7/ Kết cấu của luận văn
1.4.2/ Quy định trong các chuẩn mực kế toán cụ thể
1.4.2.1/ Dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Các quy định về hàng tồn kho được trình bày chi tiết trong IAS 02 “Hàng tồn
kho”. Theo đó hàng tồn kho được đánh giá bằng giá thấp hơn giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được.
Giá gốc hàng tồn kho bao gồm: giá mua hay giá sản xuất và các chi phí khác phát sinh để đưa hàng tồn kho đến địa điểm và trạng thái hiện tại.
Giá trị thuần có thể thực hiện được là giá bán ước tính của tài sản trong một giao dịch kinh doanh thông thường trừ đi các chi phí ước tính để hồn thành sản phẩm và các chi phí khác để tiêu thụ sản phẩm.
Việc điều chỉnh giảm giá xuống giá trị thuần có thể thực hiện được, được tính riêng cho từng loại hàng tồn kho. Tuy nhiên trong một số trường hợp sẽ tính cho từng nhóm hàng hay các loại hàng hóa có liên quan với nhau, có thể là hàng hóa cùng một dây chuyền sản xuất có chung mục đích. Vì một lý do nào đó khơng thể tính tốn tách bạch cho từng sản phẩm.
Ước tính giá trị thuần có thể thực hiện được dựa trên hầu hết các thông tin đáng tin cậy sẵn có. Khi ước tính giá trị thuần có thể thực hiện được phải xét đến mục đích tồn kho của hàng hóa. Ví dụ giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng hóa được giữ tồn kho nhằm đảm bảo cho một hợp đồng đã xác lập là giá bán trong hợp đồng. Nếu số lượng trong hợp đồng thấp hơn số lượng hàng tồn kho thì giá trị thuần có thể thực hiện được của lượng hàng chênh lệch được xác định trên cơ sở mức giá chung.
Nguyên vật liệu sử dụng trong quá trình sản xuất sản phẩm sẽ không được ghi giảm giá gốc nếu giá bán ước tính của sản phẩm hồn thành bằng hay cao hơn giá thành sản xuất.
1.4.2.2/ Dự phịng nợ khó địi.
Doanh nghiệp áp dụng nhiều chính sách bán hàng nhằm mục đích tăng doanh thu và lợi nhuận thì doanh nghiệp phải chấp nhận một sự rủi ro nhất định đối với các khoản phải thu khách hàng. Nếu doanh nghiệp thực sự không thu được tiền từ khách hàng thì khoản nợ khó địi này trở thành chi phí của doanh nghiệp. Hạch tốn nợ khó địi phải tn thủ nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và chi phí. Tuy nhiên, doanh nghiệp khơng thể biết khi nào sẽ thu được tiền từ khách hàng do vậy để khoản chi phí nợ khó địi được phản ánh trên báo cáo thu nhập tuân thủ nguyên tắc phù hợp thì doanh nghiệp phải ước tính khoản chi phí này.
Theo thơng lệ của một số quốc gia thì có 2 phương pháp ước tính và ghi nhận nợ phải thu khó địi:
(1) Phương pháp ghi trực tiếp: theo phương pháp này thì khi có bằng chứng chắc chắn về khoản nợ không thu hồi được, kế tốn sẽ xóa sổ trực tiếp khoản nợ này. Thông thường, phương pháp này được áp dụng cho các tổ chức mà khoản dự phịng khơng phải là yếu tố trọng yếu trên BCTC. Phương pháp này có ưu điểm là đơn giản, dễ thực hiện. Tuy nhiên, phương pháp này không đáp ứng được nguyên tắc phù hợp.
(2) Phương pháp dự phịng: có 2 phương pháp ước tính thường được sử dụng nhất.
- Phương pháp tính tỷ suất giữa doanh thu và nợ khó địi: Phương pháp này sử dụng doanh thu thuần làm cơ sở, dữ liệu kế toán thống kế trong quá khứ sẽ được dùng để ước tính tỷ lệ giữa các khoản nợ khó địi trên doanh thu thuần. Tỷ lệ này được áp dụng để tính số nợ khó địi của các kỳ sau. Do đó, phương pháp này đơi khi nó cịn được gọi là phương pháp tiếp cận theo báo cáo thu nhập.
- Phương pháp tính tuổi nợ: Theo phương pháp này cần tiến hành phân tích tài khoản phải thu của khách hàng theo ngày tới hạn. Sau đó, dựa trên kinh nghiệm ban lãnh đạo sẽ đưa ra một tỷ lệ nợ khó địi trên từng nhóm tuổi nợ để trích lập dự phịng.
1.4.2.3/ Dự phịng giảm giá đầu tƣ ngắn hạn, dài hạn.
IAS 39 “Công cụ tài chính” mục đích nắm giữ các khoản đầu tư này nhằm mục đích làm tiêu chí phân loại các khoản đầu tư, được chia làm 3 loại:
Nắm giữ để kinh doanh: là một phần của danh mục đầu tư nhằm mục đích thu lợi nhuận dựa trên biến động giá. Các khoản này được ghi nhận theo GTHL, khoản chênh lệch được hạch toán vào vốn chủ sở hữu.
Các khoản đầu tư giữ đến ngày đáo hạn: doanh nghiệp có ý định rõ ràng và chắc chắn có khả năng giữ các khoản đầu tư này đến ngày đáo hạn. Các khoản này được ghi nhận theo giá gốc chiết khấu.
Các khoản đầu tư sẵn sàng để bán: là các khoản đầu tư doanh nghiệp sẵn sàng bán khi có lời, được ghi nhận theo GTHL, chênh lệch được hạch toán vào thu nhập hay chi phí trong kỳ.
IFRS 9 được xây dựng nhằm sửa đổi hồn thiện IAS 39 nhưng nhìn chung IFRS 9 yêu cầu về phân lọai và đo lường giống IAS 39, chỉ trừ trường hợp đối với cơng cụ tài chính phái sinh là ngay cả khi khơng có cơ sở đo lường một cách đáng tin cậy thì cơng cụ tài chính phái sinh vẫn phải ghi nhận theo GTHL.
1.5/ Kế tốn dự phịng ở một số quốc gia 1.5.1/ Kế tốn trích lập dự phịng ở Pháp 1.5.1/ Kế tốn trích lập dự phịng ở Pháp
Hệ thống kế toán Pháp xây dựng với 3 loại dự phòng, bao gồm: Dự phòng giảm giá
Dự phịng rủi ro và chi phí Dự phòng theo luật định
Sơ đồ 1.1 Các loại dự phịng theo kế tốn Pháp
Dự phịng giảm giá tài sản DỰ PHỊNG Dự phịng
giảm giá Dự phịng rủi ro và chi phí Dự phịng nợ phải trả Dự phòng theo luật định
1.5.1.1/ Dự phòng giảm giá tài sản Dự phòng giảm giá hàng tồn kho Dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Hàng tồn kho được ghi nhận ban đầu theo giá gốc. Vào thời điểm kiểm kê cuối kỳ, nếu giá thị trường giảm thấp hơn giá gốc hay hàng hóa bị lỗi thời thì doanh nghiệp cần trích lập dự phịng để phản ánh khoản lỗ trên.
Dự phịng nợ khó địi
Vào cuối kỳ, căn cứ trên tư vấn của luật sư hay số liệu kế toán quá khứ. Doanh nghiệp sẽ tiến hành phân loại khách hàng gồm:
Khách hàng thông thường Khách hàng nghi ngờ
Khách hàng khơng trả được nợ
Kế tốn sẽ tiến hành lập dự phòng trên số khách hàng nghi ngờ. Đối với khách hàng không trả được nợ, nếu doanh nghiệp dự kiến có thể sẽ mất hết tồn bộ khoản phải thu thì doanh nghiệp ghi nhận vào “Nợ khơng địi được”
Dự phịng giảm giá chứng khốn
Kế toán Pháp chia chứng khoán thành 3 lọai: Chứng khoán dự phần
Chứng khốn bất động hóa Chứng khốn động sản đạt lời
Chứng khốn bất động hóa và chứng khốn động sản đặt lời là những chứng khoán doanh nghiệp mua để kiếm lời nhưng thường nắm giữ trên một năm. Kế tốn dự phịng được áp dụng cho 2 loại này. Cuối kỳ kế toán tiến hành so sánh giá gốc và thị giá để tính tốn và ghi nhận dự phòng giảm giá.
1.5.1.2/ Dự phịng rủi ro và chi phí
Dự phịng rủi ro và chi phí là dự phịng cho khoản tiền để bù đắp cho các chi phí trong tương lai phát sinh từ các sự kiện trong quá khứ hay hiện tại như: chi phí kiện tụng, chi phí bồi thường, chi phí bảo hành….Việc lập dự phịng được xác định trên cơ sở những bằng chứng sẵn có đáng tin cậy, nhằm tránh tình trạng sai lệch kết quả kinh doanh của kỳ thực tế chi trả.
1.5.1.3/ Dự phòng theo luật định
Các khoản dự phòng theo luật định được doanh nghiệp vận dụng để tạo ra các khoản tài chính dự trữ. Đây là loại dự phịng khơng nhằm mục đích thơng thường mà chỉ sử dụng để ghi nhận các quy định theo luật pháp đặc biệt là luật thuế.
1.5.2/ Kế tốn trích lập dự phịng ở Mỹ
1.5.2.1/ Dự phòng giảm giá hàng tồn kho
Hàng tồn kho được ghi nhận ban đầu theo giá gốc. Vào cuối kỳ kế toán, doanh nghiệp sẽ tiến hành đánh giá lại hàng tồn kho theo giá thấp hơn giữa giá gốc và giá thị trường. Có thể sử dụng đánh giá hàng tồn kho theo một trong 3 cách sau:
Giá thị trường áp dụng cho từng loại hàng tồn kho Giá thị trường áp dụng cho từng nhóm hàng tồn kho. Giá thị trường áp dụng cho tất cả các mặt hàng. 1.5.2.2/ Dự phịng nợ khó địi
Có 2 phương pháp ước tính chi phí nợ khó địi như sau:
Phương pháp ước tính nợ khó địi dựa vào báo cáo thu nhập
Phương pháp này dựa trên quan điểm cho rằng trong kỳ sẽ có một tỷ lệ nhất định doanh thu bán chịu khơng thu được tiền và số nợ khó địi được ước tính dựa vào tỷ lệ khó địi trên doanh thu bán chịu thuần của các kỳ trước.
Phương pháp ước tính nợ khó địi dựa vào bảng cân đối kế toán.
Nguyên tắc chung của phương pháp này là thời gian nợ quá hạn càng lớn thì tỷ lệ nợ khó địi càng cao. Theo phương pháp này phải tính thời hạn của các khoản phải thu vào cuối mỗi kỳ, xem xét từng khoản phải thu và xếp loại theo tiêu thức độ dài mà chúng tồn tại. Sau đó dựa trên kinh nghiệm để ước tính tỷ lệ mỗi loại.
1.5.2.3/ Dự phòng giảm giá đầu tƣ ngắn hạn, dài hạn
Tùy vào việc phân loại cụ thể sẽ sử dụng các loại giá khác nhau để ghi nhận. Hiện nay, mục đích nắm giữ các loại chứng khốn này được dùng làm tiêu chí phân loại gồm có:
Chứng khốn giữ đến ngày đáo hạn: được trình bày theo giá gốc có chiết khấu, bất kỳ khoản lãi hoặc lỗ đều được tính vào thu nhập.
Chứng khoán thương mại: là một danh mục đầu tư mua đi bán lại nhằm thu lợi nhuận trong thời gian ngắn, được trình bày theo giá trị hợp lý, khoản lỗ chưa thực hiện trong kỳ sẽ được ghi nhận vào lỗ chưa thực hiện và dự phòng điều chỉnh. Khoản lãi lỗ thực khi bán được ghi nhận vào thu nhập.
Chứng khốn có sẵn chờ bán: Vào cuối kỳ công ty phải xác định tổng danh mục đầu tư, nếu giá trị tổng danh mục thấp hơn giá gốc thì khoản lỗ chưa thực hiện được ghi nhận vào tài khoản dự phòng điều chỉnh.
Đầu tư trái phiếu giữa hai kỳ trả lãi: khác nhau cơ bản giữa ghi nhận khoản đầu tư trái phiếu và cổ phiếu là tiền lãi của trái phiếu được tích lũy từng ngày trong khi cổ tức thì khơng tích lũy. Khi mua trái phiếu giữa 2 kỳ trả lãi thì người mua phải trả thêm khoản lãi đã phát sinh.
1.6/ Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam
Việt Nam cần học hỏi kinh nghiệm của các quốc gia trên thế giới. Tuy nhiên việc vận dụng kinh nghiệm của các quốc gia phải tính đến điều kiện cụ thể của Việt Nam về môi trường kinh tế, môi trường pháp lý, mơi trường văn hóa và đặc biệt nền kinh tế vĩ mô chưa ổn định. Việc học hỏi kinh nghiệm của các nước phát triển để từ đó đưa vào áp dụng cho kế tốn dự phịng ở Việt Nam nội dung cụ thể như sau:
Một là từng bước hồn thiện khung pháp lý tránh tình trạng cồng kềnh văn bản để CMKT Việt Nam ngày càng hòa hợp với CMKT quốc tế. Chuẩn mực thường mang tính khái quát chung nên đôi khi tồn tại nhiều vấn đề phức tạp, khó hiểu. Do đó bên cạnh nội dung chuẩn mực nên có phần phụ lục hướng dẫn những tình huống điển hình.
Hai là cần xây dựng đầy đủ các CMKT có liên quan như chuẩn mực về cơng cụ tài chính. Từ đó ban hành các hướng dẫn chi tiết dựa trên nền tảng của chuẩn mực.
Ba là để đáp ứng q trình hội nhập quốc tế về kế tốn trong một tương lai không xa việc nghiên cứu, xây dựng cơ sở lý luận và phương pháp vận dụng “
Nguyên tắc giá trị hợp lý” trở thành một vấn đề cần được Việt Nam xem xét và thực hiện một cách nghiêm túc.
Hiện nay trên thế giới, cơng cụ tài chính hầu hết được định giá theo GTHL. Tuy nhiên ở Việt Nam vẫn được ghi nhận theo giá gốc, nguyên nhân một phần là do sự kém phát triển của hệ thống định giá. Do đó, việc hồn thiện quy định về kế tốn dự phịng ln đi đơi với việc hồn thiện hệ thống luật pháp, cơ sở hạ tầng.
KẾT LUẬN CHƢƠNG I
Trong chương này hệ thống toàn bộ cơ sở lý luận về kế toán một số khoản ước tính trong CMKT Việt Nam cũng như trong CMKT quốc tế. Ngồi ra cịn đi tìm hiểu kế tốn dự phòng ở một số quốc gia phát triển trên thế giới như Mỹ và Pháp. Từ đó nhìn nhận, đánh giá, so sánh nhằm rút ra bài học kinh nghiệm cho Việt Nam để từng bước sửa đổi, bổ sung cho phù hợp với thông lệ quốc tế.
CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG TRÍCH LẬP MỘT SỐ KHOẢN ƢỚC TÍNH KẾ TỐN TẠI DOANH NGHIỆP TRÊN ĐỊA BÀN TP. HỒ CHÍ MINH 2.1/ Thực trạng trích lập một số khoản ƣớc tính kế toán tại các doanh nghiệp 2.1.1/ Mục tiêu khảo sát
Mục tiêu 1: Tìm hiểu xem các doanh nghiệp có thực hiện trích lập các khoản ước tính kế tốn, có tn thủ ngun tắc thận trọng trong kế tốn hay khơng?
Mục tiêu 2: Khảo sát để nắm được thực trạng cơng tác trích lập các khoản ước tính kế tốn của các doanh nghiệp.
2.1.2/ Đối tƣợng khảo sát
Trên cơ sở xác định mục tiêu khảo sát thì luận văn tập trung vào các đối tượng có liên quan như: nhân viên kế tốn hiện đang cơng tác tại bộ phận kế tốn của các doanh nghiệp. Những doanh nghiệp được khảo sát thuộc nhiều lĩnh vực kinh doanh khác nhau và quy mô của doanh nghiệp cũng khác nhau.
2.1.3/ Phạm vi khảo sát
Tất cả các doanh nghiệp được khảo sát nằm trên địa bàn TP.Hồ Chí Minh
2.1.4/ Nội dung và phƣơng pháp khảo sát
Bảng khảo sát có 21 câu hỏi gồm 6 câu hỏi dành chung cho tất cả các doanh nghiệp được khảo sát và 15 câu hỏi dành cho các doanh nghiệp có thực hiện trích lập dự phịng. Nội dung phân tích được chia thành 2 nhóm chính:
Nhóm 1: Phân tích các kết quả khảo sát liên quan đến các doanh nghiệp có trích lập các khoản ước tính kế tốn.
Nhóm 2: Phân tích các kết quả khảo sát liên quan đến việc hồn thiện các khoản ước tính kế toán.
Nội dung bảng khảo sát (xem phụ lục)
Phương pháp khảo sát được tiến hành bằng hình thức gửi bảng câu hỏi. Cụ thể là gửi phiếu khảo sát dựa vào ứng dụng của Google.docs. Thời gian khảo sát từ ngày 21/08/2014 đến hết ngày 9/9/2014.
2.1.5/ Xử lý và phân tích kết quả khảo sát
Tổng số phiếu khảo sát đã gửi là 59 phiếu, tất cả đều hợp lệ để đánh giá kết quả khảo sát. (Danh sách 59 doanh nghiệp xem phần phụ lục). Phiếu khảo sát dùng thang đo 5 mức độ: Hoàn tồn đồng ý; Đồng ý; Trung lập; Khơng đồng ý và Hồn tồn khơng đồng ý. Như vậy việc phân tích kết quả khảo sát sẽ tập trung và dễ dàng đánh giá.
Bảng 2.1: Thống kê, phân loại các doanh nghiệp đƣợc khảo sát
Có trích lập dự phịng Khơng trích lập dự phòng Số lượng Tỷ lệ Số lượng Tỷ lệ Quy mô Lớn 1 2.63% 0 0% Vừa 27 71.05% 13 61.90% Nhỏ 10 26.32% 8 38.10% Tổng cộng 38 100% 21 100% Loại hình Sản xuất 9 23.68% 5 23.81% Thương mại 23 60.53% 7 33.33% Dịch vụ 6 15.79% 9 42.86% Tổng cộng 38 100% 21 100%
Bảng 2.2: Thống kê kết quả khảo sát
Nhóm 1: Phân tích các kết quả khảo sát liên quan đến các doanh nghiệp có trích lập các khoản ước tính kế tốn.
Câu 1 với nội dung câu hỏi như sau: “Theo anh/chị, kế tốn các khoản ước