1.6 Mối quan hệ giữa đ ỏnh giỏ kiểm soỏt nội bộ, rủi ro gian lận và lập kế hoạch
1.6.2 Lý thuyết về xột đ oỏn ra quyết định chủ quan
Hầu hết cỏc xột đoỏn đều được thực hiện trong mụi trường khụng chắc chắn. Trong cỏc nghiờn cứu về tõm lý đầu những năm 1970 cho thấy, cỏc cỏ nhõn thường ra quyết định khụng tuõn theo một chuẩn mực nào và thực tế họ thường ra quyết định dựa trờn cỏc nguyờn tắc cú được từ kinh nghiệm của mỡnh Kahneman (1974) [106]. Tvesky và Kahneman (1974) [106] đó thực hiện tớnh toỏn và kiểm tra một loạt cỏc hành vi ra quyết định dựa trờn kinh nghiệm, và cỏc tỏc giả này đó giải thớch đỳng đắn hơn hành vi xột đoỏn của con ngườị Họ đó kết luận rằng việc ra quyết định dựa trờn kinh nghiệm sẽ làm giảm bớt sự phức tạp trong quỏ trỡnh nhận thức về việc đỏnh giỏ cỏc khả năng xảy ra và cú thể làm đơn giản húa hơn hoạt động xột đoỏn. Nhỡn chung, cỏc tỏc giả
trờn kết luận rằng việc xột đoỏn và ra quyết định dựa trờn kinh nghiệm về cơ bản là rất hữu ớch, tuy nhiờn đụi khi chỳng lại dẫn đến những sai lầm nghiờm trọng và cú hệ
thống. Theo Tvesky và Kahneman thỡ việc xột đoỏn và ra quyết định dựa trờn kinh nghiệm cú 03 dạng: Tớnh tương tự của cỏc sự kiện sẵn cú (Representative); Tớnh sẵn cú để dựng (Availability); Neo tham chiếu và điều chỉnh (Anchoring and adjustment).
Tớnh tương tự của cỏc sự kiện sẵn cú (Representativeness):Đõy là một loại hỡnh xột đoỏn và ra quyết định được mụ tả bởi mức độ mà một sự việc này đại diện cho sự việc khỏc. Theo Tvesky và Kahneman thỡ cú rất nhiều cõu hỏi về khả năng xảy ra của một hiện tượng thuộc cỏc dạng sau: Xỏc suất mà đối tượng A thuộc loại B là gỡ? Xỏc suất một sự kiện A bắt nguồn từ quỏ trỡnh B là gỡ? Xỏc suất mà quỏ trỡnh B sẽ làm phỏt sinh sự kiện A là gỡ?. Trong cỏc cõu trả lời cụ thể mọi người thường dựa trờn sự
cảm nhận về những đặc trưng của cỏc sự kiện sẵn cú. Vớ dụ: Khi A cú những đặc trưng của B, thỡ mọi người thường xột đoỏn về khả năng A xuất phỏt từ B là rất cao, hay núi
một cỏch khỏc nếu A mà khụng tương tự B thỡ khả năng mà A bắt nguồn từ B được xột
đoỏn là rất thấp.
Một vớ dụ cú thể hay gặp trong quỏ trỡnh kiểm toỏn liờn quan đến loại xột đoỏn này đú là: Cỏc KTV khi kiểm toỏn một Ngõn hàng A thỡ thường dựa vào kinh nghiệm
đó cú của mỡnh khi thực hiện kiểm toỏn một ngõn hàng B, tuy nhiờn điều này cú thể
dẫn đến những sai lầm nghiờm trọng vỡ cỏc tổ chức được kiểm toỏn thường rất khỏc nhaụ (Ashton&Aston; 1982) [46,48,49]
Tvesky và Kahneman cũng đưa ra được cỏc lý do của việc nếu dựa vào những
đặc trưng tương tự để xột đoỏn ra quyết định cú thể dẫn tới những sai lầm nghiờm trọng bao gồm: Xỏc suất tiền nghiệm; Quy mụ của cỡ mẫu; Nhận thức sai về khả năng xảy ra; Sai lầm trong việc dự bỏo; Ảo tưởng về giỏ trị và nhận thức sai lầm về mức giỏ trị trung bỡnh của cỏc sự kiện.
Tớnh sẵn cú để dựng (Availability): Xột đoỏn và ra quyết định dựa trờn tớnh sẵn cú để dựng được sử dụng trong cỏc tỡnh huống mà tần suất hoặc xỏc suất xuất hiện của một sự kiện được đỏnh giỏ trờn cơ sở sự nhớ lại dễ dàng của một sự kiện cú thể mang lại từ trớ nhớ của mỡnh. Tần suất xuất hiện của một sự kiện nhiều hơn cú thể dễ dàng nhớ lại được từ bộ nhớ so với những sự kiện tần suất xuất hiện ớt hơn. Những đặc trưng nổi bật của một sự kiện cũng cú thểảnh hưởng đến việc nhớ lại được sự kiện đú, những tỏc động chớnh và gần nhất của cỏc sự kiện xuất hiện trong quỏ khứ cú thểảnh đến tớnh sẵn cú để dựng của những sự kiện đú từ bộ nhớ. Những loại sự kiện mà dễ dàng tưởng tượng sẽ được nhớ lại nhanh hơn những loại sự kiện mà nhận thức cho rằng khụng thể xảy rạ Đồng thời, những sự kiện cú mối quan hệ với nhau sẽđược xột đoỏn xuất hiện cựng nhau nhiều hơn là những sự kiện khụng cú mối quan hệ với nhaụ
Một vớ dụ về xột đoỏn kiểu này cú thể nhận thấy khi thực hiện kiểm toỏn cỏc tổ
chức tớn dụng, thường KTV nghĩ ngay đến cỏc rủi ro hay gặp trong cỏc tổ chức này đú là rủi ro tớn dụng, bởi vỡ KTV nhận thấy tần suất sai phạm này hay xảy ra hơn, tuy nhiờn trong thực tế cỏc bỏo cỏo kiểm toỏn được niờm yết cụng khai trờn thị trường chứng khoỏn lại rất ớt khi cú ý kiến khụng chấp nhận toàn phần liờn quan đến việc ghi nhận rủi ro tớn dụng (Ashton&Ashton; 1974).[46,48,49]
Neo tham chiếu và điều chỉnh: Một dạng xột đoỏn và ra quyết định dựa trờn kinh nghiệm khỏc đú là điểm neo tham chiếu và điều chỉnh. Đối với dạng này mọi người thường tớnh toỏn đưa ra một ước tớnh ban đầu, sau đú thực hiện điều chỉnh để
hiện điều chỉnh tới điểm giỏ trịước tớnh ban đầu để cú được kết quả cuối cựng. Slovic và Lichtenstein [1971] [109] đó chỉ ra rằng việc điều chỉnh từ những đặc trưng này thường là khụng đầy đủ.
Một vớ dụ quỏ trỡnh kiểm toỏn được thể hiện rất rừ, chẳng hạn cỏc KTV thường coi cỏc doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực chứng khoỏn là chứa đựng nhiều rủi ro, vỡ thế khi thực hiện kiểm toỏn trong cỏc cụng ty này, trong giai đoạn lập kế hoạch họ
thường đặt rủi ro ở mức độ caọ Tuy nhiờn, điều này khụng phải lỳc nào cũng đỳng (Libby, 1982) [111]
Mặc dự cỏc nguyờn tắc xột đoỏn dựa trờn kinh nghiệm cú thểđược sử dụng hiệu quảđểđơn giản húa quỏ trỡnh xột đoỏn, việc sử dụng cỏc nguyờn tắc này cú thểđưa tới những sai lầm trong hệ thống và trong dự bỏọ Và việc đầu tiờn để khắc phục và cải thiện chất lượng xột đoỏn thỡ phải xỏc định được giới hạn của cỏc nguyờn tắc xột đoỏn dựa trờn kinh nghiệm cũng như những tri thức sẵn cú được thụng qua quỏ trỡnh đào tạo và cỏc kỹ năng của kiểm toỏn viờn.
1.6.3 Mối quan hệ giữa đỏnh giỏ kiểm soỏt nội bộ, rủi ro gian lận và lập kế
hoạch kiểm toỏn bỏo cỏo tài chớnh
(*) Mối quan hệ giữa đỏnh giỏ kiểm soỏt nội bộ và gian lận bỏo cỏo tài chớnh
Kiểm soỏt nội bộđược thiết kế, thực hiện và duy trỡ nhằm giải quyết cỏc rủi ro kinh doanh đó được xỏc định, gõy ra nguy cơđơn vị khụng đạt được một trong cỏc mục tiờu liờn quan đến: Độ tin cậy của quy trỡnh lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh; Hiệu quả và hiệu suất hoạt động; Việc tuõn thủ phỏp luật và cỏc quy định hiện hành. Như vậy, một kiểm soỏt được thiết kế luụn hướng tới mục tiờu làm giảm khả năng xảy ra rủi ro đối với cỏc mục tiờu đó được xỏc định. Doanh nghiệp sau khi thiết lập cỏc mục tiờu của mỡnh thỡ cần phải nhận biết và đỏnh giỏ rủi ro cú thể xảy ra cản trở việc đạt được cỏc mục tiờu, từ
những thụng tin thớch hợp của việc nhận biết và đỏnh giỏ rủi ro, cỏc thủ tục kiểm soỏt nội bộ sẽđược thiết lập tương ứng. Cú nhiều cỏch thức phõn loại rủi ro tuy nhiờn rủi ro cú thể
xảy ra do gian lận từ cỏc bộ phận trong một doanh nghiệp là luụn tồn tại và gắn liền với hoạt động của doanh nghiệp như: Mức độ cạnh tranh cao hay thị trường bóo hũa, kốm theo lợi nhuận suy giảm cú thể khiến cỏc Giỏm đốc điều hành trỡnh bày khụng trung thực bỏo cỏo tài chớnh hoặc ỏp lực về cỏc mục tiờu đặt ra của cỏc nhà quản lý cụng ty dẫn tới hành vi gian lận trong việc cụng bố thụng tin để làm hài lũng cỏc cổđụng hoặc cỏc nhà
đầu tư. Như vậy, kiểm soỏt nội bộ muốn ngăn chặn được khả năng xảy ra rủi ro do gian lận cần phải chỳ ý đến những yếu tố này hay núi cỏch khỏc kiểm soỏt nội bộ là một phương sỏch quan trọng trong việc hạn chế cỏc hành vi gian lận trong doanh nghiệp.
(*) Mối quan hệ giữa đỏnh giỏ kiểm soỏt nội bộ và lập kế hoạch kiểm toỏn
Theo Chuẩn mực kiểm toỏn Việt Nam VSA 200 thỡ mục tiờu tổng thể của kiểm toỏn viờn và doanh nghiệp kiểm toỏn khi thực hiện một cuộc kiểm toỏn bỏo cỏo tài chớnh là: (1) Đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng liệu bỏo cỏo tài chớnh, xột trờn phương diện tổng thể, cú cũn sai sút trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay khụng, từ đú giỳp kiểm toỏn viờn đưa ra ý kiến về việc liệu bỏo cỏo tài chớnh cú được lập phự hợp với khuụn khổ về lập và trỡnh bày bỏo cỏo tài chớnh được ỏp dụng, trờn cỏc khớa cạnh trọng yếu hay khụng; (2) Lập bỏo cỏo kiểm toỏn về bỏo cỏo tài chớnh và trao đổi thụng tin theo quy định của chuẩn mực kiểm toỏn Việt Nam, phự hợp với cỏc phỏt hiện của kiểm toỏn viờn.
Để đạt được mục tiờu của mỡnh theo Chuẩn mực kiểm toỏn Việt nam 300 thỡ cỏc kiểm toỏn viờn và doanh nghiệp kiểm toỏn cần phải thực hiện lập kế hoạch cụ thể
cho mỗi cuộc kiểm toỏn. Kế hoạch kiểm toỏn cú hai phần chớnh là lập kế hoạch chiến lược và lập kế hoạch kiểm toỏn cụ thể, bản chất của việc lập kế hoạch là kiểm toỏn viờn và doanh nghiệp kiểm toỏn xỏc định nội dung, phạm vi , thời gian của cỏc thủ tục kiểm toỏn cần thực hiện và bố trớ nhõn sự cho cuộc kiểm toỏn. Để lập kế hoạch kiểm toỏn hiệu quả theo Chuẩn mực kiểm toỏn Việt nam 315 thỡ kiểm toỏn viờn cần phải tỡm hiểu về mụi trường kinh doanh trong đú cú kiểm soỏt nội bộ của doanh nghiệp được kiểm toỏn. Nếu một doanh nghiệp được kiểm toỏn cú kiểm soỏt nội bộ tốt, cú hiệu lực và hiệu quả thỡ sẽ tỏc động đến phạm vi cụng việc của cỏc kiểm toỏn viờn và doanh nghiệp kiểm toỏn bởi vỡ: Khi kiểm soỏt nội bộ cú hiệu quả kiểm toỏn viờn và doanh nghiệp kiểm toỏn cú thể sẽ tăng cường cỏc thử nghiệm kiểm soỏt để đỏnh giỏ mức độ
rủi ro kiểm soỏt của doanh nghiệp từđú thu hẹp phạm vi kiểm tra cỏc thử nghiệm cơ
bản. Và ngược lại nếu kiểm soỏt nội bộ của doanh nghiệp yếu kộm kiểm toỏn viờn và doanh nghiệp kiểm toỏn cú thể phải mở rộng phạm vi cỏc thử nghiệm cơ bản để cú
được những bằng chứng đầy đủ và thớch hợp làm cơ sở để đưa ra ý kiến kiểm toỏn
điều này cú thể sẽ làm tăng chi phớ làm giảm hiệu quả chung của cuộc kiểm toỏn. Như
vậy, cú thể thấy rằng việc lập kế hoạch của kiểm toỏn viờn sẽ phụ thuộc lớn vào việc kiểm toỏn viờn đỏnh giỏ kiểm soỏt nội bộ của doanh nghiệp ở mức độ nào hay việc
đỏnh giỏ kiểm soỏt nội bộ cú ảnh hưởng lớn tới việc lập kế hoạch kiểm toỏn của kiểm toỏn viờn
(*) Mối quan hệ giữa đỏnh giỏ cỏc nhõn tố rủi ro cú thể dẫn tới gian lận và lập kế hoạch kiểm toỏn.
Khi thực hiện kiểm toỏn theo cỏc chuẩn mực kiểm toỏn Việt Nam, kiểm toỏn viờn chịu trỏch nhiệm đạt được sựđảm bảo hợp lý rằng liệu bỏo cỏo tài chớnh, xột trờn
phương diện tổng thể, cú cũn sai sút trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay khụng.
Để cú được sựđảm bảo hợp lý này cỏc kiểm toỏn viờn và doanh nghiệp kiểm toỏn cần
(1) Xỏc định và đỏnh giỏ rủi ro cú sai sút trọng yếu trong bỏo cỏo tài chớnh do gian lận;
(2) Thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toỏn thớch hợp về cỏc rủi ro cú sai sút trọng yếu do gian lận đó được đỏnh giỏ, thụng qua việc thiết kế và thực hiện những biện phỏp xử
lý thớch hợp. (3) Cú biện phỏp xử lý thớch hợp đối với gian lận đó được xỏc định hoặc cú nghi vấn trong quỏ trỡnh kiểm toỏn. Như vậy, bờn cạnh việc đỏnh giỏ hiệu lực và hiệu quả của kiểm soỏt nội bộ cỏc kiểm toỏn viờn cũng cần phải xem xột đến rủi ro cú thể xảy ra gian lận cú sai phạm trọng yếu từđú thiết kế cỏc thủ tục kiểm toỏn trong quỏ trỡnh lập kế hoạch cho phự hợp với cỏc rủi ro đó được đỏnh giỏ. Tuy nhiờn, hành vi gian lận trong thực tế thường rất khú phỏt hiện cỏc kiểm toỏn viờn cú thể phỏt hiện cỏc sự kiện hoặc tỡnh huống cho thấy cú động cơ, ỏp lực hoặc cơ hội dẫn đến gian lận. Cỏc yếu tố dẫn đến rủi ro cú gian lận khú cú thể phõn loại theo mức độ quan trọng. Tầm quan trọng của cỏc yếu tố dẫn đến rủi ro cú gian lận là rất khỏc nhaụ Tại một số đơn vị với những điều kiện cụ thể, một số yếu tố này cú thể cú nhưng khụng nhất thiết cho thấy rủi ro cú sai sút trọng yếụ Do đú, việc xỏc định yếu tố dẫn đến rủi ro cú gian lận cú tồn tại hay khụng và nú cú được xem xột khi đỏnh giỏ rủi ro bỏo cỏo tài chớnh cú sai sút trọng yếu do gian lận hay khụng đũi hỏi kiểm toỏn viờn phải thực hiện cỏc xột đoỏn chuyờn mụn.
TểM TẮT CHƯƠNG 1
Trong Chương 1 luận ỏn đó trỡnh bày rừ bản chất của kiểm soỏt và kiểm soỏt nội bộ, cỏc cơ sở cho việc thiết lập kiểm soỏt nội bộ trong doanh nghiệp,bản chất của gian lận, cỏc nhõn tố rủi ro gian lận và mối quan hệ giữa kiểm soỏt nội bộ và gian lận, mối quan hệ giữa kiểm soỏt nội bộ và lập kế hoạch kiểm toỏn và mối quan hệ giữa cỏc nhõn tố rủi ro cú thể dẫn tới gian lận với lập kế hoạch kiểm toỏn. Bờn cạnh đú vỡ kiểm toỏn là một quỏ trỡnh đũi hỏi tớnh xột đoỏn cao Chương 1 cũng trỡnh bày lý thuyết về ra quyết định chủ quan để làm nền tảng giải thớch cho cỏc hành vi của kiểm toỏn viờn trong nghiờn cứụ Trờn cơ sở lý luận của Chương 1 trong chương 2 tỏc giả sẽ thực hiện tổng hợp tổng quan cỏc nghiờn cứu về cỏc mối quan hệ giữa kiểm soỏt nội bộ, gian lận, cỏc nhõn tố rủi ro cú thể dẫn tới gian lận và lập kế hoạch kiểm toỏn. Để từđú, đưa ra cỏc cõu hỏi nghiờn cứu và giả thuyết nghiờn cứu cho luận ỏn của mỡnh.
CHƯƠNG 2
TỔNG QUAN NGHIấN CỨU VÀ PHÁT TRIỂN GIẢ THUYẾT
Trọng tõm của chương này tỏc giả sẽ đưa ra những lập luận đểđề xuất mụ hỡnh nghiờn cứu, khỏi niệm, hệ thống thang đo cho cỏc biến đề cập trong mụ hỡnh và giả
thuyết nghiờn cứụ Việc xõy dựng mụ hỡnh, cỏc giả thuyết cũng như hệ thống thang đo
được dựa trờn cỏc nghiờn cứu trước đõy về mối quan hệ giữa kiểm soỏt nội bộ; gian lận; cỏc nhõn tố rủi ro cú thể dẫn tới gian lận và lập kế hoạch kiểm toỏn và mối quan hệ giữa kiểm soỏt nội bộ và lập kế hoạch kiểm toỏn. Chương 2 sẽ bao gồm 03 phần chớnh: (1) Tổng quan cỏc nghiờn cứu về mối quan hệ giữa lập kế hoạch kiểm toỏn và kiểm soỏt nội bộ; (2) Tổng quan cỏc nghiờn cứu về mối quan hệ giữa đỏnh giỏ kiểm soỏt nội bộ và gian lận; (3) Tổng quan cỏc nghiờn cứu về mối quan hệ giữa đỏnh giỏ cỏc nhõn tố rủi ro và lập kế hoạch kiểm toỏn.