).

Không để lại dấu vết (không có sự hiện diện rõ ràng của thủ tục kiểm soát nội bộ): Bao gồm các nguyên tắc quản lý của đơn vị nh nguyên tắc phân công phân nhiệm, nguyên tắc bất kiêm nhiệm, nguyên tắc uỷ quyền và phê chuẩn Trong trờng hợp này, có thể quan sát hoặc phỏng vấn nhân viên của đơn vị.

♦Trắc nghiệm độ vững chãi công việc: Là trình tự rà soát các thông tin trong

hành tự kế toán Trong trắc nghiệm này, cần tính toán lại số tiền trên chứng từ kế toán đã làm và so sánh số tiền trên các chứng từ kế toán với các sổ sách kế toán khác có liên quan.

Trắc nghiệm phân tích: Là cách thức xem xét các mối quan hệ kinh tế và các xu hớng biến động của các chỉ tiêu kinh tế thông qua việc kết hợp giữa đối chiếu trực tiếp, đối chiếu lôgic, cân đối giữa trị số bằng tiền của các chỉ tiêu hoặc bộ phận cấu…thành chỉ tiêu Tuỳ đối tợng và yêu cầu kiểm toán, các hớng phân tích có thể áp dụng khác nhau hoặc kết hợp phân tích ngang, phân tích dọc, phân tích chéo Trắc nghiệm phân tích sử dụng các phơng pháp kiểm toán chứng từ trớc hết là đối chiếu trực tiếp và đối chiếu lôgic và cả phơng pháp toán học, thống kê.

Trắc nghiệm trực tiếp số d: Là cách thức kết hợp các phơng pháp cân đối, phân tích, đối chiếu trực tiếp với kiểm kê và điều tra thực tế để xác định độ tin cậy của các số d cuối kỳ (hoặc tổng số phát sinh) ở sổ cái ghi vào Bảng cân đối kế toán hoặc vào Báo cáo kết quả kinh doanh.

Việc lựa chọn trắc nghiệm cụ thể với những phơng pháp xác định nói trên phải xuất phát từ mục đích chung của mỗi cuộc kiểm toán là thu thập bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực Đây là vấn đề trọng yếu nhất trong việc lựa chọn trắc nghiệm cụ thể cũng nh sự kết hợp giữa các trắc nghiệm trong một cuộc kiểm toán Để có đợc bằng chứng đầy đủ với chi phí kiểm toán thấp nhất, cần bắt đầu từ trắc nghiệm phân tích, đến trắc nghiệm công việc qua trắc nghiệm các số d Tuy nhiên, trong nhiều trờng hợp trắc nghiệm công việc lại đợc thực hiện trớc tiên nếu hợp đồng (hoặc quyết định) kiểm toán cùng quá trình thực hiện hợp đồng (quyết định) này triển khai trớc khi lập Báo cáo tài chính chẳng hạn Cũng có trờng hợp trắc nghiệm công việc ở một số khách thể

kiểm toán cụ thể có thể thực hiện nhanh, đơn giản và có hiệu quả Trong những tr… ờng hợp nh vậy, không thể máy móc ấn định một trình tự chung của sự kết hợp giữa các trắc nghiệm Do vậy, nguyên tắc chung của sự kết hợp này là hớng đến bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực kết hợp với giảm chi phí, tăng hiệu quả kiểm toán.

Thủ tục phân tích (hay quy trình phân tích, trắc nghiệm phân tích) là một trong những thủ tục kiểm toán quan trọng trong cuộc kiểm toán Để tìm hiểu sâu về thủ tục phân tích, trớc hết cần hiểu rõ khái niệm về thủ tục phân tích.

Phân tích trong kiểm toán nếu hiểu theo nghĩa chung nhất đó là việc phân chia các hiện tợng, các quá trình và các kết quả kinh doanh thành nhiều bộ phận cấu thành Trên cơ sở đó, bằng các phơng pháp liên hệ, so sánh, đối chiếu và tổng hợp lại nhằm rút ra tính quy luật và xu hớng phát triển của các hiện tợng nghiên cứu.

Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế 56 (AU 318): “Thủ tục phân tích là quá trình đánh giá các thông tin tài chính đợc thực hiện qua một cuộc nghiên cứu các mối quan hệ đáng tin cậy giữa các thông tin tài chính và phi tài chính bao gồm cả quá trình…so sánh số liệu đợc phản ánh trên sổ sách với số liệu ớc tính của kiểm toán viên” Theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 520: “Quy trình phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hớng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến”.

Các định nghĩa trên tuy khác nhau nhng thực chất thủ tục phân tích là phơng pháp tổng hợp bao gồm các công việc: dự đoán, so sánh, đánh giá các mối quan hệ để xác định tính hợp lý của các số d trên tài khoản Các mối quan hệ này bao gồm quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau và quan hệ giữa các thông tin tài chính và các thông tin phi tài chính Các khái niệm so sánh, dự đoán, đánh giá đợc hiểu:

- Dự đoán: Là việc ớc đoán về số d tài khoản, giá trị tỷ suất hoặc xu hớng liên quan

đến các dữ kiện về tài chính và dữ kiện về hoạt động.

- So sánh: Là việc đối chiếu về số liệu trên các Báo cáo tài chính với số liệu dự đoán

hay so sánh số liệu trên Báo cáo của đơn vị với chỉ số chung của toàn ngành.

- Đánh giá: Là việc phân tích để đa ra các kết luận về mức chênh lệch và tìm nguyên

nhân của chênh lệch đó nếu chênh lệch là lớn và mang tính trọng yếu.

Trên đây ta đã hiểu đợc thế nào là thủ tục phân tích nhng để thực hiện đợc nó thì ta cần phải nắm đợc quy trình thực hiện thủ tục phân tích Một thủ tục phân tích chuẩn nó thờng bao gồm các bớc cơ bản sau:

B ớc 1: Chọn loại hình phân tích phù hợp

Nhìn chung các loại hình phân tích áp dụng hiệu quả đối với các tài khoản trong Báo cáo kết quả kinh doanh và các loại nghiệp vụ liên quan hơn là đối với các tài khoản trong Bảng cân đối kế toán Các tài khoản trong Báo cáo kết quả kinh doanh dễ dự đoán hơn, trong khi đó tài khoản trong Bảng cân đối kế toán thờng kết hợp nhiều loại hình nghiệp vụ phức tạp.

Bảng số 1.1: Hớng dẫn chọn loại hình phân tích

Loại hình phân tíchĐối tợng kiểm toán Phân tích

xu hớng

Phân tích tỷ suất

Kiểm tra tính hợp lýKhoản mục trong Bảng cân đối kế toán Hạn chế Hữu ích Hạn chếKhoản mục trong Báo cáo kết quả kinh

nhân công thì biến tài chính có thể là tổng quỹ lơng thực hiện trong một niên độ kế toán, biến hoạt động có thể là tổng số sản phẩm sản xuất ra trong kỳ, hay tổng số thời gian lao động của cán bộ công nhân viên trong đơn vị đợc kiểm toán.

•Đa ra mô hình để kết hợp thông tin ở bớc này, kiểm toán viên xác định mô hình về mối quan hệ giữa các biến phù hợp với đơn vị đợc kiểm toán Trong ví dụ kiểm toán tiền lơng và nhân công nói trên, nếu đơn vị trả lơng chủ yếu theo hình thức khoán sản phẩm hoàn thành, thì mô hình hợp lý là mô hình mô tả mối quan hệ giữa tổng quỹ lơng thực hiện và tổng số lợng sản phẩm hoàn thành trong kỳ Ngợc lại, nếu đặc điểm của đơn vị phù hợp với hình thức trả lơng theo thời gian thì mô hình hợp lý là mô hình mô tả mối quan hệ giữa tổng quỹ lơng thực hiện và tổng thời gian làm việc của ngời lao động trong đơn vị đợc kiểm toán.

•Thu thập số liệu cơ sở Kiểm toán viên thu thập số liệu về các biến đã xác định ở trên từ thực tế của đơn vị đợc kiểm toán.

•Xem xét tính độc lập và độ tin cậy của những số liệu cơ sở về hoạt động và về tài chính.

•Đa ra dự đoán sử dụng mô hình mà kiểm toán viên đã triển khai.

B ớc 3: Dự đoán và so sánh dự đoán của kiểm toán viên với số liệu của đơn vị đ ợc kiểm toán Nếu có chênh lệch, có thể do các nguyên nhân: có những sai sót trong mô

hình của kiểm toán viên; hoặc có sai sót đáng kể trong số d tài khoản.

Để tìm nguyên nhân của chênh lệch, kiểm toán viên có thể phỏng vấn nhà quản lý hiểu biết về những vấn đề tài chính và hoạt động của công ty để đ… ợc giải thích hay để thu thập thông tin giúp hoàn thiện hơn mô hình Đồng thời, kiểm toán viên cần theo dõi và kiểm tra những thông tin này Tất cả những điều giải thích cần đợc chứng thực bằng một bằng chứng độc lập Có thể phỏng vấn nhiều nhân viên trong đơn vị đ-ợc kiểm toán và kiểm tra xem những lời giải thích của họ có thống nhất hay không; hoặc có thể kiểm tra chứng từ có liên quan.

B ớc 4: Sử dụng đánh giá chuyên môn để rút ra kết luận về bằng chứng kiểm toán thu thập đ ợc

Nếu chênh lệch giữa dự đoán của kiểm toán viên với số liệu thực tế lớn hơn rất nhiều so với mức chênh lệch theo kế hoạch (là mức chênh lệch có thể chấp nhận đợc do kiểm toán viên đặt ra trớc khi thực hiện thủ tục phân tích), kiểm toán viên không thu đợc bằng chứng kiểm toán nh dự tính Khi đó kiểm toán viên phải điều tra tình chất và nguyên nhân của chênh lệch và xem xét ảnh hởng của nó tới hoạt động kinh doanh của đơn vị đợc kiểm toán.

Nếu chênh lệch thấp hơn đáng kể mức chênh lệch theo kế hoạch, kiểm toán viên kết luận rằng mục tiêu kiểm toán đã đạt đợc Tuy nhiên, kiểm toán viên vẫn cần xem xét xem liệu những phát hiện của kiểm toán viên có thu đợc từ những theo dõi thích hợp đối với kiểm soát nội bộ, hệ thống thông tin và các vấn đề khác hay không.

Nếu chênh lệch này xấp xỉ độ chênh lệch theo kế hoạch, kiểm toán viên sẽ sử dụng đánh giá của mình để xem xét có nên:

•Chấp nhận chênh lệch này là chênh lệch kiểm toán và chuyển nó vào bảng tóm tắt những chênh lệch kiểm toán cha đợc điều chỉnh.

•Tiếp tục hoàn thiện dự đoán của mình, đa vào nhiều biến hơn và đa ra ít số xấp xỉ hơn, cho đến khi số chênh lệch đạt đến mức có thể chấp nhận đợc.

•Tiến hành kiểm tra chi tiết.

1.1.2 Các loại hình phân tích

Trong kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán viên thờng áp dụng các loại hình phân tích sau đây để đánh giá tình hình tài chính của doanh nghiệp cũng nh để thu thập các bằng chứng kiểm toán.

Kiểm tra tính hợp lý

Kiểm tra tính hợp lý thờng bao gồm những so sánh cơ bản nh: so sánh giữa số liệu thực tế và số liệu kế hoạch, dự toán Từ kết quả so sánh, nếu có chênh lệch cần tiến…hành điều tra tìm nguyên nhân, phát hiện những sai sót trong Báo cáo tài chính hoặc

các biến động lớn trong tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị để xem xét tính hợp lý của các chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính và đánh giá một cách sơ bộ về tình hình tài chính của đơn vị Các so sánh chủ yếu gồm:

So sánh giữa số liệu thực tế với số liệu kế hoạch, dự toán.

Thông qua việc so sánh các chỉ tiêu tài chính giữa số liệu thực tế với số liệu kế hoạch hoặc dự toán, sẽ giúp cho kiểm toán viên điều tra phát hiện đợc những sai lệch lớn giữa số liệu thực tế và kế hoạch hoặc dự toán Từ đó có thể cho thấy những sai sót trong Báo cáo tài chính hoặc những biến động lớn về sản xuất kinh doanh mà kiểm toán viên cần xem xét, thẩm định Thí dụ có sự chênh lệch quá lớn giữa giá thành thực tế và giá thành kế hoạch hoặc hàng tồn kho thực tế với định mức hàng tồn kho, giữa giá trị sản lợng thực tế và kế hoạch…

So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị với các chỉ tiêu bình quân trong ngành.

Thông thờng, trong phạm vi nhất định thì các chỉ tiêu của đơn vị cá thể với chỉ tiêu bình quân của ngành có mối quan hệ tơng đồng với nhau (Nh các chỉ tiêu: mức lợi nhuận, hệ số vòng quay vốn, giá thành ) Do vậy, kiểm toán viên có thể so sánh…giữa các chỉ tiêu của đơn vị với chỉ tiêu bình quân của ngành, để phát hiện những sai biệt lớn, không bình thờng, không hợp lý Từ đó sẽ tìm ra những sai sót hoặc giúp cho kiểm toán viên tìm hiểu kỹ hơn về hoạt động của doanh nghiệp.

Khi so sánh giữa chỉ tiêu của đơn vị với chỉ tiêu bình quân của ngành cần lu ý đến nhân tố về quy mô cũng nh tổ chức quản lý, phơng pháp hạch toán khác nhau giữa các đơn vị trong ngành.

Tuy nhiên, khi so sánh cần kết hợp so sánh trong một khoảng thời gian nhất định, chứ không chỉ so sánh ở một thời điểm để có những kết luận xác đáng hơn.

So sánh số liệu của doanh nghiệp với các kết quả dự kiến của kiểm toán viên.

Theo cách so sánh này, kiểm toán viên ớc tính số d của một tài khoản nào đó bằng cách dựa vào số liệu liên quan của một hoặc một số tài khoản có mối liên hệ với chỉ tiêu ớc tính, sau đó kiểm toán viên so sánh số liệu thực tế trên sổ kế toán của doanh

nghiệp với số liệu ớc tính đó Nếu có sự khác biệt trọng yếu giữa số liệu ớc tính với số liệu thực tế, thì cần đợc điều tra xem xét để xác định nguyên nhân cụ thể.

Thí dụ, khi kiểm toán viên xem xét mức hợp lý của chi phí lãi tiền vay thì có thể vận dụng cách thức so sánh thực tế chi phí lãi tiền vay phát sinh với lãi tiền vay ớc tính của kiểm toán viên Việc đó đợc tiến hành bằng cách: Trớc hết kiểm toán viên có thể ớc tính chi phí lãi tiền vay bằng cách nhân lãi suất tiền vay bình quân tháng với số d cuối tháng của tài khoản tiền vay Sau đó so sánh với chi phí lãi vay thực tế của doanh nghiệp để tìm sai lệch và đánh giá mức độ trọng yếu của sự sai lệch đó.

Nghiên cứu mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính.

Các thông tin không có tính chất tài chính là các dữ kiện kinh tế kỹ thuật do các hệ thống hạch toán cung cấp Thí dụ nh : số lợng công nhân viên; số lợng phòng, giá phòng, hiệu suất phòng của một khách sạn, hoặc diện tích kho chứa hàng của doanh nghiệp Mặc dù, những thông tin này không có tính chất tài chính, nh… ng lại có mối quan hệ với các chỉ tiêu tài chính Chẳng hạn, khi xem xét tính hợp lý về doanh thu của khách sạn, kiểm toán viên có thể xem xét tính hợp lý của nó so với số lợng phòng, giá phòng và hiệu suất của phòng Hoặc khi xem xét, thẩm tra quỹ l… ơng, mức lơng bình quân, kiểm toán viên sẽ xem xét trong mối quan hệ của nó với số lợng công nhân viên của doanh nghiệp…

Phân tích xu hớng (phân tích ngang)

Phân tích xu hớng (hay còn gọi là phân tích ngang) là sự phân tích dựa trên cơ sở so sánh các chỉ số của cùng một chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính Phân tích xu hớng thờng đợc kiểm toán viên sử dụng qua so sánh thông tin tài chính kỳ này với kỳ trớc, hay so sánh giữa các tháng trong kỳ, hoặc so sánh số d (số phát sinh) của các tài khoản cần xem xét giữa các kỳ nhằm phát hiện biến động bất thờng để tập trung kiểm tra, xem xét Đồng thời thông qua phân tích sự biến động của một số d tài khoản hay khoản mục giữa các kỳ kế toán trớc, kiểm toán viên có thể đa ra dự kiến của kỳ hiện tại Có thể chia thủ tục phân tích xu hớng ra thành hai dạng là phân tích xu hớng giản đơn và phân tích hồi quy.

Phân tích xu hớng giản đơn là xác định con số ớc tính dựa trên số d tài khoản

của kỳ trớc.

Thí dụ, Tỷ suất giá vốn hàng bán trên doanh thu của đơn vị không tăng so với năm trớc có thể do giá cả thị trờng ổn định nhng cũng có thể do đơn vị cố tình điều chỉnh cho hợp lý với tỷ suất của ngành…

Phân tích hồi quy là sử dụng phơng pháp toán học trong phân tích tài chính để

biểu hiện và đánh giá mối quan hệ tơng quan giữa các chỉ tiêu kinh tế Phơng pháp này xác định độ biến thiên của tiêu thức kết quả theo sự biến thiên của tiêu thức nguyên nhân Phân tích hồi quy là phơng pháp sử dụng phổ biến vì có tính chính xác cao hơn so với phân tích xu hớng giản đơn vì nó phản ánh đợc mức độ ảnh hởng của từng nhân tố đến chỉ tiêu phân tích.

Thí dụ, khi phân tích doanh thu của đơn vị thì kiểm toán viên có thể phân chia doanh thu theo từng loại sản phẩm tiêu thụ hoặc theo thị trờng Trên cơ sở đó sẽ…đánh giá đợc biến động của doanh thu là do biến động tiêu thụ của sản phẩm nào hoặc của thị trờng nào…

Phân tích tỷ suất (phân tích dọc)

Phân tích tỷ suất là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tơng quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên Báo cáo tài chính Đây là loại thủ tục phân tích phổ biến thứ hai trong các thủ tục phân tích Nếu phân tích xu hớng tập trung vào một tài khoản cụ thể và không đi vào phân tích mối quan hệ về số d các tài khoản thì phân tích tỷ suất lại tập trung vào phân tích mối quan hệ này Phân tích tỷ suất chủ yếu áp dụng đối với Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh Tuy nhiên, phân tích tỷ suất đối với các tài khoản trong Bảng cân đối kế toán thờng không đem lại hiệu quả cao do số d các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán đợc đa ra tại một thời điểm Trong khi đó, phân tích tỷ suất giữa số d các tài khoản trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh lại hiệu quả do nó phản ánh sự biến động kết quả hoạt động kinh doanh trong mối quan hệ với các khoản mục khác và qua thời điểm.

Kiểm toán viên thờng sử dụng ba nhóm tỷ suất là nhóm tỷ suất khả năng thanh toán, nhóm tỷ suất khả năng sinh lời, nhóm tỷ suất về cấu trúc tài chính để thực

hiện thủ tục phân tích.

Nhóm tỷ suất khả năng thanh toán, gồm có:

- Tỷ suất khả năng thanh toán hiện thời;- Tỷ suất khả năng thanh toán nhanh;- Số vòng thu hồi nợ;

- Số vòng luân chuyển hàng tồn kho;

♦Tỷ suất khả năng thanh toán hiện thời.

Đây là tỷ suất khả năng thanh toán thông dụng nhất Công thức tính:

Tổng số nợ ngắn hạn là toàn bộ các khoản nợ dới một năm, kể từ ngày lập Báo cáo tài chính gồm: Vay ngắn hạn, nợ dài hạn đến hạn trả, phải trả ngời cung cấp, phải trả ngân sách, phải trả công nhân viên, phải trả nội bộ và các khoản phải trả, phải nộp khác.

Khi tỷ suất này bằng 1, nghĩa là tài sản lu động vừa đủ để thanh toán nợ ngắn hạn Để đảm bảo vốn vừa thanh toán đủ nợ ngắn hạn, vừa tiếp tục hoạt động đợc, tỷ suất bằng 2 đợc xem là hợp lý, tỷ suất cao hơn 2 có thể xem là đầu t thừa tài sản lu động.

♦Tỷ suất khả năng thanh toán nhanh.

Tổng tài sản lưu độngTổng nợ ngắn hạnTỷ suất khả năng thanh

toán hiện thời

Tỷ suất khả năng thanh toán nhanh mô tả khả năng thanh toán tức thời với tiền và các phơng tiện có thể chuyển hoá ngay thành tiền.

Công thức tính:

Tỷ số này bằng 1 là thoả đáng, càng lớn hơn 1 thể hiện doanh nghiệp càng có khả năng thanh toán nhanh, nếu càng nhỏ hơn 1 thì doanh nghiệp càng khó khăn trong thanh toán công nợ ngắn hạn.

♦Số vòng thu hồi nợ.

Số vòng thu hồi nợ thể hiện số vòng thu hồi nợ trong một niên độ, có nghĩa là số d nợ khách hàng thu đợc vào quỹ mấy lần Số vòng thu hồi nợ càng nhiều, thời gian thu hồi nợ càng ngắn.

Công thức tính:

Trong đó:

Nếu lấy một niên độ là 365 ngày để tính thì thời gian thu hồi nợ một vòng là:

♦Số vòng luân chuyển hàng tồn kho.Tỷ suất khả

năng thanh toán nhanh

Vốn bằng tiền Đầu tư tài chính ngắn hạn Các khoản phải thuTổng số nợ ngắn hạn

Số vòng thu hồi nợ Doanh thu bán chịu (thuần)Số dư các khoản phải thu bình quân

Số dư các khoản phải thu bình quân

Một vòng luân chuyển hàng hoá đợc tính từ lúc suất tiền mua hàng cho đến khi bán hàng thu lại đợc tiền Số vòng luân chuyển hàng tồn kho cho biết mỗi năm hàng hoá luân chuyển đợc mấy lần Số vòng luân chuyển càng nhiều, thời gian luân chuyển một vòng càng ngắn.

Nhóm tỷ suất khả năng sinh lời, gồm:

- Tỷ suất khả năng sinh lời của tài sản;- Tỷ suất hiệu quả kinh doanh;

♦Tỷ suất khả năng sinh lời của tài sản.

Tỷ suất này dùng để đo lờng tiền lãi do một đồng tài sản mang lại Công thức tính:

Tỷ suất khả năng sinh lời của tài sản

Lãi kinh doanh trước

Tổng giá trị tài sản bình quânSố vòng luân chuyển

hàng tồn kho

Giá vốn hàng bánSố dư tồn kho bình quân

Thời gian 1 vòng luân chuyển hàng tồn kho

365 ngày

Số vòng luân chuyển hàng tồn kho

Do tổng tài sản đợc tài trợ từ cả nguồn vốn chủ sở hữu và nguồn vốn vay nên chi phí tiền lãi (thu nhập của ngời cho doanh nghiệp vay) phải đợc cộng vào lãi kinh doanh của doanh nghiệp để tính tỷ suất này.

♦Tỷ suất hiệu quả kinh doanh.

Tỷ suất này cho biết cứ 1 đồng doanh thu thuần mang lại bao nhiêu tiền lãi cho doanh nghiệp.

Công thức tính:

Để đánh giá tỷ suất này, ngoài việc so sánh giữa các năm hoặc so sánh vói tỷ suất dự kiến, nhằm thấy rõ chất lợng và xu hớng phát triển của doanh nghiệp, kiểm toán viên còn phải xem xét tính chất của ngành nghề kinh doanh mà doanh nghiệp đang hoạt động.

Ngoài 2 tỷ suất chủ yếu nói trên, đối với các công ty cổ phần, kiểm toán viên còn có thể sử dụng thêm các tỷ suất vốn cổ phần thờng, tỷ suất cổ tức để phân tích,…đánh giá thêm.

Nhóm tỷ suất về cấu trúc tài chính:

Thông qua nhóm tỷ suất này, ngoài việc phân tích sự bất thờng, kiểm toán viên còn có thể nhìn nhận những khó khăn tài chính mà doanh nghiệp phải đơng đầu và có thể dẫn dắt các nhà quản lý đến sai phạm Đồng thời, có thể xem xét thêm khả năng tiếp tục hoạt động của doanh nghiệp Thuộc nhóm này có:

Thông thờng, tỷ suất đầu t đợc coi là hợp lý trong từng ngành nếu đạt mức cụ thể sau:

- Công nghiệp thăm dò và khai thác dầu khí: Tỷ suất này khá cao, khoảng 0,9 (90% tổng tài sản);

- Công nghiệp luyện kim: khoảng 0,7 (70% tổng số tài sản);- Công nghiệp chế biến thực phẩm: khoảng (10% đến 30%);v.v…

Tỷ suất tài trợ phản ánh khả năng tự đảm bảo về mặt tài chính và mức độ độc lập của doanh nghiệp đối với các chủ nợ (ngân hàng, chủ đầu t, các đối tợng khác), hoặc những khó khăn tài chính mà doanh nghiệp phải đơng đầu Tỷ suất tài trợ càng lớn, càng chứng tỏ đơn vị có nhiều vốn tự có và hoạt động chủ yếu dựa trên nguồn vốn chủ sở hữu, không phải lo lắng trong việc vay và trả nợ.

♦Tỷ suất khả năng thanh toán lãi vay.

Tỷ suất khả năng thanh toán lãi vay phản ánh lợi nhuận sinh ra từ hoạt động kinh doanh do sử dụng vốn để đảm bảo khả năng thanh toán lãi vay.

Công thức tính:

Tổng số nguồn vốnTổng số

nguồn vốnNguồn vốn

chủ sở hữu Tổng số nợ phải trả

1 – Tỷ suất nợ

Tổng số nguồn vốnTỷ suất

tài trợ

Tỷ suất tự tài trợ Nguồn vốn chủ sở hữuTSCĐ và đầu tư dài hạn

Có thế so sánh tỷ suất này giữa các kỳ hoặc với tỷ suất trung bình về khả năng thanh toán lãi vay của ngành.

Trong cả ba loại hình phân tích nêu trên, thông thờng kiểm toán viên không sử dụng một cách riêng rẽ mà kết hợp với nhau Kiểm tra tính hợp lý thờng có độ chính xác, mức độ tin cậy cao Phân tích tỷ suất dựa trên mối quan hệ giữa các báo cáo có liên quan có thể cung cấp đợc các bằng chứng có giá trị Phân tích xu hớng đợc xem là phơng pháp cung cấp dữ liệu có độ tin cậy thấp nhất vì kỹ thuật này dùng nhiều vào việc xem xét các dữ liệu của năm trớc.

1.1.3 ý nghĩa của thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính

Báo cáo tài chính đợc các doanh nghiệp lập hàng năm và theo thông lệ quốc tế thì các doanh nghiệp phải công bố Báo cáo tài chính của mình Do Báo cáo tài chính luôn đợc các tổ chức và cá nhân quan tâm nên nó là đối tợng trực tiếp và thờng xuyên của kiểm toán.

Đối tợng quan tâm tới Báo cáo tài chính là các chủ doanh nghiệp, các cổ đông, các thành viên của Hội đồng quản trị, Ngân hàng, các nhà đầu t, khách hàng Các đối t… -ợng quan tâm tới Báo cáo tài chính là rất khác nhau nhng đều có một mong muốn chung là sử dụng thông tin trên Báo cáo tài chính với độ tin cậy cao, trung thực, chính xác Để đạt đợc điều này đòi hỏi phải nâng cao chất lợng của cuộc kiểm toán.

Quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính thực chất là quá trình áp dụng các thủ tục kiểm toán, kỹ thuật nghiệp vụ vào kiểm tra thực tế nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp làm cơ sở cho ý kiến nhận xét từng bộ phận đợc kiểm toán cũng nh toàn bộ Báo cáo tài chính của đơn vị Một trong các thủ tục kiểm toán không thể thiếu đợc đó là thủ tục phân tích bởi thủ tục phân tích có những ý nghĩa quan trọng sau đây:

Thủ tục phân tích giúp hiểu đợc công việc kinh doanh của khách hàng.Lợi tức thuần từ hoạt động kinh doanhTỷ suất khả năng thanh

Kiểm toán viên nhất thiết phải có kiến thức, sự hiểu biết về ngành nghề kinh doanh và công việc kinh doanh của khách hàng Các thủ tục phân tích là công cụ đợc dùng trong việc thu thập kiến thức đó Để lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán năm hiện hành, kiểm toán viên cần thu thập các thông tin về hoạt động của công ty khách hàng trong những năm trớc Bằng cách tiến hành các thể thức phân tích kiểm toán viên sẽ có những hiểu biết về các thông tin cha đợc kiểm toán ở các năm trớc, các biến động về tình hình hoạt động của doanh nghiệp Những biến động này có thể đại diện cho những xu hớng quan trọng hoặc các hiện tợng đặc biệt mà tất cả đều có thể ảnh hởng đến việc lập kế hoạch kiểm toán Chẳng hạn, một sự sụt giảm về các tỷ lệ tổng số d hàng tồn kho qua các năm có thể chỉ rõ rằng cạnh tranh đang tăng lên trong khu vực thị trờng của công ty và sự cần thiết phải xem xét kỹ lỡng hơn về cách đánh giá hàng tồn kho khi kiểm toán Một sự tăng lên đáng kể về số d TSCĐ có thể chỉ rõ rằng có một khoản mua đáng kể cần phải đợc xem xét lại.

Thủ tục phân tích giúp đánh giá khả năng tiếp tục hoạt động của công ty Các thủ tục phân tích thờng có tác dụng cung cấp các dấu hiệu cho thấy công ty đang đứng trớc những khó khăn về mặt tài chính Khả năng thiếu hụt về mặt tài chính phải đợc kiểm toán viên xem xét trong quá trình đánh giá các rủi ro liên hệ với kiểm toán cũng nh liên hệ với giả định doanh nghiệp sẽ hoạt động tốt trở lại trong tơng lai của Ban giám đốc khi lập các Báo cáo tài chính Một số thủ tục phân tích có thể trở nên rất hữu ích cho việc xem xét này Ví dụ, nếu tỷ lệ nợ dài hạn so với tổng giá trị tài sản ròng cao hơn bình thờng đợc kết hợp với một tỷ lệ dới mức trung bình của lợi nhuận so với tổng tài sản thì có thể chỉ ra mức rủi ro tơng đối cao của sự thiếu hụt tài chính Những điều kiện đó không chỉ ảnh hởng đến kế hoạch kiểm toán mà còn có thể chỉ rõ những nghi ngờ đáng kể về khả năng tiếp tục hoạt động của công ty.

Thủ tục phân tích chỉ ra các sai số tồn tại trên các Báo cáo tài chính.

Những chênh lệch đáng kể giữa số liệu tài chính cha đợc kiểm toán ở năm hiện hành với số liệu khác đợc dùng để so sánh thờng đợc xem nh những dao động bất th-ờng Những dao động bất thờng xảy ra khi những chênh lệch đáng kể không đợc dự

kiến nhng lại tồn tại hoặc khi những chênh lệch đáng kể đợc dự kiến nhng lại không xảy ra Trong cả hai trờng hợp, một trong những lý do khả dĩ đối với một dao động bất thờng là sự hiện diện của một sai số về kế toán hoặc sai quy tắc Nh vậy, nếu dao động bất thờng lớn, kiểm toán viên phải xác định lý do của nó, nếu nguyên nhân là một sự kiện kinh tế hợp lý thì đó không phải là sai số hoặc sai quy tắc, còn ngợc lại thì nó sẽ là sai số hoặc sai quy tắc Ví dụ, khi so sánh tỷ lệ của mức dự phòng khoản phải thu khó đòi với tổng các khoản phải thu với tỷ lệ năm trớc đó, giả sử tỷ lệ này đã giảm đi trong khi đó hệ số quay vòng các khoản phải thu cũng giảm đi Tổng hợp hai mảng thông tin này sẽ chỉ rõ khả năng báo cáo dới mức dự phòng Khía cạnh này của thủ tục phân tích thờng đợc gọi là sự quan tâm có định hớng vì nó dẫn đến các thể thức chi tiết hơn trong các lĩnh vực kiểm toán đặc thù mà ở đó có thể tìm thấy sai số hoặc sai quy tắc.

Thủ tục phân tích giúp giảm bớt các cuộc khảo sát kiểm toán chi tiết.

Khi một thể thức phân tích không làm nổi lên các dao động bất thờng thì khả năng của sai số hoặc sai quy tắc là rất nhỏ Trong các trờng hợp đó, thủ tục phân tích cấu thành bằng chứng thật sự để chứng minh cho sự trình bày trung thực của các số d tài khoản có liên quan và việc tiến hành khảo sát chi tiết các tài khoản này có thể giảm bớt Ví dụ, các thủ tục phân tích dẫn đến các số d của một tài khoản là nhỏ nh phí bảo hiểm cha đợc hởng là thích hợp thì không cần phân tích nữa Trong các trờng hợp khác, một số thủ tục kiểm toán khác có thể đợc loại trừ, quy mô mẫu có thể giảm bớt hoặc thời gian của các thủ tục có thể đợc kéo dài hơn kể từ ngày lập Bảng cân đối tài sản.

1.1.4 Mức độ tin cậy của thủ tục phân tích

Việc áp dụng thủ tục phân tích đợc dựa trên cơ sở mối quan hệ sẵn có của các chỉ tiêu số liệu, mối quan hệ này thờng xuyên và liên tục, không có mối quan hệ giữa các chỉ tiêu số liệu thì không áp dụng đợc phơng pháp phân tích Sự hiện diện của các mối quan hệ nói trên sẽ cung cấp cho kiểm toán các số liệu đợc hệ thống kế toán xử lý một cách đồng bộ, chuẩn xác và có giá trị Tuy nhiên, độ tin cậy vào kết quả của

phơng pháp phân tích còn tuỳ thuộc vào sự đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro mà trên thực tế phơng pháp phân tích có thể sai lầm nghiêm trọng do xác định sai các mối quan hệ.

Độ tin cậy của kiểm toán viên vào kết quả của phơng pháp phân tích còn tùy thuộc vào các nhân tố sau:

•Tính trọng yếu của các tài khoản hoặc loại nghiệp vụ (Ví dụ: Hàng tồn kho là trọng yếu thì không chỉ dừng lại ở quy trình phân tích mà còn thực hiện một số thủ tục kiểm tra chi tiết khác trớc khi kết luận Ngợc lại khoản mục nợ phải thu đợc coi là không trọng yếu thì có thể chỉ căn cứ vào kết quả phân tích để kết luận);

•Các thủ tục kiểm toán khác có cùng một mục tiêu kiểm toán (Ví dụ: Thủ tục kiểm tra nghiệp vụ thu tiền sau ngày khoá sổ của các khoản phải thu sẽ khẳng định hoặc phủ nhận kết quả của quy trình phân tích nợ phải thu theo thời hạn);

•Dự kiến độ chính xác của các kết quả sẽ thu đợc do áp dụng thủ tục phân tích (Ví dụ: Kiểm toán viên thờng so sánh, phân tích tỷ lệ lãi gộp giữa năm nay với năm tr-ớc hơn là so sánh các chi phí bất thờng giữa năm trớc với năm nay );…

•Đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát (Ví dụ: Nếu việc kiểm soát nội bộ của bộ phận bán hàng là yếu kém thì nên dựa vào kiểm tra chi tiết hơn là dựa vào quy trình phân tích ).…

1.2 Vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán Báo cáo tài chính

Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của cuộc kiểm toán, đồng thời để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết luận của kiểm toán viên về tính trung thực và hợp lý của các số liệu trên Báo cáo tài chính, cuộc kiểm toán thờng đợc tiến hành theo trình tự ba bớc: Lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán Chất lợng của cuộc kiểm toán còn phụ thuộc vào trình độ và phán đoán của kiểm toán viên trong việc lựa chọn và ứng dụng các phơng pháp kiểm toán một cách hợp lý và có hiệu quả Trong đó, thủ tục phân tích đóng vai trò hết sức quan trọng Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 quy định:

“Kiểm toán viên phải thực hiện quy trình phân tích khi lập kế hoạch, giai đoạn soát xét tổng thể về cuộc kiểm toán Quy trình phân tích cũng đợc thực hiện ở giai đoạn khác trong quá trình kiểm toán”.

1.2.1 Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

Mục tiêu:

Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các kiểm toán viên cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng nh các điều kiện cần thiết khác cho kiểm toán Trong giai đoạn này kiểm toán viên cần thu thập các thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300, lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên cần:

-Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng đủ để nhận thức và xác định dữ kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị mà theo đánh giá của kiểm toán viên có thể ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến Báo cáo kiểm toán.

- Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trớc và hồ sơ kiểm toán chung, qua đó kiểm toán viên sẽ tìm thấy những thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng Việc cập nhật và xem xét sổ sách của công ty là rất cần thiết vì qua đó kiểm toán viên không chỉ xác định đợc các quyết định của nhà quản lý có phù hợp với luật pháp của Nhà nớc, với các chính sách hiện hành của công ty hay không mà còn giúp kiểm toán viên hiểu đợc bản chất của các số liệu cũng nh sự biến động của chúng trên Báo cáo tài chính đợc kiểm toán.

-Thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng bao gồm: Giấy phép thành lập và điều lệ công ty; các Báo cáo tài chính, Báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay của vài năm trớc đó; biên bản các cuộc họp hội nghị cổ đông, hội đồng quản trị và ban giám đốc; các hợp đồng và cam kết quan trọng Sau khi đã thu thập đợc các thông tin trên, kiểm toán viên tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin đó để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch về bản chất, thời gian và nội dung các thủ tục kiểm toán sẽ đợc sử dụng để thu thập bằng chứng

kiểm toán Việc sử dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch nhằm các mục tiêu sau:

♦Đạt đợc sự hiểu biết về nội dung các Báo cáo tài chính và những biến đổi quan trọng trong hoạt động kinh doanh của khách hàng.

♦Thấy đợc những thay đổi về chính sách kế toán năm hiện hành so với các năm ớc.

tr-♦Xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng.

♦Đánh giá sự hiện diện của các sai số có thể có trên Báo cáo tài chính từ đó phát hiện ra các rủi ro, các sai sót trọng yếu nhằm thiết lập các thủ tục kiểm toán thích hợp để xử lý các rủi ro đó.

Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ:

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thủ tục phân tích sơ bộ thờng đợc tiến hành 3 bớc sau:

Bớc 1: Thu thập các thông tin tài chính và phi tài chính

Trong bớc này nhiệm vụ của kiểm toán viên là cần phải thu thập đầy đủ các thông tin về khách hàng nhằm phục vụ cho việc triển khai các bớc tiếp theo Các thông tin cần thu thập bao gồm các thông tin sau:

-Thu thập thông tin tài chính do khách hàng lập cho kỳ kế toán hiện tại và các kỳ kế toán trớc.

-Thu thập các số liệu kế hoạch, ngân sách, hoặc các tài liệu khác của khách hàng mà kiểm toán viên tin tởng số liệu đó đợc lập trên cơ sở các giả định hợp lý.

-Đối với khách hàng hoạt động trên nhiều lĩnh vực khác nhau hoặc khách hàng có nhiều chi nhánh hoạt động trên nhiều địa bàn khác nhau, kiểm toán viên cần thu thập các thông tin tài chính cho từng hoạt động trọng yếu.

-Thu thập các thông tin phi tài chính nh năng lực sản xuất, số công nhân viên… Thông tin phi tài chính chủ yếu đợc sử dụng để xác định sự phù hợp của số liệu trên

Báo cáo tài chính của khách hàng với hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng.

Bớc 2: So sánh thông tin

Sau khi đã thu thập đợc các thông tin tài chính và thông tin phi tài chính, kiểm toán viên tiến hành so sánh, phân tích Mục tiêu chủ yếu của việc phân tích này là xác định các vùng có thể xảy ra rủi ro Trong khi thực hiện so sánh, kiểm toán viên phải chú ý đến các vấn đề sau:

-Những biến động bất thờng hoặc những số d tài khoản lẽ ra phải có biến động bất thờng nhng không thấy xuất hiện.

Ví dụ: Thông tin về nhu cầu tiêu dùng sản phẩm của đơn vị trong năm lớn nhng doanh thu trong năm của đơn vị không tăng đáng kể đặt ra nghi vấn về việc ghi chép doanh thu.

-Những biến động bất thờng của các tài khoản có liên quan mà theo xét đoán của kiểm toán viên phải chịu ảnh hởng từ biến động bất thờng của các tài khoản khác Ví dụ: Doanh thu trong quý I tăng mạnh nhng số d các tài khoản tiền hoặc các khoản phải thu lại biến động nhỏ.

-Xem xét mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính.

Ví dụ: Đơn vị mở thêm đại lý tiêu thụ sản phẩm tại một số tỉnh sẽ có thể ảnh hởng tới số d hàng gửi bán hoặc số phát sinh chi phí bán hàng.

Tuỳ thuộc vào quy mô và tính phức tạp trong hoạt động kinh doanh của khách hàng mà kiểm toán viên sẽ xác định mục tiêu và các chỉ tiêu phân tích nh so sánh số biến động tuyệt đối, so sánh số liệu kỳ này với kỳ trớc, so sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ớc tính, so sánh dữ kiện của khách hàng với số liệu chung của ngành…

Bớc 3: Đánh giá kết quả

Sau khi phân tích sơ bộ, kiểm toán viên sẽ đánh giá kết quả so sánh ban đầu để xem xét sự biến động của số d tài khoản có phù hợp với nhận định và những hiểu biết của kiểm toán viên hay không Trong trờng hợp xảy ra những biến động lớn so với dự

đoán, kiểm toán viên cần thảo luận với nhà quản lý của đơn vị và xem xét tính hợp lý của lời giải thích vế sự biến động đó Nếu nh kiểm toán viên cha hoàn toàn thoả mãn với những bằng chứng mà mình đã thu thập đợc thì có thể tiến hành thêm các thủ tục phân tích ở cấp độ cao hơn nhằm mục đích làm sáng tỏ các biến động trên một tài khoản cụ thể Phân tích ở cấp độ cao hơn có thể là so sánh thông tin năm hiện tại với các nguồn thông tin độc lập hoặc nguồn thông tin chuẩn.

Sau khi đã tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích ở cấp độ cao hơn mà vẫn có những biến động không hợp lý cha giải thích đợc, kiểm toán viên cần ghi chú vấn đề này khi lập chơng trình kiểm toán và nhận định sai sót tiềm tàng có thể ảnh hởng tới số d tài khoản.

1.2.2 Vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kiểm toán

Mục tiêu:

Thực hiện kiểm toán là quá trình sử dụng các phơng pháp kiểm toán thích ứng với đối tợng kiểm toán cụ thể để thu thập bằng chứng kiểm toán Đó là quá trình triển khai một cách chủ động và tích cực kế hoạch, chơng trình kiểm toán nhằm đa ra ý kiến xác thực về mức độ trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính trên cơ sở những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và tin cậy Trong giai đoạn này, thủ tục phân tích đợc xem nh là một thử nghiệm cơ bản bên cạnh các thử nghiệm chi tiết Việc sử dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn này nó nhằm các mục đích sau:

-Hiểu biết thêm hoạt động kinh doanh của khách hàng và chính sách quản lý của khách hàng.

-Thu thập bằng chứng kiểm toán có chất lợng, đáng tin cậy với chi phí thấp, giảm thiểu các thử nghiệm chi tiết, giảm thời gian của cuộc kiểm toán.

-Đánh giá các khoản mục trên Báo cáo tài chính xem có sai sót nào phát sinh gây ảnh hởng trọng yếu đến số d tài khoản và các nghiệp vụ phát sinh.

Thực hiện thủ tục phân tích chi tiết

Việc quyết định sử dụng thủ tục phân tích trong quá trình thực hiện thử nghiểm cơ bản phụ thuộc vào xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên về hiệu quả đã dự kiến

và để đạt đợc mục tiêu kiểm toán cá biệt Để đạt đợc mục đích của cuộc kiểm toán nếu không sử dụng thủ tục phân tích thì kiểm toán viên sẽ gặp khó khăn Tuy nhiên, nếu chỉ dựa vào thủ tục phân tích thì kiểm toán viên cũng không thể đạt đợc mục đích của cuộc kiểm toán Vì vậy, kiểm toán viên thờng sử dụng kết hợp giữa thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết số d trong thử nghiệm cơ bản.

Thông thờng, thủ tục phân tích đợc áp dụng cho các tài khoản mà trong lập kế hoạch kiểm toán không phát hiện thấy rủi ro chi tiết và cũng đòi hỏi nhiều ở sự phán đoán của kiểm toán viên Thực hiện thủ tục phân tích chi tiết trải qua những bớc sau đây:

Bớc 1: Phát triển một mô hình:

Với mỗi một tài khoản nó thờng có một mô hình ớc tính riêng Thậm chí trong một tài khoản có nhiều khoản mục thì mỗi khoản mục nó cũng có một mô hình ớc tính phù hợp với khoản mục đó vì vậy trớc khi xây dựng mô hình ớc tính chúng ta cần phải biết đợc là xây dựng mô hình ớc tính cho tài khoản nào, khoản mục nào để có thể xây dựng đợc mô hình ớc tính phù hợp với mục tiêu đặt ra Cho nên trong bớc này chúng ta cần thực hiện 2 công việc sau:

♦Xác định số d tài khoản, khoản mục cần kiểm tra:

-Xác định số d tài khoản cần kiểm tra:

Số d tài khoản cần kiểm tra là số d của một tài khoản hoặc một nhóm tài khoản trên Báo cáo tài chính Việc xác định số d tài khoản đơn lẻ hay của một nhóm tài khoản để áp dụng thủ tục phân tích chi tiết là tuỳ thuộc vào mục đích và phạm vi kiểm tra của kiểm toán viên.

-Phân tách số d tài khoản, khoản mục cần kiểm tra:

Sự phân tách số d cần kiểm tra là việc chia nhỏ nó theo một số tiêu thức nhất định để áp dụng so sánh các giá trị ớc tính khác nhau Kiểm toán viên chia nhỏ số d cần kiểm tra khi việc tính toán số ớc tính cho số d đó không hiệu quả và không đảm bảo đợc tính chính xác và độ tin cậy hợp lý cho kết quả kiểm tra Nếu chia nhỏ số d cần kiểm tra và tính toán số ớc tính cho các tiểu số d đó thì độ chính xác và độ tin cậy của

số d ban đầu đợc tổng hợp lại từ các tiểu số d sẽ hợp lý hơn, đảm bảo không tồn tại sai sót báo cáo.

Kiểm toàn viên thực hiện thủ tục phân tích ở mức độ nhóm số d cao nhất có thể vì nếu thoả mãn đợc kết quả kiểm tra thì kiểm toán viên sẽ không phải thực hiện các b-ớc kiểm tra tiếp theo Các mức độ nhóm số d từ cao đến thấp bao gồm: các khoản mục đơn lẻ trên Báo cáo tài chính, nhóm tài khoản có cùng bản chất, số d tài khoản riêng lẻ.

Việc chia nhỏ số d cần kiểm tra sẽ góp phần nâng cao hiệu quả kiểm toán, tăng độ chính xác của việc ớc tính, dễ dàng giải thích sự khác biệt, tăng độ tin cậy của số liệu đợc phân tách và xác định đợc bản chất của các nghiệp vụ trong số d đợc kiểm tra Thông thờng, các số d đợc kiểm tra có thể đợc phân tách thành từ 2 đến 12 tiểu số d Ví dụ, khi áp dụng thủ tục phân tích đối với tài khoản doanh thu bán hàng thì kiểm toán viên có thể phân tách tài khoản này thành doanh thu nội địa và doanh thu xuất khẩu để thực hiện thủ tục phân tích.

♦Xây dựng mô hình phân tích:

Khi phát triển một mô hình, chúng ta xác định các biến tài chính hoặc hoạt động và mối quan hệ giữa chúng Việc lựa chọn những biến cụ thể để xây dựng mô hình cần căn cứ vào mục đích cụ thể của việc áp dụng thủ tục phân tích và nguồn thông tin về các dữ liệu Nh vậy, với mỗi mô hình cần xác định rõ việc phát triển mô hình là để kiểm tra số d tài khoản hiện tại hay để dự đoán thay đổi so với số d năm trớc Thông thờng, việc dự đoán thay đổi so với năm trớc sẽ có hiệu lực khi số d năm trớc đã đợc kiểm toán, khi đó có thể loại khỏi mô hình những biến độc lập không đổi so với năm trớc.

Trong trờng hợp phát triển mô hình để kiểm tra số d tài khoản hiện tại, thì tuỳ từng trờng hợp và phụ thuộc vào chỉ số tin cậy mà kiểm toán viên có thể áp dụng cả thủ tục phân tích chi tiết và thủ tục kiểm tra chi tiết ở giai đoạn này kiểm toán viên cũng cần phải xác định sai sót tiềm tàng có liên quan tới số d tài khoản cần kiểm tra để định hớng cách thức kiểm tra.

Sự hợp lý của mô hình có liên quan tới sự tồn tại của mối quan hệ giữa số liệu sử dụng để ớc tính và số d thực tế của tài khoản cần kiểm tra Mối quan hệ của các tài khoản phản ánh trong Báo cáo kết quả kinh doanh thờng dễ ớc tính hơn các tài khoản phản ánh trên Bảng cân đối kế toán Nguyên nhân là do số liệu trên Báo cáo kết quả kinh doanh là số liệu dồn tích qua các tháng, trong khi số d các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán là số triệt tiêu giữa giá trị phát sinh bên Nợ và bên Có của tài khoản.

Bớc 2: Xem xét tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính và nghiệp vụ:

Tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính và nghiệp vụ sử dụng trong mô hình có ảnh hởng trực tiếp đến tính chính xác của các ớc tính và tới bằng chứng kiểm toán thu đợc từ thủ tục phân tích Để đảm bảo tính độc lập của dữ liệu cần chi tiết hoá các ớc tính Các ớc tính càng chi tiết thì độ tin cậy càng cao do tính độc lập với tài khoản đ-ợc ớc tính tăng lên Để đánh giá tính tin cậy của dữ liệu cần xem xét trên nhiều mặt nh:

♦Nguồn của dữ liệu: Dữ liệu có nguồn từ bên ngoài có độ tin cậy cao hơn nguồn

dữ liệu từ bên trong Với nguồn dữ liệu từ bên trong, nếu chúng độc lập với ngời chịu trách nhiệm cho giá trị đợc kiểm toán thì độ tin cậy cũng cao hơn.

♦Tính kế thừa và phát triển của thủ tục kiểm toán dữ liệu từ những năm trớc.

-Các số liệu phi tài chính khác.

CCác thông tin cung cấp từ bên ngoài:

-Các quy định tài chính của Nhà nớc: các Nghị định, thông t hớng dẫn , tỷ giá…ngoại tệ, chỉ số giá tiêu dùng, các thông tin thị trờng…

-Các quy định trong nội bộ ngành: Quy chế tài chính ngành, quy chế tiền lơng ngành, quy chế sử dụng và phân phối các quỹ trong ngành…

Bớc 3: Ước tính giá trị và so sánh với giá trị ghi sổ:

Số ớc tính kiểm toán là số do kiểm toán viên xác định dựa vào bớc thu thập thông tin ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán đối với tài khoản cần kiểm tra Số ớc tính của kiểm toán viên có ý nghĩa rất quan trọng giúp kiểm toán viên đa ra những nhận xét chính xác đối với số kiểm toán Để tính toán giá trị ớc tính, kiểm toán viên cần xác định mô hình ớc tính, đó là cơ chế mà kiểm toán viên áp dụng để ớc tính cho số d tài khoản cần kiểm tra Điểm quan trọng nhất của mô hình ớc tính là độ tin cậy của thông tin sử dụng để ớc tính (đã nêu ở Bớc 2) Trong bớc này chúng ta cần phải giải quyết 3 vấn đề là ớc tính giá trị, xác định số chênh lệch có thể chấp nhận đợc và xác định chênh lệch trọng yếu cần kiểm tra.

Ước tính giá trị

Khi tính toán giá trị ớc tính, kiểm toán viên cần làm việc với khách hàng để xác định các yếu tố kinh doanh cơ bản có ảnh hởng tới sự biến động của số d tài khoản nhằm tìm ra các số liệu có liên quan hợp lý và khả năng ớc tính của các mối quan hệ về số liệu Sự hiểu biết chung về hoạt động kinh doanh và tình hình kinh tế cũng giúp kiểm toán viên xác định đợc tính hợp lý và khả năng ớc tính của các mối quan hệ về số liệu này Mối quan hệ giữa các số liệu sử dụng để tính toán giá trị ớc tính đợc chia làm 4 loại sau:

•Số d năm trớc biến động hợp lý dẫn đến số d năm nay.

•Mối quan hệ với các số liệu tài chính khác.

•Mối quan hệ với các số liệu phi tài chính khác.

•Sự biến động giữa các số kế hoạch với số thực tế.

Xác định số chênh lệch có thể chấp nhận đợc (Threshold)

Sau khi đã tính toán đợc giá trị ớc tính, kiểm toán viên sẽ so sánh chúng với giá trị ghi sổ của một tài khoản hoặc khoản mục cần kiểm tra Chênh lệch giữa giá trị ớc tính và giá trị ghi sổ sẽ đợc dùng để đánh giá mức độ trọng yếu của số d tài khoản Điều này có liên quan tới một khái niệm khác là “chênh lệch có thể chấp nhận đợc (Threshold)”.

Số chênh lệch chấp nhận đợc thể hiện số chênh lệch tối đa có thể chấp nhận đợc giữa số ớc tính của kiểm toán viên và giá trị ghi sổ của một tài khoản hoặc khoản mục đợc kiểm tra Nh vậy Threshold cần đợc tính toán trớc khi kiểm toán viên xem xét phân tích số chênh lệch giữa giá trị ớc tính và giá trị ghi sổ

Threshold thờng là đủ nhỏ để giúp cho kiểm toán viên tìm ra các sai sót của báo cáo có thể coi là trọng yếu với một tiểu số d hoặc khi nhóm các sai sót lại theo mức số d, khoản mục đợc kiểm tra Vì vậy, nếu số chênh lệch giữa giá trị ớc tính của kiểm toán viên và giá trị ghi sổ của tài khoản nhỏ hơn Threshold thì kiểm toán viên không cần kiểm tra thêm Ngợc lại, nếu lớn hơn thì kiểm toán viên cần làm rõ nguyên nhân gây ra số chênh lệch đó vì nó chỉ ra rằng số d đang đợc kiểm tra có thể tồn tại sai sót hoặc rủi ro ảnh hởng tới số liệu trên Báo cáo tài chính.

Các yếu tố ảnh h ởng tới việc tính toán Threshold:

•Giá trị trọng yếu chi tiết (MP).

Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên tính đợc giá trị trọng yếu chi tiết dựa trên mức độ trọng yếu (PM) Giữa PM và MP tồn tại mối quan hệ tỷ lệ thuận vì giá trị trọng yếu chi tiết MP thờng chiếm khoảng từ 80% đến 90% mức độ trọng yếu PM Mức độ trọng yếu thờng đợc xác định nh sau:

2% tổng tài sản hoặc nguồn vốn chủ sở hữu.

10% thu nhập sau thuế từ hoạt động sản xuất kinh doanh.

3% xuống 0,5% doanh thu (căn cứ vào quy mô của doanh nghiệp).Bảng số 1.2: Căn cứ xác định mức độ trọng yếu theo doanh thu

Doanh thu (USD) Mức xác định (bằng % của doanh thu)

•Số lợng các tiểu số d (phần phân tách) trong số d đợc kiểm tra.

Số lợng các tiểu số d càng nhiều thì giá trị của Threshold áp dụng cho mỗi tiểu số d càng nhỏ Mục đích của việc phân tách một số d lớn thành nhiều những phần nhỏ hơn là giúp cho kiểm toán viên có thể tính toán số ớc tính chính xác hơn, từ đó sẽ tăng đợc độ tin cậy đối với số d cần kiểm tra khi nhóm các mức độ tin cậy đạt đợc thông qua kiểm tra và phân tích các tiểu số d.

•Các số d cần kiểm tra là nhỏ.

Yếu tố này liên quan tới việc kiểm tra các số d chỉ lớn hơn giá trị MP không nhiều, hoặc nhỏ hơn Đối với trờng hợp này thì Threshold sẽ đợc tính, tùy theo chỉ số về độ tin cậy áp dụng, bằng 15% hoặc 20% giá trị số d đợc kiểm tra.

•Tính chính xác của số ớc tính.

Tính chính xác của số ớc tính liên quan tới sự thoả mãn của kiểm toán viên đối với mối quan hệ giữa thông tin sử dụng trong việc tính toán số ớc tính và giá trị ghi sổ của tài khoản đợc kiểm tra Trong quá trình đánh giá mối quan hệ này, kiểm toán viên cần xem xét đến tính hợp lý và khả năng dự tính của nguồn thông tin đợc sử dụng, độ lớn của số d đợc kiểm tra, và số lợng tiểu số d đợc phân tách Về cơ bản, Threshold luôn đợc đặt ở mức độ nhỏ hơn MP và có xu hớng nhỏ hơn khi kiểm toán viên đòi hỏi mức độ tin cậy cao hơn, phân tách nhỏ số d cần kiểm tra, hoặc kiểm toán viên tin tởng rằng số ớc tính đợc lập ra là chính xác.

Bảng số 1.3: Tính giá trị ThresholdSố lợng tiểu

số d đợc phân tách

Độ tin cậy vào khoản mục đợc kiểm tra là cơ bản (R=0,7)

Độ tin cậy vào khoản mục đợc kiểm tra là trung bình (R=2.0)Giá trị

Threshold (% của MP)

Nếu giá trị tiểu số d lớn hơn MP nhân với

Giá trị Threshold (% của MP)

Nếu giá trị tiểu số d lớn hơn MP

Xác định chênh lệch trọng yếu cần kiểm tra.

Sau khi tính toán đợc giá trị Threshold, kiểm toán viên sẽ so sánh giá trị ớc tính và giá trị ghi sổ của số d tài khoản cần kiểm tra rồi so sánh số chênh lệch với threshold Nếu số chênh lệch lớn hơn giá trị Threshold tính đợc thì đợc coi là chênh lệch trọng yếu.

Kiểm toán viên cần quan tâm đến số chênh lệch trọng yếu vì nó là một yếu tố cho biết có thể có sai sót tồn tại trong số d đang đợc kiểm tra Trong trờng hợp này, cần xác định và kiểm tra bản chất và nguyên nhân dẫn đến số chênh lệch trọng yếu đó Các bằng chứng mà kiểm toán viên thu thập đợc nhằm giải thích cho số chênh lệch trọng yếu cần phải đợc lợng hoá bằng giá trị số liệu cụ thể.

Khi thu thập bằng chứng cho số chênh lệch trọng yếu, cần xác định bằng chứng cho toàn bộ số chênh lệch chứ không chỉ riêng cho phần chênh lệch vợt quá Threshold Theo đó cần lợng hoá bằng giá trị để giải thích số chênh lệch Trờng hợp kiểm toán viên chỉ tìm đợc bằng chứng có thể lợng hoá cho phần chênh lệch vợt quá Threshold thì phần còn lại, nếu nhỏ hơn Threshold và kiểm toán viên cảm thấy yên tâm và chấp nhận số chênh lệch nhỏ hơn Threshold đó, thì kiểm toán viên có thể kết luận về số d đợc kiểm tra mà không cần thực hiện thêm các bớc kiểm tra khác.

Bớc 4: Phân tích nguyên nhân chênh lệch

Khi xác định đợc số chênh lệch giữa giá trị ớc tính và giá trị ghi sổ lớn hơn Threshold, kiểm toán viên cần tiến hành thêm các bớc phân tích và kiểm tra để giải thích cho sự chênh lệch đó Sự giải thích hợp lý cho sự chênh lệch gắn liền với các nghiệp vụ, với các sự kiện bất thờng hoặc những thay đổi về kinh doanh và chính sách kế toán Sự tham gia của khách hàng trong giai đoạn này là hết sức quan trọng, giúp cho kiểm toán viên thực hiện công việc đợc mau chóng và hiệu quả vì chính khách hàng là những ngời hiểu rõ nhất những thay đổi đó có hợp lý và phù hợp với tình hình kinh doanh của mình hay không.

Kiểm toán viên có thể tìm kiếm sự giải thích hợp lý thông qua việc xem xét các yếu tố sau:

•Sự ghi chép đầy đủ số d các tài khoản khác của khách hàng.

•Báo cáo của khách hàng về những biến động giữa số kế hoạch và số thực hiện.

•Dựa trên sự giải thích có đợc khi lập kế hoạch kiểm toán và phân tích sơ bộ.

•Biên bản họp Hội đồng quản trị và Ban giám đốc.

•Thông tin về sự biến động bất thờng của các khoản mục đã đợc xác định từ năm trớc.

Kiểm toán viên cần hợp lý hoá số chênh lệch trọng yếu bằng cách thu thập các bằng chứng đáng tin cậy Các thủ tục mà kiểm toán viên áp dụng để hợp lý hoá giải thích sẽ phụ thuộc vào bản chất của sự giải thích Một trong những cách hiệu quả cho việc đa ra bằng chứng hợp lý hoá sự giải thích là kiểm tra chi tiết chứng từ kế toán có liên quan Phơng pháp này đặc biệt có hiệu quả khi số chênh lệch trọng yếu bị gây bởi các nghiệp vụ kế toán phát sinh bất thờng nằm ngoài sự hiểu biết của kiểm toán viên Ngoài ra kiểm toán viên có thể áp dụng các cách sau để thu thập bằng chứng cho sự giải thích hợp lý là:

♦Tìm kiếm thông tin từ bên thứ ba (các tổ chức, cá nhân ) có quan hệ với…khách hàng.

♦Tìm kiếm và đối chiếu thông tin thu thập đợc từ các cá nhân khác nhau trong khách hàng.

♦Dựa vào bằng chứng thu thập đợc qua việc thực hiện các thủ tục kiểm toán khác.

Sau cùng là kiểm toán viên cần lợng hoá cho sự giải thích hợp lý bằng giá trị cụ thể cho số chênh lệch qua đó có thể phát hiện đợc sai sót Đồng thời lợng hoá cho sự giải thích có thể giúp kiểm toán viên đánh giá lại số chênh lệch trọng yếu, khi số chênh lệch này nhỏ hơn Threshold thì có thể bỏ qua các bớc kiểm tra tiếp theo Trong quá trình lợng hoá nếu kiểm toán viên tìm thấy các yếu tố gây ảnh hởng tới sự chênh lệch mà cần đợc xem xét khi tính toán số ớc tính thì kiểm toán viên có thể tính lại số ớc tính và so sánh lại giá trị ghi sổ của số d tài khoản đợc kiểm tra Tuy nhiên kiểm toán viên cần thận trọng khi bổ sung các yếu tố ảnh hởng cho mô hình ớc tính bằng cách