Doanh thu là khoản mục trọng yếu được trình bày trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp, thể hiện tình hình hoạt động và quy mô kinh doanh của doanh nghiệp, giúp cho người sử dụng báo cáo tài chính có cái nhìn tổng thể và đánh giá một doanh nghiệp dễ dàng hơn.
Theo VAS 14: Doanh thu và thu nhập khác, đoạn 3 “Doanh thu: Là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu.”
Ngoài ra, doanh thu chỉ bao gồm các lợi ích kinh tế đã thu được hoặc sẽ thu được trong tương lai. Các khoản thu không phải là nguồn lợi kinh tế, không làm tăng vốn chủ sở hữu cho doanh nghiệp, các khoản vốn góp chủ sở hữu hoặc vốn góp của cổ đông sẽ không được coi là doanh thu.
Doanh thu thuần được xác định bằng các giá trị hợp lý về lợi ích kinh tế đã thu được hoặc sẽ thu được trong tương lai sau khi đã trừ đi các khoản giảm trừ doanh thu.
Tùy thuộc vào từng loại hình kinh doanh của công ty khách hàng, doanh thu được chia thành các loại chính sau:
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (Tài khoản 511x) Doanh thu hoạt động tài chính (Tài khoản 515)
Bên cạnh các khoản ghi nhận tăng doanh thu, một số khoản giảm trừ doanh thu bao gồm:
Chiết khấu thương mại: là khoản dịch vụ bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ hạ giá niêm yết cho khách hàng trong trường hợp khách hàng mua hàng với số lượng lớn, thanh toán ngay lập tức…
Giảm giá hàng bán: là giảm trừ do hàng hóa sai quy cách, lạc hậu… hoặc cung cấp dịch vụ thiếu sót…
Hàng bán bị trả lại: là toàn bộ giá trị hàng hóa đã được ghi nhận là doanh thu nhưng bị khách hàng trả lại và từ chối thanh toán.
2.2.2 Đặc điểm các khoản phải thu
Doanh thu và các khoản phải thu có mối quan hệ vô cùng chặt chẽ vì đều nằm trong chu trình bán hàng của doanh nghiệp.
Các khoản phải thu luôn được ghi nhận trong phần tài sản trên báo cáo tài chính của công ty vì nó phản ánh các khoản tiền sẽ thu lại được trong tương lai.
Các khoản phải thu là tài sản của công ty được tính dựa trên tất cả các khoản nợ, bao gồm tất cả các khoản nợ chưa đòi được hoặc chưa đến hạn thành toán, mà khách hàng có nghĩa vụ phải thanh toán cho đơn vị, doanh nghiệp được kiểm toán.
Các khoản phải thu được thanh toán trong một chu kỳ hoạt động kinh doanh của đơn vị, doanh nghiệp được kiểm toán thì được xếp vào các khoản phải thu ngắn hạn. Ngược lại sẽ được ghi nhận là các khoản phải thu dài hạn.
2.3 Kiểm toán khoản mục doanh thu và các khoản phải thu 2.3.1 Kiểm toán khoản mục doanh thu 2.3.1 Kiểm toán khoản mục doanh thu
Doanh thu là một khoản mục trọng yếu trong báo cáo tài chính liên quan trực tiếp đến kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nên khoản mục này có thể là đối tượng của những sai phạm sau:
Xác định sai thời điểm ghi nhận doanh thu và giá trị để ghi nhận doanh thu, đặc biệt là doanh thu trong việc cung cấp dịch vụ cho khách hàng.
Là khoản mục có thể đánh giá được kết quả hoạt động cũng như thành tích cho nhân viên nên rất có thể doanh thu bị khai khống, được ghi nhận cao hơn so với thực tế.
Doanh thu có thể không được ghi nhận đúng với thực tế nhằm mục đích trốn thuế, hoặc biển thủ doanh thu.
Do tính chất quan trọng và là khoản mục trọng yếu trong báo cáo tài chính nên việc kiểm toán doanh thu tại đơn vị, công ty khách hàng cần được tiến hành kỹ lưỡng. Kiểm toán viên cần xác định mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu cũng như các phương pháp thực hiện nhằm có các phương pháp kiểm toán và thu thập bằng chứng khi thực hiện kiểm toán khoản mục này.
2.3.1.1 Mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu
Nhằm đảm bảo việc kiểm toán khoản mục doanh thu tại công ty khách hàng luôn theo kịp kế hoạch, kiểm toán viên xác định các mục tiêu để kiểm toán khoản mục này bao gồm:
Bảng 2.2 : Mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu Mục đích kiểm toán khoản mục doanh thu
Hiện hữu Doanh thu đơn vị đã ghi nhận là có thực và phát sinh thực tế trong niên độ kế toán của đơn vị
Đầy đủ Tất cả các nghiệp vụ phát sinh được hạch toán đầy đủ trong sổ
sách kế toán của đơn vị
Quyền và nghĩa vụ
Toàn bộ doanh thu được ghi chép trên sổ sách kế toán của đơn vị đều thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp
Ghi chép chính xác
Toàn bộ các nghiệp vụ phát sinh được tính toán và ghi chép chính xác về giá trị, ngày tháng, tài khoản cũng như số hóa đơn cũng như kỳ phát sinh doanh thu
Phân loại và trình bày
Giá trị của tất cả các khoản doanh thu đã được phân loại đúng và trình bày trên báo cáo tài chính
2.3.1.2 Các thủ tục kiểm toán khoản mục doanh thu
Khi tiến hành kiểm toán khoản mục doanh thu, kiểm toán viên sẽ tiến hành hai phương pháp: thủ tục phân tích và thử nghiệm chi tiết.
Thủ tục phân tích
Kiểm toán viên so sánh, phân tích biến động giữa tổng doanh thu năm nay và năm trước nhằm tìm hiểu nguyên nhân tăng hoặc giảm tổng doanh thu, từ đó hiểu rõ hơn về tình hình hoạt động kinh doanh trong năm và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hay không.
Ngoài ra kiểm toán viên tiến hành so sánh doanh thu bán hàng và bán hàng trả lại (nếu có), tỷ lệ các khoản giảm trừ doanh thu trên tổng doanh thu năm nay và năm trước, và phân tích biến động nhằm hiểu rõ hơn sự thay đổi trong năm, tình hình hoạt động kinh doanh và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hay không.
Thử nghiệm chi tiết
Kiểm toán viên tiến hành thu thập bảng tổng hợp doanh thu theo khách hàng, nhóm hàng hóa hoặc dịch vụ đã cung cấp theo từng tháng trong năm nhằm đối chiếu với sổ cái, sổ chi tiết tài khoản doanh thu, báo cáo của phòng bán hàng, … về giá trị và yêu cầu nhân viên kế toán tại công ty khách hàng giải thích sự chênh lệch (nếu có). Bên cạnh đó, kiểm toán viên cũng phân tích biến động doanh thu theo từng tháng và cùng kỳ năm trước, giải thích nguyên nhân của sự biến động.
Kiểm toán viên đối chiếu doanh thu được hạch toán với tờ khai thuế GTGT trong năm. Đọc nội dung, giá trị, tài khoản đối ứng, … để xác định các nghiệp vụ bất thường để tìm hiểu nguyên nhân và thực hiện các thủ tục kiểm tra tương ứng.
Chọn mẫu các khoản doanh thu được hạch toán trong năm và kiểm tra đến các chứng từ gốc có liên quan (hóa đơn, hợp đồng bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ …). Phương pháp chọn mẫu có thể là phương pháp bất kỳ, chọn mẫu lớn từ trên xuống hoặc có thể là chọn mẫu do mẫu có phát sinh hàng tháng, có tính liên tục.
Để kiểm tra tính đúng kỳ của khoản mục doanh thu, kiểm toán viên lựa chọn hóa đơn bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ, phiếu xuất kho (nếu có), hoặc các chứng từ có liên quan trước và sau 5 ngày kết thúc niên độ.
Đối với các khoản doanh thu có gốc ngoại tệ, kiểm toán viên cần kiểm tra cơ sở và thời điểm ghi chép cũng như phát sinh nghiệp vụ để xác định tỷ giá quy đổi. Theo thông tư 200/2014/ TT – BTC có quy định, tỷ giá được xác định trong việc ghi chép giá trị của khoản doanh thu là tỷ giá tại ngân hàng giao dịch nhiều nhất của đơn vị tại ngày phát sinh nghiệp vụ.
Bên cạnh đó, đối với các khoản giảm trừ doanh thu, kiểm toán viên kiểm tra chứng từ gốc liên quan đến các khoản giảm trừ, tìm hiểu nguyên nhân phát sinh các khoản giảm trừ trên để xác định tính hợp lý và đảm bảo tuân thủ các quy định bán hàng của doanh nghiệp cũng như luật thuế.
Đối chiếu các khoản doanh thu với các phần hành có liên quan như giá vốn hàng bán, các khoản phải thu, hàng tồn kho, … nhằm gửi thư xác nhận (nếu có) để xác nhận tính hiện hữu của các nghiệp vụ và thông tin liên quan đến các điều khoản hợp đồng.
Kiểm tra tính phân loại và trình bày chính xác các khoản doanh thu trên báo cáo tài chính.
2.3.2 Kiểm toán các khoản phải thu
Khoản phải thu là một khoản mục quan trọng trên báo cáo tài chính liên quan trực tiếp đến tất cả các khoản tiền thu được của doanh nghiệp. Đây là khoản mục mà người sử dụng báo cáo tài chính thường dùng để đánh giá khả năng thu hồi nợ của doanh nghiệp, vì thế khoản phải thu là khoản mục có thể dễ dàng phát sinh các gian lận.
Kiểm toán viên cần xác định mục tiêu kiểm toán khoản mục khoản phải thu cũng như phương pháp thực hiện nhằm có các phương pháp kiểm toán và thu thập bằng chứng khi tiến hành kiểm toán khoản mục này.
2.3.2.1 Mục tiêu kiểm toán khoản mục khoản phải thu
Nhằm đảm bảo kiểm toán khoản mục khoản phải thu tại công ty khách hàng luôn theo kịp kế hoạch, kiểm toán viên xác định các mục tiêu để kiểm toán khoản mục này bao gồm:
Bảng 2.3 : Mục tiêu kiểm toán khoản mục khoản phải thu Mục đích kiểm toán khoản mục khoản phải thu
Hiện hữu Các khoản phải thu đã ghi nhận đều có thực và phát sinh thực tế trong niên độ kế toán của đơn vị
Đầy đủ Tất cả các khoản phải thu đã phát sinh đều được hạch toán đầy đủ trong sổ sách kế toán của đơn vị
Quyền và nghĩa vụ
Đơn vị có quyền sở hữu hợp pháp đối với các khoản phải thu trên và có nghĩa vụ thu hồi các khoản phải thu này tại khách hàng khi đến hạn
Ghi chép chính xác
Tất cả các khoản phải thu đều được ghi chép chính xác dựa trên các số liệu thực tế đã phát sinh
Phân loại và trình bày
Tất cả các khoản phải thu đều được phân loại giữa khoản phải thu và khoản phải thu trả trước cũng như được trình bày hợp lý trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp
2.3.2.2 Các thủ tục kiểm toán khoản mục khoản phải thu
Khi tiến hành kiểm toán khoản mục khoản phải thu, kiểm toán viên sẽ tiến hành hai phương pháp: thủ tục phân tích và thử nghiệm chi tiết.
Kiểm toán viên tiến hành so sánh số dư các khoản phải thu trong năm nay và năm trước kết hợp với việc phân tích biến động của các khoản phải thu, doanh thu thuần và dự phòng phải thu khó đòi giữa hai năm.
Kiểm toán viên tiến hành tính tỷ số vòng quay khoản phải thu và số ngày thu tiền bình quân giữa năm nay và năm trước, đồng thời kết hợp với việc xem xét chính sách tín dụng bán hàng trong kỳ của đơn vị để đánh giá tính hợp lý của số dư các khoản phải thu cũng như sự thay đổi số vòng quay (nếu có) cũng như khả năng lập dự phòng đối với các khoản phải thu.
Công thức tính tỷ số vòng quay khoản phải thu
Số ngày thu tiền bình quân
Thử nghiệm chi tiết
Kiểm toán viên tiến hành thu thập bảng tổng hợp theo dõi chi tiết số dư khoản phải thu và khoản phải thu trả trước theo từng đối tượng khách hàng. Sau đó, kiểm toán viên đối chiếu với các sổ sách có liên quan như sổ cái, sổ chi tiết theo từng đối tượng, bảng cân đối phát sinh..
Đọc nội dung, giá trị, tài khoản đối ứng, … để xác định các nghiệp vụ bất thường nhằm tìm hiểu nguyên nhân và thực hiện các thủ tục kiểm tra tương ứng.
Kiểm toán số dư đầu kỳ:
Đối với đơn vị hoặc doanh nghiệp mà công ty kiểm toán kiểm năm đầu tiên, kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu khoản phải thu bất kỳ theo từng đối tượng khách hàng của đơn vị được kiểm toán, sau đó kiểm tra các nghiệp vụ phát sinh
trong năm, tính toán lại để xác định được số dư; xem xét và đánh giá lại gốc ngoại tệ.
Đối với đơn vị hoặc doanh nghiệp mà công ty kiểm toán đã kiểm nhiều năm, kiểm toán viên xem lại hồ sơ kiểm toán năm trước, kiểm tra các thư xác nhận và phỏng vấn kiểm toán viên tiền nhiệm.
Tiến hành lập và gửi thư xác nhận đến các khách hàng có số dư khoản phải thu, kể cả các khoản phải thu trả trước. Tổng hợp kết quả nhận được và đối chiếu với số dư được hạch toán trong sổ sách kế toán để xác minh tính chính xác. Kiểm toán viên có thể yêu cầu nhân viên tại công ty khách hàng giải thích các sự chênh lệch nếu có.
Trong trường hợp thư xác nhận không có hồi âm, kiểm toán viên gửi thư xác nhận lần 2, đồng thời tạm thời sử dụng các thủ tục thay thế cho các khoản phải thu như là thu thập và đối chiếu các biên bản nợ của đơn vị (nếu có). Ngoài ra có thể theo dõi các nghiệp vụ phát sinh cho từng khách hàng, tính toán và ghi chép lại bằng cách thu thập các chứng từ liên quan chứng minh tính hiện hữu của các nghiêp vụ phát sinh như hóa đơn bán hàng, hợp đồng,... Bên cạnh đó, kiểm toán viên có thể tiến hành kiểm tra các khoản thanh toán phát sinh sau ngày kết thúc niên độ bằng cách thu thập các chứng từ ngân hàng và các phiếu thu tiền mặt, sổ chi tiết tài khoản tiền mặt và tiền gửi ngân hàng.
Trong trường hợp đơn vị được kiểm toán không cho phép kiểm toán viên tiến hành gửi thư xác nhận, kiểm toán viên cần thu thập thư giải trình của ban giám đốc hoặc ban quản trị giải thích nguyên nhân không cho phép và thực hiện các thủ tục thay thế.
Đối với các khoản trích lập dự phòng và chi phí dự phòng, việc đầu tiên, kiểm toán viên cần tìm hiểu chính sách tín dụng của đơn vị (hạn mức tín dụng, thời gian tín dụng,…) và cập nhật các thay đổi so với năm trước (nếu có); tìm hiểu phương pháp đơn vị sử dụng để trích lập các khoản dự phòng, những thay đổi so với năm trước và trao đổi với đơn vị về các giả định quan trọng; kiểm tra các chứng từ liên quan đến các khoản trích lập dự phòng, đánh giá tính hợp lý của các khoản trích lập dự phòng, ước tính và tính toán lại; thu thập bảng phân tích tuổi nợ và chọn mẫu một số đối tượng trong các khoản trích lập dự phòng nhằm phân tích và đánh giá tính hợp lý của việc trích lập; xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày
kết thúc niên độ có ảnh hưởng hay không đến các khoản phải thu khách hàng (khách hàng phá sản, bỏ trống, …)
Kiểm tra việc hạch toán các nghiệp vụ phát sinh tồn tại thực tế trong kỳ kế toán và đối chiếu với các khoản phát sinh tại khoản mục doanh thu.
Các khoản phải thu khách hàng đã trả tiền trước, kiểm toán viên kiểm tra các nghiệp vụ phát sinh trong kỳ, đồng thời kiểm tra các chứng từ thanh toán, chuyển tiền, … sau đó đánh giá lại tính hợp lý của khoản trả trước này.
Tại các nghiệp vụ bù trừ công nợ, kiểm toán viên xem xét hợp đồng và các biên bản thỏa thuận, biên bản đối chiếu giữa các bên.
Đối với các giao dịch có số dư gốc ngoại tệ, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra việc áp dụng tỷ giá quy đổi tại ngân hàng phát sinh giao dịch nhiều nhất, đồng thời đánh giá lại gốc ngoại tệ này nhằm kiểm tra việc hạch toán chênh lệch tỷ giá đã thực hiện hoặc chưa thực hiện đối với các nghiệp vụ phát sinh trong kỳ và số dư cuối kỳ.
Kiểm tra việc phân loại các khoản phải thu ngắn hạn và dài hạn. Đồng thời kiểm toán viên kiểm tra việc trình bày trên báo cáo tài chính bao gồm việc trình bày các khoản phải thu