Kế toán tài chính môi trường và định hướng áp dụng vào việt nam

69 Bảng 2.12: Các thông tin môi trường trình bày trên báo cáo tài chính theo quy định của chuẩn mực kế toán Việt Nam và các quy định liên quan .... Ngày càng có nhiều đối tượng muốn có t

-

HOÀNG THỤY DIỆU LINH

KẾ TOÁN TÀI CHÍNH MÔI TRƯỜNG

VÀ ĐỊNH HƯỚNG ÁP DỤNG VÀO VIỆT NAM

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

TP.Hồ Chí Minh – Năm 2013

-

HOÀNG THỤY DIỆU LINH

KẾ TOÁN TÀI CHÍNH MÔI TRƯỜNG

VÀ ĐỊNH HƯỚNG ÁP DỤNG VÀO VIỆT NAM

Chuyên ngành: Kế toán

Mã số: 60340301

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC:

PGS.TS TRẦN THỊ GIANG TÂN

TP.Hồ Chí Minh – Năm 2013

túc của bản thân Các kết quả trong luận văn này được tổng hợp từ quá trình khảo sát thực tế và nguồn thông tin đáng tin cậy

TP.HCM, ngày 26 tháng 09 năm 2013

Tác giả

Hoàng Thụy Diệu Linh

1 Lý do chọn đề tài 1

2 Mục tiêu nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu 1

3 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 2

3.1 Đối tượng nghiên cứu 2

3.2 Đối tượng khảo sát 2

3.3 Phạm vi nghiên cứu 3

4 Phương pháp nghiên cứu 3

5 Kết cấu của đề tài 4

6 Tổng quan về các nghiên cứu trước và những điểm mới của đề tài 4

CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN VỀ KẾ TOÁN TÀI CHÍNH MÔI TRƯỜNG 6

1.1. Lịch sử ra đời và phát triển của kế toán môi trường 6

1.2. Sự cần thiết cung cấp thông tin môi trường 7

1.2.1. Sự gia tăng áp lực từ phía các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan 7

1.2.2. Sự thay đổi mối quan hệ giữa các chi phí 9

1.3. Định nghĩa, các thành phần và mục tiêu của kế toán môi trường 11

1.3.1. Định nghĩa kế toán môi trường 11

1.3.2. Các thành phần cơ bản của kế toán môi trường 12

1.3.2.1. Kế toán truyền thống 13

1.3.2.2. Kế toán sinh thái 14

1.3.3. Mục tiêu của kế toán môi trường 17

1.4. Khái niệm về kế toán tài chính môi trường và các yếu tố tác động đến kế toán tài chính môi trường và báo cáo môi trường 18 1.4.1

1.5.1. Ghi nhận và đo lường 23

1.5.1.1. Chi phí môi trường 23

1.5.1.2. Tài sản môi trường 27

1.5.1.3. Nợ phải trả môi trường 31

1.5.1.4. Thu thập môi trường 38

1.5.2. Công bố thông tin 40

1.5.2.1. Chính sách môi trường 40

1.5.2.2. Công bố các thông tin kế toán liên quan đến môi trường 40

1.6. Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam 42

Kết luận Chương 1 44

CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG VỀ KẾ TOÁN TÀI CHÍNH MÔI TRƯỜNG TẠI VIỆT NAM 45

2.1. Sự cần thiết cung cấp thông tin môi trường trên báo cáo tài chính ở Việt Nam 45

2.1.1. Các vấn đề môi trường ở Việt Nam 45

2.1.1.1. Biến đổi khí hậu 45

2.1.1.2. Tài nguyên thiên nhiên ngày càng cạn kiệt 45

2.1.1.3. Ô nhiễm môi trường 47

2.1.2. Mối quan tâm của nhà nước và doanh nghiệp đối với vấn đề môi trường 48

2.1.2.1. Quản lý nhà nước về môi trường 48

2.1.2.2. Quản lý môi trường tại doanh nghiệp 52

2.1.3.2. Kết quả khảo sát 54

2.1.3.3. Kết luận về nhu cầu cung cấp thông tin môi trường trên báo cáo tài chính 61

2.2. Thực trạng cung cấp thông tin môi trường trên báo cáo tài chính tại Việt Nam 63

2.2.1. Các yếu tố ảnh hưởng đến hệ thống kế toán tài chính ở Việt Nam 63

2.2.2. Yêu cầu của Chuẩn mực kế toán Việt Nam và các quy định về cung cấp thông tin môi trường trên Báo cáo tài chính 64

2.2.2.1. Chi phí môi trường 65

2.2.2.2. Tài sản môi trường 65

2.2.2.3. Nợ phải trả môi trường 67

2.2.2.4. Thu nhập môi trường 69

2.2.3. Thực trạng cung cấp thông tin về môi trường trên báo cáo tài chính tại Việt Nam 71

2.2.3.1. Phương pháp thu thập thông tin 71

2.2.3.2. Kết quả thu được 73

2.2.3.3. Kết luận về tình hình cung cấp thông tin môi trường trên báo cáo tài chính 76

2.3. Đánh giá chung về nhu cầu và thực trạng công bố thông tin môi trường trên báo cáo tài chính 79

2.3.1. Những mặt đạt được 79

2.3.2. Những mặt hạn chế 81

Kết luận Chương 2 83

Việt Nam 85

3.2 Giải pháp nhằm áp dụng kế toán tài chính môi trường vào Việt Nam 86

3.2.1 Ban hành Chuẩn mực kế toán “Kế toán khoản tài trợ từ Chính phủ” 86

3.2.2 Ban hành các hướng dẫn chi tiết liên quan đến môi trường 90

3.2.2.1 Hoàn thiện, bổ sung các quy định hiện hành liên quan đến thông tin môi trường 90

3.2.2.1.1 Chính sách môi trường 90

3.2.2.1.2 Chi phí môi trường 91

3.2.2.1.3 Tài sản môi trường 94

3.2.2.1.4 Nợ phải trả môi trường 97

3.2.2.1.5 Thu nhập môi trường 98

3.2.2.2 Vị trí và hình thức công bố thông tin môi trường trên báo cáo tài chính 99

3.3 Giải pháp hỗ trợ khác 108

3.3.1 Giải thích về thông tin môi trường công bố trên báo cáo tài chính và khuyến khích công ty công bố thông tin môi trường tự nguyện 108

3.3.2 Tăng cường các hình thức đào tạo về kế toán môi trường 109

3.3.3 Phát triển đồng bộ các lĩnh vực kế toán môi trường 109

Kết luận chương 3 111

KẾT LUẬN 111 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO

PHỤ LỤC

CDM Cơ chế phát triển sạch The Clean Development

Mechanism

CERs Chứng chỉ giảm phát thải được

chứng nhận Certified emission reductions

EPA Theo Cơ quan bảo vệ môi trường

GRI Tổ chức sáng kiến báo cáo toàn

cầu Global Reporting Initiative

IAS Chuẩn mực kế toán quốc tế International Accounting Standards

IASB Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc

IFRIC Ủy ban hướng dẫn chuẩn mực báo

cáo tài chính quốc tế

International Financial Reporting Interpretations Committee

IFRS Chuẩn mực báo các tài chính quốc

OECD Tổ chức hợp tác và phát triển kinh

Hình 1.1: Phân loại kế toán môi trường 13

Hình 1.2: Mối liên hệ giữa hệ thống kế toán môi trường và các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan 16

Hình 1.3: Kế toán tài chính môi trường trong mối quan hệ với hệ thống kế toán 19

Bảng 1.1: Các cơ quan ban hành chuẩn mực, quy định, hướng dẫn kế toán có ảnh hưởng đến kế toán tài chính môi trường 20

Bảng 2.1: Thống kê kết quả khảo sát: Mục tiêu 1 – Câu hỏi 1 58

Bảng 2.2: Thống kê kết quả khảo sát: Mục tiêu 1 – Câu hỏi 2 59

Bảng 2.3: Thống kê kết quả khảo sát: Mục tiêu 1 – Câu hỏi 3 60

Bảng 2.4: Thống kê kết quả khảo sát: Mục tiêu 1 – Câu hỏi 4 61

Bảng 2.5: Thống kê kết quả khảo sát: Mục tiêu 2 61

Bảng 2.6: Thống kê kết quả khảo sát: Mục tiêu 3 62

Bảng 2.7: Thống kê kết quả khảo sát: Mục tiêu 4 – Câu hỏi 1 và Câu hỏi 2 63

Bảng 2.8: Thống kê kết quả khảo sát: Mục tiêu 4 – Câu hỏi 3 63

Bảng 2.9: Thống kê kết quả khảo sát: Mục tiêu 4 – Câu hỏi 5 và Câu hỏi 6 64

Bảng 2.10: Chuẩn mực kế toán quốc tế liên quan kế toán môi trường và Chuẩn mực kế toán Việt Nam tương ứng 67-68 Bảng 2.11: Sự khác biệt trong điều kiện ghi nhận tài sản giữa IAS và VAS 69

Bảng 2.12: Các thông tin môi trường trình bày trên báo cáo tài chính theo quy định của chuẩn mực kế toán Việt Nam và các quy định liên quan 76

Bảng 3.1: Đề xuất hình thức trình bày thông tin môi trường trên thuyết minh báo cáo tài chính 104

MỞ ĐẦU

1 Lý do chọn đề tài

Hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp ngoài quá trình sản xuất ra các sản phẩm để thỏa mãn nhu cầu của thị trường, còn có các đầu ra khác bao gồm các chất thải được thể hiện dưới nhiều dạng khác nhau: rắn, lỏng, khí… Những chất thải này có thể ảnh hưởng xấu đến môi trường thiên nhiên hoặc chất lượng sống của con người

Vấn đề bảo vệ môi trường ngày càng được quan tâm nhiều hơn tại Việt Nam gắn với mục tiêu phát triển bền vững Ngày càng có nhiều đối tượng muốn có thông tin về tác động của doanh nghiệp đối với môi trường để ra quyết định như chính phủ, người tiêu dùng, nhà đầu tư… Nguồn thông tin này hiện chưa được các doanh nghiệp cung cấp qua các báo cáo tài chính, do vậy không thể thấy được tác động của hoạt động kinh doanh đến môi trường hoặc nỗ lực bảo vệ môi trường của doanh nghiệp

Chủ đề kế toán môi trường là một chủ đề mới đối với Việt Nam và chỉ mới bắt đầu được nghiên cứu trên thế giới từ năm 1971 Ở Việt Nam đã bắt đầu có những nghiên cứu liên quan đến ứng dụng Kế toán quản trị môi trường (Environmental Management Accouting – EMA) trong một số doanh nghiệp sản xuất Do vậy, chủ

đề áp dụng công bố thông tin môi trường trên báo cáo tài chính vẫn được xem là một chủ đề mới

Từ thực tế trên, người viết quyết định thực hiện đề tài: “Kế toán tài chính môi trường và định hướng áp dụng vào Việt Nam” Đề tài hướng đến vận dụng kế toán tài chính môi trường dựa trên lý luận, kinh nghiệm của quốc tế kết hợp thực tiễn tại Việt Nam để công bố thông tin về tác động môi trường đến hoạt động kinh doanh

và tình hình tài chính của doanh nghiệp trên báo cáo tài chính Từ đó, báo cáo tài chính của doanh nghiệp sẽ mang đến nhiều thông tin hữu ích hơn cho người sử dụng và bản thân doanh nghiệp cũng có ý thức bảo vệ môi trường tốt hơn vì áp lực công bố thông tin và mong muốn có được hình ảnh đẹp trên báo cáo tài chính

2 Mục tiêu nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu

Mục tiêu nghiên cứu

- Hệ thống hóa các lý thuyết về kế toán môi trường nói chung và kế toán tài

chính môi trường nói riêng Tìm hiểu các yếu tố ảnh hưởng đến kế toán tài chính môi trường Tổng hợp các quy định, hướng dẫn ở phạm vi quốc tế về

kế toán tài chính môi trường, từ đó rút ra bài học để vận dụng cho Việt Nam

- Tìm hiểu nhu cầu thông tin môi trường trên báo cáo tài chính ở Việt Nam và

thực trạng công bố thông tin môi trường trên báo cáo tài chính ở Việt Nam

- Đưa ra các định hướng để áp dụng kế toán tài chính môi trường vào Việt

Nam trên cơ sở vận dụng các quy định quốc tế sao cho phù hợp với điều kiện Việt Nam

Đề tài nhằm trả lời các câu hỏi nghiên cứu sau:

- Định nghĩa, sự cần thiết và các thành phần của kế toán môi trường Yêu cầu

của chuẩn mực kế toán quốc tế và hướng dẫn quốc tế liên quan kế toán và công bố thông tin môi trường trên báo cáo tài chính?

- Thực trạng công bố thông tin môi trường trên báo cáo tài chính hiện tại ở

Việt Nam ra sao?

- Làm thế nào để áp dụng kế toán tài chính môi trường vào Việt Nam?

3 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

3.1 Đối tượng nghiên cứu

Hệ thống kế toán tài chính môi trường trong tổng thể hệ thống kế toán nói chung và hệ thống kế toán môi trường Các yếu tố ảnh hưởng đến hệ thống kế toán tài chính môi trường

3.2 Đối tượng khảo sát

Đề tài thực hiện hai khảo sát:

- Khảo sát nhu cầu thông tin môi trường trên báo cáo tài chính đối với ba

• Người sử dụng báo cáo tài chính (Nhà đầu tư, nhân viên bộ phận tín dụng ở các ngân hàng)

- Khảo sát thực trạng công bố thông tin môi trường trên báo cáo tài chính ở

Việt Nam có đối tượng khảo sát là báo cáo tài chính của các công ty niêm yết tại Sở giao dịch chứng khoán Hà Nội và Thành phố Hồ Chí Minh

3.3 Phạm vi nghiên cứu

- Nghiên cứu này hướng đến việc áp dụng hệ thống kế toán tài chính môi

trường cho các doanh nghiệp, không nghiên cứu cho các đối tượng khác, ví

dụ như báo cáo môi trường của quốc gia, hay tác động đến môi trường từ phía cộng đồng dân cư

- Nghiên cứu sẽ đưa ra những giải pháp ở tầm vĩ mô để vận dụng kế toán tài

chính môi trường vào Việt Nam, không đi vào từng trường hợp cụ thể của mỗi doanh nghiệp

- Phạm vi không gian: Việt Nam

- Phạm vi thời gian: Năm 2012

4 Phương pháp nghiên cứu

- Phương pháp nghiên cứu định tính:

• Tổng hợp nghiên cứu, chuẩn mực kế toán quốc tế và các hướng dẫn

kế toán quốc tế về vấn đề kế toán môi trường nói chung và kế toán tài chính môi trường nói riêng

• Tập hợp các chuẩn mực kế toán Việt Nam và các văn bản pháp lý quy định về môi trường có liên quan lĩnh vực kế toán tài chính môi trường, so sánh với quy định của quốc tế

• Đọc báo cáo tài chính để xác định sự hiện diện của thông tin môi trường trên báo cáo tài chính của các công ty niêm yết trên Sở giao dịch chứng khoán Hà Nội và Thành phố Hồ Chí Minh

- Phương pháp nghiên cứu định lượng:

• Tổng hợp số liệu khảo sát thực tế liên quan đến nhu cầu công bố thông tin môi trường trên báo cáo tài chính thông qua phương pháp thống kê, mô tả

• Phân tích số liệu khảo sát thực tế bằng phương pháp so sánh để thấy được sự khác biệt giữa các nhóm đối tượng khảo sát

5 Kết cấu của đề tài

Ngoài phần Mở đầu và Kết luận, đề tài có ba (3) chương:

- Chương 1: Tổng quan về kế toán tài chính môi trường

- Chương 2: Thực trạng kế toán tài chính môi trường ở Việt Nam

- Chương 3: Định hướng áp dụng kế toán tài chính môi trường vào Việt Nam

Bên cạnh đó, đề tài còn có 12 phụ lục để minh họa chi tiết hơn

6 Tổng quan về các nghiên cứu trước và những điểm mới của đề tài

Các nghiên cứu trước liên quan đến đề tài

Tại Việt Nam tính đến thời điểm thực hiện đề tài chưa có đề tài nghiên cứu nào về lĩnh vực kế toán tài chính môi trường

Đối với một lĩnh vực có liên quan gần với chủ đề nghiên cứu là Kế toán quản trị môi trường đã có một số đề tài nghiên cứu có thể kể ra như:

Luận văn thạc sĩ của tác giả Trịnh Hiệp Thiện (2010): “Vận dụng kế toán quản trị môi trường vào các doanh nghiệp sản xuất Việt Nam”

Luận văn thạc sĩ của tác giả Nguyễn Thành Tài (2012): “Tổ chức kế toán chi phí môi trường cho các doanh nghiệp ngành rượu – bia – nước giải khát trong vùng kinh tế trọng điểm phía nam”

Những điểm mới của đề tài

- Hệ thống hóa lý thuyết về kế toán tài chính môi trường đặt trong tổng thể hệ

thống kế toán môi trường, trong đó đặt trọng tâm vào kế toán tài chính môi trường bao gồm chuẩn mực kế toán quốc tế và các hướng dẫn của tổ chức quốc tế để vận dụng cho lĩnh vực kế toán môi trường trên phạm vi toàn cầu

và ứng dụng vào Việt Nam

- Khảo sát và đánh giá nhu cầu cung cấp thông tin môi trường trên báo cáo tài

chính cũng như thực trạng cung cấp thông tin môi trường trên báo cáo tài chính tại thời điểm khảo sát

- Đề xuất nội dung cũng như hình thức của các thông tin môi trường cần công

bố trên báo cáo tài chính dựa trên điều kiện thực tế ở Việt Nam, tuân thủ theo thông lệ quốc tế Bên cạnh đó, đề tài cũng đề xuất các giải pháp hỗ trợ phát triển kế toán tài chính môi trường ở Việt Nam

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ KẾ TOÁN MÔI TRƯỜNG

1.1 Lịch sử ra đời và phát triển của kế toán môi trường:

Các nghiên cứu về kế toán môi trường bắt đầu xuất hiện trong nửa cuối của thế kỷ 20 Theo Todea et al (2010), sự phát triển của kế toán môi trường có thể chia thành các giai đoạn:

1971 – 1987: Đây là giai đoạn mà các nghiên cứu về kế toán môi trường bắt đầu được quan tâm Tuy nhiên, trong giai đoạn này, các nghiên cứu lý thuyết đầu tiên chưa tách biệt hai lĩnh vực kế toán môi trường và kế toán xã hội Sau đó, vào đầu những năm 80 của thế kỷ 20, các nghiên cứu bắt đầu phân biệt kế toán xã hội và

kế toán môi trường, gia tăng các nghiên cứu về báo cáo môi trường so sánh với báo cáo xã hội Cũng trong giai đoạn này, bắt đầu xuất hiện sách kế toán viết về khía cạnh xã hội và môi trường, tuy nhiên kiểm toán môi trường và kế toán quản trị môi trường chưa được tách biệt Các xuất bản về kế toán môi trường cũng như các quy định của Luật pháp về môi trường rất ít

1988 – 1994: Vấn đề kế toán môi trường trở thành chủ đề được bàn luận khá nhiều Điều này xuất phát từ việc gia tăng chú ý của xã hội về môi trường nhằm để phát triển bền vững Các nhà quản trị và cả các kế toán viên bắt đầu quan tâm đến vấn đề kế toán môi trường Đã có một số sách và bài báo về kế toán môi trường, tuy nhiên các luật lệ về kế toán môi trường phát triển khá chậm, nhưng nhanh hơn nhiều

so với kế toán xã hội

1995 – 2001: Kế toán môi trường ở cả mặt lý thuyết và thực hành bắt đầu phát triển nhanh chóng, đặc biệt ở các nước phát triển Số lượng nghiên cứu trong giai đoạn này tăng, giai đoạn này có thể gọi là “thời kỳ nền tảng” của kế toán môi trường Những thành phần của kế toán môi trường như kế toán chi phí môi trường,

kế toán quản trị môi trường và kiểm toán môi trường bắt đầu phát triển Các nghiên cứu về kế toán môi trường bắt đầu giữ vai trò quan trọng trong lĩnh vực này, số lượng các nghiên cứu gia tăng đáng kể Mục tiêu chính là hướng tới xây dựng chuẩn mực về quản trị môi trường và kiểm toán môi trường

Giai đoạn từ 2002 đến nay: nghiên cứu mở rộng sang các nước đang phát triển Các tác giả đóng góp tiêu biểu cho lĩnh vực nghiên cứu này như là: C.Deegan,

O’Donovan, Freedman và Stagliano, Cormier, Mobus, Gray, Chatterger, Aerts và Cornier

1.2 Sự cần thiết cung cấp thông tin môi trường

Có khá nhiều nghiên cứu đã nêu ra lý do cho sự cần thiết phải cung cấp thông tin về kế toán môi trường, trong đó tiêu biểu là nghiên cứu của Schaltegger et al (1996) Theo các tác giả này, có hai lý do dẫn đến các công ty phải cung cấp thông tin môi trường:

- Sự gia tăng áp lực từ phía các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan: Các

bên này ngày càng quan tâm hơn đến khía cạnh hoạt động môi trường của công ty

- Chi phí môi trường tăng đáng kể, vì thế nhà quản lý rất cần thông tin kế toán

môi trường để ra quyết định Và chi phí bỏ ra để có được thông tin môi trường ngày càng giảm do tiến bộ của các kỹ thuật ước tính và sự phát triển của thị trường, mối quan hệ giữa lợi ích và chi phí của việc có được thông tin môi trường đã thay đổi

1.2.1 Sự gia tăng áp lực từ phía các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan

Thuật ngữ “Bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan” được Edward Freeman sử dụng lần đầu tiên năm 1984 trong tác phẩm Quản trị chiến lược, trong đó ông và các nhà nghiên cứu gọi là Thuyết các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan (Stakeholder Theory)

“Bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan là bất kỳ các cá nhân hoặc nhóm người nào quan tâm đến công ty vì họ có thể gây ảnh hưởng hoặc chịu ảnh hưởng bởi công ty” (Freeman, 1984, trang 41) Các ví dụ như là: nhà quản lý, nhà cung cấp, khách hàng, cơ quan nhà nước Freeman chia Bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan thành hai nhóm: bên trong và bên ngoài doanh nghiệp Nhà quản lý và nhân viên là bên liên quan bên trong doanh nghiệp, các bên liên quan bên ngoài doanh nghiệp như cổ đông, nhà cung cấp, cơ quan chính phủ… Thuyết các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan có nhiều ứng dụng, trong đó có ứng dụng vào lĩnh vực kế toán cho rằng thành công của công ty phụ thuộc vào sự hợp tác của các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan bởi vì họ cung cấp nguồn lực hữu hình hoặc vô

hình để đảm bảo sự tồn tại của bất kỳ công ty nào, các nguồn lực đó có thể là nguồn lực tài chính (cổ đông), môi trường hoạt động và dịch vụ công (cơ quan chính phủ), sức lao động (nhân viên)… vì vậy công ty có trách nhiệm giải trình, cung cấp thông tin giải thích về hoạt động kinh doanh của công ty cho các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan thay vì chỉ cung cấp thông tin cho chủ sở hữu

Theo Schaltegger (1996) trong thực tế đang diễn ra quá trình “cho và nhận” giữa các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan và nhà quản lý công ty dẫn tới sự phát triển của hệ thống kế toán Bởi vì mỗi bên đều có nhu cầu thông tin khác nhau,

họ sẽ tác động, hoặc “vận động hành lang” (lobby) để yêu cầu hoặc bắt buộc các nhà quản lý cung cấp thông tin theo nhu cầu của riêng mình Hệ thống kế toán hoạt động thế nào và cung cấp các thông tin gì phụ thuộc vào kết quả quá trình vận động

và quyền lực của bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan Lý thuyết nắm giữ (Capture Theory) hay lý thuyết nhóm lợi ích (Interest-group Theory) cũng có lý luận tương tự về quá trình lập quy hình thành chuẩn mực kế toán (Vũ Hữu Đức, 2010)

Vào đầu thế kỷ 20, các hiện tượng như khói dày đặc và nguồn nước bị ô nhiễm được coi là hệ quả tất yếu của hoạt động công nghiệp Dần dần, vấn đề ô nhiễm môi trường trở thành vấn đề báo động toàn cầu Thông qua các phát hiện của các nhà khoa học như việc phát hiện lỗ thủng tầng ozone năm 1985 hay hiện tượng biến đổi khí hậu năm 1988 Người ta đặt vấn đề phải làm sao duy trì bền vững môi trường và điều kiện sống cho các thế hệ tương lai Khái niệm phát triển bền vững chính thức được đề xuất năm 1987 đã trở thành mục tiêu phát triển của từng quốc gia và mục tiêu toàn cầu Hội nghị thượng đỉnh liên hợp quốc về phát triển bền vững RIO+20 tổ chức năm 2012 với sự tham gia của đại diện đến từ 192 quốc gia với các cam kết chi nhiều tiền của để đạt mục tiêu phát triển bền vững trong đó có bảo vệ môi trường cho thấy mối quan tâm toàn cầu đối với môi trường

Trong bối cảnh mối quan tâm chung về môi trường toàn cầu đó, các công ty chịu áp lực từ các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan vì các bên này ngày càng gia tăng quan tâm đến tác động môi trường Theo Liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC) (2005, trang 15), công ty phải đối mặt với các áp lực từ phía các bên này, buộc họ

phải có sáng kiến và áp dụng các biện pháp hiệu quả để quản trị và giảm thiểu tác động môi trường và cung cấp thông tin, các áp lực đó là:

- Áp lực từ chuỗi cung ứng, các công ty lớn yêu cầu nhà cung cấp phải có

chứng nhận quản lý môi trường của Tổ chức tiêu chuẩn quốc tế (ISO) cấp

- Áp lực công bố thông tin từ phía các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan

khác nhau buộc công ty phải công bố báo cáo hoạt động môi trường trong hệ thống báo cáo tài chính thường niên, hoặc tình nguyện công bố các báo hoạt động môi trường riêng

- Áp lực tài chính từ phía các quỹ đầu tư trách nhiệm xã hội (Socially

Responsible Investing – SRI) hay hệ thống đánh giá công ty để đầu tư có xét đến yếu tố trách nhiệm với xã hội, ví dụ chỉ số bền vững Dow Jones (Dow Jones Sustainability Index) và yêu cầu khai báo chính sách đầu tư

- Áp lực từ phía các quy định kiểm soát ô nhiễm, ví dụ Liên minh Châu Âu

quy định cấm sử dụng các chất độc hại để sản xuất các thiết bị điện và điện

1.2.2 Sự thay đổi mối quan hệ giữa các chi phí

Hầu hết các công ty sử dụng hệ thống kế toán được thiết kế trước khi thấy được tầm quan trọng chi phí và tác động môi trường Cho đến những năm 1990, giá trị chi phí môi trường không đáng kể và việc theo dõi chi phí này không mang lại hiệu quả do chi phí bỏ ra để đo lường và ghi nhận chi phí môi trường tương đối cao (Schaltegger and Burritt, 2000)

Từ sau những năm 1990, mối quan hệ này đã bị đảo ngược thông qua sự phát triển và thực thi rộng rãi nguyên tắc “Người gây ô nhiễm phải trả phí” (Polluter Pay Principle – PPP) Nguyên tắc này được Tổ chức hợp tác và phát triển kinh tế (OECD) đề xướng từ năm 1972, ngày nay đã trở thành nền tảng chính sách môi trường của nhiều quốc gia (OECD, 2011) Chi phí tuân thủ quy định môi trường lớn hơn và vẫn đang ngày càng tăng trong các công ty, trong khi các hệ thống thu thập thông tin chi phí đã trở thành tương đối rẻ tiền Nói cách khác, chi phí cơ hội khi bỏ qua các vấn đề môi trường đã tăng cao (Schaltegger and Burritt, 2000)

Theo Cơ quan bảo vệ môi trường Mỹ (EPA) (1995, trang 1), chi phí môi trường và hoạt động môi trường xứng đáng được doanh nghiệp chú ý vì:

- Nhiều chi phí môi trường có thể được giảm đáng kể hoặc loại bỏ hoàn toàn

nhờ quyết định kinh doanh Ví dụ đầu tư công nghệ sản xuất bảo vệ môi trường, nhiều chi phí môi trường (như vật liệu lãng phí) không hề mang lại giá trị tăng thêm cho sản phẩm

- Chi phí môi trường có thể nằm lẫn trong chi phí chung, hoặc bị bỏ qua

- Nhiều công ty phát hiện ra rằng chi phí môi trường có thể được bù đắp bằng

cách tạo ra doanh thu thông qua bán chất thải, chuyển nhượng giấy phép ô nhiễm hoặc giấy chứng nhận công nghệ sạch

- Quản trị chi phí môi trường tốt hơn sẽ cải thiện hoạt động môi trường và sức

khỏe của con người cũng như thành công của doanh nghiệp

- Nhận biết chi phí môi trường và liên quan tiến trình sản xuất và sản phẩm

giúp xác định chi phí và giá sản phẩm chính xác hơn, giúp doanh nghiệp tạo

ra các sản phẩm dịch vụ thân thiện với môi trường hơn trong tương lai

- Lợi thế cạnh tranh của doanh nghiệp nhờ thế mà được gia tăng

- Kế toán chi phí và hiệu suất môi trường có thể hỗ trợ công ty phát triển và tổ

chức hệ thống quản lý môi trường, đạt chứng chỉ ISO 14001

- Rủi ro môi trường có thể dẫn đến các khoản nợ rất lớn về môi trường và sau

đó tổ chức có thể có nghĩa vụ thanh toán kinh phí lớn có thể ảnh hưởng nghiêm trọng đến khả năng thanh khoản và vị trí tài chính của tổ chức

Như vậy xuất phát từ hai nguyên nhân mà doanh nghiệp không thể không quan tâm đến các tác động môi trường, đó là áp lực từ phía các bên liên quan và sự thay đổi mối quan hệ chi phí môi trường

1.3 Định nghĩa, các thành phần và mục tiêu của kế toán môi trường

1.3.1 Định nghĩa kế toán môi trường

Chưa có một định nghĩa thống nhất về kế toán môi trường, các tổ chức và các nhà nghiên cứu thường đưa ra định nghĩa theo mục tiêu của tài liệu hướng dẫn hoặc theo hướng nghiên cứu

Theo định nghĩa của Viện kế toán quản trị môi trường (IMA): “Kế toán môi trường là việc xác định, đo lường và phân bổ chi phí môi trường, kết hợp chi phí môi trường trong quyết định kinh tế, công bố thông tin cho các bên liên quan.” (IMA, 1996, trang 2) Định nghĩa này thiên về kế toán quản trị

Định nghĩa của tài liệu hướng dẫn thực hành kế toán môi trường Nhật Bản

2005, đây là một hướng dẫn khá toàn diện cả về kế toán quản trị, kế toán tài chính

và công bố thông tin Theo đó, “Kế toán môi trường có mục tiêu hướng tới sự phát triển bền vững, duy trì mối quan hệ tốt đẹp với cộng đồng, và theo đuổi các hoạt động bảo vệ môi trường Các phương pháp kế toán cho phép công ty xác định được chi phí bảo vệ môi trường trong quá trình hoạt động bình thường, xác định lợi ích thu được từ các hoạt động, cung cấp cách thức định lượng và hỗ trợ phương thức công bố thông tin.” (Ministry of the environment Japan, 2005, trang 3)

Theo IFAC (2005, trang 13-14), kế toán môi trường là một thuật ngữ có nghĩa rộng dùng trong nhiều ngữ cảnh mang nhiều hàm ý khác nhau:

- Việc đánh giá và công bố thông tin môi trường kết hợp với thông tin tài

chính trong kế toán và báo cáo tài chính

- Việc đánh giá và sử dụng thông tin liên quan môi trường dưới hình thức đơn

vị tiền tệ và đơn vị vật chất trong kế toán quản trị môi trường

- Việc ước tính chi phí và tác động môi trường bên ngoài doanh nghiệp,

thường liên quan đến kế toán chi phí đầy đủ (Full cost accounting – FCA)

- Kế toán nguồn lực và dòng luân chuyển của các tài nguyên thiên nhiên dưới

dạng đơn vị tiền tệ và đơn vị vật chất, thường gọi là kế toán tài nguyên thiên nhiên (Natural Resoure Accounting – NRA)

- Việc thu thập và báo cáo thông tin kế toán cấp độ công ty, thông tin kế toán

tài nguyên thiên nhiên và các thông tin khác để phục vụ mục tiêu kế toán quốc gia

- Việc xem xét thông tin dưới hình thức đơn vị tiền tệ và đơn vị vật chất liên

quan môi trường trong khi thực hiện kế toán bền vững – lập báo cáo bền vững cung cấp thông tin dưới dạng 3 trụ cột: tài chính, môi trường, xã hội

Ở mức độ công ty, kế toán môi trường vừa liên quan đến kế toán quản trị: đánh giá chi phí thiết bị kiểm soát ô nhiễm của ông ty, thu nhập từ tiết kiệm nguyên liệu, số tiền tiết kiệm được hàng năm từ công nghệ tiết kiệm năng lượng mới; và vừa liên quan đến kế toán tài chính: đánh giá và báo cáo nợ phải trả liên quan môi trường của công ty

Dựa trên các định nghĩa của các tổ chức khác nhau như trên và xét đến phạm

vi nghiên cứu của đề tài là kế toán môi trường ở cấp độ công ty, tác giả quyết định

sử dụng định nghĩa và cũng như cách phân loại của Schaltegger trong tác phẩm Corporate environmental accounting (1996) cho đề tài Bởi lẽ, Schaltegger đã đưa

ra định nghĩa và phân loại kế toán môi trường áp dụng cho mức độ công ty khá toàn diện và bao quát

Theo đó, kế toán môi trường là bộ phận của kế toán nghiên cứu về phạm vi, phương pháp ghi nhận, phân tích và báo cáo tác động môi trường của đơn vị kinh tế

cụ thể (công ty, nhà máy, khu vực, quốc gia) Tác động của môi trường được công

bố dưới dạng thông tin tài chính (tiền tệ) hay thông tin vật chất (Schaltegger et al,

1996, trang 5)

1.3.2 Các thành phần cơ bản của kế toán môi trường

Hệ thống kế toán môi trường bao gồm Kế toán truyền thống và Kế toán sinh thái (Schaltegger et al, 1996) và (Schaltegger and Burritt, 2000)

Hình 1.1: Phân loại kế toán môi trường

(Nguồn: Schaltegger et al, 1996 và Schaltegger and Burritt, 2000)

1.3.2.1 Kế toán truyền thống

Là hệ thống kế toán truyền thống có kết hợp yếu tố môi trường, đo lường tác động môi trường đến tình hình tài chính của công ty dưới hình thức tiền tệ Kế toán môi trường truyền thống được chia thành 3 hệ thống kế toán:

Kế toán quản trị môi trường truyền thống: Là công cụ chính được sử dụng để

ra quyết định quản trị, thường không cung cấp thông tin cho đối tượng bên ngoài công ty Hệ thống kế toán quản trị môi trường truyền thống đề cập đến các vấn đề như:

• Thế nào là chi phí môi trường và làm thế nào có thể theo dõi và tính toán chi phí môi trường?

• Xử lý chi phí môi trường thế nào? Tính vào giá vốn sản phẩm hay đưa vào chi phí chung?

• Trách nhiệm của nhân viên kế toán quản trị về môi trường là gì?

- Kế toán tài chính môi trường truyền thống: Được thiết kế để thỏa mãn nhu

cầu của các đối tượng bên ngoài quan tâm đến tình hình tài chính của công

ty Các vấn đề trong kế toán tài chính môi trường bao gồm:

• Chi phí môi trường nên được vốn hóa hay tính vào chi phí?

• Chuẩn mực và hướng dẫn liên quan đến công bố thông tin về nợ phải trả môi trường?

• Tài sản môi trường là gì và làm cách nào có thể đo lường chúng?

Kế toán môi trường

Kế toán truyền thống

Kế toán sinh thái

+ Kế toán tài chính + Kế toán quản trị + Kế toán khác

+ Kế toán sinh thái nội bộ + Kế toán cung cấp thông tin bên ngoài công ty + Kế toán sinh thái khác

- Kế toán môi trường truyền thống khác: Một vài hệ thống kế toán đặc thù

khác như kế toán thuế, kế toán ngân hàng… Mỗi hệ thống kế toán có cách thức khác nhau để thể hiện tác động môi trường đến tổ chức, ví dụ các vấn

đề kế toán thuế nghiên cứu:

• Hiệu quả của khoản trợ cấp giảm ô nhiễm

• Tác động của việc khấu hao nhanh công nghệ sản xuất sạch

1.3.2.2 Kế toán sinh thái

Có rất nhiều bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan (Stakeholder) bên trong

và bên ngoài khác nhau quan tâm đến vấn đề môi trường Do kế toán truyền thống chỉ cung cấp thống tin về tác động tài chính của vấn đề môi trường nên không thể đáp ứng nhu cầu của tất cả bên liên quan Vì vậy, hệ thống kế toán sinh thái ra đời,

đo lường tác động sinh thái của công ty đến môi trường và công bố thông tin dưới dạng đơn vị vật chất (ví dụ kilograms (kg) hay Joules (J)…)

So sánh kế toán sinh thái và kế toán môi trường truyền thống:

- Mục tiêu chính của kế toán sinh thái là cung cấp thông tin về tác động của

hoạt động kinh doanh đến môi trường, ví dụ, lượng carbon mà công ty đã thải ra môi trường Trong khi đó, kế toán môi trường truyền thống cung cấp thông tin về tác động của các vấn đề môi trường đến tình hình tài chính của doanh nghiệp Ví dụ, khoản nợ phải trả mà công ty phải gánh chịu do vi phạm quy định bảo vệ môi trường

- Kế toán sinh thái sử dụng thông tin từ nhiều nguồn đa dạng hơn so với kế

toán môi trường truyền thống Do kế toán môi trường truyền thống chủ yếu cung cấp thông tin về tác động tài chính của vấn đề môi trường đến doanh nghiệp dưới dạng đơn vị tiền tệ, nên bộ phận kế toán, tài chính của doanh nghiệp là nơi cung cấp thông tin chính Ngược lại, thông tin mà kế toán sinh thái cung cấp là các tác động của công ty đến môi trường, biểu hiện ở nhiều loại tác động khác nhau đến môi trường nước, không khí, đất…, do đó thông tin có thể lấy từ các bộ phận bên trong doanh nghiệp, hoặc từ nguồn các đơn

vị bên ngoài như các cơ quan kiểm soát môi trường, cơ quan thống kê môi trường…

- Đối tượng quan tâm đến thông tin môi trường cũng khác so với đối tượng

quan tâm đến thông tin tài chính

- Thông tin môi trường là thông tin phi tài chính, được đo lườngdưới nhiều

hình thức thể hiện chất lượng và số lượng (ví dụ kg, J…) trong khi thông tin tài chính chỉ trình bày dưới hình thức tiền tệ

Như vậy có hai hệ thống kế toán môi trường tồn tại song song và độc lập với nhau Hệ thống kế toán môi trường truyền thống đo lường tác động tài chính của các vấn đề môi trường bằng thước đo tiền tệ và hệ thống kế toán sinh thái đo lường các tác động của công ty đến môi trường bằng các thước đo vật chất đa dạng Hai hệ thống này đại diện cho những cách nhìn, những quan điểm khác nhau về vấn đề môi trường của các bên liên quan Thứ nhất là cách nhìn “từ ngoài vào trong”: Các vấn

đề môi trường ở bên ngoài ảnh hưởng thế nào đến tổ chức? Dẫn đến nhu cầu thông tin từ hệ thống kế toán môi trường truyền thống Thứ hai là cách nhìn “từ trong ra ngoài”: Hoạt động của tổ chức gây ảnh hưởng thế nào đến môi trường tự nhiên? Dẫn đến nhu cầu thông tin từ hệ thống kế toán sinh thái

Hình 1.2: Mối liên hệ giữa hệ thống kế toán môi trường với các bên có

quyền lợi và nghĩa vụ liên quan

(Nguồn: Schaltegger et al, 1996, trang 6)

Quản lý

Nhân viên

Kế toán quản trị

Kế toán sinh thái nội bộ

Vì hai hệ thống kế toán độc lập với nhau, đặc biệt là hệ thống kế toán sinh thái mang đặc thù của từng ngành nghề, từng công ty, và chưa có quy định cụ thể bắt buộc phải công bố thông tin Vì thế, ở đa số quốc gia, các công ty tự nguyện công

bố thông tin kế toán sinh thái dưới nhiều dạng báo cáo khác nhau theo yêu cầu của các nhóm lợi ích Điều này dẫn đến hạn chế khả năng so sánh hiệu quả hoạt động môi trường giữa các công ty với nhau, thậm chí việc so sánh dữ liệu của cùng một công ty qua các năm cũng gặp nhiều khó khăn Trước các khó khăn này, các tổ chức quốc tế và các cơ quan ban hành luật ở các quốc gia đã nỗ lực ban hành các hướng dẫn, các quy định để cải thiện khả năng so sánh thông tin, cung cấp thông tin có ý nghĩa hơn cho người ra quyết định Trong số đó có thể kể đến:

- Nỗ lực để chuẩn mực hóa các báo cáo từ hệ thống kế toán sinh thái, kết hợp

với báo cáo về vấn đề xã hội như hướng dẫn báo cáo bền vững của Tổ chức sáng kiến báo cáo toàn cầu (GRI) Báo cáo bền vững hay còn gọi là Báo cáo

ba trụ cột kết hợp ba vấn đề: Tài chính, môi trường, xã hội trong một báo cáo Tính đến năm 2012, Tổ chức này đã ban hành hướng dẫn lập báo cáo bền vững phiên bản G3.1 và đang phát triển phiên bản G4 Báo cáo này hiện đang được nhiều công ty áp dụng, theo khảo sát của Công ty KPMG, năm

2010 có 1.818 công ty toàn cầu công bố báo cáo bền vững, tỷ lệ công bố báo cáo liên tục tăng từ năm 1999 (KPMG, 2011)

- Năm 2005, Bộ môi trường Nhật Bản ban hành hướng dẫn kế toán môi

trường, trong đó kết hợp hệ thống kế toán quản trị và kế toán tài chính, vừa bằng đơn vị tiền tệ vừa bằng đơn vị vật chất

- Hội nghị liên hợp quốc về thương mại và phát triển (UNCTAD) (2003) ban

hành hướng dẫn cách tính và sử dụng chỉ số sinh thái Chỉ số sinh thái là chỉ

số kết hợp một yếu tố môi trường và một yếu tố tài chính Đây là một nỗ lực chuẩn hóa và kết hợp hệ thống kế toán sinh thái và hệ thống kế toán môi trường truyền thống Hướng dẫn của UNCTAD được chia thành các vấn đề môi trường như: sử dụng nước, sự nóng lên toàn cầu, sự phá hủy tầng ozone, chất thải… Ví dụ trong phẩn sử dụng nước, tài liệu hướng dẫn đề ra một số chỉ số sinh thái như:

Lượng nước tiêu thụ (m3) Giá trị gia tăng ròng của công ty ($)

Hướng dẫn cũng quy định các khái niệm, cách xác định lượng nước tiêu thụ của công ty

Đối với các chỉ tiêu có nhiều đơn vị đo lường như lượng năng lượng tiêu thụ thì hướng dẫn cũng đi đến thống nhất một đơn vị đo lường là năng suất tỏa nhiệt (net caloric values), mục tiêu không ngoài nỗ lực tăng cường tối đa khả năng so sánh cho người sử dụng thông tin

Các tổ chức và các cơ quan môi trường liên tục ban hành ngày càng nhiều hướng dẫn, quy định về kế toán môi trường cho thấy vấn đề môi trường là chủ đề nóng đang nhận được sự quan tâm rất lớn của các bên liên quan, và việc các công ty không ngừng nỗ lực công bố các báo cáo dưới nhiều hình thức liên quan đến vấn đề môi trường cho thấy sự nhận thức về tầm quan trọng của vấn đề môi trường và sự nhạy bén đáp ứng nhu cầu của các nhóm lợi ích từ phía các công ty

Việc tìm hiểu sâu hơn nữa về các báo cáo kết hợp nhiều yếu tố như báo cáo bền vững hay các chỉ số môi trường nhất định sẽ mang lại nhiều kiến thức thú vị cho người nghiên cứu chuyên về kế toán vì vấn đề này nằm ở ranh giới giữa các ngành nghiên cứu Tuy nhiên, do giới hạn về thời gian cũng như khả năng chuyên môn, đề tài xin dừng lại ở mức giới thiệu tổng quan về hệ thống kế toán sinh thái và các báo cáo kết hợp nhiều lĩnh vực để phác họa bức tranh tổng thể về hệ thống kế toán môi trường Từ phần sau trở đi, đề tài sẽ tập trung vào nghiên cứu hệ thống kế toán môi trường truyền thống, cụ thể là kế toán tài chính môi trường

1.3.3 Mục tiêu của kế toán môi trường

Như đã nêu trong phần trên, hệ thống kế toán môi trường bao gồm kế toán môi trường truyền thống thực hiện theo đơn vị tiền tệ và kế toán sinh thái thực hiện theo đơn vị vật chất, trong hệ thống kế toán môi trường lại được chia theo đối tượng sử dụng thông tin chủ yếu Một cách tổng quát, có hai đối tượng chủ yếu sử dụng thông tin từ hệ thống kế toán môi trường Các đối tượng bên trong doanh nghiệp sử dụng thông tin từ kế toán môi trường nội bộ, tất cả đối tượng liên quan còn lại là đối tượng bên ngoài doanh nghiệp sử dụng thông tin từ kế toán môi trường tài chính và

kế toán môi trường khác Hình 1.3 dưới đây mô tả hệ thống kế toán môi trường trong mối quan hệ với hệ thống kế toán nói chung Trong phần tiếp theo đề tài đi vào phân tích sâu hệ thống kế toán môi trường sử dụng đơn vị tiền tệ, trong đó cụ thể là kế toán môi trường cung cấp thông tin cho các đối tượng bên ngoài doanh nghiệp, hay gọi là kế toán tài chính môi trường

Hình 1.3: Kế toán môi trường trong mối quan hệ với hệ thống kế toán

(Nguồn: Burritt et al, 2001, trang 54)

1.4 Khái niệm về kế toán tài chính môi trường và các yếu tố tác động đến

kế toán tài chính môi trường và báo cáo môi trường

1.4.1 Khái niệm kế toán tài chính môi trường

Kế toán tài chính môi trường có nhiệm vụ ghi nhận, đo lường và khai báo các tác động môi trường trong báo cáo tài chính Kế toán tài chính môi trường cung cấp thông tin môi trường kết hợp trong báo cáo tài chính, do đó cũng có đặc điểm giống như kế toán tài chính

1.4.2 Các yếu tố ảnh hưởng đến kế toán tài chính và báo cáo tài chính về môi trường

Kế toán tài chính cung cấp thông tin cho các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan với doanh nghiệp Vì thế, các cơ quan ban hành chuẩn mực và tổ chức có liên quan phải ban hành các quy định và chuẩn mực để đảm bảo các thông tin được cung cấp đạt được một tiêu chuẩn chất lượng nhất định Khi lập báo cáo tài chính, kế toán viên phải tuân thủ các chuẩn mực, quy định của quốc gia Các cơ quan ban hành

Đơn vị tiền tệ Đơn vị vật chất Không tính đến tác động

môi trường

Nội bộ Nội bộ Bên ngoài Bên ngoài

Kế toán môi trường

Nội bộ Nội bộ

Hệ thống kế toán

chuẩn mực quy định và hệ thống các quy định này chính là yếu tố đầu tiên tác động đến kế toán tài chính và kế toán tài chính môi trường

Bảng dưới đây mô tả các cơ quan ban hành chuẩn mực, quy định, hướng dẫn

kế toán ảnh hưởng đến kế toán tài chính môi trường:

Bảng 1.1: Các cơ quan ban hàng chuẩn mực, quy định, hướng dẫn kế toán có ảnh

hưởng đến kế toán tài chính môi trường

liên quan kế toán tài chính môi

trường

Quốc tế Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB)

Chuẩn mực kế toán quốc tế: IAS (trước 2001), Chuẩn mực báo các tài chính quốc tế: IFRS (sau 2001)

Quốc tế

Hội nghị thương mại và phát triển Liên hợp quốc (UNCTAD)

Hướng dẫn thực hành kế toán và báo cáo chi phí và nợ phải trả môi trường (UNCTAD, 2002)

Quốc

gia

Các tổ chức ban hành và tác động đến chuẩn mực kế toán ở từng quốc gia Ví dụ

ở Mỹ là Hội đồng chuẩn mực kế toán tài chính (FASB), Ủy ban chứng khoán và hối đoái Mỹ (SEC)

- FASB: Chuẩn mực kế toán tài chính (FAS)

- SEC: Quy định bắt buộc công ty niêm yết giải trình thông tin môi trường kèm báo cáo tài chính (Form 10-K, item 101, 103, 303) (Christine Lee and Chiara Trabucchi, 2008, trang 9-10)

Quốc

gia

Các cơ quan bảo vệ môi trường Ví dụ ở Nhật là Bộ môi trường Nhật Bản, ở

Mỹ là Cơ quan bảo vệ môi trường Mỹ (EPA)

Bộ môi trường Nhật Bản: Hướng dẫn thực hành kế toán môi trường (Ministry of the environment Japan, 2005)

EPA: Giới thiệu kế toán môi trường, một công cụ quản lý (EPA, 1995) Nguồn: tổng hợp từ các hướng dẫn, chuẩn mực, quy định kế toán liên quan đến môi

trường

Nếu xem các chuẩn mực, quy định kế toán tài chính môi trường nói chung là

“sản phẩm” thì các cơ quan ban hành chúng có thể gọi là “nhà cung cấp”, và các bên liên quan sử dụng thông tin từ các báo cáo tài chính là “khách hàng” sử dụng thông tin được cung cấp dựa trên “sản phẩm” là các chuẩn mực, quy định Áp dụng theo Thuyết các bên có quyền lợi và nghĩa vụ liên quan của Freeman thì các nhóm

“khách hàng” luôn tìm cách tác động đến các “nhà cung cấp” để họ ban hành các quy định đáp ứng nhu cầu của mình Khi nhận thấy các vấn đề môi trường có tác động tài chính đáng kể đến doanh nghiệp, các bên này gây áp lực các cơ quan ban hành quy định và chuẩn mực để họ sửa đổi các quy định hiện tại và bổ sung các chuẩn mực, quy định, hướng dẫn mới Tương tự như vậy, các cơ quan ban hành luật

lệ, chuẩn mực, các tổ chức chuyên nghiệp cũng nhận thấy cần sửa đổi các chuẩn mực, quy định hiện tại, và công bố các hướng dẫn mới để giải thích

Nói chung kế toán tài chính môi trường chịu chi phối bởi 3 nhóm quy định do các cơ quan sau đây ban hành:

- Các cơ quan ban hành quy định liên quan trực tiếp đến công tác bảo vệ môi

trường và ảnh hưởng đến kế toán tài chính môi trường ví dụ như Ủy ban chứng khoán và hối đoái Mỹ (SEC), hay Bộ môi trường ở đa số quốc gia… Các cơ quan này ra các quy định buộc các công ty phải công bố thông tin môi trường kèm theo báo cáo tài chính (ví dụ: SEC), hoặc các điều luật dẫn đến xuất hiện các khoản mục môi trường trên báo cáo tài chính Ví dụ quy định buộc các công ty khai thác khoáng sản phải phục hồi hiện trạng sau khi khai thác sẽ làm phát sinh khoản nợ phải trả môi trường khi các công ty bắt đầu tiến hành thực hiện khai thác khoáng sản

- Tổ chức thiết lập chuẩn mực ví dụ như IASB hay FASB: ban hành các chuẩn

mực kế toán hướng dẫn cách thức ghi nhận, đo lường và công bố thông tin liên quan các yếu tố môi trường

- Bên liên quan khác ví dụ như tổ chức kế toán chuyên nghiệp, tổ chức quốc

tế: ban hành các hướng dẫn thực hành kế toán môi trường mà các công ty có thể áp dụng

Trong ba nhóm trên thì nhóm thứ nhất là các quy định, luật lệ mang tính đặc thù của từng quốc gia, hay khu vực, các quy định này có ảnh hưởng đáng kể đến sự phát triển của kế toán tài chính môi trường của quốc gia hay khu vực đó Trong khi

đó nhóm thứ 2 và thứ 3 là những qui định ở phạm vi quốc tế Hiện nay đang có xu hướng hội tụ các chuẩn mực kế toán và tiến đến dùng chung chuẩn mực kế toán quốc tế do tổ chức IASB ban hành, phần dưới sẽ liệt kê các chuẩn mực kế toán quốc

tế liên quan đến môi trường

Hiện tại vẫn chưa có chuẩn mực kế toán quốc tế hay quốc gia nào dành riêng cho kế toán môi trường Việc khai báo thông tin kế toán môi trường trên báo cáo tài chính dựa trên các chuẩn mực hiện có Các chuẩn mực kế toán quốc tế hiện hành liên quan đến môi trường có thể liệt kê bao gồm:

• Khuôn mẫu lý thuyết cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính: đưa ra các định nghĩa và điều kiện ghi nhận các yếu tố trên báo cáo tài chính

• IAS 10 – Sự kiện sau ngày kết thúc kỳ báo cáo: trong đó có nội dung liên quan đến việc công bố các sự kiện liên quan đến các động môi trường sau ngày kết thúc niên độ

• IAS 16 – Nhà xưởng, máy móc, thiết bị: liên quan đến điều kiện để vốn hóa chi phí môi trường thành tài sản

• IAS 20 – Kế toán tài trợ chính phủ: liên quan đến việc ghi nhận quyền phát thải là tài sản trong báo cáo tài chính

• IAS 36 – Tổn thất tài sản: áp dụng khi công ty có tài sản môi trường và bị tổn thất giá trị theo thời gian Hoặc các tài sản bị tổn thất do ô nhiễm môi trường, tai nạn, mất quyền hợp đồng

• IAS 37 – Dự phòng, nợ phải trả tiềm tàng, tài sản tiềm tàng: liên quan đến việc lập dự phòng nợ phải trả môi trường, khai báo khoản nợ phải trả môi trường tiềm tàng

• IAS 38 – Tài sản vô hình: liên quan đến việc ghi nhận và đo lường một số tài sản môi trường như chi phí phát triển hay quyền phát thải

• IFRS 6 – Thăm dò và đánh giá tài nguyên khoáng sản: liên quan đến hoạt động khai thác tài nguyên (một hoạt động có mối liên quan mật thiết đến môi trường), hướng dẫn ghi nhận nghĩa vụ tháo dỡ và tái định cư sau khi khai thác xong là nợ phải trả môi trường

• IFRIC 5 – Quyền đối với lãi phát sinh từ phục hồi, chấm dứt hoạt động và quỹ phục hồi môi trường: hướng dẫn chi tiết cách áp dụng IAS 37 liên quan đến khoản đền bù nhận được từ quỹ phục hồi môi trường

Như vậy, vận dụng theo chuẩn mực kế toán quốc tế, các yếu tố liên quan đến môi trường được trình bày trên báo cáo tài chính là:

- Tài sản để phát triển hoạt động bảo vệ môi trường

- Tài sản hữu hình liên quan thăm dò tài nguyên khoáng sản

- Tài sản vô hình liên quan đến thăm dò tài nguyên khoáng sản

- Tài sản là quyền phát thải

- Nhượng quyền, giấy phép, thương hiệu và các khoản mục tương tự

- Tài sản và nợ phải trả môi trường tiềm tàng

- Tài sản và thu nhập liên quan đến trợ cấp của chính phủ

- Dự phòng nợ phải trả môi trường

- Tiền phạt và thuế liên quan đến môi trường

1.5 Yêu cầu của chuẩn mực kế toán quốc tế liên quan kế toán tài chính môi trường

Hội nghị liên hợp quốc về thương mại và phát triển (UNCTAD) công bố

“Hướng dẫn kế toán và báo cáo tài chính đối với chi phí môi trường và nợ phải trả môi trường” (2002) Hướng dẫn này thực chất là sự tổng hợp các chuẩn mực kế toán quốc tế liên quan đến việc ghi nhận và công bố hai yếu tố là chi phí môi trường

và nợ phải trả môi trường

Các khoản mục liên quan đến môi trường được trình bày là chi phí môi trường, tài sản môi trường, nợ phải trả môi trường và các trường hợp liên quan

Trước tiên đề tài sẽ trình bày các tiêu chuẩn, điều kiện ghi nhận, và phương pháp đo lường giá trị của các khoản mục, sau đó trình bày yêu cầu công bố thông tin liên quan trên các báo cáo tài chính Nội dung trình bày dựa vào “Hướng dẫn kế toán và báo cáo chi phí và nợ phải trả môi trường” của UNCTAD (2002) và tiền thân của hướng dẫn này là tài liệu “Kế toán và báo cáo tài chính môi trường ở cấp độ công ty” (UNCTAD, 1997), đồng thời cũng tham khảo thêm các chuẩn mực kế toán quốc

tế liên quan từng vấn đề cụ thể Các chuẩn mực kế toán quốc tế được tham khảo từ tài liệu “Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế - Phần A” do IASB xuất bản năm

2010 (IASB, 2010a)

1.5.1 Ghi nhận và đo lường

1.5.1.1 Chi phí môi trường

Định nghĩa chi phí môi trường

Theo Hướng dẫn kế toán và báo cáo chi phí và nợ phải trả môi trường (UNCTAD, 2002, trang 18): “Chi phí môi trường bao gồm các chi phí doanh nghiệp

tự nguyện hoặc bắt buộc chi ra để quản lý tác động môi trường từ hoạt động của doanh nghiệp do ý thức trách nhiệm với môi trường, cũng như các chi phí khác phát sinh để thực hiện mục tiêu và yêu cầu bảo vệ môi trường của doanh nghiệp”

Như vậy, đối với các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực môi trường như doanh nghiệp xử lý chất thải, tất cả chi phí phát sinh đều là chi phí môi trường? Điều này mâu thuẫn với định nghĩa chi phí môi trường Ví dụ trường hợp một công

ty có một đơn vị thực hiện trách nhiệm bảo vệ môi trường, các hàng hóa và dịch vụ (bảo vệ môi trường) của đơn vị này cung cấp ra bên ngoài công ty không được xem

là chi phí môi trường (mà được xem là hoạt động cung cấp hàng hóa, dịch vụ), ngược lại các hàng hóa và dịch vụ mà đơn vị này cung cấp cho nội bộ công ty là chi phí môi trường

Bộ phận phát triển bền vững của liên hợp quốc (UNDSD) (2001) và Liên đoàn các nhà kế toán quốc tế (IFAC) (2005) đưa ra bảng phân loại chi phí môi trường trong Hướng dẫn Kế toán quản trị môi trường, việc tham khảo cách phân loại chi phí môi trường cũng cần thiết khi nghiên cứu kế toán tài chính môi trường Theo UNDSD (2001, trang 11) “Chi phí môi trường bao gồm chi phí nội sinh và chi phí

ngoại sinh phát sinh liên quan đến thiệt hại môi trường và hoạt động bảo vệ môi trường”

Theo đó chi phí môi trường ngoại sinh là “chi phí do hoạt động của doanh nghiệp nhưng chưa quy trách nhiệm cụ thể cho doanh nghiệp và giá trị không thể xác định được” (UNDSD, 2001, trang 11) Ví dụ như những thiệt hại do hoạt động gây ô nhiễm của doanh nghiệp gây ra cho xã hội như người dân mất chỗ ở, tinh thần làm việc của nhân viên giảm sút… những thiệt hại này chưa được pháp luật quy định buộc doanh nghiệp phải đền bù hoặc chưa xác định được giá trị của thiệt hại

đó, nên các chi phí ngoại sinh này chưa được theo dõi và ghi nhận trong hệ thống kế toán

Như vậy, chỉ có chi phí môi trường nội sinh có thể được kế toán theo dõi, đo lường và báo cáo Cách phân loại chi phí môi trường nội sinh này có một chút khác biệt giữa hướng dẫn của UNDSD (2001) và IFAC (2005), nếu xét một cách tổng quát, chi phí môi trường được chia thành 5 loại:

- Loại 1: Chi phí không tạo thành giá trị sản phẩm (hay chi phí tạo ra phế thải):

• Chi phí đầu vào: Nguyên vật liệu, bao bì đóng gói, chi phí năng lượng… đưa vào quá trình sản xuất mà không trở thành sản phẩm mà được loại ra dưới dạng chất thải rắn lỏng hoặc khí

• Chi phí chuyển đổi: Chi phí lao động, chi phí sản xuất chung, sẽ có một tỷ lệ chi phí này không tạo thành sản phẩm mà tạo ra phế thải

- Loại 2: Chi phí xử lý và kiểm soát chất thải: bao gồm các chi phí xử lý chất

thải, loại bỏ phế thải, làm sạch, phục hồi khu vực bị ô nhiễm và các chi phí nhằm đảm bảo sự tuân thủ các quy định môi trường Chi phí này không phải chi phí liên quan đến hoạt động phòng ngừa và quản lý môi trường tại doanh nghiệp

• Chi phí khấu hao của thiết bị xử lý chất thải (nhà máy xử lý, thiết bị

xử lý chất thải…)

• Chi phí nguyên vật liệu, năng lượng phục vụ cho việc kiểm soát và xử

lý chất thải

• Chi phí lao động của công nhân, quản lý, giám sát phục vụ hoạt động

xử lý và kiểm soát chất thải

• Các khoản thuế, phí, nộp phạt do không tuân thủ pháp luật môi trường

và chi phí cấp phép phát thải theo nghị định thư Kyoto

• Chi phí bảo hiểm rủi ro môi trường

• Chi phí phục hồi và đền bù thiệt hại trả cho bên thứ ba bị thiệt hại do tác động môi trường của công ty gây ra theo quy định của pháp luật

- Loại 3: Chi phí phòng ngừa và quản lý môi trường: các khoản chi ngăn chặn

phát sinh chất thải, khí thải ví dụ như chi đầu tư lắp đặt công nghệ làm sạch, mức phụ cấp trách nhiệm cho bộ phận sản xuất để tăng ý thức về môi trường… và khoản chi phục vụ công tác quản lý môi trường tại doanh nghiệp như dịch vụ tư vấn môi trường, đào tạo nhân viên, xây dựng bộ máy quản trị môi trường… Chi phí phòng ngừa và quản lý môi trường có thể xếp vào các nhóm sau:

• Chi phí khấu hao

• Chi phí nguyên vật liệu, năng lượng

• Chi phí lao động

• Chi phí dịch vụ mua ngoài

• Chi phí bằng tiền khác

- Loại 4: Chi phí nghiên cứu và phát triển về môi trường: khoản chi cho hoạt

động nghiên cứu xây dựng ý tưởng, giải pháp mới để cải thiện phương pháp quản lý môi trường Chi phí này có thể xếp vào các nhóm sau:

• Chi phí khấu hao thiết bị nghiên cứu

• Chi phí nguyên vật liệu, năng lượng

• Chi phí thực hiện các nghĩa vụ pháp lý trong tương lai, ví dụ các khoản nợ tiềm tàng có thể được ghi nhận do doanh nghiệp dự đoán và ước tính khoản chi ra do sự cố tràn dầu

• Chi phí xây dựng hình ảnh doanh nghiệp “xanh”

Theo Khuôn mẫu lý thuyết về việc lập và trình bày báo cáo tài chính của IASB (IASB, 2010b), sau đây gọi là Khuôn mẫu lý thuyết kế toán, chi phí được ghi nhận khi sự giảm đi của lợi ích kinh tế tương lai liên quan đến một sự giảm xuống của tài sản hay tăng lên của nợ phải trả đã xảy ra và có thể xác định một cách đáng tin cậy

và chi phí sẽ được ghi nhận đồng thời với việc ghi giảm tài sản hay ghi tăng nợ phải trả Việc ghi nhận chi phí cũng tuân theo nguyên tắc phù hợp (Matching rule) yêu cầu thu nhập và chi phí trực tiếp hoặc tham gia tạo thành thu nhập phải được ghi nhận đồng thời

Như vậy chi phí môi trường vốn liên quan đến các tác động môi trường đến công ty sẽ được ghi nhận ngay khi phát sinh, tuy nhiên một số trường hợp chi phí môi trường được ghi nhận liên quan đến các thiệt hại của kỳ trước Ví dụ như thiệt hại hoặc hậu quả kỳ trước mà kỳ này phải đền bù hay chi phí xử lý chất thải đã tạo

ra ở kỳ trước

IAS 08 - chính sách kế toán, thay đổi ước tính kế toán và sai sót không cho phép điều chỉnh lại thông tin của kỳ trước trừ trường hợp thay đổi chính sách kế toán hoặc có sai sót trọng yếu, do đó các chi phí ở ví dụ trên không được điều chỉnh lại chi phí của kỳ trước mà vẫn ghi vào chi phí của kỳ này ngay khi chi phí được phát hiện và đo lường được giá trị một cách đáng tin cậy

Ngoài các nội dung đã thống nhất ở trên, một tranh luận còn tồn tại giữa các

cơ quan ban hành hướng dẫn xác định chi phí môi trường là liệu các khoản tiền phạt, tiền đền bù công ty phải trả cho đơn vị khác có được xem là chi phí môi trường hay không Các khoản này khác biệt so với các loại chi phí khác là chúng không nâng cao hiệu quả bảo vệ môi trường, vì thế chúng cần được khai báo riêng biệt

1.5.1.2 Tài sản môi trường

a Kế toán tài sản môi trường

Theo Khuôn mẫu lý thuyết kế toán “Tài sản là nguồn lực do doanh nghiệp kiểm soát, là kết quả của một sự kiện trong quá khứ và được mong đợi mang lại lợi ích kinh tế trong tương lai” Cũng theo khuôn mẫu này, một tài sản được ghi nhận trên báo cáo tài chính ghi thỏa mãn đồng thời hai điều kiện: thứ nhất là gần như chắc chắn thu được lợi ích kinh tế tương lai, và thứ hai là tài sản có giá gốc hoặc giá trị có thể xác định một cách đáng tin cậy

Theo hướng dẫn của UNCTAD (2002): tài sản môi trường là những chi phí môi trường thỏa mãn điều kiện ghi nhận tài sản được vốn hóa Khi chi phí không đáp ứng tiêu chuẩn ghi nhận tài sản sẽ được tính vào chi phí của báo cáo kết quả kinh doanh ngay lập tức

Như vậy, để xác định tài sản môi trường cần dựa trên việc phân loại các chi phí môi trường, theo đó các tài sản môi trường gồm các loại sau:

- Tài sản dùng vào mục đích xử lý và kiểm soát chất thải nhằm đảm bảo sự

tuân thủ các quy định môi trường, ví dụ nhà máy xử lý nước thải, thiết bị xử

lý rác…

- Tài sản dùng vào mục đích phòng ngừa và quản lý môi trường, ví dụ thiết bị

đầu tư theo công nghệ mới thân thiện hơn với môi trường

- Tài sản dùng vào mục đích nghiên cứu phát triển về môi trường, ví dụ phòng

thí nghiệm, thiết bị nghiên cứu đưa ra giải pháp mới để giảm ô nhiễm môi trường, cải thiện phương pháp quản lý môi trường

- Tài sản môi trường vô hình ví dụ như các giấy phép phát thải, hay chứng chỉ

giảm phát thải có thể giao dịch bán lại trên thị trường theo nghị định thư Kyoto

Lợi ích kinh tế tương lai mà các tài sản môi trường này mang lại thể hiện qua việc:

- Tăng công suất hoặc nâng cao sự an toàn, hiệu quả các tài sản khác thuộc sở

hữu của doanh nghiệp

- Giảm hoặc ngăn ngừa ô nhiễm môi trường có thể gây ra trong tương lai

IAS 16 – Đất đai, nhà xưởng, thiết bị có nêu một vấn đề liên quan đến việc ghi nhận tài sản môi trường đó là các tài sản có thể được mua vì lý do an toàn hoặc bảo

vệ môi trường Việc mua các tài sản này, mặc dù không trực tiếp làm gia tăng lợi ích kinh tế của đơn vị hoặc của tài sản khác, nhưng có thể cần thiết đối với đơn vị

để đạt được lợi ích kinh tế tương lai từ tài sản khác Các tài sản như vậy vẫn đạt tiêu chuẩn ghi nhận là tài sản vì chúng đảm bảo khả năng doanh nghiệp có thể nhận được lợi ích kinh tế tương lai cao hơn so với trước khi mua tài sản Ví dụ, công ty hóa chất có thể lắp đặt một thiết bị mới để tuân thủ theo yêu cầu về môi trường trong việc sản xuất và lưu trữ hóa chất nguy hiểm, thiết bị này được ghi nhận là tài sản vì không có nó, công ty không thể sản xuất và bán hóa chất

Một số trường hợp phát sinh khi ghi nhận tài sản môi trường vô hình vận dụng theo IAS 38 – Tài sản vô hình:

- Các tài sản môi trường vô hình phát sinh trong nội bộ công ty ví dụ công ty

có một dự án nghiên cứu vật liệu thay thế để bảo vệ môi trường, chia thành giai đoạn nghiên cứu và giai đoạn phát triển, các chi phí phát sinh trong từng giai đoạn được xử lý như sau:

• Giai đoạn nghiên cứu

Chi phí phát sinh trong gian đoạn nghiên cứu không được ghi nhận là tài sản vô hình và được ghi ngay vào chi phí khi phát sinh

• Giai đoạn phát triển

Chi phí phát sinh trong giai đoạn phát triển sẽ được ghi nhận tài sản

vô hình khi và chỉ khi công ty chứng minh được:

Tính khả thi về mặt kỹ thuật của việc hoàn thành tài sản vô hình

và có thể bán

Mong muốn hoàn thành và bán tài sản của công ty

Khả năng có thể sử dụng được hoặc bán được của tài sản

Cách thức tài sản mang lại lợi ích kinh tế tương lai Công ty có thể chứng minh sự tồn tại của thị trường tiêu thụ sản phẩm của tài sản

vô hình, hoặc có thể bán chính tài sản trong thị trường đó, hoặc sự hữu ích của tài sản nếu dự kiến dùng tại công ty

Có sẵn đầy đủ nguồn lực tài chính và kỹ thuật để hoàn thành giai đoạn phát triển

Khả năng đo lường các chi phí trong giai đoạn phát triển một cách đáng tin cậy

- Tài sản môi trường vô hình dưới dạng các khoản tài trợ của chính phủ

(Government grant) sẽ ghi nhận theo quy định của IAS 20 – Kế toán tài trợ chính phủ và công bố thông tin về sự hỗ trợ của chính phủ, phần này sẽ được làm rõ trong phần 1.5.1.4

b Đo lường tài sản môi trường

Việc đo lường tài sản theo quy định của IAS 16 – Đất đai, nhà xưởng, thiết bị

và IAS 38 – Tài sản vô hình được chia thành đo lường tại thời điểm ghi nhận, và đo lường sau khi ghi nhận, đối với tài sản môi trường vô hình cũng tương tự:

- Đo lường tài sản môi trường tại thời điểm ghi nhận

Tại thời điểm ghi nhận, tài sản môi trường được đo lường theo giá gốc, giá gốc bao gồm tất cả chi phí bỏ ra để có được tài sản ở địa điểm và trạng thái hiện tại

- Đo lường tài sản môi trường sau khi ghi nhận

Chuẩn mực kế toán cho phép áp dụng một trong hai mô hình để đo lường tài sản sau khi ghi nhận ban đầu:

• Mô hình giá gốc (Cost model): Sau khi ghi nhận ban đầu, tài sản sẽ được báo cáo theo giá trị còn lại là giá gốc trừ khấu hao lũy kế và tổn thất lũy kế

• Mô hình đánh giá lại (Revaluation model): Sau khi ghi nhận lần đầu tiên, các tài sản sẽ được báo cáo theo giá trị đánh giá lại là giá trị hợp

lý tại ngày đánh giá lại trừ khấu hao lũy kế (với trường hợp tài sản vô hình là hao mòn lũy kế) và tổn thất lũy kế Việc đánh giá lại được thực hiện với quy định thích hợp nhằm đảm bảo giá trị còn lại không khác biệt trọng yếu so với giá trị hợp lý tại thời điểm kết thúc kỳ kế toán

Trong đó:

Giá gốc là giá trị của khoản tiền, tương đương tiền hoặc giá trị hợp lý của các khoản phải trả bỏ ra để có được tài sản tại thời điểm xây dựng hoặc khi ghi nhận lần đầu tiên

Giá trị hợp lý là giá trị trao đổi tài sản giữa các bên có hiểu biết và thiện chí trong một giao dịch mà các bên không quen biết nhau trước

Giá trị tổn thất lũy kế là lũy kế của các khoản lỗ do tổn thất (impairment loss) khi tiến hành thử nghiệm tổn thất tài sản theo quy định của IAS 36 - Tổn thất tài sản Theo chuẩn mực này, một tài sản

bị tổn thất khi giá trị còn lại của nó lớn hơn giá trị thu hồi

Giá trị thu hồi là giá trị cao hơn giữa Giá trị hợp lý trừ chi phí bán và Giá trị sử dụng (Value in use)

Giá trị sử dụng là hiện giá của dòng tiền tương lai mong đợi thu được

từ tài sản

Lỗ do tổn thất = Giá trị còn lại – Giá trị thu hồi Khoản lỗ do tổn thất tài sản được ghi nhận ngay vào báo cáo lãi lỗ trừ trường hợp tài sản được đo lường theo mô hình đánh giá lại (Revaluation model)

Như vậy đối với mô hình đánh giá lại (Revaluation model), sau khi ghi nhận ban đầu giá trị tài sản sẽ được ghi nhận theo công thức:

Giá trị hợp lý - Khấu hao lũy kế - Tổn thất lũy kế

Theo IAS 36, doanh nghiệp bị tổn thất tài sản khi Giá trị còn lại của tài sản (là giá trị tài sản đang theo dõi trên sổ sách) lớn hơn giá trị có thể thu hồi

Tổn thất lũy kế = Lũy kế của (Giá trị còn lại – Giá trị thu hồi) , trong đó Giá trị thu hồi là Giá trị hợp lý – Chi phí bán hoặc Hiện giá dòng tiền thu về từ tài sản tùy thuộc vào giá trị nào lớn hơn

Theo hướng dẫn của UNCTAD (2002), việc đánh giá tổn thất đối với tài sản môi trường cần phải xem xét hiệu ứng "kỳ thị" của thị trường đối với tài sản đã bị ô nhiễm