Thực trạng ký kết và cơ chế áp dụng hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại việt nam

TRƢỜNG ĐẠI HỌC NGOẠI THƢƠNG KHOA KINH TẾ VÀ KINH DOANH QUỐC TẾ CHUYÊN NGÀNH KINH TẾ ĐỐI NGOẠI -*** - KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP ĐỀ TÀI: THỰC TRẠNG KÝ KẾT VÀ CƠ CHẾ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM Sinh viên thực Lớp Khóa Giáo viên hƣớng dẫn : Bùi Phƣơng Lan : Anh : 45 : ThS Đào Ngọc Tiến Hà Nội, tháng năm 2010 MỤC LỤC LỜI NÓI ĐẦU CHƢƠNG 1: MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN 1.1 Thuế thuế thu nhập 1.1.1 Thuế 1.1.2 Thuế thu nhập 1.1.3 Đánh thuế trùng 1.2 Khái quát chung Hiệp định tránh đánh thuế hai lần 10 1.2.1 Khái niệm 10 1.2.2 Mục tiêu 10 1.2.3 Nguyên tắc áp dụng Hiệp định 10 1.2.4 Lịch sử hình thành phát triển mẫu Hiệp định 11 1.2.5 Các nội dung Hiệp định 15 CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KÝ KẾT VÀ CƠ CHẾ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM 23 2.1 Thực trạng ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam 23 2.1.1 Thực trạng ký kết 23 2.1.2 Mẫu Hiệp định Việt Nam 26 2.2 Cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam 43 2.2.1 Phạm vi áp dụng Hiệp định 44 2.2.2 Phân định quyền đánh thuế loại thu nhập (và tài sản) 48 2.2.3 Biện pháp tránh đánh thuế hai lần Việt Nam 77 2.2.4 Các quy định thủ tục thực Hiệp định 81 2.3 Đánh giá chung việc ký kết áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam 82 2.3.1 Kết đạt 82 2.3.2 Hạn chế tồn 83 2.3.3 Nguyên nhân 85 CHƢƠNG 3: MỘT SỐ KHUYẾN NGHỊ ĐỐI VỚI VIỆC KÝ KẾT VÀ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM 88 3.1 Xu hƣớng gia tăng ký kết hiệp định tránh đánh thuế hai lần giới 88 3.2 Định hƣớng cải cách hệ thống thuế Việt Nam 91 3.2.1 Mục tiêu 91 3.2.2 Các quan điểm cải cách hệ thống thuế Việt Nam 92 3.3 Khuyến nghị việc ký kết áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam 94 3.3.1 Khuyến nghị việc ký kết 94 3.3.2 Khuyến nghị việc áp dụng 97 KẾT LUẬN 100 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 101 PHU LỤC DANH MỤC BẢNG BIỂU VÀ BIỂU ĐỒ Bảng – Sự khác hai mẫu Hiệp định OECD UN mối liên hệ với mẫu Hiệp định Việt Nam 28 Biểu đồ - Phân chia nƣớc ký kết theo khu vực 23 Biểu đồ 2: Số lƣợng hiệp định đầu tƣ song phƣơng (BITs) hiệp định tránh đánh thuế hai lần (DTTs), hàng năm cộng dồn, từ năm 1999 đến năm 2008 89 Biểu đồ 3: Số lƣợng hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết năm 2008, phân theo nhóm nƣớc 89 LỜI NÓI ĐẦU Tính cấp thiết đề tài nghiên cứu Bắt đầu từ kỷ 20, với phát triển cách mạng khoa học kỹ thuật, kinh tế giới có chuyển biến sâu sắc, áp dụng thành tựu khoa học, kỹ thuật động lực làm thay đổi tăng nhanh suất lao động, lực lƣợng sản xuất ngày phát triển mang tính xã hội hoá cao Các quốc gia nhận thức rõ phát triển dân tộc phải đặt phát triển chung thời đại mối quan hệ kinh tế toàn cầu Đầu tƣ quốc tế di chuyển phƣơng tiện đầu tƣ nhƣ: tiền vốn, tài sản, kỹ thuật công nghệ… từ nƣớc sang nƣớc khác để kinh doanh tìm kiếm lợi nhuận Các nhà đầu tƣ định đầu tƣ vào nơi có khả thực đƣợc chi phí thấp nhất, chiếm lĩnh đƣợc thị trƣờng, đạt đƣợc lợi nhuận cao, thuế nhân tố quan trọng đƣợc quan tâm Nghĩa vụ thuế nhà đầu tƣ không đƣợc qui định sách, pháp luật thuế quốc gia họ mà đƣợc điều chỉnh sách, pháp luật thuế quốc gia, vùng lãnh thổ mà họ đến đầu tƣ Nhƣ vậy, mặt pháp lý nhà đầu tƣ vừa thực nghĩa vụ nộp thuế quốc gia mình, lại phải thực nghĩa vụ thuế quốc gia nơi thực đầu tƣ, dẫn đến việc nộp thuế trùng Để bảo đảm quyền lợi nhà đầu tƣ nhƣ phân chia quyền lợi thuế quốc gia liên quan, cần có giải pháp hợp lý để xử lý vấn đề Trong bối cảnh đó, Chính phủ nƣớc thống ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần ngăn ngừa việc trốn lậu thuế thuế đánh vào thu nhập tài sản Hiệp định nhằm không thu thuế trùng thu nhập nhà đầu tƣ quốc gia khác nhau, góp phần xóa bỏ rào cản thƣơng mại, tạo điều kiện thuận lợi cho việc hợp tác kinh tế, đầu tƣ, trao đổi thƣơng mại hai bên tham gia ký kết Loại thuế đƣợc áp dụng Hiệp định thuế trực thu, nhƣ: thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế thu nhập cá nhân, thuế tài sản Nội dung hiệp định thuế đề cập việc xác định quyền đánh thuế đƣợc phân chia hai nƣớc nhƣ quyền đánh thuế đƣợc dành hoàn toàn cho hai nƣớc (nếu áp dụng biên pháp miễn thuế) Khi quyền đánh thuế đƣợc phân định hai nƣớc vào nội luật nƣớc có quyền đánh thuế để xác định chế độ đánh thuế thu nhập Với vai trò quan trọng đó, việc ký kết triển khai áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần cách có hiệu thực cần thiết bối cảnh hội nhập kinh tế quốc tế đất nƣớc ta Để có nhìn rõ nét Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam nhƣ việc áp dụng quy định vào thực tế, tác giả định chọn đề tài “Thực trạng ký kết chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam” làm đề tài nghiên cứu cho khóa luận tốt nghiệp Mục tiêu nghiên cứu Mục tiêu nghiên cứu khóa luận nhằm đƣa cho ngƣời đọc có nhìn xác thực trạng ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần phủ Việt Nam nƣớc, đồng thời sở phân tích mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam nhƣ Hiệp định mà Việt Nam ký kết, luận văn làm rõ chế áp dụng Hiệp định Việt Nam, nhƣ việc phân chia quyền đánh thuế loại thu nhập, biện pháp xóa bỏ việc đánh thuế hai lần thủ tục pháp lý trình áp dụng Hiệp định Đối tƣợng phạm vi nghiên cứu Đối tƣợng nghiên cứu khóa luận hiệp định tránh đánh thuế hai lần mà Việt Nam ký kết chế, quy định Việt Nam nhằm thực hiệp định Phạm vi nghiên cứu khóa luận mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam năm 2007 Tổng Cục thuế soạn thảo đƣợc Bộ Tài phê duyệt, qua liên hệ tới số Hiệp định mà Việt Nam ký kết từ năm 1992 tới nay; khóa luận nghiên cứu văn luật, dƣới luật liên quan đến Hiệp định để thấy rõ đƣợc chế áp dụng Hiệp định Việt Nam, đặc biệt Thông tƣ số 133/2004/TT-BTC Bộ Tài hƣớng dẫn giải thích nội dung điều khoản Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam nƣớc ký kết có hiệu lực thi hành Việt Nam Phƣơng pháp nghiên cứu Khóa luận kết hợp sử dụng đồng phƣơng pháp phân tích, tổng hợp, so sánh, quy nạp, diễn dịch, kết hợp phân tích lý luận với thực tiễn để làm sáng tỏ vấn đề nghiên cứu Kết cấu khóa luận Ngoài phần mở đầu, phần kết luận phần phụ lục, khóa luận đƣợc chia thành ba chƣơng: Chương 1: Một số vấn đề lý luận Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Chương 2: Thực trạng ký kết chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam Chương 3: Một số khuyến nghị việc ký kết áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam Tác giả xin chân thành cảm ơn: - Thạc sĩ: Đào Ngọc Tiến – Giảng viên, Phó Trƣởng phòng Quản lý khoa học, Trƣờng Đại học Ngoại Thƣơng Hà Nội - Chị: Hoàng Thị Thanh Bình – Phó trƣởng Ban Ban Hợp tác quốc tế, Tổng Cục Thuế Việt Nam nhiệt tình bảo, giúp đỡ tác giả hoàn thành tốt luận văn Mặc dù cố gắng, nhƣng thời gian trình độ có hạn nên khóa luận tránh khỏi thiếu sót Tác giả hy vọng nhận đƣợc ý kiến góp ý để khóa luận đƣợc hoàn thiện Sinh viên thực BÙI PHƢƠNG LAN CHƢƠNG 1: MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN 1.1 Thuế thuế thu nhập 1.1.1 Thuế Nhƣ biết, thuế công cụ quan trọng mà Nhà nƣớc sử dụng để hoàn thành chức GS.TS Bùi, Xuân Lƣu; TS Nguyễn, Hữu Khải; Th.S Nguyễn, Xuân Nữ (2003, tr.13) kết luận rằng: “Thuế phần thu nhập mà tổ chức, cá nhân có nghĩa vụ đóng góp cho Nhà nƣớc theo luật định để đáp ứng yêu cầu chi tiêu theo chức Nhà nƣớc Ngƣời đóng thuế đƣợc hƣởng hợp pháp phần thu nhập lại.” Nhƣ vậy, thuế trƣớc hết phải phần thu nhập Thu nhập tổ chức, cá nhân đƣợc chia làm hai phần, phần để nộp thuế phần lại để tái sản xuất kinh doanh, tiêu dùng hay tiết kiệm tùy thuộc vào định tổ chức, cá nhân Thứ hai, thuế nghĩa vụ mang tính bắt buộc mà tổ chức, cá nhân phải thực theo luật định, việc quy định nghĩa vụ đóng góp nhân dân quan quyền lực cao Nhà nƣớc Quốc hội ban hành thành văn pháp quy dƣới dạng luật luật Nộp thuế vừa nghĩa vụ, vừa quyền lợi tổ chức, cá nhân Quyền lợi ngƣời đóng thuế lợi ích kinh tế, phúc lợi xã hội khoản đầu tƣ từ thuế ngân sách Nhà nƣớc mang lại, ví dụ nhƣ hệ thống giao thông, thủy điện, trƣờng học, bệnh viện… Đối với tổ chức, cá nhân sau hoàn thành nghĩa vụ nộp thuế cho Nhà nƣớc theo luật định, phần thu nhập lại thuộc sở hữu hợp pháp họ Thuế gắn liền với đời tồn Nhà nƣớc, thuế mang chất kinh tế, trị, xã hội sâu sắc Thuế nguồn thu chủ yếu ngân sách Nhà nƣớc để phục vụ cho nhu cầu chi tiêu Tuy nhiên, qua thu thuế phải tác động tới sản xuất - kinh doanh, thúc đẩy sản xuất - kinh doanh phát triển, mức động viên thuế không hợp lý, nhằm đảm bảo nhu cầu chi tiêu Nhà nƣớc mà bỏ qua đảm bảo tăng trƣởng kinh tế dẫn đến hậu xấu nhiều mặt kinh tế - trị Bên cạnh đó, thuế công cụ quản lý điều chỉnh vĩ mô kinh tế quốc dân, sách thuế có ảnh hƣởng trực tiếp tới giá cả, tới quan hệ cung cầu, tới cấu đầu tƣ phát triển nhƣ suy thoái kinh tế quốc gia Ngoài ra, thuế góp phần điều hòa thu nhập, thực công xã hội Tùy theo cách phân loại mà có loại thuế khác nhau: thuế trực thu, thuế gián thu, thuế hàng hóa dịch vụ, thuế tài sản, thuế thu nhập Hiện nay, Việt Nam có sắc thuế sau: Thuế giá trị gia tăng - Thuế tiêu thụ đặc biệt Thuế xuất, nhập - Thuế thu nhập doanh nghiệp Thuế thu nhập cá nhân - Thuế nhà, đất Thuế sử dụng đất nông nghiệp - Thuế tài nguyên Thuế chuyển quyền sử dụng đất Thuế môn Trong phạm vi đề tài nghiên cứu, tác giả xin trình bày tóm tắt loại thuế thu nhập, gồm hai sắc thuế: thuế thu nhập doanh nghiệp thuế thu nhập cá nhân Trong lƣu ý tới nguyên tắc đánh thuế thu nhập 1.1.2 Thuế thu nhập Thuế thu nhập loại thuế trực thu đánh trực tiếp vào thu nhập thực tế tổ chức cá nhân Tại Việt Nam, thuế thu nhập gồm có sắc thuế: thuế thu nhập doanh nghiệp thuế thu nhập cá nhân 1.1.2.1 Thuế thu nhập doanh nghiệp Thuế thu nhập doanh nghiệp xuất sớm lịch sử phát triển thuế Hiện nƣớc phát triển, thuế thu nhập doanh nghiệp giữ vai trò đặc biệt quan trọng việc đảm bảo ổn định nguồn thu ngân sách nhà nƣớc thực phân phối thu nhập Ở Việt Nam, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp đƣợc Quốc hội nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam thông qua ngày 10/05/1997 có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/1999 thay cho Luật thuế lợi tức Cùng với công cải cách thuế năm 1990, Luật thuế lợi tức đƣợc ban hành Tuy nhiên qua năm thực hiện, Luật thuế lợi tức bộc lộ nhiều nhƣợc điểm không phù hợp với kinh tế Việt Nam giai đoạn mới: giai đoạn mở rộng quan hệ hợp tác với nƣớc khu vực giới Vì vậy, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp đƣợc ban hành nhằm đảm bảo phù hợp với yêu cầu phát triển kinh tế giai đoạn Qua lần sửa đổi bổ sung đầu tiên, Quốc hội nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam thông qua Luật thuế thu nhập doanh nghiệp ngày 17/06/2003, có hiệu lực thi hành ngày 01/01/2004 đồng thời bãi bỏ Luật thuế thu nhập doanh nghiệp năm 1997 Lần sửa đổi bổ sung thứ hai, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp đƣợc Quốc hội thông qua ngày 03/06/2008, có hiệu lực thi hành từ 01/01/2009, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hành Việt Nam, quy định ngƣời nộp thuế, thu nhập chịu thuế, thu nhập đƣợc miễn thuế, tính thuế, phƣơng pháp tính thuế ƣu đãi thuế thu nhập doanh nghiệp Khoản 2, điều 2, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam hành quy định: “Doanh nghiệp có thu nhập chịu thuế quy định Điều Luật phải nộp thuế thu nhập doanh nghiệp nhƣ sau: Doanh nghiệp đƣợc thành lập theo quy định pháp luật Việt Nam nộp thuế thu nhập chịu thuế phát sinh Việt Nam thu nhập chịu thuế phát sinh Việt Nam; Doanh nghiệp nƣớc có sở thƣờng trú Việt Nam nộp thuế thu nhập chịu thuế phát sinh Việt Nam thu nhập chịu thuế phát sinh Việt Nam liên quan đến hoạt động sở thƣờng trú đó; Doanh nghiệp nƣớc có sở thƣờng trú Việt Nam nộp thuế thu nhập chịu thuế phát sinh Việt Nam mà khoản thu nhập không liên quan đến hoạt động sở thƣờng trú; Doanh nghiệp nƣớc sở thƣờng trú Việt Nam nộp thuế thu nhập chịu thuế phát sinh Việt Nam.” Điều 3, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam hành quy định: “Thu nhập chịu thuế bao gồm thu nhập từ hoạt động sản xuất – kinh doanh hàng hóa, dịch vụ thu nhập khác Thu nhập khác bao gồm thu nhập từ chuyển nhƣợng vốn, chuyển nhƣợng bất động sản; thu nhập từ quyền sở hữu, quyền sử dụng tài sản; thu nhập từ chuyển nhƣợng, cho thuê, lý tài sản; thu nhập từ lãi tiền gửi cho vay vốn, bán ngoại tệ; hoàn nhập khoản dự phòng; thu khoản nợ khó đòi xóa đòi đƣợc; thu khoản nợ phải trả không xác định đƣợc chủ, khoản thu nhập từ kinh doanh từ năm trƣớc bị bỏ sót khoản thu nhập khác, kể thu nhập nhận đƣợc từ hoạt động sản xuất, kinh doanh Việt Nam” Nhƣ kết luận rằng: “Thuế thu nhập doanh nghiệp loại thuế trực thu đánh vào thu nhập tổ chức, cá nhân sản xuất – kinh doanh hàng hóa, dịch vụ có thu nhập chịu thuế.” 1.1.2.2 Thuế thu nhập cá nhân Thuế thu nhập cá nhân đƣợc áp dụng từ lâu nƣớc phát triển, đối tƣợng nộp thuế dân cƣ nƣớc ngƣời nƣớc có thu nhập phát sinh nƣớc sở tại, không phân biệt nghề nghiệp địa vị xã hội Đồng thời, tùy theo tính chất khoản thu nhập cá nhân, ngƣời ta chia thu nhập làm hai loại: thu nhập thƣờng xuyên thu nhập không thƣờng xuyên để tính thuế cho phù hợp Lần Anh vào năm 1799, thuế thu nhập cá nhân đƣợc đƣa vào thực nhƣ hình thức thu tạm thời nhằm mục đích trang trải cho chiến tranh chống Pháp đƣợc thức áp dụng vào năm 1942 Sau nhiều nƣớc tƣ phát triển khác áp dụng thuế nhƣ: Nhật Bản năm 1887, Đức năm 1899, Mỹ năm 1903, Pháp năm 1916 Liên Xô năm 1922 Ở Việt Nam, ngày 27/12/1990, Chủ tịch nƣớc ký lệnh công bố Pháp lệnh thuế thu nhập ngƣời có thu nhập cao đƣợc ủy ban thƣờng vụ quốc hội thông qua Để cho phù hợp với tình hình thực tế giai đoạn phát triển kinh tế - xã hội đất nƣớc, kể từ ban hành đến chấm dứt hiệu lực có lần sửa đổi, bổ sung Pháp lệnh thuế thu nhập ngƣời có thu nhập cao: lần thứ vào ngày 10/03/1992, lần thứ vào ngày 01/06/1994, lần thứ ba vào ngày 06/02/1997, lần thứ tƣ vào ngày 30/06/1999, lần thứ năm vào ngày 13/06/2001 lần thứ sáu Pháp lệnh sửa đổi, bổ sung số 14/2004/PL-UBTVQH11 ban hành năm 2004 Để nâng cao tính chất quan trọng phải có biện pháp chế tài đủ mạnh để việc thực thu thuế thu nhập cá nhân đƣợc vào ổn định, có hiệu công bằng; kỳ họp Quốc hội khóa XII thông qua Luật số 04/2007/QH12 – Luật thuế thu nhập cá nhân, có hiệu lực thi hành ngày 01/01/2009; đồng thời bãi bỏ Pháp lệnh thuế thu nhập ngƣời có thu nhập cao số 35/2001/PL-UBTVQH10 đƣợc sửa đổi bổ sung số điều theo Pháp lệnh số 14/2004/PL-UBTVQH11 Theo nghị định số 100/2008/NĐ-CP đƣợc ban hành ngày 08/09/2008 hƣớng dẫn thực Luật thuế thu nhập cá nhân thông tƣ số 84/2008/TT-BTC Bộ Tài việc hƣớng dẫn thi hành số điều Luật thuế thu nhập cá nhân hƣớng dẫn Nghị định số 100/2008/NĐ-CP quy định chi tiết số điều Luật thuế thu nhập cá nhân Điều 2, Luật thuế thu nhập cá nhân Việt Nam hành quy định đối tƣợng nộp thuế nhƣ sau: “1 Đối tƣợng nộp thuế thu nhập cá nhân cá nhân cƣ trú có thu nhập chịu thuế quy định Điều Luật phát sinh lãnh thổ Việt Nam cá nhân không cƣ trú có thu nhập chịu thuế quy định Điều Luật phát sinh lãnh thổ Việt Nam Cá nhân cƣ trú ngƣời đáp ứng điều kiện sau đây: a) Có mặt Việt Nam từ 183 ngày trở lên tính năm dƣơng lịch tính theo 12 tháng liên tục kể từ ngày có mặt Việt Nam; b) Có nơi thƣờng xuyên Việt Nam, bao gồm có nơi đăng ký thƣờng trú có nhà thuê để Việt Nam theo hợp đồng thuê có thời hạn Cá nhân không cƣ trú ngƣời không đáp ứng điều kiện quy định khoản Điều này.” Điều 3, Luật thuế thu nhập cá nhân Việt Nam hành có quy định rõ loại thu nhập chịu thuế (gồm 10 loại) Nhƣ vậy, thuế thu nhập cá nhân loại thuế trực thu đánh vào thu nhập chịu thuế cá nhân, có vai trò quan trọng việc thực công xã hội, động viên phần thu nhập cá nhân vào ngân sách Nhà nƣớc 1.1.2.3 Các nguyên tắc đánh thuế thu nhập a) Nguyên tắc nguồn Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc nguồn cách đánh thuế vào mối liên hệ nƣớc với hoạt động tạo thu nhập, hay nói cách khác cách đánh thuế thu nhập phát sinh có nguồn phát sinh nƣớc b) Nguyên tắc cƣ trú Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc cƣ trú cách đánh thuế vào mối liên hệ nƣớc với thân đối tƣợng có thu nhập Theo nguyên tắc này, đối tƣợng đƣợc xác định đối tƣợng cƣ trú nƣớc bị đánh thuế thu nhập nƣớc c) Nguyên tắc quốc tịch Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc quốc tịch cách đánh thuế vào mối liên hệ nƣớc với đối tƣợng có thu nhập đối tƣợng mang quốc tịch nƣớc Theo nguyên tắc này, đối tƣợng đƣợc xác định mang quốc tịch nƣớc bị đánh thuế thu nhập nƣớc d) Nguyên tắc kết hợp Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc kết hợp cách đánh thuế vào mối liên hệ nƣớc thu nhập có phát sinh/nguồn phát sinh nƣớc đối tƣợng có thu nhập đối tƣợng cƣ trú và/hoặc đối tƣợng mang quốc tịch nƣớc 1.1.3 Đánh thuế trùng Khi mở rộng phạm vi hoạt động khỏi biên giới, cá nhân/doanh nghiệp không chịu điều chỉnh luật thuế nƣớc (nƣớc cƣ trú/nƣớc mang quốc tịch) mà luật thuế nƣớc nơi phát sinh thu nhập (nƣớc nguồn) Trong thƣơng mại quốc tế, việc tồn nhiều hệ thống thuế khác nƣớc dẫn tới việc khoản thu nhập đối tƣợng nộp thuế bị đánh thuế hai nƣớc khác Hệ thống thuế khác kéo theo nguyên tắc đánh thuế thu nhập khác nhau, hay quy định khác nguyên tắc, việc áp dụng nguyên tắc hai hay nhiều quốc gia nguyên nhân dẫn đến tƣợng đánh thuế trùng Cụ thể, đối tƣợng cƣ trú hay nguồn phát sinh thu nhập đƣợc xác định khác theo quy định nƣớc nhiều trƣờng hợp, công ty cá nhân đối tƣợng cƣ trú hai hay nhiều nƣớc, việc đánh thuế trùng xảy nhiều trƣờng hợp nhƣ: Hai hay nhiều nƣớc đánh thuế thu nhập toàn cầu đối tƣợng nộp thuế, đối tƣợng đƣợc xác định đối tƣợng cƣ trú nƣớc này; Hai hay nhiều nƣớc xác định khoản thu nhập đối tƣợng nộp thuế phát sinh từ nƣớc đánh thuế khoản thu nhập đó; Một công ty hay cá nhân đối tƣợng cƣ trú nƣớc nhƣng có thu nhập phát sinh nƣớc khác, vừa phải nộp thuế (trên thu nhập toàn cầu) nƣớc cƣ trú, vừa phải nộp thuế khoản thu nhập phát sinh nƣớc nguồn Với việc toàn cầu hóa kinh tế, hoạt động đầu tƣ nƣớc ngày tăng, dịch chuyển lao động từ nƣớc sang nƣớc khác ngày nhiều, việc đánh thuế trùng gây nhiều vấn đề nhƣ rào cản thƣơng mại (không khuyến khích đầu tƣ xuyên quốc gia), nguyên nhân dẫn đến việc vi phạm nghĩa vụ thuế, trốn lậu thuế đối tƣợng liên quan Để giải vấn đề đánh thuế trùng nêu trên, nƣớc thƣờng ký kết hiệp định song phƣơng – Hiệp định tránh đánh thuế hai lần ngăn ngừa việc trốn lậu thuế loại thuế đánh vào thu nhập, tài sản; chủ yếu thỏa thuận việc phân chia quyền đánh thuế nƣớc số khoản thu nhập/tài sản đối tƣợng liên quan 1.2 Khái quát chung Hiệp định tránh đánh thuế hai lần 1.2.1 Khái niệm Hiệp định tránh đánh thuế hai lần (sau gọi Hiệp định) điều ƣớc quốc tế nƣớc và/hoặc vùng lãnh thổ có chủ quyền thuế nhằm tránh đánh thuế trùng thu nhập từ hoạt động đầu tƣ, thƣơng mại qua biên giới sở phân chia quyền đánh thuế bên tham gia ký kết 1.2.2 Mục tiêu Mục tiêu Hiệp định nhằm phân định quyền đánh thuế bên tham gia ký kết nhằm tránh đánh thuế trùng ngăn ngừa việc trốn và/hoặc tránh loại thuế đánh thu nhập tài sản Do việc đánh thuế trùng đƣợc xem nhƣ rào cản thƣơng mại, trở ngại tự hóa giao lƣu, hợp tác kinh tế, với mục đích loại bỏ trở ngại trên, Hiệp định góp phần thúc đẩy hoạt động đầu tƣ, trao đổi thƣơng mại, kinh tế nƣớc ký kết Ngoài ra, Hiệp định có mục tiêu tạo chế giải tranh chấp quốc gia, đảm bảo đối xử công nghĩa vụ thuế cho đối tƣợng nộp thuế Để thực mục tiêu này, Hiệp định thƣờng thỏa thuận số nguyên tắc, biện pháp để phân chia, xác định thẩm quyền đánh thuế nƣớc ký kết nhƣ: - Xác định quyền đánh thuế nƣớc nơi phát sinh thu nhập số khoản thu nhập đối tƣợng không cƣ trú - Giới hạn mức thuế suất đánh số khoản thu nhập đối tƣợng không cƣ trú nƣớc nơi phát sinh thu nhập (chẳng hạn thuế suất theo quy định luật nƣớc cao mức thuế suất quy định Hiệp định, áp dụng mức thuế suất theo Hiệp định); - Cho khấu trừ số thuế nộp nƣớc vào số thuế phải nộp nƣớc cƣ trú; - Ngăn ngừa việc trốn lậu thuế cách trao đổi thông tin nƣớc ký kết 1.2.3 Nguyên tắc áp dụng Hiệp định Hiệp định tránh đánh thuế hai lần ngăn ngừa việc trốn lậu thuế loại thuế đánh vào thu nhập tải sản Việt Nam với nƣớc đƣợc áp dụng theo nguyên tắc sau đây: 10 Trƣờng hợp có mâu thuẫn quy định Hiệp định quy định luật thuế nƣớc áp dụng theo quy định Hiệp định Trƣờng hợp Hiệp định có quy định theo Việt Nam có quyền thu thuế nhƣng luật thuế Việt Nam chƣa có quy định thu thuế quy định với mức độ thấp áp dụng theo quy định luật thuế Việt Nam Hiệp định không tạo nghĩa vụ thuế mới, khác nặng so với luật thuế nƣớc Các từ ngữ chƣa đƣợc định nghĩa Hiệp định có nghĩa nhƣ quy định luật nƣớc theo mục đích thuế thời điểm (trừ trƣờng hợp ngữ cảnh đòi hỏi có giải thích khác) Khi áp dụng, xử lý thuế trƣờng hợp phải theo quy định cụ thể Hiệp định Việc xử lý miễn, giảm thuế theo quy định Hiệp định không áp dụng theo chế tự động Các đối tƣợng muốn đƣợc hƣởng ƣu đãi theo Hiệp định phải thực theo thủ tục quy định Mục D – Thông tƣ 133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 Bộ Tài hƣớng dẫn giải thích nội dung điều khoản Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Việt Nam nƣớc ký kết có hiệu lực thi hành Việt Nam 1.2.4 Lịch sử hình thành phát triển mẫu Hiệp định Hiện giới có hai mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ban hành nhằm hƣớng dẫn quốc gia vùng lãnh thổ áp dụng trình đàm phán ký kết Hiệp định Đó mẫu Hiệp định Tổ chức hợp tác Phát triển kinh tế (OECD – Organisation for Economic Co-operation and Development) Liên Hợp Quốc (UNO – The United Nations Organisation; or UN – United Nations) 1.2.4.1 Mẫu Hiệp định Tổ chức Hợp tác Phát triển kinh tế OECD Quá trình hình thành phát triển mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Hội đồng Tổ chức kinh tế Châu Âu (OECC) – OECD – thông qua giới thiệu vấn đề liên quan đến việc đánh thuế hai lần vào ngày 25 tháng năm 1955 Vào thời điểm đó, 70 hiệp định song phƣơng đƣợc ký kết nƣớc thành viên OECD ngày Năm 1928, mẫu hiệp định song phƣơng đƣợc soạn thảo, mẫu hiệp định Mexico năm 1943 mẫu Hiệp định Luân Đôn năm 1946, quy định điều khoản Hiệp định đƣợc soạn thảo dựa đúc kết từ hiệp định 11 thƣơng mại song phƣơng quốc gia đƣợc sửa đổi, bổ sung suốt thập niên Sự phụ thuộc lẫn kinh tế cộng tác thành viên Tổ chức kinh tế châu Âu (OECC) sau chiến tranh ngày tăng cho ta thấy vai trò quan trọng biện pháp tránh đánh thuế hai lần ngày rõ nét Một loạt hiệp định thuế song phƣơng đƣợc ký kết thành viên OECC, thời gian này, phù hợp hiệp định tất nguyên tắc, định nghĩa, điều khoản, phƣơng pháp thống theo cách hiểu thông thƣờng làm cho hiệp định trở nên cần thiết Năm 1956, ủy ban tài châu Âu soạn thảo dự thảo hiệp định gồm quy định giải hiệu vấn đề đánh thuế hai lần tồn thành viên OECD đƣợc chấp nhận áp dụng tất thành viên Từ năm 1958 đến năm 1961, Ủy ban Tài OECD soạn thảo dự thảo hiệp định tạm thời, trƣớc trình dự thảo hiệp định cuối với tên gọi “dự thảo Hiệp định đánh thuế hai lần loại thuế đánh vào thu nhập tài sản” Ngày 30 tháng năm 1963, Hội đồng OECD thông qua văn liên quan đến vấn đề tránh đánh thuế hai lần kêu gọi phủ quốc gia thành viên, ký kết sửa đổi hiệp định song phƣơng họ nên tuân theo dự thảo hiệp định Khi trình dự thảo Hiệp định vào năm 1963, Ủy ban tài OECD vạch kế hoạch, dự thảo Hiệp định đƣợc sửa đổi vào giai đoạn sau Việc sửa đổi cần phải lấy ý kiến kinh nghiệm thu đƣợc quốc gia thành viên trình đàm phán ký kết hiệp định song phƣơng, thay đổi hệ thống thuế quốc gia đó, gia tăng mối quan hệ tài quốc tế, phát triển lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh cần thiết tổ chức hợp tác kinh doanh tầm quốc tế Với tất lý này, sau năm 1971 Ủy ban Tài OECD đổi tên thành Vụ Tài OECD, đảm trách việc sửa đổi dự thảo Hiệp định năm 1963 theo bình luận (có chức giải thích điều khoản Hiệp định) Kết năm 1977, Mẫu hiệp định bình luận đƣợc xuất Tự hóa toàn cầu hóa kinh tế OECD nhanh chóng đƣợc triển khai thực vào năm 1980 Kết là, phiên làm việc thƣờng lệ mình, sau năm 1977 Vụ tài OECD tiếp tục kiểm tra cách trực tiếp gián tiếp vấn đề khác liên quan tới mẫu Hiệp định năm 1977 Công 12 việc đem lại kết với số lƣợng báo cáo, vài số giới thiệu sửa đổi Mẫu Hiệp định bình luận Năm 1991, nhận thấy việc sửa đổi Mẫu Hiệp định bình luận trở nên cần thiết, Vụ Tài OECD thông qua nội dung mẫu Hiệp định linh hoạt cung cấp định kỳ mà thông tin đƣợc cập nhật sửa đổi cách thƣờng xuyên mà chờ tới có sửa đổi hoàn chỉnh Vì đƣợc định cho xuất phiên đƣợc sửa đổi cập nhật mẫu Hiệp định 1977 cách kết hợp nhiều ý kiến phản hồi từ báo cáo đề cập Bởi mức độ ảnh hƣởng rộng rãi Mẫu hiệp định vƣợt khỏi phạm vi quốc gia thành viên OECD, Vụ Tài OECD định trình sửa đổi bổ sung hiệp định đƣợc mở rộng để hƣởng lợi ích từ đầu vào quốc gia thành viên, tổ chức quốc tế bên đƣơng khác Các khoản đóng góp từ bên nhƣ giúp Vụ tài nhiệm vụ tiếp tục cập nhật mẫu Hiệp định cho phù hợp với thay đổi quy định nguyên tắc thuế khóa quốc tế Đây nguyên việc xuất mẫu Hiệp định năm 1992 Không giống nhƣ dự thảo Hiệp định năm 1963 mẫu Hiệp định năm 1977, mẫu sửa đổi văn có giá trị bao hàm cao nhƣng văn trình sửa đổi theo hƣớng cập nhật thông tin định kỳ cách đảm bảo mẫu Hiệp định tiếp tục phản ánh nhìn quốc gia thành viên thời điểm Qua lần cập nhật, vào năm 1997, quan điểm số quốc gia không thành viên lần đƣợc đề cập tới mẫu Hiệp định Từ tới nay, Mẫu Hiệp định đƣợc sửa đổi cập nhật qua năm 1999, 2003 gần năm 2005 1.2.4.2 Mẫu Hiệp định Liên Hợp Quốc UN Ảnh hƣởng mẫu Hiệp định OECD vƣợt khỏi phạm vi nƣớc thành viên Nó đƣợc sử dụng nhƣ tài liệu để tham khảo trình đàm phán quốc gia thành viên không thành viên, chí quốc gia không thành viên với nhƣ tổ chức quốc tế khác phạm vi đánh thuế hai lần vấn đề liên quan Đặc biệt, đƣợc dùng làm sở cho việc soạn thảo dự thảo gốc sửa đổi “Mẫu Hiệp định đánh thuế hai lần nƣớc phát triển phát triển Liên Hợp Quốc” 13 cách chép phần quan trọng tất điều khoản bình luận mẫu Hiệp định OECD Sự gia tăng dòng vốn đầu tƣ từ nƣớc phát triển sang nƣớc phát triển phụ thuộc nhiều vào môi trƣờng đầu tƣ quốc tế Vấn đề đánh thuế hai lần có ảnh hƣởng tiêu cực tới việc trao đổi hàng hóa dịch vụ; việc di chuyển vốn nhân lực trình hợp tác, đầu tƣ kinh tế với nƣớc ngoài, việc tránh hay loại bỏ vấn đề đánh thuế hai lần trở thành thành phần quan trọng môi trƣờng đầu tƣ quốc tế Ngoài ra, mục tiêu chủ yếu hiệp định thuế song phƣơng bảo đảm cho đối tƣợng nộp thuế tránh đƣợc việc đánh thuế hai lần (dù trực tiếp hay gián tiếp) ngăn ngừa việc trốn lậu thuế Sự cần thiết việc khuyến khích ký kết hiệp định thuế song phƣơng nƣớc phát triển phát triển đƣợc công nhận Hội đồng kinh tế xã hội Liên Hợp quốc, nghị số 1273 (XLIII) đƣợc thông qua ngày tháng năm 1967 Tổng thƣ ký Liên Hợp quốc “cần thành lập nhóm công tác đặc biệt bao gồm chuyên gia nhà quản lý thuế đƣợc Chính phủ nƣớc bổ nhiệm, nhƣng hoạt động theo lực riêng mình, từ nƣớc phát triển nƣớc phát triển tƣơng ứng với vùng hệ thống thuế khác nhau, với nhiệm vụ tìm hiểu, khai thác nhiều cách để làm cho việc ký kết Hiệp định thuế nƣớc phát triển phát triển cách thuận tiện nhất, bao gồm việc giới thiệu hƣớng dẫn tác dụng Hiệp định thuế để bảo đảm hoàn toàn cho lợi ích họ Chiểu theo nghị định này, năm 1968, Tổng thƣ ký Liên Hợp Quốc thành lập “the Ad Hoc Group of Experts on Tax Treaties between Developed and Developing Countries” – tạm dịch – “Nhóm chuyên gia Hiệp định thuế nƣớc phát triển phát triển”, bao gồm nhân viên thuế thức chuyên gia đến từ nƣớc phát triển phát triển Nhóm chuyên gia hoàn thành hƣớng dẫn việc đàm phán hiệp định song phƣơng nƣớc phát triển phát triển kỳ họp khóa Liên Hợp quốc, từ năm 1968 đến năm 1977, với tham gia thành viên đến từ Achentina, Brazil, Chi lê, Pháp, Đức, Ghana, Ấn độ, Ix-ra-en, Nhật Bản, Hà Lan, Na-uy, Pa-kit-xtang, Philippin, Xri-lan-ka, Xu-đăng, Tuy-ni-di, Thổ Nhĩ Kỳ, Vƣơng quốc Anh Bắc Ai-len, Hoa Kỳ Thụy Sĩ Năm 1979, Nhóm chuyên gia hoàn thành việc soạn thảo dự thảo mẫu hiệp định song phƣơng nƣớc phát triển với nƣớc phát triển dựa hƣớng dẫn nêu 14 Tại kỳ họp thứ Liên Hợp Quốc diễn Giơ-ne-vơ từ ngày 10 đến ngày 21 tháng 12 năm 1979, Nhóm chuyên gia trình dự thảo mẫu Hiệp định Liên Hợp Quốc đƣợc thông qua Năm 1980, Liên Hợp Quốc xuất “Mẫu hiệp định Liên Hợp Quốc đánh thuế hai lần nƣớc phát triển phát triển” Ngày 28 tháng năm 1980, Hội đồng Kinh tế Xã hội Liên Hợp Quốc đổi tên nhóm chuyên gia thành “Ad Hoc Group of Experts on International Cooperation in Tax Matters” – tạm dịch – Nhóm chuyên gia vấn đề thuế hợp tác quốc tế Trong năm 90, nhận thấy nhiều thay đổi quan trọng môi trƣờng kinh tế tài quốc tế, thêm vào cập nhật sửa đổi mẫu Hiệp định OECD vào năm 1992, 1994, 1995 1997, Nhóm chuyên gia vấn đề thuế hợp tác quốc tế định sửa đổi cập nhật “Mẫu hiệp định Liên Hợp Quốc đánh thuế hai lần nƣớc phát triển phát triển” vào năm 1997, tiếp lần sửa đổi cập nhật vào năm 1999 gần mẫu Hiệp định năm 2001 1.2.5 Các nội dung Hiệp định Hiệp định tránh đánh thuế hai lần, cho dù dựa mẫu khác nhƣng thƣờng gồm nội dung sau đƣợc chia thành phần: 1.2.5.1 Phần 1: Phạm vi áp dụng Hiệp định (Điều 1-2) Trong phần này, Hiệp định có nêu rõ đối tƣợng đối tƣợng áp dụng Hiệp định (đối tƣợng cƣ trú hai nƣớc ký kết) Thêm vào đó, Hiệp định quy định chi tiết loại thuế áp dụng Hiệp định: “Hiệp định áp dụng loại thuế nƣớc ký kết quyền địa phƣơng nƣớc đó, đánh vào thu nhập tài sản, hình thức áp dụng loại thuế nhƣ nào.” – khoản 1, Điều 2, mẫu Hiệp định năm 2007 Việt Nam Khoản 3, Điều Hiệp định nêu rõ loại thuế hành hai nƣớc ký kết đƣợc áp dụng Hiệp định, Việt Nam gồm có thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập doanh nghiệp thuế tài sản (nếu có) – đƣợc gọi chung “thuế Việt Nam” Tại Trung Quốc bao gồm thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập xí nghiệp có vốn đầu tƣ nƣớc xí nghiệp nƣớc ngoài, thuế thu nhập địa phƣơng – đƣợc gọi chung “thuế Trung Quốc” (theo khoản 3, Điều Hiệp định phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam phủ nƣớc 15 Cộng hòa dân chủ nhân dân Trung Hoa tránh đánh thuế hai lần ngăn ngừa việc trốn lậu thuế loại thuế đánh vào thu nhập, ký kết ngày 17/05/1995 Bắc Kinh có hiệu lực từ ngày 18/10/1996) Tại Hàn Quốc bao gồm thuế thu nhập, thuế công ty thuế cƣ trú – đƣợc gọi chung “thuế Hàn Quốc” (theo khoản 3, Điều Hiệp định phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam phủ nƣớc Đại hàn dân quốc tránh đánh thuế hai lần ngăn ngừa việc trốn lậu thuế loại thuế đánh vào thu nhập, ký kết ngày 20/05/1994 Hà Nội có hiệu lực từ ngày 11/09/1994) Tại Tây Ban Nha bao gồm thuế thu nhập cá nhân, thuế công ty, thuế thu nhập đối tƣợng không cƣ trú loại thuế địa phƣơng thu thu nhập – đƣợc gọi chung “thuế Tây Ban Nha” (theo khoản 3, Điều Hiệp định phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam phủ Vƣơng quốc Tây Ban Nha tránh đánh thuế hai lần ngăn ngừa việc trốn lậu thuế loại thuế đánh vào thu nhập, ký kết ngày 07/03/2005 Hà Nội có hiệu lực từ ngày 22/12/2005) v.v… Hiệp định đƣợc áp dụng cho loại thuế có tính chất tƣơng tự hay giống nhƣ loại thuế quy định khoản 3, Điều Hiệp định đƣợc ban hành sau ngày ký kết Hiệp định để bổ sung, thay loại thuế hành Các nhà chức trách có thẩm quyền hai nƣớc ký kết thông báo cho thay đổi quan trọng luật thuế nƣớc để tránh xảy tranh chấp trình thực Hiệp định 1.2.5.2 Phần 2: Các định nghĩa (Điều 3-5) Phần gồm điều liên quan đến việc giải thích thuật ngữ đƣợc sử dụng Hiệp định Trong Điều có nhiệm vụ giải thích thuật ngữ: - “Tên nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam” – Ví dụ: “Áo”, “Trung Quốc”, “Hà Lan”, “Singapore”,v.v… - “Việt Nam” - “Nƣớc ký kết” “ Nƣớc ký kết kia” - “Đối tƣợng” - “Công ty” - “Doanh nghiệp nƣớc ký kết” “Doanh nghiệp nƣớc ký kết kia” - “Đối tƣợng mang quốc tịch” 16