THỰC TRẠNG VẬN DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÁC ĐƠN VỊ HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO BỘ LAO ĐỘNG - THƯƠNG BINH VÀ XÃ HỘI TRƯỜNG ĐẠI HỌC LAO ĐỘNG – XÃ HỘI NGUYỄN TẤT DŨNG VẬN DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÁC ĐƠN VỊ HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP DO KIỂM TỐN NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN LUẬN VĂN THẠC SĨ KẾ TOÁN Hà Nội - 2019 BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO BỘ LAO ĐỘNG - THƯƠNG BINH VÀ XÃ HỘI TRƯỜNG ĐẠI HỌC LAO ĐỘNG – XÃ HỘI NGUYỄN TẤT DŨNG VẬN DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÁC ĐƠN VỊ HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN Chuyên ngành : Kế toán Mã số : 034 301 LUẬN VĂN THẠC SĨ KẾ TOÁN NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC: TS.ĐÀO MẠNH HUY Hà Nội - 2019 LỜI CAM ĐOAN Tơi xin cam đoan luận văn cơng trình nghiên cứu khoa học, độc lập Các tài liệu, kết nêu luận văn trung thực có nguồn gốc rõ ràng TÁC GIẢ LUẬN VĂN NGUYỄN TẤT DŨNG i MỤC LỤC LỜI CAM ĐOAN i DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT iii LỜI MỞ ĐẦU CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ VẬN DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TỐN 1.1 Những vấn đề lý luận chung kỹ phân tích kiểm toán 1.1.1 Khái quát chung kiểm toán 1.1.2 Các loại hình kiểm tốn 1.1.3 Khái quát đơn vị Hành nghiệp 1.1.4 Khái quát thủ tục phân tích kiểm tốn 10 1.1.5 Phân loại thủ tục phân tích kiểm toán 13 1.2.Vận dụng thủ tục phân tích giai đoạn quy trình kiểm tốn 24 1.2.1 Vận dụng thủ tục phân tích lập kế hoạch kiểm tốn 24 1.2.2 Vận dụng thủ tục phân tích thực kiểm toán 26 1.2.3 Vận dụng thủ tục phân tích lập báo cáo kiểm tốn 28 KẾT LUẬN CHƯƠNG 30 CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG VẬN DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÁC ĐƠN VỊ HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP DO KIỂM TỐN NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN 31 2.1 Tổng quan Kiểm toán nhà nước 31 2.1.1 Khái quát đời hình thành 31 2.1.2 Vai trị Kiểm tốn nhà nước 34 2.2 Thực trạng kiểm tốn Báo cáo tài đơn vị hành nghiệp 39 2.2.1 Báo cáo tài đơn vị Hành nghiệp 39 ii 2.2.2 Kiểm toán Báo cáo tài đơn vị hành nghiệp 40 2.2.3 Thực trạng vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn Báo cáo tài đơn vị hành nghiệp Kiểm tốn nhà nước thực 43 2.2.4 Khảo sát thực tế việc vận dụng thủ tục phân tích Kiểm tốn Báo cáo tài Trường Đại học Văn hóa Hà Nội Kiểm toán nhà nước thực 59 2.2.5 Đánh giá thực trạng việc vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn Báo cáo tài đơn vị hành nghiệp Kiểm toán nhà nước thực 67 KẾT LUẬN CHƯƠNG 73 CHƯƠNG 3: GIẢI PHÁP HỒN THIỆN VẬN DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN TẠI CÁC ĐƠN VỊ HCSN DO KTNN THỰC HIỆN 74 3.1 Định hướng vận dụng kỹ phân tích kiểm toán toán ngân sách nhà nước 74 3.2 Giải pháp vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn Báo cáo tài đơn vị hành nghiệp Kiểm tốn nhà nước thực 76 3.2.1 Hoàn thiện thủ tục phân tích giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn 76 3.2.2 Hồn thiện thủ tục phân tích giai đoạn thực kiểm toán 81 3.2.3 Hồn thiện thủ tục phân tích giai đoạn lập báo cáo kiểm toán 89 3.2.4 Điều kiện tổ chức thực giải pháp vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị HCSN Kiểm toán nhà nước thực 90 KẾT LUẬN CHƯƠNG 93 KẾT LUẬN 94 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 95 iii DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT TT Chữ viết tắt Giải nghĩa BCKT Báo cáo kiểm tốn HCSN Hành nghiệp KBNN Kho bạc nhà nước KHKT Kế hoạch kiểm toán KSNB Kiểm soát nội KTNN Kiểm toán nhà nước KTV Kiểm toán viên NSNN Ngân sách nhà nước TNCN Thu nhập cá nhân 10 TNDN Thu nhập doanh nghiệp 11 TSCĐ Tài sản cố định LỜI MỞ ĐẦU Tính cấp thiết đề tài Qua hai mươi hai năm hoạt động, Kiểm toán Nhà nước (KTNN) khẳng định vị trí, vai trị cấu máy nhà nước, khẳng định cần thiết tính tất yếu khách quan kiểm tra, kiểm sốt cơng tác quản lý, sử dụng tài cơng tài sản công, đặc biệt ngân sách nhà nước (NSNN) Trong lĩnh vực tài - ngân sách, NSNN khâu quan trọng nhất, đảm bảo nguồn tài cho tất lĩnh vực hoạt động NSNN đối tượng thường xuyên chủ yếu KTNN Vì kiểm tốn BCTC đơn vị hành nghiệp Kiểm tốn nhà nước thực có ý nghĩa quan trọng hoạt động KTNN Trong năm qua, cơng tác kiểm tốn BCTC đơn vị hành nghiệp dần nâng cao, quy trình phương pháp kiểm tốn ngày hoàn thiện Trong bối cảnh hoạt động tài - ngân sách liên tục phát triển, đa dạng phong phú gắn với nhiều chủ thể quản lý, sử dụng khác nhau, kiểm toán BCTC đơn vị hành nghiệp có thành cơng hay không tùy thuộc vào việc áp dụng thủ tục kiểm tốn phù hợp Để góp phần nâng cao tính minh bạch trách nhiệm giải trình quản trị tài quốc gia, đồng thời giúp cho KTV xác định trọng yếu, rủi ro kiểm toán xác nhận tiêu kiểm toán BCTC đơn vị hành nghiệp, cơng việc áp dụng thủ tục phân tích cần thiết quy trình kiểm tốn từ khảo sát, lập kế hoạch kiểm toán, thực kiểm toán đến lập báo cáo kiểm tốn Chính vậy, việc nghiên cứu đề tài “Vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị hành nghiệp Kiểm tốn nhà nước thực hiện” vấn đề cần thiết ý nghĩa thực tiễn to lớn KTNN giai đoạn 2 Mục tiêu nghiên cứu - Hệ thống làm rõ lý luận thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC - Làm rõ thực trạng vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị hành nghiệp Kiểm toán nhà nước thực - Đề xuất giải pháp nhằm hoàn thiện thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị HCSN KTNN thực Đối tượng phạm vi nghiên cứu - Đối tượng nghiên cứu Đề tài: Đó thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị hành nghiệp Kiểm toán nhà nước thực - Phạm vi nghiên cứu Đề tài: Thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị hành nghiệp, cụ thể: Tại đơn vị nghiệp giáo dục công lập trực thuộc Bộ ngành Trung ương từ giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán đến kết thúc kiểm toán áp dụng chế độ kế toán theo Quyết định số 19/2006/QĐ-BTC Phương pháp nghiên cứu Đề tài sử dụng phương pháp nghiên cứu phương pháp vật biện chứng, vật lịch sử; phương pháp phân tích, tổng hợp, đối chiếu, so sánh phương pháp nghiên cứu trường hợp điển hình tại: Trường Đại học Văn hóa Hà Nội để nghiên cứu vấn đề lý luận đánh giá thực trạng Dự kiến kết - Làm rõ vấn đề lý luận thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị hành ngiệp - Đánh giá thực trạng vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị hành nghiệp - Đề xuất giải pháp hoàn thiện vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị hành nghiệp CHƯƠNG CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ VẬN DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN 1.1 Những vấn đề lý luận chung kỹ phân tích kiểm tốn 1.1.1 Khái qt chung kiểm tốn Hoạt động kiểm tốn có nguồn gốc từ hoạt động kiểm tra, xuất từ thời La Mã cổ đại Vào thời kỳ số liệu kế tốn phê chuẩn thơng qua đọc nghe họp cơng khai, từ gốc thuật ngữ kiểm toán (audit) theo tiếng La tinh “auditus” có nghĩa “nghe” Từ thời Trung cổ, kiểm tốn sử dụng để thẩm tra tính trung thực thơng tin tài Đến năm 30 kỷ XX, kiểm toán với nghĩa “kiểm tra độc lập bày tỏ ý kiến” phát triển nước Bắc Mỹ Tây Âu Mặc dù kiểm toán xuất từ lâu, đến chưa có thống khái niệm Có thể khái quát số cách hiểu chủ yếu kiểm toán sau: Ở Vương quốc Anh đưa khái niệm: “Kiểm toán kiểm tra độc lập bày tỏ ý kiến khai tài xí nghiệp kiểm tốn viên bổ nhiệm để thực cơng việc theo với nghĩa vụ pháp định có liên quan” Theo khái niệm này, kiểm toán kiểm tra độc lập bày tỏ ý kiến khai tài kiểm tốn viên (KTV) theo nghĩa vụ pháp định Theo Alvin A Arens James K.Loebbecke (Hoa Kỳ): “Kiểm tốn q trình mà qua người độc lập, có nghiệp vụ, tập hợp đánh giá rõ ràng thông tin lượng hố có liên quan đến thực thể kinh tế riêng biệt nhằm mục đích xác định báo cáo mức độ phù hợp thông tin lượng hố với tiêu chuẩn thiết lập Khái niệm khẳng định kiểm tra có tính độc lập KTV nhấn mạnh khía cạnh chun mơn, KTV khơng độc lập mà cịn phải “có nghiệp vụ” Khái niệm đề cập đến phù hợp thông tin với tiêu chuẩn thiết lập Trong giáo dục đào tạo kiểm toán Cộng hồ Pháp cho rằng: “Kiểm tốn việc nghiên cứu kiểm tra tài khoản niên độ tổ chức người độc lập, đủ danh nghĩa gọi kiểm toán viên tiến hành để khẳng định tài khoản phản ánh tình hình tài thực tế, khơng che dấu gian lận chúng trình bày theo mẫu thức luật định" Các khái niệm phản ánh đặc trưng kiểm toán truyền thống Đó là: (1) Kiểm tốn kiểm tra bày tỏ ý kiến khai tài tài khoản tổ chức, quan, đơn vị; (2) Hoạt động kiểm toán thực KTV có chun mơn nghiệp vụ, tiến hành độc lập; (3) Hoạt động kiểm tốn nhằm đánh giá tính trung thực, phù hợp thông tin so với tiêu chuẩn thiết lập; (4) Thông tin kiểm tốn trình bày theo hình thức định Tuy nhiên, với phát triển hoạt động kiểm tốn, đa dạng loại hình kiểm toán, khái niệm kiểm toán mở rộng, khỏi khn khổ quan niệm truyền thống, là: khơng kiểm tốn khai tài chính, tài khoản mà cịn bao gồm kiểm tốn việc tuân thủ pháp luật kiểm toán đánh giá tính kinh tế, hiệu lực hiệu việc quản lý, sử dụng nguồn lực tổ chức, quan, đơn vị Ở số quốc gia, hoạt động kiểm tốn KTNN cịn bao gồm kiểm tốn mơi trường, kiểm tốn nhân sự, kiểm tốn trách nhiệm kinh tế Từ thấy, 81 (3) Bước 3: Đánh giá kết phân tích ban đầu Sau phân tích, so sánh sơ bộ, KTV tiến hành đánh giá sơ kết phân tích ban đầu để xem xét biến động tiêu toán NSNN, đánh giá xem biến động có phù hợp với ước tính KTV khơng Kiểm tốn viên cần thảo luận với đơn vị kiểm tốn để có thêm thơng tin giải trình cho biến động khơng hợp lý Nếu Kiểm tốn viên chưa thỏa mãn với giải thích đơn vị KTV tiếp tục sử dụng thủ tục phân tích cấp độ cao để làm sáng tỏ biến động cụ thể Sau thực thủ tục phân tích cấp độ cao mà KTV chưa thỏa mãn KTV phải ý tới việc tăng cường thủ tục kiểm tốn chi tiết tiêu có liên quan đến biến động bất thường 3.2.2 Hồn thiện thủ tục phân tích giai đoạn thực kiểm tốn 3.2.2.1 Vận dụng thủ tục phân tích để xác nhận tính đắn trung thực số tiêu Báo cáo tài Việc định sử dụng thủ tục phân tích q trình thực thử nghiệm để thu thập chứng kiểm toán xác nhận tiêu thu, chi NSNN phụ thuộc vào xét đoán nghề nghiệp kiểm toán viên hiệu dự kiến phương pháp phân tích để đạt mục tiêu kiểm toán cho khoản mục, tiêu cụ thể Thực thủ tục phân tích chi tiết tiến hành qua bước sau đây: (1) Bước 1: Xây dựng mơ hình phân tích Mỗi khoản mục, tiêu thu, chi ngân sách có đặc trưng riêng chất, nguồn phát sinh, yếu tố ảnh hưởng, thường có mơ hình ước tính riêng Thậm chí tiêu có nhiều tiêu chi tiết tiêu chi tiết có mơ hình ước tính phù hợp, vậy, 82 trước xây dựng mơ hình ước tính cần phải xác định xây dựng mơ hình ước tính cho khoản mục, tiêu để xây dựng mơ hình ước tính phù hợp với mục tiêu đặt Trong bước KTV thực công việc sau: (i) Xác định khoản mục, tiêu cần kiểm tra * Xác định khoản mục, tiêu cần kiểm tra: Kiểm toán viên vào kết luận sơ rủi ro kiểm toán nội dung trọng yếu kiểm toán giai đoạn lập kế hoạch để xác định tiêu cần kiểm tra Việc xác định khoản mục, tiêu đơn lẻ hay nhóm khoản mục, tiêu để áp dụng thủ tục phân tích chi tiết tuỳ thuộc vào mục đích phạm vi kiểm tra kiểm toán viên * Phân tách số dư khoản mục, tiêu cần kiểm tra: Để tăng hiệu đảm bảo tính xác độ tin cậy hợp lý cho kết phân tich, sau xác định khoản mục, tiêu cần kiểm tra, KTV chia nhỏ theo số tiêu thức định để áp dụng so sánh giá trị ước tính khác Tùy theo độ lớn giá trị tính chất khoản mục, tiêu KTV chia nhỏ, phân tách số dư khoản mục, tiêu kiểm tra thành từ đến 12 tiểu số dư để thực phân tích Ví dụ, áp dụng thủ tục phân tích tiêu “Các khoản thu nhà đất” kiểm tốn viên phân tách tiêu tiểu khoản mục: thu từ thuế thu khác nhà đất chia thành tiểu khoản mục: thuế sử dụng đất phi nông nghiệp, thuế chuyển quyền sử dụng đất, thu tiền thuê đất, thu tiền sử dụng đất thu bán nhà thuộc sở hữu nhà nước (ii) Xây dựng mơ hình phân tích 83 Để phát triển mơ hình phân tích, KTV xác định biến số tài hoạt động (phi tài chính) mối quan hệ chúng KTV vào mục đích cụ thể việc áp dụng thủ tục phân tích nguồn thông tin liệu để lựa chọn biến cụ thể để xây dựng mơ hình phân tích Với mơ hình cần xác định rõ việc phát triển mơ hình để kiểm tra số dư khoản mục, tiêu năm kiểm toán hay để dự đoán thay đổi so với số dư khoản mục, tiêu năm trước Đối với kiểm toán Quyết toán NSNN, việc dự đoán thay đổi so với năm trước có hiệu lực số dư năm trước kiểm tốn, thế, KTV loại khỏi mơ hình biến độc lập khơng đổi so với năm trước Ví dụ: Khi kiểm tốn tiêu Thu NSNN, để ước tính tổng số thu NSNN niên độ kiểm tốn (từ so sánh với số báo cáo đơn vị), KTV xây dựng mơ hình phân tích dựa biến số như: tốc độ tăng GDP, tỷ lệ lạm phát,… (2) Bước 2: Xem xét tính độc lập tin cậy liệu, thơng tin Tính độc lập tin cậy liệu, thơng tin tài phi tài tài sử dụng mơ hình phân tích có ảnh hưởng trực tiếp đến tính xác ước tính KTV giá trị tiêu kiểm tra tới chứng kiểm toán thu từ thủ tục phân tích Để đánh giá tính tin cậy liệu, Kiểm toán viên cần xem xét nhiều mặt như: - Nguồn liệu: Dữ liệu có nguồn từ bên ngồi có độ tin cậy cao nguồn liệu từ bên nội đơn vị kiểm toán Với nguồn liệu, thơng tin từ nội đơn vị kiểm tốn, KTV thu thập từ phận độc lập với người chịu trách nhiệm cho giá trị tiêu, khoản mục kiểm tốn độ tin cậy cao 84 - Tính kế thừa cập nhật thông tin, liệu từ năm trước: Kiểm tốn viên cần đối chiếu thơng tin cố định (không thay đổi qua năm) cung cấp năm so với thông tin cung cấp năm trước, kiểm tra tính cập nhật thay đổi thông tin, liệu sử dụng mơ hình phân tích - Mở rộng phạm vi liệu, thông tin: Để đảm bảo độ tin cậy tính xác kết phân tích tình hình NSNN, KTV cần mở rộng phạm vi liệu, thơng tin sử dụng mơ hình phân tích Các nguồn thơng tin sử dụng mơ hình phân tích bao gồm: + Các thơng tin đơn vị kiểm toán cung cấp: Số liệu năm trước (Số liệu Quyết toán NSNN báo cáo khác có liên quan) kiểm tốn; số liệu, thơng tin tài năm nay; số liệu phi tài khác, + Các thơng tin cung cấp từ bên ngồi: Số liệu thống kê tình hình kinh tế - xã hội quan thống kê; thơng tin tài phi tài tổ chức quốc tế công bố;… (3) Bước 3: Ước tính giá trị tiêu kiểm tra so sánh với giá trị ghi sổ (số báo cáo đơn vị kiểm toán) Sau đảm bảo độ tin cậy thơng tin, liệu phân tích, KTV áp dụng mơ hình phân tích để ước tính giá trị khoản mục, tiêu cần kiểm tra Trong bước KTV cần phải giải vấn đề ước tính giá trị, xác định số chênh lệch chấp nhận xác định chênh lệch trọng yếu cần kiểm tra (i) Ước tính giá trị tiêu kiểm tra Sau sử dụng mơ hình phân tích để ước tính giá trị tiêu kiểm tra, KTV cần làm việc với đơn vị kiểm toán để xác định yếu tố có ảnh hưởng tới biến động khoản mục, tiêu nhằm tìm 85 số liệu có liên quan hợp lý khả ước tính mối quan hệ số liệu Mối quan hệ số liệu sử dụng để tính tốn giá trị ước tính tiêu, khoản mục ngân sách chia làm bốn loại sau: số liệu năm trước biến động hợp lý dẫn đến số liệu năm nay; mối quan hệ với thông tin, số liệu tài khác; mối quan hệ với thơng tin, số liệu phi tài khác; biến động số dự toán với số thực (ii) Xác định số chênh lệch chấp nhận (Threshold) Sau tính tốn giá trị ước tính, KTV cần so sánh chúng với giá trị ghi sổ khoản mục, tiêu kiểm tra Chênh lệch giá trị ước tính giá trị ghi sổ dùng để đánh giá mức độ trọng yếu khoản mục, tiêu Nếu số chênh lệch giá trị ước tính kiểm tốn viên giá trị ghi sổ khoản mục, tiêu kiểm tốn nhỏ Threshold kiểm tốn viên khơng cần kiểm tra thêm Ngược lại, lớn kiểm toán viên cần làm rõ nguyên nhân gây số chênh lệch khoản mục, tiêu kiểm tra tồn sai sót rủi ro ảnh hưởng tới số liệu Báo cáo toán ngân sách nhà nước Số chênh lệch chấp nhận (Threshold) thể số chênh lệch tối đa chấp nhận số ước tính kiểm tốn viên giá trị ghi sổ khoản mục tiêu kiểm tra Kiểm toán viên cần xác định Threshold trước so sánh chênh lệch giá trị ước tính giá trị ghi sổ dựa yếu tố sau: Giá trị trọng yếu chi tiết (MP); Chỉ số độ tin cậy khoản mục kiểm tra (R) Số lượng tiểu số dư (phần phân tách) tiêu, khoản mục kiểm tra Giá trị trọng yếu chi tiết xác định dựa Mức trọng yếu tổng thể (PM) Số lượng tiểu số dư nhiều giá trị Threshold áp dụng cho tiểu số dư nhỏ Mục đích việc phân tách số dư lớn thành nhiều phần nhỏ giúp cho kiểm toán viên tính tốn số ước tính xác hơn, từ 86 tăng độ tin cậy số dư cần kiểm tra nhóm mức độ tin cậy đạt thông qua kiểm tra phân tích tiểu số dư (iii) Xác định chênh lệch trọng yếu cần kiểm tra: Sau tính tốn giá trị Threshold, kiểm toán viên so sánh giá trị ước tính giá trị ghi sổ tiêu, khoản mục cần kiểm tra so sánh số chênh lệch với threshold Nếu số chênh lệch lớn giá trị Threshold tính coi chênh lệch trọng yếu Kiểm toán viên cần quan tâm đến số chênh lệch trọng yếu yếu tố cho biết có sai sót tồn giá trị khoản mục kiểm tra Trong trường hợp này, cần xác định kiểm tra chất nguyên nhân dẫn đến số chênh lệch trọng yếu Các chứng mà kiểm tốn viên thu thập nhằm giải thích cho số chênh lệch trọng yếu cần phải lượng hoá giá trị số liệu cụ thể Khi thu thập chứng cho số chênh lệch trọng yếu, cần xác định chứng cho tồn số chênh lệch khơng riêng cho phần chênh lệch vượt Threshold Theo cần lượng hố giá trị để giải thích số chênh lệch Trường hợp kiểm tốn viên tìm chứng lượng hố cho phần chênh lệch vượt q Threshold phần cịn lại, nhỏ Threshold kiểm toán viên cảm thấy yên tâm chấp nhận số chênh lệch nhỏ Threshold đó, kiểm tốn viên kết luận tiêu, khoản mục kiểm tra mà không cần thực thêm bước kiểm tra khác (4) Bước 4: Phân tích nguyên nhân chênh lệch Khi xác định số chênh lệch giá trị ước tính giá trị ghi sổ lớn Threshold, kiểm toán viên cần tiến hành thêm bước phân tích kiểm tra để giải thích cho chênh lệch Ngun nhân chênh lệch gắn liền với nghiệp vụ phát sinh, với kiện bất thường 87 thay đổi tình hình kinh tế xã hội, sách kinh tế vĩ mô, định điều hành ngân sách Chính phủ Trong giai đoạn này, kiểm toán viên cần trao đổi với đơn vị kiểm tốn bên thứ ba có liên quan để hiểu rõ thay đổi có hợp lý phù hợp với tình hình thu, chi ngân sách hay khơng Kiểm tốn viên tìm kiếm ngun nhân chênh lệch thông qua việc xem xét yếu tố sau: Sự ghi chép đầy đủ tiêu khác có liên quan; Báo cáo đơn vị kiểm toán biến động số dự tốn số thực hiện; Biên họp Chính phủ, có liên quan; Thơng tin biến động bất thường tiêu, khoản mục xác định từ năm trước Cuối cùng, kiểm tốn viên cần lượng hố cho giải thích hợp lý giá trị cụ thể cho số chênh lệch qua phát sai sót Đồng thời lượng hố cho giải thích giúp kiểm toán viên đánh giá lại số chênh lệch trọng yếu, số chênh lệch nhỏ Threshold bỏ qua bước kiểm tra Trong q trình lượng hố kiểm tốn viên tìm thấy yếu tố gây ảnh hưởng tới chênh lệch mà cần xem xét tính tốn số ước tính kiểm tốn viên tính lại số ước tính so sánh lại giá trị ghi sổ tiêu, khoản kiểm tra Tuy nhiên, kiểm toán viên cần thận trọng bổ sung yếu tố ảnh hưởng cho mơ hình ước tính cách soát xét lại giá trị Threshold cân nhắc tính xác mơ hình Ngồi kiểm toán viên phải xem xét lại số lượng tiểu số dư chia nhỏ liệu có cịn hiệu khơng áp dụng mơ hình ước tính (5) Bước 5: Xem xét phát qua kiểm toán Bằng chứng kiểm toán thu thập từ thủ tục phân tích chi tiết cần đánh giá lại phát qua thủ tục phân tích chi tiết khơng bao gồm sai sót khoản mục, tiêu kiểm tra mà 88 yếu tố hệ thống kiểm soát nội bộ, hệ thống thông tin vấn đề khác Do vậy, chênh lệch phát thủ tục phân tích cần xem xét lại tính chất nguyên nhân sở dẫn liệu, mục tiêu kiểm tốn yếu tố khác có ảnh hưởng đến tiêu, khoản mục kiểm toán Kiểm tốn viên cần xem xét đến sai sót định lượng giá trị chênh lệch chưa giải thích nhằm tìm sai sót định lượng không định lượng phát sinh từ sai sót Trong trường hợp sai sót ảnh hưởng trọng yếu tới Báo cáo Quyết toán ngân sách nhà nước kiểm tốn viên cần thảo luận với lãnh đạo đơn vị kiểm toán để điều chỉnh tiến hành thủ tục kiểm toán thay nhằm đạt độ tin cậy cần thiết cho tiêu, khoản mục cần kiểm tra Việc tiến hành thủ tục kiểm toán thay đồng thời làm tăng tính hiệu thủ tục phân tích chi tiết Nếu khơng có giải thích hợp lý cho sai sót ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo Quyết toán ngân sách nhà nước kiểm tốn viên đánh giá có gian lận tiềm ẩn giá trị tiêu, khoản mục kiểm tra Tóm lại, kiểm tốn viên xét thấy việc áp dụng mơ hình ước tính đạt hiệu độ xác cao kết luận kết thủ tục phân tích chi tiết đáng tin cậy Ngược lại phát thấy rủi ro yếu hệ thống kiểm soát nội mà lập kế hoạch kiểm tốn viên chưa phát cần phải hoài nghi độ tin cậy số liệu sử dụng mơ hình ước tính Do đó, KTV phải tiến hành kiểm tra chi tiết nhằm tăng cường mức độ tin cậy bổ sung thêm thủ tục kiểm tra cần thiết khác Khi xử lý sai sót phát kiểm tốn viên cần ý sai sót định lượng được, kiểm toán viên cần xác định tài khoản bị ảnh hưởng sai sót, thu thập chứng để giải thích cho tồn 89 sai sót sau lượng hố chúng xem xét ảnh hưởng tới Báo cáo Quyết toán ngân sách nhà nước Kiểm toán viên cần trao đổi với lãnh đạo đơn vị kiểm toán để thống việc điều chỉnh Các bút toán điều chỉnh cần phải lưu vào hồ sơ kiểm toán để phục vụ cho việc đánh giá tổng quát số liệu Còn sai sót khơng định lượng cần lưu vào hồ sơ để xem xét ảnh hưởng tổng thể sai sót Thơng thường kiểm tốn viên khơng điều chỉnh sai sót khơng định lượng 3.2.3 Hồn thiện thủ tục phân tích giai đoạn lập báo cáo kiểm toán Trong giai đoạn này, Kiểm toán viên vận dụng thủ tục phân tích tổng qt tốn ngân sách nhà nước để rà soát lại phát kiểm toán giai đoạn thực kiểm toán rút kết luận để trình bày báo cáo kiểm toán, cụ thể sau 3.2.3.1 Phân tích tổng thể tình hình thu chi đơn vị Kiểm tốn viên cần phân tích tổng thể tình hình thu chi đơn vị để có kết luận tổng thể, cụ thể: - Phân tích so sánh tổng thu tổng chi để đánh giá tình hình ngân sách cân (tổng thu tổng chi), hay thặng dư (nếu tổng thu lớn tổng chi) thiếu hụt (nếu tổng thu nhỏ tổng chi) - Phân tích, so sánh tổng thu, tổng chi thực với dự toán để đánh giá mức độ hồn thành kế hoạch… thơng qua chênh lệch tăng giảm, số tuyệt đối tương đối Từ rút kết luận nguyên nhân dẫn đến tình trạng vượt khơng đạt dự tốn - Phân tích, so sánh tổng thu, tổng chi với năm trước để đánh giá xu hướng ngân sách qua thời kỳ 90 3.2.3.2 Phân tích thu ngân sách Kiểm tốn viên cần phân tích tổng thu so với dự toán, so với năm trước để đánh giá mức độ hoàn thành kế hoạch xu hướng qua năm Bên cạnh việc phân tích tổng quan tình hình thu ngân sách, kiểm tốn viên tiếp tục vận dụng thủ tục phân tích để phân tích cấu thu đơn vị để đánh giá nguồn thu chủ yếu, quan trọng 3.2.3.3 Phân tích chi ngân sách Kiểm toán viên cần vận dụng kỹ phân tích để phân tích tổng chi đơn vị từ đánh giá chi tiết, cấu, tỷ trọng khoản chi Việc phân tích cho thấy nội dung chi chủ yếu, quan trọng, phải ưu tiên, nội dung chi giảm bớt trì hỗn tạm thời… Kiểm tốn viên cần phân tích cấu chi giác độ sau: (i) Tỷ trọng khoản chi (như chi thường xuyên, chi đầu tư, chi trả nợ…) tổng chi để xác định vị trí khoản chi có khuyến nghị định hướng bố trí nguồn chi tương ứng cho phù hợp; (ii) Tương quan chi thường xuyên chi đầu tư; (iii) Tỷ trọng số chi thực qua quí năm để đánh giá mức độ thực chi quí cao nhất, q thấp nhất…, qua có kiến nghị giải pháp bố trí nguồn, điều hịa ngân sách 3.2.4 Điều kiện tổ chức thực giải pháp vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị HCSN Kiểm toán nhà nước thực Điều kiện tổ chức thực giải pháp vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị HCSN Kiểm toán nhà nước thực 3.2.4.1 Về phía đơn vị kiểm toán Kiến nghị đơn vị kiểm toán phải cung cấp thông tin cách trung thực, tin cậy làm sở để kiểm toán viên vận dụng kỹ thuật phân 91 tích chĩnh xác Ngoài ra, đơn vị cần sớm triển khai xây dựng hệ thống kiểm soát nội Nếu làm điều này, việc vận dụng kỹ phân tích kiểm tốn tốn ngân sách đạt giá trị cao phục vụ Quốc hội việc phê chuẩn toán ngân sách hàng năm 3.2.4.2 Về phía Kiểm tốn nhà nước (1) Cần thay đổi nhận thức vai trị cơng tác phân tích hoạt động kiểm tốn nói chung kiểm tốn tốn ngân sách nói riêng để từ có chiến lược hành động thiết thực, đầu tư thích đáng đẩy mạnh ứng dụng cơng cụ, kỹ thuật, phương pháp phân tích đại hoạt động kiểm tốn Phổ biến, tun truyền rộng rãi tồn ngành ý nghĩa việc hình thành kỹ năng, có kỹ phân tích cơng tác kiểm tốn kiểm tốn viên (2) Tổ chức xây dựng hoàn thiện đưa vào vận hành sử dụng hệ thống sở liệu đầu mối đơn vị kiểm tốn, thiết kế xây dựng hệ thống ghi nhận lưu trữ thơng tin tình hình NSNN qua năm để sử dụng phân tích, đánh giá KTNN (3) Tổ chức xây dựng ban hành tiêu chí đánh giá hiệu quả, hiệu lực quản lý sử dụng ngân sách (4) Tiếp tục đẩy mạnh hoạt động nghiên cứu KTNN việc sử dụng phương pháp pháp phân tích kiểm tốn nói chung kiểm tốn tốn NSNN nói riêng Tăng cường công tác hợp tác quốc tế, trao đổi kinh nghiệp song phương đa phương phương pháp, kỹ phân tích Kiểm tốn viên (5) Cần nghiên cứu xây dựng ban hành quy trình chuẩn cho việc vận dụng thủ tục phân tích theo giai đoạn kiểm tốn nói chung áp dụng cho kiểm tốn NSNN nói riêng có kiểm tốn tốn NSNN 92 3.2.4.3 Về phía kiểm tốn viên Không ngừng học tập, trau dồi kiến thức chuyên mơn nghiệp vụ nói riêng kiến thức kinh tế - văn hóa - xã hội nói chung; hiểu rõ quy trình, thủ tục, kỹ thuật phân tích; nắm rõ quy trình kiểm tốn lĩnh vực tốn ngân sách nhà nước; chuẩn bị điều kiện cần thiết cho kiểm tốn Trên sở đó, bước vận dụng hoàn thiện kỹ phân tích hoạt động kiểm tốn 93 KẾT LUẬN CHƯƠNG Việc vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn đơn vị hành ngiệp KTNN đạt nhiều kết định phục vụ cách có hiệu cho hoạt động kiểm tốn từ đưa kiến nghị kiểm tốn đầy đủ, thích hợp có tính pháp lý cao Bên cạnh mặt đạt được, việc vận dụng thủ tục phân tích cịn nhiều hạn chế cần khắc phục Từ hạn chế đó, tác giả đưa giải pháp thực dựa yêu cầu hiệu khả thi 94 KẾT LUẬN Luận văn “Vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị HCSN KTNN thực hiện” thực nội dung sau Một là, Đã hệ thống hóa lý luận thủ tục phân tích nói chung thủ tục phân tích kiểm tốn nói riêng vận dụng thủ tục phân tích giai đoạn quy trình kiểm toán Hai là, Đã khái quát lại thực trạng việc vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn BCTC đơn vị HCSN Kiểm toán nhà nước năm gần Trên sở kết quả, ưu điểm hạn chế, nhược điểm nguyên nhân hạn chế, nhược điểm Ba là, Đã đề xuất định hướng giải pháp vận dung thủ tục phân tích vào giai đoạn kiểm toán toán ngân sách nhà nước từ lập kế hoạch, thực kiểm tốn đến lập báo cáo kiểm tốn Có thể nói, việc vận dụng thủ tục phân tích thiết kế cách đầy đủ toàn diện để thực mục tiêu kiểm toán Đồng thời, đề xuất số kiến nghị để thực giải pháp Luận văn hồn thành Mặc dù cá nhân nỗ lực cố gắng, có nhiều hạn chế nhận thức, điều kiện thực hiện…, nên chắn cịn có khơng khiếm khuyết, thiếu sót Rất mong nhận nhiều ý kiến góp ý để sở bổ sung, chỉnh sửa… hoàn thiện luận văn Xin chân thành cảm ơn TS.Đào Mạnh Huy tận tình giúp đỡ tác giả hoàn thành luận văn 95 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Báo cáo kiểm toán toán ngân sách nhà nước năm 2014, 2015, 2016 Chương trình đào tạo, bồi dưỡng ngạch Kiểm tốn viên nhà nước Giáo trình Lý thuyết kiểm tốn, 2013, Học viện Tài Hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước 2016 Hệ thống chuẩn mực kiểm toán INTOSAI Hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế IAASB Kế hoạch kiểm toán toán ngân sách nhà nước năm 2013, 2014, 2015 Luật Kiểm toán nhà nước 2015 Nguyễn Hữu Phúc, Tổ chức kiểm toán ngân sách nhà nước Kiểm toán nhà nước thực 10 Phan Duy Minh, Quản lý phân tích ngân sách nhà nước 11 Từ điển Tiếng Việt, Nhà xuất Từ điển Bách khoa, 2007 12 Audit and Assurance - Chương trình đào tạo chứng kế tốn cơng chức Hiệp hội kế tốn cơng chứng Vương quốc Anh xứ Wales, 2016 ... 2: THỰC TRẠNG VẬN DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÁC ĐƠN VỊ HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN 31 2.1 Tổng quan Kiểm toán nhà nước. .. tốn Báo cáo tài đơn vị hành nghiệp 40 2.2.3 Thực trạng vận dụng thủ tục phân tích kiểm tốn Báo cáo tài đơn vị hành nghiệp Kiểm toán nhà nước thực 43 2.2.4 Khảo sát thực tế việc vận dụng thủ tục. .. VẬN DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÁC ĐƠN VỊ HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN 2.1 Tổng quan Kiểm toán nhà nước 2.1.1 Khái quát đời hình thành