42 Đề tài khoa học cấp Bộ “Cơ sở lý luận và thực tiễn áp dụng kiểm toán điều tra trong điều kiện hiện nay của kiểm
5.4.1.2. Ứng dụng kỹ thuật kiểm toán điều tra
Tiếp tục phát huy kinh nghiệm, kỹ thuật hiện có của Thanh tra, khắc phục các hạn chế bằng việc ứng dụng các kỹ thuật mới của KTĐT, cụ thể như sau:
Kiểm tra gian lận báo cáo tài chính
Không nên xem nhẹ gian lận BCTC; ngoài việc kiểm tra tuân thủ, cần thực hiện đánh giá đúng mức yếu tố con người ở vị trí có thẩm quyền căn cứ trên cơ sở lý thuyết tam giác gian lận, chủ động tìm kiếm thông tin cáo giác, đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ; đánh giá cơ cấu tổ chức, đánh giá các yếu tố kinh tế, chính trị xã hội, sử dụng công cụ kỹ thuật phân tích BCTC để tìm kiếm dấu hiệu bất thường làm cơ sở xác định hướng điều tra.
Kỹ thuật phát hiện biển thủ tài sản
- Đánh giá hệ thống KSNB để phát hiện dấu hiệu; tìm kiếm dấu hiệu tập trung vào nguồn cáo giác nội bộ; quan sát lối sống, hành vi của nhân viên.
- Căn cứ các dấu hiệu nhận biết, phân tích dòng tiền, bao gồm tiền mặt và TGNH để thấy được biến động bất thường, tránh việc chỉ kiểm tra số dư cuối kỳ của sổ quỹ TM, kết hợp xác minh với ngân hàng, tổ chức theo dõi, giám sát, phân loại rút trích các giao dịch nghi ngờ để kiểm tra, kiểm kê bất ngờ, xác minh thực tế, điều tra doanh số bị mất nhằm xác định rõ hành vi gian lận.
- Khi phát hiện dấu hiệu nghi vấn, cần lên kế hoạch đột kích bất ngờ để tìm kiếm hệ thống sổ sách không khai báo tại bàn làm việc của kế toán, thủ quỹ và các đối tượng có liên quan; tránh hiện tượng quan liêu chỉ kiểm tra tại bàn theo số liệu sẵn bằng việc chủ động tiến hành giám sát tại chỗ để hiểu được thực tế, nắm bắt được quy trình; thực hiện đo lường bằng cách luân phiên nhiệm vụ thu chi quỹ để xác định chính xác số thu thực tế.
- Khi kiểm quỹ cần duy trì thái độ hoài nghi chuyên nghiệp qua việc để ý các dấu hiệu nhận biết, luôn tìm hiểu tính chất bên trong, tránh việc kiểm tra chốt sổ khớp số liệu hình thức như hiện tại.
Kỹ thuật phát hiện che dấu để ngoài sổ sách
- Tách bạch thành thành 3 loại dấu hiệu cụ thể là dấu hiệu nhận biết gian lận ăn chặn; gian lận doanh số; che dấu làm cơ sở để hỗ trợ cho việc điều tra phát hiện chính xác gian lận và nhận định đúng tính chất hành vi sai phạm.
- Nghiên cứu và nắm vững nguyên tắc kế toán để vận dụng đánh giá dấu hiệu thủ đoạn hạch toán khống, hạch toán sớm; quan sát bên thứ ba về dấu hiệu giao dịch ký kết hợp đồng; khiếu nại của khách hàng để tìm kiếm dấu hiệu gian lận.
- Nhận diện sự thay đổi hành vi, lối sống như cờ bạc, nợ nần của kế toán, thủ quỹ, thủ trưởng đơn vị.
- Tìm hiểu, quan sát về dấu hiệu giao dịch không bình thường trong việc ký kết hợp đồng để phát hiện thông đồng; tìm kiếm cáo giác nội bộ, khiếu nại của khách hàng; đánh giá hành vi, phản ứng của cá nhân, tổ chức.
- Phân tích chi tiết các tài khoản đối ứng với doanh thu theo chiều ngang, chiều dọc; so sánh với nhiều niên độ tài chính để thấy được sự tăng giảm bất thường, hoặc không giải thích được về mức tụt giảm TGNH, thay đổi doanh thu, gia tăng công nợ phải thu, phải trả trên BCTC.
- Tổ chức xác minh thực tế, kiểm tra, giám sát tại chỗ, tiến hành kiểm tra bất ngờ đối với nhân viên có liên quan thường ở lại sau giờ làm việc ngay tại đơn vị mà không báo trước để tìm kiếm các giao dịch ngoài sổ sách, hệ thống sổ sách thứ hai mà đơn vị cố tình che dấu.
- Kiểm tra sổ sách ghi chép thu tiền hàng ngày, sổ giao nhận giữa thu viên thủ quỹ và kế toán; xác minh công nợ, kiểm tra bất ngờ để tìm kiếm dấu hiệu tiết lộ thông tin không đúng như che dấu hợp đồng, biên lai; các khoản thu để ngoài, không khai báo trên BCTC và che dấu nợ phải trả.
Kiểm tra gian lận định giá tài sản không đúng
- Đánh giá dấu hiệu nhận biết trên cơ sở kiểm tra tính tuân thủ, phân tích BCTC, kiểm tra nguồn gốc chứng từ và tìm kiếm cáo giác trong nội bộ đơn vị.
- Kiểm tra tính tuân thủ trong việc hạch toán trích khấu hao so với TSCĐ hiện có của đơn vị; kiểm kê tài sản xác định tính hiện hữu.
- Phân tích tỷ lệ doanh thu, nguồn vốn, lợi nhuận trên BCTC theo nhiều niên độ để thấy sự bất thường khi chi phí khấu hao tăng nhưng doanh thu, lợi nhuận không tăng tương ứng.
- Nhắm vào đối tượng cụ thể, bản chất của vấn đề sai phạm, phân loại theo từng loại dấu hiệu gian lận thanh toán để có hướng tập trung khai thác có trọng điểm dấu hiệu trên chứng từ, rút ngắn thời gian kiểm tra chứng từ.
- Chú trọng nhà cung cấp được ưu tiên thanh toán, mô tả khó hiểu, mua hàng lạ, dấu hiệu hóa đơn giả, tổ chức điều tra xác minh thực tế trên cơ sở các dấu hiệu nhận biết.
- Phân tích LN/GV, LN/CP, so sánh thời gian thanh toán để tìm kiếm sự bất thường không rõ lý do hoặc không giải thích được, từ đó có cơ sở tổ chức xác minh thực tế hóa đơn, nhà cung cấp.
- Đánh giá yếu tố cơ hội, đánh giá hệ thống KSNB, quy trình mua hàng; chủ động tìm kiếm cáo giác từ chính nhân viên trong nội bộ đơn vị.
- Ngoài việc kiểm tra chú trọng đến sai phạm hệ thống của đơn vị gây thiệt hại cho NSNN, cần chú trọng điều tra sai phạm của cá nhân gây thiệt hại cho đơn vị nhằm nhận định đúng trách nhiệm cá nhân, hạn chế, thiếu sót của bộ phận tài vụ và trách nhiệm của người đứng đầu đơn vị trong công tác quản lý tài chính nhằm nhắc nhở, chấn chỉnh kịp thời hoạt động tại đơn vị được thanh tra.
- Trong quá trình kiểm tra hóa đơn, biên lai, danh sách công nợ cần ghi chép thống kê theo thứ tự nhà tên người bán để thấy được có sự trùng tên, thiếu địa chỉ làm cơ sở xác minh thực tế.
- Vận dụng bổ sung các dấu hiệu nhận biết và phương pháp phát hiện gian lận của KTĐT mà thanh tra chưa có như giả mạo công ty, tăng giá, giả mạo nhà cung cấp, nhà cung cấp không đồng lõa, mua sắm cá nhân, gian lận tiền lương, gian lận hoa hồng vào tác nghiệp thanh tra.
Kiểm tra chứng từ
- Thực hiện tìm kiếm, phân tích các dạng dấu hiệu nhận biết tương ứng với từng loại gian lận ngay từ đầu trước khi kiểm tra chứng từ để hỗ trợ cho việc phân loại chứng từ cần kiểm tra, từ đó tránh được tư tưởng chủ quan cảm tính, giảm thiểu bỏ sót sai phạm có có giá trị không lớn nhưng có tính lập lại hệ thống.
- Khi phát hiện các sai sót nhỏ không trọng yếu thì không được bỏ qua sai sót này, cần phải ghi chép thống kê lại các sai sót này, tích lũy với các sai sót khác đẩ xác định tầm xuất lập lại và tổng các sai sót là trọng trọng yếu.
Kỹ thuật phỏng vấn
- Phải xem phỏng vấn, đối chất là một trong những phương pháp phát hiện gian lận và cũng là chứng cứ; không nên xem việc phỏng vấn trực tiếp đối tượng chỉ để tìm hiểu quy trình và chú ý trong quá trình phỏng vấn đối tượng có liên quan và đối tượng chính thì không nên tiết lộ những nghi vấn mà thanh tra chưa có chứng cứ nhằm tránh việc vô tình trao cho đối tượng kế hoạch đối phó.
- Lập kế hoạch trước khi phỏng vấn; có thái độ cởi mở nhằm, tránh áp đặt khai thác thêm thông tin từ đối tượng; sử dụng trực giác quan sát hành vi, phản ứng của đối tượng trong suốt quá trình phỏng vấn.
- Vận dụng kỹ thuật thuật tìm kiếm – thừa nhận của kiểm toán điều tra, theo đó, cần thu thập đầy đủ chứng cứ trước khi phỏng vấn đối tượng chính nhằm loại bỏ những lời giải trình hợp lý hóa sai phạm của đối tượng, mục đích cuối cùng ngoài việc đối tượng thừa nhận sai phạm dựa trên chứng cứ và ký vào biên bản, qua đó đối tượng sẽ cung cấp thêm thông tin, chứng cứ mới liên quan đến nội dung sai phạm và mở rộng khai báo bổ sung thêm sai phạm của các đối tượng khác mà thanh tra chưa biết được.
Kỹ thuật phát hiện tham nhũng
- Ngoài việc kiểm tra hình thức công khai, minh bạch theo Luật Phòng chống tham nhũng, thanh tra cần bổ sung kỹ thuật đánh giá yếu tố con người, hệ thống KSNB và điều tra xác minh thực tế
- Cần xác định rõ tham nhũng luôn có có mối liên quan giữa yếu tố con người bên trong và bên ngoài đơn vị, nên phải hướng đến 2 chủ thể chính này.
- Hạn chế kiểm tra hình thức, tăng cường kiểm tra tài chính bằng việc vận dụng các kỹ thuật của kiểm toán điều tra, chú ý không thực hiện riêng một kỹ thuật nhận biết và phát hiện tham nhũng mà cần thực hiện kết hợp song song với các kỹ
thuật khác như kỹ thuật phát hiện biển thủ, gian lận doanh số, gian lận che dấu nhằm hướng đến xác định đúng, đủ tính chất, hành vi sai phạm.
Kỹ thuật phát hiện gian lận hàng tồn kho
Tuy thanh tra chưa có kỹ thuật này, nhưng cần vận dụng để phát hiện gian lận hàng tồn kho, gian lận BCTC, sử dụng tài sản sai mục đích, ăn cắp tài sản.
Các nội dung kỹ thuật cần nghiên cứu vận dụng là tìm kiếm cáo giác từ bên trong nội bộ, phân tích các khoản mục trên BCTC để tìm kiếm thay đổi bất thường không giải thích được về tỷ lệ hàng tồn kho tăng giảm đột biến vào cuối kỳ và có liên quan đến tăng trưởng doanh số bán hàng, hàng bán bị trả lại; kiểm kê hàng tồn kho xác định thừa thiếu và tính hiện hữu của tài sản.