Còn đƣợc gọi là ý kiến bất đồng. Đây là loại ý kiến đƣa ra khi có bất đồng với nhà quản lý doanh nghiệp ở dạng lớn khiến cho kiểm toán viên không thể ghi ý kiến dƣới dạng ngoại trừ. Kiểm toán viên có thể không không đồng ý với các nhà quản lý doanh nghiệp về:
- Chế độ kế toán doanh nghiệp đang áp dụng - Phƣơng pháp áp dụng chế độ kế toán
- Sự trung thực và hợp lý của các số liệu trong báo cáo tài chính - Sự phù hợp của báo cáo tài chính với các yêu cầu pháp luật
Báo cáo kiểm toán trong trƣờng hợp này cần ghi rõ thực chất của sự bất đồng, chỉ ra các khoản mục bất đồng và cố gắng tối đa để xác định đƣợc ảnh hƣởng có thể xảy ra với báo cáo tài chính về mặt định lƣợng.
Ý kiến trái ngƣợc không đƣợc dùng trong trƣờng hợp có sự giới hạn về phạm vi kiểm toán hoặc số liệu mập mờ.
Ví dụ:
Công ty kiểm toán XYZ Địa chỉ, điện thoại, fax...
Chương 4: Trình tự các bước kiểm toán
BÁO CÁO KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP
Kính gửi: [Ngƣời nhận báo cáo kiểm toán]
Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính hợp nhất
Chúng tôi đã kiểm toán báo cáo tài chính hợp nhất kèm theo của Tập đoàn (Tổng Công ty) ABC, được lập ngày...., từ trang...đến trang...., bao gồm Bảng cân đối kế toán hợp nhất tại ngày 31/12/20x1, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất, Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu hợp nhất (nếu có), Báo cáo lƣu chuyển tiền tệ hợp nhất cho năm tài chính kết thúc cùng ngày, và Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất.
Trách nhiệm của Ban Tổng Giám đốc
Ban Tổng Giám đốc Tập đoàn (Tổng Công ty) chịu trách nhiệm về việc lập và trình bày trung thực và hợp lý báo cáo tài chính hợp nhất của Tập đoàn (Tổng Công ty) theo chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán (doanh nghiệp) Việt Nam và các quy định pháp lý có liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất và chịu trách nhiệm về kiểm soát nội bộ mà Ban Tổng Giám đốc xác định là cần thiết để đảm bảo cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất không có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn.
Trách nhiệm của Kiểm toán viên
Trách nhiệm của chúng tôi là đƣa ra ý kiến về báo cáo tài chính hợp nhất dựa trên kết quả của cuộc kiểm toán. Chúng tôi đã tiến hành kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Các chuẩn mực này yêu cầu chúng tôi tuân thủ chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp, lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán để đạt đƣợc sự đảm bảo hợp lý về việc liệu báo cáo tài chính hợp nhất của Tập đoàn (Tổng Công ty) có còn sai sót trọng yếu hay không. Công việc kiểm toán bao gồm thực hiện các thủ tục nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán về các số liệu và thuyết minh trên báo cáo tài chính hợp nhất. Các thủ tục kiểm toán đƣợc lựa chọn dựa trên xét đoán của kiểm toán viên, bao gồm đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính hợp nhất do gian lận hoặc nhầm lẫn. Khi thực hiện đánh giá các rủi ro này, kiểm toán viên đã xem xét kiểm soát nội bộ của Tập đoàn (Tổng Công ty) liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất trung thực, hợp lý nhằm thiết kế các thủ tục kiểm toán phù hợp với tình hình thực tế, tuy nhiên không nhằm mục đích đƣa ra ý kiến về hiệu quả của kiểm soát nội bộ của Tập đoàn (Tổng Công ty). Công việc kiểm toán cũng bao gồm đánh giá tính thích hợp của các chính sách kế toán đƣợc áp dụng và tính hợp lý của các ƣớc tính kế toán của Ban Tổng Giám đốc cũng nhƣ đánh giá việc trình bày tổng thể báo cáo tài chính hợp nhất.
Chúng tôi tin tƣởng rằng các bằng chứng kiểm toán mà chúng tôi đã thu thập đƣợc là đầy đủ và thích hợp để làm cơ sở cho ý kiến kiểm toán trái ngƣợc của chúng tôi.
Cơ sở của ý kiến kiểm toán trái ngược
Nhƣ đã trình bày ở thuyết minh X, Tập đoàn (Tổng Công ty) chƣa hợp nhất báo cáo tài chính của công ty con DEF mà Tập đoàn (Tổng Công ty) đã mua trong năm 20X1, do chƣa xác định đƣợc giá trị hợp lý của một số tài sản và khoản nợ phải trả trọng yếu của công ty con tại ngày mua. Do đó, khoản đầu tƣ này đang đƣợc phản ánh trên báo cáo tài chính hợp nhất của Tập đoàn (Tổng Công ty) theo giá gốc. Theo quy định của chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán
Chương 4: Trình tự các bước kiểm toán
trọng yếu. Các ảnh hƣởng đối với báo cáo tài chính hợp nhất do việc không hợp nhất báo cáo tài chính công ty con là chƣa thể xác định đƣợc.
Ý kiến kiểm toán trái ngược
Theo ý kiến của chúng tôi, do tầm quan trọng của vấn đề nêu tại “Cơ sở của ý kiến kiểm toán trái ngƣợc”, báo cáo tài chính hợp nhất đã không phản ánh trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của Tập đoàn (Tổng Công ty) ABC tại ngày 31/12/20x1, cũng nhƣ kết quả hoạt động kinh doanh và tình hình lƣu chuyển tiền tệ cho năm tài chính kết thúc cùng ngày, không phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán (doanh nghiệp) Việt Nam và các quy định pháp lý có liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất.
Báo cáo về các yêu cầu khác của pháp luật và các quy định
[Hình thức và nội dung của mục này trong báo cáo kiểm toán sẽ thay đổi tùy thuộc vào trách nhiệm báo cáo khác của kiểm toán viên.]
[(Hà Nội), ngày...tháng...năm...]
Công ty kiểm toán XYZ
Tổng Giám đốc
(Chữ ký, họ và tên, đóng dấu)
Số Giấy CN ĐKHN kiểm toán:...
Kiểm toán viên
(Chữ ký, họ và tên)
Số Giấy CN ĐKHN kiểm toán:...
Trừ báo cáo kiểm toán chấp nhận toàn bộ, các trƣờng hợp khác, khi ghi ý kiến trong báo cáo kiểm toán, các kiểm toán viên nhất thiết kèm theo giải trình, các nguyên nhân cơ bản khiến kiểm toán viên không thể ghi ý kiến nhận xét “hoàn hảo”. Các thông tin này có thể liệt kê tại một văn bản riêng một cách thích hợp nhất là khi kiểm toán viên ghi ý kiến nhận xét loại “từ chối”.
Lƣu ý: theo chuẩn mực kiểm toán số 700 (Hình thành ý kiến kiểm toán và báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính) và chuẩn mực kiểm toán số 705 (Ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần) thì ý kiến của kiểm toán viên về báo cáo tài chính gồm 2 loại: ý kiến chấp nhận toàn phần và ý kiến không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần; trong đó dạng “ý kiến không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần” là một trong ba dạng ý kiến: “Ý kiến kiểm toán ngoại trừ”, “Ý kiến kiểm toán trái ngƣợc” hoặc “Từ chối đƣa ra ý kiến”.
4.3.3. Ngày ghi trên báo cáo kiểm toán, các sự kiện sau ngày lập báo cáo kiểm toán và sau ngày phát hành báo cáo tài chính sau ngày phát hành báo cáo tài chính
Ngày tháng trên báo cáo kiểm toán có tác dụng thông báo cho ngƣời đọc tính thời gian của sự kiện, hiệu lực của báo cáo tài chính và các sự kiện nghiệp vụ phát sinh tính đến ngày ký báo cáo kiểm toán.