Vấn đề bằng chứng kiểm toán trong các Cuộc kiểm toán báo cáo tài chính của Công Ty Kiểm Toán và Tư Vấn Tài Chính Quốc Tế KPMG -Thực trạng và giải pháp.DOC

Vấn đề bằng chứng kiểm toán trong các Cuộc kiểm toán báo cáo tài chính của Công Ty Kiểm Toán và Tư Vấn Tài Chính Quốc Tế KPMG -Thực trạng và giải pháp

Lời nói đầu

Hoạt động trong nền kinh tế thị trờng điều quan trọng đối với nhà đầu t, chủdoanh nghiệp và cơ quan nhà nớc về kinh tế tài chính là có đợc các thông tin đáng tincậy để đa ra quyết định đầu t, quyết định kinh doanh hoặc quyết định quản lý Vớinhững tác dụng thực tiễn của mình, t vấn tài chính và kiểm toán đã trở thành một nhucầu không thể thiếu đợc trong nền kinh tế thị trờng T vấn tài chính và kiểm toán làmột điều kiện tích cực đảm bảo cho luật lệ và chuẩn mực kế toán đợc chấp hànhnghiêm chỉnh, các số liệu, tài liệu kế toán đợc trung thực hợp lý Nhìn chung nhu cầukiểm toán Việt Nam đang ngày càng mở rộng đồng thời sự đòi hỏi tất yếu của chất l -ợng đối với dịch vụ kiểm toán ngày càng cao.

Thực hiện một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, công ty kiểm toán phải tiếnhành rất nhiều công việc, những công việc này phải đợc tiến hành trong 3 giai đoạn:lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kế hoạch và kết thúc kiểm toán Trong tổng thể cáccông việc đợc tiến hành có những công việc chỉ thuộc một trong 3 giai đoạn kiểmtoán, nhng cũng có không ít các khâu công việc phải thực hiện xuyên suốt trong cảcuộc kiểm toán nh: Chuẩn bị kiểm toán, bằng chứng kiểm toán, đánh giá hệ thốngkiểm soát nội bộ, trọng yếu rủi ro…Trong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giáTrong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giábằng chứng kiểm toán là công việc hết sức quan trọngmà trong một cuộc kiểm toánbáo cáo tài chính kiểm toán viên luôn phải thực hiện

"Chuyên gia kiểm toán thực hiện các chức năng của mình với ý thức nghềnghiệp và với sự tận tụy, điều này cho phép công tác kiểm toán của chuyên gia đạt đ-ợc một mức độ đủ tơng thích với đạo đức nghề nghiệp và các trách nhiệm của chuyêngia Chuyên gia kiểm toán phải đảm bảo rằng các cộng sự của mình cũng tuân thủ cáctiêu chuẩn về chất lợng trong việc thi hành các công việc đợc giao." “ Kiểm toán viêncần thu thập những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp thông qua việc thựchiện các phơng pháp tuân thủ và cơ bản Điều đó giúp kiểm toán viên rút ra các kếtluận hợp lý về quá trình kiểm toán làm cơ sở cho việc nhận xét các thông tin tàichính” ( Đoạn 15 IAG3 ), “ Các bằng chứng có hiệu lực đầy đủ đợc thu thập bằngcách kiểm tra, quan sát điều tra và xác nhận để xây dựng các luận cứ hợp lý cho cácnhận xét về báo cáo tài chính đợc kiểm tra” ( Chuẩn mực thực hành số 3, trong phụlục số I.2 ) Trong mẫu báo cáo mới của chuyên gia kiểm toán, đợc áp dụng ngày31/12/1995, ở đoạn một có câu :" Những chuẩn mực này đòi hỏi phải tuân thủ cácphẩm chất nghề nghiệp để có đợc đảm bảo hợp lý rằng các báo cáo tài chính khôngchứa đựng những sai sót trọng yếu" “Trong suốt công tác kiểm toán của mình,chuyên gia kiểm toán thu thập những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp để

Với mục tiêu này, chuyên gia kiểm toán trang bị cho mình những kỹ thuật kiểm tra,đặc biệt là các bớc kiểm tra trên chứng từ, theo xét đoán, quan sát thực tế, xác nhậntrực tiếp, kiểm tra phân tích Chuyên gia kiểm toán phải xác định những điều kiện chophép thực hiện những kỹ thuật này cũng nh phạm vi của việc áp dụng chúng.” (Chuẩnmực 2103)

Vấn đề bằng chứng kiểm toán luôn gắn liền với mọi hoạt động của kiểm toánviên trong một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính Kiểm toán viên sẽ thu thập thôngtin tài liệu…Trong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giá.để làm nền tảng cho ý kiến của mình trong báo cáo kiểm toán sự xácđáng của ý kiến nhận xét sẽ phụ thuộc rất lớn vào tài liệu mà kiểm toán viên thuthập đợc và dùng làm cơ sở cho ý kiến của mình Nhận thức đợc sự quan trọng củabằng chứng kiểm toán, trong đề án môn học kiểm toán này em quyết định lựa chọn

đề tài “Vấn đề bằng chứng kiểm toán trong các Cuộc kiểm toán báo cáo tàichính của Công Ty Kiểm Toán và T Vấn Tài Chính Quốc Tế KPMG -Thựctrạng và giải pháp –“ để có cơ hội nghiên cứu nhằm nâng cao sự hiểu biết của

mình đồng thời cũng mong muốn bài viết sẽ góp phần nâng cao chất lợng của bằngchứng kiểm toán

Nội dung của đề án gồm 3 phần:

Phần 1: Cơ sở lý luận của quá trình thu thập và tìm kiếm bằng chứng kiểm toánPhần 2: Thực trạng vấn đề bằng chứng kiểm toán trong các cuộc kiểm toán báo cáotài chính của Công Ty Kiểm Toán và T Vấn Tài Chính Quốc Tế KPMG

Phần 3: Một số kiến nghị nhằm nâng cao chất lợng của bằng chứng kiểm toán

I Cơ sơ lý thuyết về bằng chứng kiểm toán(Audit evidence)

1.1 Khái niệm về bằng chứng kiểm toán.

Bằng chứng kiểm toán là những thông tin hoặc tài liệu chi tiết mà kiểm toánviên thu thập để làm cơ sở cho những nhận xét của mình về báo cáo tài chính đợckiểm toán.

Bằng chứng kiểm toán chính là cơ sở để chứng minh cho báo cáo kiểm toán vàthực chất của giai đoạn thực hiện kiểm toán chính là quá trình thu thập các bằngchứng kiểm toán.

Các chuẩn mực kiểm toán đều nhấn mạnh vai trò quan trọng của bằng chứngkiểm toán

- “ Kiểm toán viên cần thu thập những bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thíchhợp thông qua việc thực hiện các phơng pháp tuân thủ và cơ bản Điều đó giúp kiểmtoán viên rút ra các kết luận hợp lý về quá trình kiểm toán làm cơ sở cho việc nhân xétcác thông tin tài chính” ( Đoạn 15 IAG3 )

- “ Các bằng chứng có hiệu lực đầy đủ đợc thu thập bằng cách kiểm tra, quansát điều tra và xác nhận để xây dựng các luận cứ hợp lý cho các nhận xét về báo cáotài chính đợc kiểm tra” (Chuẩn mực thực hành số 3, trong phụ lục số I.2 )

1.2 Yêu cầu của bằng chứng kiểm toán.

Để có cơ sở cho nhận xét của kiểm toán viên, bằng chứng kiểm toán đạt đ ợcnhững yêu cầu nhất định về mặt chất lợng và số lợng

1.2.1 Có hiệu lực (Competence).

Để có thể làm cơ sở cho nhận xét của kiểm toán viên, bằng chứng kiểm toánphải đạt đợc những yêu cầu nhất định về mặt chất lợng và số lợng Ngời ta thờng dùnghai khái niệm “ có hiệu lực” và “ đầy đủ” để chỉ hai yêu cầu trên.

Có hiệu lực ( Competence ): là kháI niệm dùng để chỉ chất l ợng hay độ tin cậycủa bằng chứng kiểm toán, để xem xét yếu tố trên kiểm toán viên cần chú ý đến cácnhân tố sau đây

 Nguồn gốc của bằng chứng kiểm toán: Nguồn gốc sẽ cho thấy mức độđộc lập của bằng chứng đối với đơn vị đợc kiểm toán Bằng chứng kiểmtoán nào càng độc lập với đơn vị thì có độ tin cậy càng cao D ới đây làbảng liệt kê các loại bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy giảm dần

(1) Các bằng chứng do ngời bên ngoài cung cấp trực tiếp cho kiểmtoán viên Ví dụ: các bảng xác nhận nợ, xác nhận số tiền gửi ngânhàng do đơn vị lập ra giao cho kiểm toán viên, kiểm toán viên gửicho con nợ, ngân hàng và yêu cầu họ gửi trực tiếp cho kiểm toánviên.

(2) Các bằng chứng do ngời bên ngoài đơn vị lập nhng đợc lu giữ tạiđơn vị

(3) Bằng chứng do đơn vị phát hành và luân chuyển ra ngoài đơn vị,sau đó quay trở lại đơn vị

(4) Các bằng chứng do đơn vị phát hành và luân chuyển trong nội bộđơn vị

 Dạng bằng chứng kiểm toán: Độ tin cậy còn phụ thuộc vào dạng củabằng chứng kiểm toán, chẳng hạn nh:

- Bằng chứng vật chất và các hiểu biết trực tiếp của kiểmtoán viên về lĩnh vực kiểm toán đợc xem là hai dạng bằngchứng cha có độ tin cậy cao nhất

- Bằng chứng tài liệu có độ tin cậy kém hơn bằng chứng vậtchất

- Bằng chứng thu thập qua phỏng vấn có độ tin cậy thấp hơnbằng chứng bằng tài liệu

 Hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị : Bộ phận nào có hệ thống kiểmsoát nội bộ vững mạnh thì các bằng chứng kiểm toán có liên quan đến sổsách kế toán, quy chế kiểm soát…Trong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giácủa bộ phận đó sẽ có độ tin cậy caohơn

 Sự kết hợp giữa các loại bằng chứng: Một nhóm bằng chứng kiểm toáncó từ những nguồn khác nhau nhng cùng chứng minh cho vấn đề sẽ tạođộ tin cậy lớn hơn so với việc xem xét riêng rẽ từng loại bằng chứng đóNgợc lại khi hai bằng chứng cho kết quả trái ngợc nhau, kiểm toán viên phảixem xét vấn đề một cách thận trọng và phải giải thích đợc sự khác biệt đó.

1.2.2 Đầy đủ (Sufficiency ).

Là khái niệm về số lợng bằng chứng mà kiểm toán viên có thể dựa vào đó để đara ý kiến của mình Đây là một vấn đề không có thớc đo chung mà đòi hỏi rất lớn ởsự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên Các chuẩn mự kiểm toán th ờng chấpnhận kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán ở mức độ “ có tính chất thuyếtphục hơn là có tính chất kết luận”

- Một số nhân tố có ảnh hởng đến sự xét đoán của kiểm toán viên về sự đầyđủ:

+ Sự “ Có hiệu lực” của các bằng chứng kiểm toán: độ tin cậy của các bằngchứng kiểm toán đã thu thập đợc có ảnh hởng đến số lợng bằng chứng cần thu thập.Cụ thể là khi bằng chứng có độ tin cậy cao thì số lợng chỉ cần ít cũng có thể đủ làm cơsở cho ý kiến của kiểm toán viên

+ Tính trọng yếu: bộ phận nào có tính trọng yếu càng lớn thì càng đòi hỏi phảiquan tâm nhiều hơn, và phải thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán

+ Mức rủi ro: số lợng bằng chứng cần phải tăng lên ở những bộ phận hay nhữngtrờng hợp có mức rủi ro cao

+ Loại kết luận kiểm toán

1.3 Các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán.

Để có thể thu thập đợc các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có hiệu lực, kiểmtoán viên thờng áp dụng nhiều kỹ thuật khác nhau Mỗi kỹ thuật thu thập sẽ giúp chokiểm toán viên thu thập các bằng chứng kiểm toán khác nhau với đọ tin cậy khácnhau Thông thờng họ thờng áp dụng các kỹ thuật sau đây:

1.3.1 Kiểm tra đối chiếu.

Là sự xem xét các tài liệu ghi chép và các tài sản hữu hình bằng cách rà soát,đối chiếu giữa chúng với nhau, giữa sổ sách và thực tế, giữa quy định và thực hiện …Trong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giáThờng bao gồm hai loại;

- Kiểm tra vật chất.- Kiểm tra tài liệu

1.3.6 Phân tích.

Là việc đánh giá các thông tin tài chính của đơn vị thông qua việc nghiên cứumối quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau và giữa các thông tin tài chính vớicác thông tin phi tài chính

1.4 Bằng chứng kiểm toán đặc biệt.1.4.1 ý kiến của chuyên gia

Kiểm toán viên không thể am tờng tất cả mọi lĩnh vực của đời sống xã hội, vìvậy trong nhiều trờng hợp kiểm toán viên phải sử dụng ý kiến của các chuyên gia

Khi quyết định sử dụng ý kiến của các chuyên gia, kiểm toán viên phải chịutrách nhiệm về những vấn đề sau:

- Trình độ của các chuyên gia

- Sự khách quan của các chuyên gia

- Trao đổi với chuyên gia về mục đích, phạm vi công việc của chuyên gia,vấn đề bảo mật số liệu, các phơng pháp có thể sử dụng…Trong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giá

- Đánh giá ý kiến của các chuyên gia: kiểm toán viên phải xem xét đánh giá ýkiến của các chuyên gia:

+ Nguồn t liệu do chuyên gia sử dụng có đầy đủ và thích hợp không.

+ Phơng pháp áp dụng có hợp lý và có áp dụng nhất quán với kỳ trớc không+ Sự phù hợp về kết quả công việc của chuyên gia với toàn bộ các thông tintài chính của đơn vị, và với các bằng chứng kiểm toán khác đã thu thập.

1.4.2 Th giải trình của các nhà quản lý.

Sau khi kết thúc giai đoạn thực hiện kiểm toán , kiểm toán viên phải yêu cầuđơn vị cung cấp một văn bản gọi là th giải trình, trong đó tóm tắt các vấn đề đã đợctrao đổi giữa ngời quản lý đơn vị với kiểm táon viên trong suốt quá trình kiểm toánđồng thời khẳng điịnh một số vấn đề thuộc trách nhiệm của ngời quản lý đơn vị

Tác dụng chủ yếu của th giải trình :

- Nhắc nhở ngời quản lý dơn vị về trách nhiệm cơ bản và có tính chất cá nhâncủa họ đối với báo cáo tài chính

- Lu hồ sơ kiểm toán về vấn đề trao đổi giữa hai bên

- Có giá trị làm bằng chứng kiểm toán trong một số trờng hợp nhất định

1.4.3 Sử dụng t liệu của kiểm toán viên nội bộ

Kiểm toán viên sẽ độc lập đánh giá chung về hoạt động kiểm toán nội bộ khi nó có thể ảnh hởng tới sự xét đoán của mình

Kiểm toán viên chỉ đợc phép sử dụng t liệu của kiểm toán nội bộ khi có bằng chứng có thể tin cậy Theo IAPC thì quá trình đánh giá chung và kết luận về khía cạnhnày đợc dựa trên các tiêu chuẩn sau đây:

- Tình trạng tổ chức- Phạm vi hoạt động- Trình độ kỹ thuật

- Nghĩa vụ thận trọng nghề nghiệp

1.4.4 Sử dụng t liệu của các kiểm toán viên khác

Kiểm toán viên là ngời chịu trách nhiêm chính về sự nhận xét báo cáo tài chính của mình Chính vì vậy khi có ý định sử dụng t liệu của của các kiểm toán viên khác, kiểm toán chính phải thực hiện các thủ tục thẩm tra cần thiết và thờng sẽ tiế hành theo các bớc sau:

- Tìm hiểu về trình độ nghiệp vụ của họ- Thông báo cho các kiểm toán viên khác về:

+ Các yêu cầu chung, các phơng pháp thực hiện, thời gian hoàn thành công việc của họ.

+ Cho biết việc sẽ sử dụng t liệu của họ vào mục đích gì.

- Kiểm toán viên chính phải xác định cá vẫn đề quan trọng mà kiểm toán viên đã phát hiện

1.1.5 Bằng chứng về các bên hữu quan khác.

2.Lấy mẫu kiểm toán (Audit sampling)

2.1.Lấy mẫu kiểm toán.

Lấy mẫu kiểm toán là chọn lựa ra một số phần tử gọi là mẫu từ một tập hợp gọi là tổng thể và dùng các đặc trng của mẫu để rút ra suy đoán về đặc trng của toàn bộ tổng thể.

Đặc trng của mẫu phải tơng đồng với đặc trng của tổng thể

Thờng có hai nguyên nhân có thể dẫn đến mãu không đại diện cho tổng thể:

- Sai sót ngoài mẫu

2.2 Lấy mẫu thống kê và lấy mẫu phi thống kê

Một mẫu đợc gọi là mẫu phi thống kê hay mẫu xét đoán là khi kiểm toán viên ớc lợng rủi ro lấy mẫu bằng cách xét đoán mang tính chất nghề nghiệp hơn là sử dụngcác kỹ thuật thống kê.

-Sự khác biệt cơ bản giữa lấy mẫu thống kê và lấy mẫu phi thống kê.

2.3 Chọn mẫu ngẫu nhiên.

Chọn mẫu ngẫu nhiên không phải là lấy mẫu thống kê mà chỉ đơn thuần là một phơng pháp lựa chọn các phần tử của một mẫu

Bảng số ngẫu nhiên

Chơng trình chon số ngẫu nhiênChọn mẫu hệ thống.

2.4 Lựa chọn phi xác suất.

Các phơng pháp lựa chon phi xác suất thờng đợc sử dụng:- Lấy mẫu theo khối

- Lấy mẫu “ tình cờ” - Các phơng pháp xét đoán

- Ước lợng mức độ xuất hiện tơng ứng với chơng trình lấy mẫu thuộc tính- Ước lợng số lợng tơng ứng với chơng trình lấy mẫu biến đổi.

3 Hồ sơ kiểm toán

3.1 Khái niệm và chức năng

 Hồ sơ kiểm toán chính là các dẫn chứng bằng tài liệu về quá trình làm việc của kiểm toán viên về các bằng chứng thu thập đợc để hỗ trợ cho quá trình kiểm toán và làm cơ sở cho ý kiến của kiểm toán viên trên báo cáo kiểm toán

Hồ sơ kiểm toán có các chức năng sau đây

 Phục vụ cho việc phân công và phối hợp công việc kiểm toán

 Làm cơ sở cho việc giám sát và kiểm tra công việc của các kiểm toán phụ Làm cơ sở cho báo cáo kiểm toán

 Làm tài liệu cho kỳ kiểm toán sau

 Là cơ sở pháp lý cho công việc kiểm toán

3.2 Các loại hồ sơ kiểm toán

 Hồ sơ quản lý kiểm toán Bảng cân đối tài khoản Biểu chỉ đạo

 Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh Các biểu cơ sở

 Biểu liệt kê chi tiết

 Biểu phân tích theo nghiệp vụ Biểu chỉnh hợp hay biểu hoà giải Biểu tính toán

 Các tài liệu chứng minh

3.3 Yêu cầu của hồ sơ kiểm toán

 Hồ sơ kiểm toán phải có đề mục rõ ràng để nhận dạng, phân biệt dễ dàngcho tong cuộc kiểm toán, tong khoản mục, làm cơ sở pháp lý cho công việc kiểm toán

 Hồ sơ kiểm toán phải có đầy đủ chữ ký của kiểm toán viên

 Hồ sơ kiểm toán phải đợc chú thích đầy đủ về nguồn gốc dữ liệu ký hiệu

 Hồ sơ kiểm toán phải đầy đủ, chính xác thích hợp Hồ sơ kiểm toán cần trình bày dễ hiểu rõ ràng Hồ sơ kiểm toán cần đợc sắp xếp khoa học

 Sắp xếp hồ sơ kiểm toán

 Vấn đề bảo quản và lu trữ hồ sơ kiểm toán

Các hồ sơ kiểm toán đợc tập hợp và lu trữ thành tập hồ sơ theo thứ tự đã đựơc đánh số để dễ dàng cho việc tra cứu

II Thực trạng về bằng chứng kiểm toántrong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính

các doanh nghiệp của công ty kiểm toán vàt vấn tài chính quốc tế KPMG.

2.1 Cách nhìn nhận vấn đề bằng chứng kiểm toán của công ty kiểm toán quốc tếKPMG

Nhìn chung công ty chúng tôi tiến hành các thủ tục để tìm kiếm bằng chứngkiểm toán theo các Chuẩn Mực Kiểm Toán Việt Nam và Chuẩn Mực Kiểm ToánQuốc Tế Các chuẩn mực này đòi hỏi chúng tôi phải có đợc các bằng chứng kiểm toánđể thu đợc mức đảm bảo hợp lý về việc liệu báo cáo tài chính có hay không có các saisót trọng yếu.

Việc kiểm toán bao gồm việc kiểm tra, trên cơ sở thử nghiệm, các bằngchứng về số liệu và các công bố trên báo cáo tài chính

Tuy nhiên vói kinh nghiệm hàng thập kỷ là một trong những công ty kiểm toánvà t vấn tài chính hàng đầu thế giới chúng tôi cũng có những điểm khác biệt cơ bảntrong việc tìm kiếm và thu thâp bằng chứng kiểm toán, trên cơ sở đó chúng tôi trìnhbày ý kiến về báo cáo tài chính dựa trên việc kiểm toán của chúng tôi, điều đó làmnên thế mạnh của công ty chúng tôi đã và đang đợc khẳng định tại thị trờng kiểm toánViệt Nam và thị trờngkiểm toán toàn cầu Một phần của sự khác biệt đó đợc thể hiện ởmột số điểm chính sau:

- Thủ tục kiểm toán- Kiểm tra kiểm soát- Thủ tục phân tích- Kiểm tra chi tiết- …Trong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giá…Trong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giá…Trong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giá.

2.1 Thủ tục tìm kiếm

2.1.1.Lấy mẫu cho các thử nghiệm kiểm soát

Lấy mẫu đợc dùng trong các thử nghiệm kiểm soát để ớc lợng tần số xuất hiệncủa sai phạm đối với các thủ tục kiểm soát nội bộ đợc đề ra Tuy nhiên không phải thủtục kiểm soát nào cũng có thể áp dụng kỹ thuật lấy mẫu để thử nghiệm, mà chỉ có cácthủ tục kiểm soát để lại bằng chứng mới có thể áp dụng kỹ thuật lấy mẫu Các bằngchứng đợc để lại đó sẽ cho phép kiểm toán viên xác định các thủ tục kiểm soát đó cóđợc thực hiện cho mỗi phần tử trong mẫu hay không? Sau đó mức độ sai phạm củamẫu sẽ đợc ding để ớc lợng mức độ sai phạm của toàn bộ tổng thể.

Thông thờng lấy mẫu cho các thử nghiệm kiểm soát bao gồm các thủ tục sau:- Xác định mục tiêu của thử nghiệm

- Xác định sai phạm

- Xác định phơng pháp lựa chọn các phần tử của mẫu- Xác định kích cỡ mẫu

- Lựa chọn và kiểm tra các phần tử của mẫu- Đánh giá kết quả mẫu

- Lập tài liệu về các thủ tục lấy mẫu Vấn đề xác định sai phạm

Mục đích của các thử nghiệm kiểm soát là đánh giá sự hiện hữu của kiểm soátnội bộ Khi lấy mẫu kiểm toán cho các thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên sẽ dựatrên mức sai phạm của mẫu để ớc lợng sự sai phạm của tổng thể, làm cơ sở cho sựhiện hữu của hệ thống kiểm soát nội bộ Cần lu ý là không phải thiếu so sánh trongviệc thực hiện các thử tục kiểm soát nội bộ đều đợc xem là sai phạm Sai phạm( Deviation) chỉ bao gồm những thiếu sót mà kiểm toán viên cho rằng thích hợp đểđánh giá sự hiện hữu của hệ thống kiểm soát nội bộ.

Việc xác định khi nào một thiếu sót đợc xem là một sai phạm có ảnh hởng lớnđến đến kết quả của việc lấy mẫu cho thử nghiệm kiểm soát Giả sử kiểm toán viênxác định mọi thiếu xót khác biệt với thủ tục kiểm soát đều là sai phạm, bất kể tầm rủiro quan trọng của nó thì tổng thể sẽ có thể có một mức sai phạm rất cao, trong rủi rokiểm soát không đáng kể Ngợc lại, nếu kiểm toán viên xác định chỉ khi nào doanhnghiệp ghi một nghiệp vụ không có thực vào sổ sách mới đợc coi là sai phạm thì chỉcần một mức độ xuất hiện rất thấp của sai phạm đã có một sai phạm nghiêm trọng

Trong xác định sai phạm, kiểm toán viên có thể kết hợp một số thiếu sót vớiđiều kiện thiếu sót này phải có một mức độ quan trọng tơng đơng nhau Nếu cả nhữngthiếu sót nghiêm trọng lẫn thứ yếu đều kết hợp trong xác định sai phạm, thì tầm quantrọng của mức độ sai phạm dùng để đánh giá rủi ro kiểm soát sẽ rất khó phán đoán

 Rủi ro lấy mẫu trong thử nghiệm kiểm soát

Khi áp dụng lấy mẫu kiểm toán trong thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viêncần chú ý đến cả hai loại rủi ro lấy mẫu có thể xảy ra:

- Rủi ro độ tin cậy thấp ( Risk of Underreliance) vào hệ thống kiểm soát nội bộ.Đó là khả năng kết quả mẫu làm cho kiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát cao hơnmức thực tế của nó, và do đó dựa rất ít vào các thủ tục kiểm soát của đơn vị

- Rủi ro độ tin cậy cao ( Risk of Overreliance) vào hệ thống kiểm soát nội bộ.Đó là khả năng kết quả mẫu làm cho kiểm toán viên đặt quá nhiều tin cậy vào kiểm

soát nội bộ, vợt quá mức độ hữu hiệu thực sự của nó Trong trờng hợp này rủi ro kiểmsoát sẽ đợc đánh giá thấp hơn thực tế

Đối với công việc kiểm toán, rủi ro do độ tin cậy thấp vào hệ thống kiểm soátnội bộ có liên quan đến hiệu quả của qua trình kiểm toán Khi kết quả mẫu làm chokiểm toán viên đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức cao hơn thực tế, kiểm toán viên sẽdùng nhiều thử nghiệm cơ bản hơn mức cần thiết Các thử nghiệm không cần thiết sẽlàm giảm hiệu quả của quá trình kiểm toán, vì làm cho chi phí tăng lên một cách vôích, chứ không làm giảm đi tính hiệu lực của kiểm toán trong việc xác định các sai sóttrọng yếu trong báo cáo tài chính Do đó kiểm toán viên không cần cố gắng kiểm soáttrực tiếp loại rủi ro này.

Ngợc lại, rủi ro có độ tin cậy cao lại đợc kiểm toán viên hết sức quan tâm Nếuđánh rủi ro kiểm soát thấp hơn thực tế, kiểm toán viên sẽ giảm đi một cách khôngthích hợp phạm vi các thử nghiệm cơ bản, nên dẫn đến giảm đi hiệu lực hoàn toàn củakiểm toán trong việc phát hiện các sai sót của báo cáo tài chính Do vậy kiểm toánviên cần phải kiểm soát cẩn thận rủi ro độ tin cậy cao trong quá trình thiết kế các thửnghiệm kiểm soát Trong lấy mẫu thuộc tính, rủi ro về độ tin cậy là một nhân tố quantrọng để xác định cỡ mẫu cũng nh đánh giá kết quả mẫu.

 Lấy mẫu thuộc tính

ở trờng hợp này chúng ta xem xét lấy mẫu bằng kỹ thuật thống kê Cần nhắclại rằng lấy mẫu thuộc tính nhằm ớc lợng tần số xuất hiện của một đặc trng nào đócủa tổng thể chứ không ớc lợng đợc về mặt giá trị

Ví dụ: Kết quả mẫu sẽ không cho biết số tiền của các sai phạm hay ảnh h ởngcủa nó đến báo cáo tài chính.

Lấy mẫu thuộc tính thống kê sẽ giúp cho kiểm toán viên xác định cỡ mẫu cầnthiết và đánh giá kết quả mẫu bằng kỹ thuật thống kê.

 Xác đinh cỡ mẫu cần thiết: Các nhân tố ảnh hởng đến cỡ mẫu trong lẫymẫu thuộc tính là rủi ro về độ tin cậy cao, mức sai phạm có thể bỏ quavà mức sai phạm mong đợi của tổng thể

Mức sai phạm có thể bỏ qua và rủi ro về độ tin cậy cao đợc kiểm toán viên xácđịnh chủ yếu dựa trên sự xét đoán nghề nghiệp Các cơ sở để đa ra quyết định nàylà:sai lầm có thể xảy ra nếu thủ tục kiểm soát đó không hoạt động, bản chất củanghiệp vụ, mức độ kiểm toán viên định dựa vào thủ tục kiểm toán để đánh giá rủi rokiểm soát và sự tồn tài của các thủ tục kiểm soát khác có thể bù lại cho các thiếu sótcủa thủ tục trên.

Mức sai phạm có thể bỏ qua ( Tolerable Deviation Rate – TDR) là mức saiphạm tối đa của tổng thể trong việc thực hiện một thủ tục kiểm soát nào đó mà kiểmtoán viên có thể bỏ qua, và không cần thay đổi sự đánh giá ban đầu về rủi ro kiểmsoát TDR có ảnh hởng đến cỡ mẫu rất lớn vì trong điều kiện các cỡ mẫu không đổiTDR không tăng sẽ làm giảm cỡ mẫu cần thiết xuống KIểm toán viên xác định TDRthờng dựa vào mức độ dự định sẽ dựa vào hệ thống kiểm soát nội bộ đó để giảm bớtthử nghiệm cơ bản Thờng TDR đợc đặt ở mức từ 2% đến 20% nh sau:

Mức độ tin cậy dự kiến vào Mức độ sai phạm có thể thủ tục kiểm soát nội bộ bỏ qua ( TDR) Chủ yếu 2% - 7% Trung bình 6% - 12% ít 11% - 20% Không dựa vào Không kiểm tra

Rủi ro về độ tin cậy cao ( Risk of Overreliance – ROR) là khả năng mức saiphạm vợt quá mức sai phạm có thể bỏ qua Vì tính chất quan trọng của loại rủi ro nào,kiểm toán viên thờng phải đặt ROR ở mức thấp từ 5% đến 10% ROR ảnh hởng đến cỡmẫu theo chiều hớng mức ROR càng thấp thì đòi hỏi cỡ mẫu càng tăng lên.

Mức độ sai phạm mong đợi của tổng thể ( Expected Population Deviation Rate– EDR) là mức độ sai phạm mà kiểm toán viên mong đợi sẽ phát hiện trong mẫu lấyra từ tổng thể Chỉ tiêu này sẽ ảnh hởng đến cỡ mẫu cần thiết theo chiều hớng là khicác nhân tố khác không đổi nếu EDR tăng sẽ làm tăng các cỡ mẫu cần thiết Để ớc l-ợng EDR kiểm toán viên thờng dùng kết quả lấy mẫu của kỳ trớc hoặc dựa vào kinhnghiệm của mình đối với loại thử nghiệm đó Kiểm toán viên có thể tính EDR dựa vàomột mẫu nhỏ có tính chất chỉ dẫn ( Pilot Sample)

Trên cơ sở ROR, TDR và EDR đã có, kiểm toán viên sẽ dùng các công thứcthống kê để tính ra cỡ mãu cần thiết phù hợp với các chỉ tiêu nói trên Để giúp kiểmtoán viên có đợc kết quả nhanh chóng và không phải dùng các công thức toán họcphức tạp, ngời ta xây dung sẵn các bảng tra cứu cỡ mẫu dùng cho thử nghiệm kiểmsoát ( Xem phụ lục)

Các bảng tra cứu mẫu đợc dùng cho mỗi mức ROR khác nhau Bảng 1 dungvới mức ROR = 5% và bảng 2 dùng với mức ROR = 10% Các dòng của bảng là mứcsai phạm có thể bỏ qua (TDR) do kiểm toán viên đề ra, còn trục dọc là mức sai phạmmong đợi của tổng thể (EDR) Con số trong các ô là cỡ mẫu yêu cầu, tơng ứng vớimột mức EDR cho trớc trong trục dọc.

ảnh hởng của kích thớc tổng thể: Trong các phần trên nhân tố kích thớc tổngthể không đợc đề cập tới nhng thật ra kích thớc tổng thể có một ảnh hởng nhất địnhtới cỡ mẫu, nhng ảnh hởng này sẽ không đáng kể tới những tổng thể có kích thớc lớn,vì vậy bảng tra cứu cỡ mẫu dựa trên cơ sở những tổng thể có kích thớc lớn sẽ khôngcần xem xét đến nhân tố này ở các tổng thể có kích thớc nhỏ hơn, kích thớc tổng thểcó ảnh hởng nhẹ đến cỡ mẫu yêu cầu Công thức sau đây cho phép điều chỉnh cỡ mẫuảnh hởng theo kích thớc tổng thể:

Còn nếu kích thớc tổng thể là 10.000, cỡ mẫu điều chỉnh sẽ là:

Hai trờng hợp trên cho thấy kích thớc tổng thể có ảnh hởng không đáng kể đếncỡ mẫu

 Đánh giá kết quả mẫu

Sau khi xác định đợc cỡ mẫu, kiểm toán viên sẽ tiấn hành chọn lựa và kiểm tra127

127n =

1 + 127/10000

= 125

nh vậy sai phạm thực tế của mẫu sẽ dễ dàng tính đợc bằng cách đem chia số sai phạmthực tế tìm thấy trong mẫu cho cỡ mẫu

Ví dụ:

Một mẫu 125 phần tử với số sai phạm tìn thấy là 2 sẽ cho một mức saiphạm thực tế của mẫu là: 2/125 = 1,6% Lúc này kiểm toán viên sẽ kết luận nh thếnào về kết quả mẫu?

Rõ ràng kiểm toán viên không thể kết luận rằng mức sai phạm của tổng thể sẽbằng với mức sai phạm của mẫu vì ở đây còn có vấn rủi ro về độ tin cậy cao Nói cáchkhác , rủi ro lấy mẫu không cho phép kiểm toán viên kết luận mức sai phạm tổng thểbằng mức sai phạm của mẫu Thay vào đó kiểm toán viên chỉ có tính ra mức sai phạmthực tế tối đa (Achieved Upper Deviation Rate – AUDR) là mức sai phạm cao nhấttrong tổng thể có thể có với mức rủi ro về độ tin cậy cao mà kiểm toán viên có thểchấp nhận đợc Chỉ tiêu AUDR sẽ đợc đem so sánh với mức sai phạm có thể bỏ qua( TDR ) Nếu AUDR vợt quá TDR thì kiểm toán viên sẽ không thể giữ mức tin cậy dựkiến của mình ( Hay nói cách khác – mức rủi ro kiểm soát dự kiến) về thủ tục kiểmsoát của đơn vị.

Để xác định AUDR , cũng giống nh đối với cỡ mẫu ngời ta xây dung sẵn cácbảng tra cứu độc lập cho mỗi mức ROR ( Bảng số 3 và 4 ) là hai bảng tra cứu t ơngứng với ROR = 5% và ROR = 10% Các dòng của bảng là số sai phạm thực tế tìm đ-ợc trong mẫu, còn trục dọc là cỡ mẫu đang xét Trờng hợp cỡ mẫu đang xét không cótrong bảng, kiểm toán viên có thể dùng cỡ mẫu lớn nhất nhng nhỏ hơn cỡ mẫu đangxét có mặt trong bảng để tra,

Ví dụ: Cỡ mẫu đang xét là 112 không có trong bảng nên kiểm toán viên có thểdùng cỡ mẫu 100 để tra

Chúng ta tiếp tục với thực ví dụ thự tế đã nêu ở trên, với cỡ mẫu là 125 phần tửvà số sai phạm tìm thấy trong mẫu là 2, mức sai phạm thực tế của mẫu là 1,6%, dùngbảng 3 với ROR = 5%, ta xác định đợc AUDR = 4,9% Nói cách khác mức sai phạmthực tế tối đa là 4,9% với rủi ro về độ tin cậy cao là 5% Kết quả này chỉ ra rằng nếukiểm tra 100% tổng thể thì mức sai phạm thực sự của tổng thể là 4,9%, vì sai phạmcủa tổng thể là một con số không tính hết ngoại trừ khi kiểm tra toàn bộ tổng thể.Nghĩa là kết quả trên cho biết chỉ có 5% rủi ro là mức sai phạm thực sự của tổng thểvợt quá 4,9% Nói cách khác có 95% cơ hội để mức sai phạm này nhỏ hơn hoặc bằng4,9%,

Cũng giống nh cỡ mẫu, chỉ tiêu AUDR cũng chịu ảnh hởng tờng tự kích thớctổng thể Và cũng nh các bảng 1,2,3,4 cũng áp dụng cho các phần tử có số phần tử khálớn, khi AUDR chịu ảnh hởng không đáng kể bởi kích thớc của tổng thể Với các tổng

thể có kích thớc nhỏ hơn, AUDR chịu ảnh hởng nhẹ bởi kích thớc của các tổng thể.Cách thức điều chỉnh AUDR theo kích thớc tổng thể nh sau:

- Đầu tiên, kiểm toán viên tính độ chính xác thực tế ( Computel Cision interval)bằng cách lấy AUDR trừ đi sai phạm của mẫu Trong ví dụ đang xét độ chính xácthực tế là: 4,9% - 1,6% = 3,3%.

- Sau đó, kiểm toán viên điều chỉnh độ chính xác thực tế bằng cách nhân độchính xác thực tế với (N n:N; Với N: kích thớc tổng thể, n: cỡ mẫu thực tế ápdụng vào trờng hợp đang xét, giả sử kích thớc tổng thể là 1000, đọ chính xác điểuchỉnh sẽ là:

3,3% x (1000 125:1000 =3,1%

- AUDR điều chỉnh bằng mức sai phạm của mẫu cộng với độ chính xác điềuchỉnh Nh vậy trong ví dụ của chúng ta thì AUDR điểu chỉnh sẽ là:

1,6 + 3,1 = 4,7%

 Lấy mẫu khấm phá và lấy mẫu nối tiếp

 Lấy mẫu khám phá ( Discovery Sampling) : Đây là dạng cải tiến của lấymẫu thuộc tính để giúp kiểm toán viên với một mức độ rủi ro cho trớcchon đợc một mẫu đủ lớn để khám phá và tìm kiếm bằng chứng về mộtloại gian lận hay sai phạm Công cụ quan trọng của lấy mẫu khám phá làtìm kiếm bằng chứng về về một loại gian lận hay sai phạm trọng yếuhiện diện trong tổng thể.

Khi một loại sai phạm đợc tìm thấy trong mẫu khám phá, kiểm toán viên sẽ cóthể phải từ bỏ thủ tục lấy mẫu và thực hiện một cuộc kiểm tra toàn diện tổng thể.Cong nếu không tìm thấy sai phạm nào, kiểm toán có thể kết luận rằng với một mứcrủi ro nhất định, sai phạm trọng yếu đó đã xuất hiện trong tổng thể không vợt quá mứcđộ sai phạm có thể bỏ qua đã đợc đề ra.

Để tiến hành lấy mẫu khám phá, kiểm toán viên sẽ đa ra mức rủi ro về độ tincậy cao ( ROR ) và mức sai phạm có thể bỏ qua (TDR) Dùng chỉ tiêu đó để xác địnhcỡ mẫu trên các bảng tra cỡ mẫu dùng cho lấy mẫu thuộc tính ( hình 1&2) với mứcEDR = 0.

Ví dụ: Kiểm toán viên có những lý do để nghi ngờ rằng có một ngời nào đó đãgiả mạo các đơn đặt hàng, phiếu nhập và hoá đơn để đa đến cho một khoản chi quỹkhông có thật Để xác định điều này kiểm toán viên phải tìm thấy ít nhất một chứng từgian lận trong hồ sơ thanh toán của khách hàng.

Giả sử kiểm toán viên dự định một mức rủi ro về độ tin cậy cao là 5% rằng mẫuanh ta không tìm thấy gian lận nếu tổng thể chứa từ 2% trở lên các phần tử gian lận.Dùng bảng 1 với ROR = 5%, kiểm toán viên tìm thấy với EDR = 0 và TDR = 2%, cỡmẫu sẽ là 149 Nếu sau khi kiểm tra 149 chứng từ của mẫu đợc chọn mà không tìmthấy sai phạm nào, kiểm toán viên chỉ có 5% rủi ro là trong tổng thể có hơn 2% sốchứng từ là chứng từ gian lận.

 Lấy mẫu nối tiếp ( Sequencial Sampling hay Stop-or – Go Samping):theo phơng pháp này, việc chọn mẫu đợc tiến hành “từng nấc” Kiểmtoán viên bắt đầu băng việc kiểm tra một mẫu nhỏ Sau đó dựa trên kếtquả của mẫu khởi đầu này, kiểm toán viên quyết định lựa chọn giữa bakhả năng:

1 - Giữ độ tin cậy dự kiến vào hệ thống kiểm soát nội bộ.2 - Giảm độ tin cậy dự kiến vào hệ thống kiểm soát nội bộ.3 - Kiểm tra thêm một số phần tử để thu thập thêm thông tinTrong trờng hợp đã kiểm tra thêm một số phần tử mà vẫn không cố đầy đủbằng chứng để có quyết định dứt khoát về việc dựa vào kiểm soát nội bộ, kiểm toánviên lại kiểm tra thêm một số phần tử nữa…Trong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giá và cứ tiếp tục công việc cho đến khi đủcơ sở quyết định.

Thuận lợi của phơng pháp lấy mẫu nối tiếp sẽ là cỡ mẫu nhỏ hơn so với lấymẫu cố định trong trờng hợp tổng thể có mức sai phạm thấp Ngợc lại tổng thể có m-csai phạm trung bình thì cỡ mẫu sẽ lớn hơn là khi áp dụng phơng pháp lấy mẫu với cỡmẫu cố định.

 Lấy mẫu thuộc tính phi thống kê

Sự khác biệt chủ yếu giữa lấy mẫu thuộc tính thống kê và lấy mẫu thuộc tínhphi thống kê nằm trong việc xác định cỡ mẫu và đánh giá kết quả mẫu.

- Để đánh giá cỡ mẫu, cũng giống nh lấy mẫu thống kê, khi áp dụng lấy mẫuthuộc tính phi thống kê thì kiểm toán viên cần phải xem xét hai nhân tố: rủi ro về độtin cậy cao và mức độ sai phạm có thể bỏ qua, tuy nhiên các nhân tố này không cầnphải định lợng

- Trong việc đánh giá kết quả mẫu, khi áp dụng lấy mẫu thuộc tính phi thốngkê, kiểm toán viên so sánh mức sai phạm của mẫu với mức sai phạm có thể bỏ qua,kiểm toán viên có thể kết luận rằng mức rủi ro vể độ tin cậy cao là có thể chấp nhận đ-ợc Ngợc lại, nếu mức sai phạm của mẫu gần bằng mức sai phạm có thể bỏ qua thì lúcđó mức sai phạm của tổng thể khó có thể nhỏ hơn mức sai phạm có thể bỏ qua Khi đó

kiểm toán viên phảI áp dụng sự xét đoán nghề nghiệp dể xác định khi nào cần giảmbớt sự tin cậy vào kiểm toán nội bộ.

2.1.2 Lấy mẫu cho các thử nghiệm cơ bản

Các thử nghiệm cơ bản đợc thiết kế để phát hiện các sai xót và gian lận có thểcó trong báo cáo tài chính Do đó, lấy mẫu kiểm toán cho các thử nghiệm cơ bản đ ợcthiết kế để ớc lợng số tiền sai sót ở một số d tài khoản Dựa vào kết quả mẫu, kiểmtoán viên sẽ kết luận rằng rủi ro và sai xót trọng yếu trong số d có cao hơn mức chấpnhận đợc hay không?

Thông thờng lấy mẫu cho các thử nghiệm cơ bản tiến hành qua các bớc sau:- Xác định mục đích của thử nghiệm

- Đánh giá kết quả mẫu

- Lập tài liệu về các thủ tục lấy mẫu Rủi ro lấy mẫu thử nghiệm cơ bản

Trong việc thực hiện các thử nghiệm cơ bản đối với số d tài khoản có hai loạirủi ro lấy mẫu có thể xảy ra:

 Rủi ro về từ chối sai ( Risk of Incorrect Rejection) của một tổngthể, đó là khả năng kết quả mẫu chỉ ra rằng tổng thể có thể sai sóttrọng yếu, trong khi thực tế không có sai sót trọng yếu Loại nàyđợc gọi là rủi ro Anpha ( Anpha Risk)

 Rủi ro chấp nhận sai (Risk of Incorrect Acceptance) của một tổngthể, đó là khả nămg kết quả chỉ ra rằng tổng thể thì không có saisót trọng yếu, trong khi thực tế có sai sót trọng yếu Loại này cònđợc gọi là rủi ro Beta ( Beta Risk)

Tính chất rủi ro này tơng tự với các loại rủi ro trong lấy mẫu thử nghiệm kiểmsoát Nếu kiểm toán viên gặp phải loại sai lầm thứ nhất và từ chối không đúng về số dmột tài khoản, công việc kiểm toán sẽ thiếu hiệu quả vì kiểm toán viên phải thực hiệnthêm các thủ tục kiểm toán mà kết quả cuối cùng sẽ thấy tài khoản không có sai sóttrọng yếu Do đó rủi ro về từ chối liên quan đến tính hiệu quả, nhng lại không ảnh h-ởng đến tính hữu hiệu của công việc kiểm toán.

Ngợc lại, rủi ro về chấp nhận sai của một tổng thể thì liên quan đế sự hiện hữucủa cuộc kiểm toán trong việc phát hiện những sai sót trọng yếu Kiểm toán viên rấtquan tâm đến loại rủi ro này vì nếu thất bại trong việc phát hiện các sai sót trọng yếuthì có thể dẫn đến hậu quả nghiêm trọng.

 Lấy mẫu biến đổi thống kê

Lấy mẫu biến đổi là một kỹ thuật giúp kiểm toán viên ớc lợng bằng chỉ tiêu giátrị, kỹ thuật này rất hữu ích trong kiểm toán.

Ví dụ: Kiểm toán viên có thể dùng kỹ thuật lấy mẫu biến đổi để ớc lợng các giátrị hàng tồn kho, ớc lợng khoản phải thu khách hàng…Trong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giá Các phơng pháp lấy mẫu biếnđổi cổ điển đợc áp dụng rộng rãi bao gồm ớc lợng trung bình đơn vị, ớc lợng tỷ số và -ớc lợng đặc biệt

 Phơng pháp ớc lợng trung bình đơn vị ( Mean – per-unit Estimation)

dùng để ớc lợng giá trị trung bình của một phần tử trong tổng thể bằngcách xác định đợc giá trị trung bình của mẫu, với một mức rủi ro lấymẫu định trớc Từ đó giá trị ớc lợng của tổng thể đợc tính bằng tích sốcủa giá trị trung bình của mẫu kiểm tra với số lợng phần tử của tổng thể.Sai sót dự kiến sẽ đợc ớc tính bằng chênh lệch giữa giá trị ớc lợng củatổng thể và giá trị theo sổ sách.

Độ lệch chuẩn ( Standard Deviation) của một tổng thể là ớc lợng đo sự phân táncủa giá trị các phần tử đối với giá trị trung bình của tổng thể Giá trị của các phần tửcàng cách biệt nhau nhiều thì độ lệch chuẩn của tổng thể càng lớn và công thức tínhđộ lệch chuẩn của tổng thể nh sau:

Trong đó: xi : Giá trị phần tử i trong tổng thể

x : Giá trị trung bình của tổng thểN : Số phần tử của tổng thể



Trong thực tế kiểm toán viên không thể tính đợc độ lệch chuẩn của tổng thể.Thay vào đó kiểm toán viên ớc tính bằng cách rút ra một mẫu thử nghiệm ( PilotSample ) với khoảng 50 phần tử Độ lệch chuẩn ớc tính (Estimated Standard Deviation) đợc trình bày bằng công thức sau:

Với: xi : Giá trị phần tử i trong mẫu

x : Giá trị trung bình của mẫuN : Số phần tử của mẫu

Khoảng ớc lợng dự kiến ( Allowance For Sampling Risk ) hay độ chính xác( Precision Interval ) là phạm vi đợc cộng thêm hay trừ đI xung quanh kết quả mẫu đểtìm hình thành một khoảng mà giá trị thực của đặc trng tổng thể đợc hy vọng là nằmtrong khoảng đó.

Ví dụ:

Chúng ta dự định khoảng ớc lợng dự kiến về số d các khoản phải thu là: 10.000 USD Căn cứ vào kết quả mẫu, giả sử chúng ta đã ớc lợng đợc giá trị củatổng thể là 250.000 USD Nh vậy, giá trị thực của tổng thể đợc mong đợi là nămgtrong khoảng (240.000 - 260.000).

Khoảng ớc lợng dự kiến là khoảng ớc lợng tạm tính đểtính cỡ mẫu cần thiết.Công thức thống kê của khoảng ớc lợng dự kiến ( Planned Allowance For SamplingRisk) nh sau:

Khoảng ớc lợng dự kiến =

Trong công thức trên thì:

- Sai lầm có thể bỏ qua ( Tolerable error) là tiền sai lầm tối đa có thể nằm trongtài khoản mà không làm báo cáo tài chính sai sót trọng yếu Sai lầm có thể bỏ qua củamột khoản mục đợc phân bổ từ mức trọng yếu của toàn bộ báo cáo tài chính.

- Hệ số chấp nhận sai ( Incorrect Acceptance Coefient) và hệ số từ chối sai( Incorrect Rejection Coefient) đợc hình thành từ rủi ro chấp nhận sai và rủi ro từ chốisai.

Trong lấy mẫu biến đổi, hai loại rủi ro này đợc kiểm soát độc lập với nhau.Ví dụ: Kiểm toán viên có thể giữ mức rủi ro chấp nhận sai ở mức 5% trong khicho phép mức rủi ro từ chối sai là 40%

Mức rủi ro chấp nhận sai đợc xem xét dựa trên phạm vi mà kiểm toán viền cầngiới hạn rủi ro phát hiện cho tài khoản Trong khi đó, mứ rủi ro từ chối sai đ ợc cânnhắc dựa trên chi phí và thời gian thực hiện các thr tục kiểm toán bổ sung khi kết quảmẫu bị sai lầm trọng yếu trong khi thực ra là nó chính xác.

Từ mức rủi ro từ chối sai và mức rủi ro chấp nhận sai đã kiểm định, kiểm toánviên sẽ tìm đợc hệ số chấp nhận sai và hệ số từ chối sai bằng cách tra bảng sau đây:

Bảng hệ số rủi roMức chấp nhận đợc của

rủi ro

Hệ số chấpnhận sai

Hệ số từchối sai

* Đánh giá kết quả mẫu.

Sau khi xác định cỡ mẫu cần thiết, kiểm toán viên sẽ tiến hành lựa chọn vàkiểm tra các phần tử của mẫu Qua đó kiểmtoán viên sẽ xác định đợc:

-Giá trị trung bình của mẫu: x =

Trong đó: xi : giá trị phần tử thứ i của mẫu x : giá trị trung bình của mẫu n : số phần tử của mẫu

Với các số liệu này, trớc hết kiểm toán viên điều chỉnh lại khoảng ớc lợng theođộ chênh lệch của mẫu

Sau đó kiểm toán viên tính giá trị ớc tính của tổng thể:

Cuối cùng kiểm toán viên so sánh giá trị sổ sách của tổng thể giá trị ớc lợngcủa tổng thể  khoảng ớc lợng điều chỉnh

- Nếu giá trị sổ sách của tổng thể nằm trong khoảng tìm đợc, nghĩa là kết quảmẫu sẽ cho phép kết luận rằng số d tài khoản không có sai sót trọng yếu.

- Còn nếu giá trị sổ của tổng thể nằm ngoài khoảng tìm đợc thì kết quả mẫu sẽchỉ ra rằng có rủi ro rất lớn, nghĩa là số d tài khoản có sai sót trọng yếu

Mức sai sót dự kiến ( Projected error) là hiệu số giữa giá trị sổ sách và giá trị ớclợng của tổng thể.

 Phơng pháp ớc lợng tỷ số và ớc lợng sai biệt

Ước lợng tỷ số ( Ratio Estimation ) và ớc lợng sai biệt (Difference Estimation), cũnglà hai kỹ thuật lấy mẫu đợc dùng trong biến đổi Tuy có một số điểm tơng đồng, nhngđây thực sự là hai phơng pháp khác nhau và có những điều kiện vận dụng khác nhau.Trong phần trình bày dới đây, chúng ta sẽ không đI sâu vào các công thức tính toánnh đối với ớc lợng trung bình đơn vị mà chỉ tìm hiểu về nguyên tắc và đặc điểm củahai nguyên tắc này.

* Trong ớc lợng tỷ số

Kích th ớc tổng thểKhoảng ớc l ợng

điều chỉnh

= Sai lầm có thểbỏ qua

x Hệ số chấp nhận

x Độ lệch chuẩn của mẫu-

Giá trị ớc l ợng của tổng thể =

Giá trị trung bình mẫu kiểm toán x

Kích th ớc của tổng thể

Kiểm toán viên dùng một mãu ớc lợng tỷ số giữa giá trị kiểm toán ( giá trịđúng) của một tổng thể với giá trị sổ sách của tổng thể Tỷ số này đợc ớc lợng bằngcách chia số giá trị kiểm toán của mẫu cho tổng số giá trị sổ sách của các phần tửtrong mẫu theo công thức sau:

mẫuc ủa

c há

ss ổ

tr ịá

jth ứ

nát okiể m

tr ịá

c há

ss ổtr ị

ágiv à

nát ok iể m

lớcs ố

Sau đó, giá trị ớc lợng của tổng thể sẽ đợc tính bằng cách nhân R với giá trị sổsách của tổng thể.

* Trong ớc lợng sai biệt

Kiểm toán viên dùng một mẫu để ớc lợng mức sai biệt trung bình giữa giá trịkiểm toán và giá trị sổ sách của một mẫu cho số lợng các phần tử của một mẫu theocông thức sau:

R = 

Trong đó:

R: Sai biệt trung bình giữa giá trị sổ sách và giá trị kiểm toán aj : Giá trị kiểm toán của phần tử j

bj : Giá trị sổ sách của phần tử j n : Số phần tử của mẫu

Sau đó, tổng số sai biệt giữa giá trị sổ sách của tổng thể và giá trị đúng đ ợc ớctính sẽ đợc xác định bằng cách nhân sai biệt trung bình R với số lợng trung bình củatổng thể.

 So sánh các phơng pháp ớc lợng

- Ước lợng trung bìnhđơn vị là một pháp có độ tin cậy cao dù rằng tổng thể cómức độ sai sót cao hay thấp, tầm cỡ sai sót lớn hay nhỏ, sai sót một bên hoặc sai sótcả hai bên ( có sai sót lớn hơn có sai sót nhỏ hơn) Phơng pháp này chỉ không chínhxác nếu giá trị các phần tử trong tổng thể bị lệch nhiều Phơng páp này còncó u điểm

là chỉ cần một giá trị cảu mỗi phần tử, trong khi đó các phơng pháp ớc lợng tỷ số và ớc lợng sai biệt phải có cả giá trị kiểm toán và giá trị sổ sách của mỗi phần tử.

Ước lợng tỷ số và ớc lợng sai biệt chỉ cho kết quả đáng tin cậy ở những tổngthể có mức sai sót cao ở những tổng thể có mức sai sót thấp ( sai sót không phổbiến), một cỡ mẫu rất lớn mớ có thể phản ánh đợc thực chất của tổng thể.

- Ước lọng tỷ số chỉ thích hợp với các tổng thể cos đặc điểm là độ lớn của sailầm thì gần nh tỷ lệ với giá trị sổ sách cảu các phần tử Cong độ lớn của các sai lầmđộc lập với giá trị sổ sách của nó thì phơng pháp ớc lợng sai biẹet sẽ thích hợp hơn.

 Lấy mẫu biến đổi phi thống kê

Sự khác biệt chủ yếu giữa lấy mẫu thống kê và lấy mẫu phi thống kê trong cácthử nghiệm cơ bản nằm trong việc lấy mẫu và đánh giá kết quả mẫu.

- Trong việc xác định cỡ mẫu, lấy mẫu biến đổi phi thống kê vẫn phải xemxét các nhân tố ảnh hởng đến cỡ mẫu mặc dù không định lợng đợc các nhântố này Các nhân tố ảnh hởng đến cỡ mẫu và xu hớng của chúng đợc trìnhbày trong bảng sau đây:

Độ phân tán của giá trị các phần tửtrong tổng thể

Giá trị các phần tử càng phân tán thìcỡ mẫu yêu cầu càng lớn

- Trong việc đánh giá kết quả mẫu, từ sai sót tìm đợc trong mẫu, kiểm toánviên dự đoán sai sót trong tổng thể ( Sai sót dự kiến), có xem xét đến rủi rolấy mẫu – tuy không định lợng đợc rủi ro này Về lý thuyết có nhiều cáchđể dự đoán sai sót trong tổng thể, trong đó hai phơng pháp đợc đề nghị sửdụng – theo hớng dẫn của Hiệp Hội kế toán viên công chứng Mỹ – là ph-ơng pháp ớc lợng tỷ số và phơng pháp ớc lợng sai biệt.

Khi sai sót ớc lợng dự kiến lớn hơn sai sót có thể bỏ qua, kiểm toán viên kếtluận rằng tổng thể có khả năng bị sai sót trọng yêu Ngợc lại, khi sai sót dự kiến nhỏhơn sai sót có thể bỏ qua, kiểm toán viên phải xét đoán xem liệu có thể chấp nhận

rằng tổng thể không có sai sót trọng yếu hay không? Sai sót trọng yếu càng gần vớisai sót có thể bỏ qua, khả năng sai sót trọng yếu trong tài khoản sẽ càng lớn.

2.1.3 Thực hiện các kỹ thuật kiểm toán và các loại thủ tục có thể thực hiện đợctrong việc đạt đợc các bằng chứng kiểm toán có hiệu lực

* Các kỹ thuật kiểm toán- So sánh

- Tính toán - Xác nhận -Phỏng vấn

- Kiểm tra tài liệu - Quan sát

- Kiểm kê

* Các thủ tục kiểm toán- Kiểm tra chi tiết- Các thủ tục phân tích

- Kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ

2.2 Quy trình tìm kiếm bằng chứng kiểm toán tại công ty kiểm toán và t vấn tàichính quốc tế KPMG khi kiểm toán tại một số doanh nghiệp (Những vấn đề thựctế tồn tại).

2.2.1 Lấy mẫu kiểm toán cho các thủ tục kiểm soát

Bớc 1: Xác định mục tiêu của thử nghiệm

Kiểm toán viên mong muốn thử nghiệm sự hiện hữu của thủ tục kiểm soát nộibộ của đơn vị trong việc đối chiếu giữa phiếu nhập và hoá đơn để chuẩn bị cho việcthanh toán tiền mua hàng Do đó kiểm toán viên sẽ quan tâm đến:

- Việc đối chiếu có đợc thực hiện không?- Sự chính xác của quá trình đối chiếu?

Bớc 2: Định nghĩa sai phạm

Kiểm toán viên cho rằng các trờng hợp sau đây đợc xác định là sai phạm:- Hoá đơn không có phiếu nhập

- Hoá đơn đính kềm không tơng ứng với phiếu nhập

- Hoá đơn đính kèm tơng ứng với phiếu nhập nhng số lợng trên hai chứng từnày khác nhau

Bớc 3: Xác định tổng thể

Để thực hiện kiểm soát nội bộ đối với các hoá đơn chi mua hàng, đơn vị thựchiện một chứng từ xét duyệt gọi là “ Voucher” và đợc đánh số thứ tự trớc Phiếu nhậpvà hoá đơn đợc đính kèm với mỗi Voucher nh những chứng từ gốc, do đó đơn vị đểchọn mẫu là Voucher Giả sử thử nghiệm kiểm soát đợc thực hiện trớc ngày kết thúcniên độ, tổng thể đợc chọn bao gồm 3600 Voucher của 10 tháng đầu năm.

Bớc 4: Xác định phơng pháp chọn mẫu

Các Voucher đã đợc đánh số thứ tự, chúng tôi quyết định sử dụng chơng trìngchọn mẫu ngẫu nhiên để đa ra danh sách số ngẫu nhiên nhằm lựa chọn các phần tửcủa mẫu

Bớc 5: Xác định cỡ mẫu

Trong các cuộc kiểm toán tại đơn vị trong ba năm vừa qua, chúng tôI nhận thấymức độ sai xót của nghiệp vụ trên lần lợt là: 0.5%; 0.9%; 0.7% Do để thận trọngchúng tôi chọn EDR là 1%

Chúng tôi nhận thấy các sai phạm trong việc đối chiếu giữa hoá đơn và phiếunhập có thể dẫn đến việc thanh toán tiền thừa cho khách hàng hoặc thanh toán sai cácnghiệp vụ mua hàng và các khoản phải trả Chúng tối cũng dự định dựa vào thử tụckiểm soát nội bộ này để giảm bớt thử nghiệm cơ bản về các khoản phải trả, hàng tồnkho và giá trị hàng hoá, trên cơ sở sự xem xét đó, chúng tôi quyết định một mức TDRlà 4% với ROR là 5%

Căn cứ vào “ Bảng tra mức sai phạm thực tế tối đa ( AUDR) mức rủi ro về độtin cậy cao (5%)”

Căn cứ vào bảng 3 chúng tôi xác định cỡ mẫu: 156 phần tử

Bớc 6: Lựa chọn và kiểm tra các phần tử của mẫu

Chúng tôi tiến hành chọn ra 156 Voucher , kiểm tra các Voucher cùng với cácchứng từ gốc ( Hoá đơn, phiếu nhập) để tìm ra các loại sai phạm đã xác định ở bớc 2.

Bớc 7: Đánh giá kết quả mẫu.

Khi đánh giá kết quả mẫu chúng tôi không chỉ xem xét số sai phạm thực tế màcòn chú ý đến bản chất của sai phạm Để làm rõ điều này ta phải xem xét việc đánhgiá kết quả đối với ba trờng hợp khác nhau về kết quả mẫu sau đây:

Trờng hợp 1: Nếu trong mẫu chúng tôi tìm thấy sai phạm và không có bằngchứng nào cho thấy có gian lận trong sai phạm này Dùng bảng phụ lục 3 ta thấy tơngứng với cỡ mẫu là 150 ( không có cỡ mẫu là 156) và số sai phạm thực tế là 1, mức saiphạm thực tế tối đa AUDR là 3,2% và nhỏ hơn mức sai phạm có thể bỏ qua TDR là4% Kiểm toán viên có thể kết luận rằng: chỉ có 5% là mức sai phạm thực sự trongtổng thể lớn hơn 4% Trờng hợp này kết quả mẫu đã làm cho cơ sở độ tin cậy dự kiến

của kiểm toán viên vào thủ tục kiểm soát, cũng nh sự đánh giá của kiểm toán viên vàothủ tục kiểm soát cũng nh sự đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro kiểm soát

Trờng hợp 2: Nếu số sai phạm trong mẫu hiện tại là 3 và cũng không có saiphạm nào thuộc loại gian lận Dùng bảng phụ lục 3 ta thấy mức AUDR = 5,1% lớnhơn mức TDR = 4% Từ kết quả này chúng tôi nhận thấy nên giảm độ tin cậy vào thủtục kiểm soát và gia tăng các thử nghiệm cơ bản đối với các khoản mục có liên quan.Đồng thời kiểm toán viên cần tìm hiểu nguyên nhân đãn đến sai phạm cao hơn dựkiến để trong trờng hợp cần thiết có thể thông tin cho đơn vị về sự yếu kém của hệthống kiểm soát nội bộ.

Kiểm toán viên cũng có thể chọn phơng án gia tăng cỡ mẫu lên với hy vọng làgiảm AUDR xuống Khi cỡ mẫu tăng lên, số lợng sai phạm có thể tìm thấy trong mẫucó thể tăng lên: nhng nếu sai phạm trong mẫu không tăng lên thì AUDR sẽ giảmxuống Từ bảng phụ lục 3 , chúng ta có thể lấy một ví dụ minh hoạ cho điều này bằngcách xem xét mức AUDR của 4 cỡ mẫu khác nhau với cùng một mức sai phạm của cỡmẫu là 2%

tìm thấy

Mức sai phạm củamẫu

AUDR theo bảngphụ lục 3

Nếu AUDR giảm xuống và thấp hơn mức TDR kiểm toán vien sẽ cố thể giữnguyên mức tin cậy dự kiến vào thủ tục kiểm soá tmà không cần phảI mở rộng phạmvi các thử nghiệm cơ bản Tuy nhiên kiểm toán viên sẽ phải cân nhắc giữa chi phí mởrộng cỡ mẫu và chi phí thực hiện các thử nghiệm cơ bản bổ xung, đồng thời tính đếnkhả năng là việc tăng cờng cỡ mẫu không làm giảm đợc AUDR xuống mức mongmuốn Khi đó các thử nghiệm cơ bản bổ xung vẫn phẩi đợc thực hiện.

Trờng hợp 3: Nếu tìm thấy trong mẫu một hoặc một vài sai phạm có dấu hiệulà một sự cố tình gian lận Trong trờng hợp này, mức độ xuất hiện sai phạm không cònliên quan nữa mà vấn đề là bản chất của sai phạm đó Kiểm toán viên phải đánh giá

ảnh hởng của phạm vi này đến báo cáo tài chính và thực hiện các thủ tục kiểm toánthích hợp để thu thập bằng chứng về loại vi phạm này.

Bớc 8 : Lập tài liệu cho các thủ tục lấy mẫu

Các công việc đã đợc thực hiện trong mỗi bớc kể trên cũng nh cơ sở để đi đếnkết luận cuối cùng đợc tài liệu hoá bằng hồ sơ kiểm toán

2.2.2 Lấy mẫu cho các thử nghiệm cơ bản

Trong cuộc kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty ABC, chúng tôi sử dụng ơng trình lấy mẫu biến đổi theo phơng pháp ớc lợng trung bình để minh hoạ khi kiểmtoán một khoản mục cụ thể trên báo cáo tài chính

ch-Bớc 1: Xác định mục đích thử nghiệm

Nếu chúng tối muốn thử nghiệm tính chính xác của các khoản phải thu tại côngty ABC , chúng tôi dự định thử nghiệm giá trị sổ sách của khoản phải thu khách hàngbằng cách chọn ra một mẫu các khoản phải thu khách hàng và gửi th yêu cầu kháchàng xác nhận

Bớc 2: Xác định tổng thể

Sổ sách của đơn vị có tất cả 100.000 tài khoản phải thu với tổng trị giá sổ sáchlà 6.250.000$$

Bớc 3: Lựa chọn kỹ thuật lấy mẫu kiểm toán

Chúng tôi sử dụng phơng pháp ớc lợng trung bình đơn vị

Từ các cơ sở trên khoảng ớc lợng dự kiến đợc tính nh sau:

Khoảng ớc lợng dự kiến =

=

 = 200.000 $

Hệ số chấp nhận sai và hệ số từ chối sai đợc tra từ bảng hệ số rủi ro tơng ứngvới mức rủi ro chấp nhận sai là 5% và mức rủi ro từ chối sai là 4,6% đã nêu trên

Để tính độ lệch chuẩn ợc tính của tổng thể, kiểm toán viên chọn một mẫu nhỏđể tính độ lệch chuẩn cảu giá trị sổ sách, về các khoản phải thu trong mẫu và có kếtquả là 15USD.

áp dụng công thức tính cỡ mẫu:

Cỡ mẫu =

=

Bớc 5: quyết định phơng pháp lựa chọn ngẫu nhiên

Các khoản phải thu của đơn vị đều có địa chỉ rõ ràng và không có khoản lớn nào đặcbiệt nên chúng tôi quyết định không cần phân tổ mà dùng bảng số ngẫu nhiên để lựachọn một mẫu ngẫu nhiên.

Bớc 6: Chọn lựa phần tử và kiểm tra các phần tử của mẫu.

Chúng tôi gửi th xác nhận và thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ xung thích hợp

Bớc 7: Đánh giá kết quả mẫu

*Nếu tổng hợp th xác nhận về 255 khoản phải thu của mẫu cho phép kiểmtoánviên tính đợc giá trị kiểm toán trung bình là 61$ cho các khoản phải thu và độ lệchchuẩn của mẫu là 15$ Vì độ lệch chuẩn của mẫu bằng độ lệch chuẩn ớc tính nênkhoản ớc lợng điều chỉnh thì bằng với khoảng ớc lợng ớc tính dự kiến là 200.000$

Giá trị ớc lợng của tổng thể đợc tính nh sau:

= 61$ x 10.000 = 6.100.000$

Nh vậy giá trị sổ sách của tổng thể sẽ đợc so sánh với 6.100.000$ - 200.000$hay nói cách khác kiểm toán viên xem xét xem có nằm trong khoảng từ 5.900.000 đến6.300.000$ hay không? Trong trờng hợp này giá trị sổ sách của tổng thể là 6.250.000$nằm trong khoảng đang xét, nên kết quả mẫu cho thấy là giá trị khoản phải thu củađơn vị sẽ không có sai sót trọng yếu.

Mức sai sót dự kiến của khoản mục phải thu sẽ là:Giá trị ớc l

ợng củatổng thể

Giá trị trungbình mẫukiểm toán

= 189.067$

Giá trị sổ sách của tổng thể bây giờ đợc so sánh với 6.100.000$,189.067$ Vìgiá trị sổ sách là 6.250.000$ nằm trong khoảng [5.910.933$ ; 6.289.067$ ] nên kếtquả vẫn chỉ ra rằng số d tài khoản không chứa đựng một sai lầm trọng yếu.

* Nếu trờng hợp nếu giá trị sổ sách của tổng thể rơi ra ngoài khoảng tính đợc ,kiểm toán viên phảI xem xét kỹ có phải thực sự sổ sách của đơ vị có sai sót trọng yếuhay là mẫu đợc chọn không đại diệh cho tổng thể Để quyết định đợc điều này kiểmtoán viên sẽ kiểm tra các sai phạm phát hiện đợc trong mẫu Nếu có ít sai phạm đợctìm thấy, kiểm toán viên có thể phán đoán rằng mẫu không đại diện cho tổng thể Dựatrên kết quả kiểm tra các sai sót, kiểm toán viên có thể lựa chọn:

- Tăng cờng cỡ mẫu để kiểm tra

- Thực hiện một thủ tục kiểm toán khác cho tài khoản

- Làm việc với nhân viên đơn vị để xác định những nguyên nhân sai sót của tàikhoản.

Để có cách giải quyết thích hợp, kiểm toán viên cần xem xét bản chất của saiphạm tìm đợc trong mẫu: Nguyên nhân dẫn đến sai phạm? sai phạm có phải là gianlận hay không? Sai phạm có liên quan gì đến các bộ phân kiểm toán khác haykhông?

Bớc 8: Lập tài liệu cho các thủ tục lấy mẫu

Kích th ớc tổng thểKhoảng ớc l ợng

điều chỉnh = Sai lầm có thểbỏ qua

x Hệ số chấp nhận sai x Độ lệch chuẩn của mẫu-

mẫucỡ

Mỗi bớc nêu trên phải cũng nh cơ sở để đa ra kết luận tổng quát phải đợc tàiliệu hoá bằng các hồ sơ kiểm toán.

2.2.3 Một số kỹ thuật kiểm toán điển hình khác ( Kỹ thuật thu thập bằng chứngkiểm toán)

 Một số tình huống cụ thể đợc rút ra từ thực tiễn các cuộc kiểm toán báo cáotài chính

 Cuộc kiểm toán tại công ty QT

Chúng tôi đã tiến hành đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ thông qua tìm hiểuvà phỏng vấn các nhân viên trong công ty QT Cụ thể nh sau:

Hàng ngày, sau khi đã xem xét th đến, các hoá đơn của những ngời cung cấpgửi đợc chuyển đến phòng “Mua hàng” Các hoá đơn này sẽ đợc chuyển cho 7 bộphận mua khác nhau tuỳ theo nhà cung cấp (mua kim loại, nguyên liệu nhựa, , cácdụng cụ tổng hợp, vận tải)1.

Bộ phận mua hàng đối chiếu hoá đơn với các phiếu đặt hàng (BC) đã gửi và nếucó thể đối chiếu với các phiếu giao hàng (BL) đã đợc ngời nhận hàng chuyển đến chohọ Ngời nhận hàng ghi rõ ngày tháng và ký nhận lên phiếu giao hàng nếu lô hànggiao đúng với các chỉ dẫn trên BL hoặc nêu rõ các sai lệch nếu nh hàng giao khôngđúng với BL

Nếu nh hoá đơn phù hợp với đơn đặt hàng và với hàng giao, bộ phận mua đa ramột mã số phân tích sử dụng cho kế toán, đóng dấu “phiếu phải thanh toán”, ký tên vàchuyển chứng từ này đến phòng kế toán để ghi nhận

Nếu có chênh lệch giữa hoá đơn và BL và/ hoặc với đơn đặt hàng, bộ phận muagiải quyết vấn đề trực tiếp với ngời cung cấp có liên quan Sau khi giải quyết xong,hoá đơn đợc chuyển đến phòng kế toán để ghi nhận Theo thống kê, trung bình 2% sốlợng hoá đơn đợc gửi đến là có vấn đề và tranh chấp thờng đợc giải quyết vào thángtiếp theo của tháng nhận hoá đơn.

Tại phòng kế toán, việc ghi nhận các hoá đơn từ ngời cung cấp đợc cô Hạnhtiến hành hàng ngày.

Sau khi kiểm tra hoá đơn, cô Hạnh điền và kẹp một phiếu định khoản vào hoáđơn với những mục sau đây:

1 Các hoá đơn liên quan đến tài sản cố định đợc chuyển đến cho giám đốc phụ trách tài chính; các hoá đơn này đợc xử lý theo một quy trình trình riêng và sẽ không đợc đề cập ở đây.

- (các) tài khoản ghi nợ;

- Mã số phân tích của lô hàng mua;- (Các) tài khoản ghi có;

Qua cuộc nói chuyện với kế toán trởng và tìm hiểu thực tế hệ thống kiểm soátnội bộ Bằng các biện pháp đánh giá chúng tôi đa ra một số nhận định và giải phápsau đây nhằm nâng cao chất lợng hệ thống kiểm soát nội bộ

 Lập bảng phân tách chức năng của quy trình xử lý các hoá đơn ng ời cung cấp

Phòng ban hữu quanKế toánChức năng- Nhiệm vụ Th

NgânquỹMở và phân phát th từ x

Kiểm tra tính hợp lệ củahoá đơn/BC/BL

xGiải quyết các bất đồng x

Trao phiếu phải thanhtoán

xKiểm tra hoá đơn về mặt

 Lập bản ghi chú

Sau khi nghiên cứu bộ máy kiểm soát nội bộ về xử lý các hoá đơn ngời cung cấp,chúng ta có những lu ý dới đây:

 Ưu điểm của hệ thống

- Các hoá đơn nhận đợc không đợc đánh số trong nội bộ công ty Điều này cóthể gây ra rủi ro mất dữ liệu và hạch toán sai Việc hạch toán các hoá đơn ngời cungcấp có thể không đầy đủ.

Sau khi đánh giá, chúng ta đề xuất việc tổ chức lại hệ thống xử lý hoá đơn nhsau:

Ngay khi đến công ty, các hoá đơn này đợc chuyển ngay cho cô Hạnh ở phòng kếtoán.

Cô Hạnh đánh số hoá đơn theo trật tự thời gian đến và ghi chép vào một quyển sổ“hoá đơn nguời cung cấp đến”(ghi chép thủ công hoặc trên máy tính) Cô tiến hànhkiểm tra hoá đơn về mặt số học và hạch toán vào kế toán.

Chỉ sau đó, các hoá đơn mới đợc chuyển đến cho các bộ phận mua để đốichiếu với các phiếu đặt hàng và phiếu giao hàng rồi sau đó lập “ phiếu phải thanhtoán”.

Khi đợc gửi trở lại cho phòng kế toán, cô Hạnh đánh dấu hoá đơn trên sổ “hoá đơnngời cung cấp đến” trớc khi chuyển cho bà Trang để thanh toán.

Theo định kỳ, cô Hạnh lập một bản kê các hoá đơn cha đợc bộ phận muachuyển lại và gửi cho bà Trang, là ngời liên hệ trực tiếp với phòng mua hàng để xemxét các tranh chấp tồn tại và các điều kiện thanh toán.

Các bớc khác của quy trình sẽ đợc xử lý nh trên:

Trong mô hình mới về xử lý các hoá đơn nhà cung cấp, còn tồn tại vấn đề hạchtoán kế toán của mã số phân tích các lô hàng mua Về vấn đề này, có những biệnpháp khác nhau đợc dự kiến:

- Bộ phận mua chuyển một bản sao của phiếu đặt hàng có kèm theo mã số phântích cho cô Hạnh là ngời sẽ nhập mã số phân tích khi nhận hoá đơn trong kế toán tổnghợp;

- Bộ phận mua có thể tham gia vào việc hạch toán hoá đơn và bổ sung mã sốphân tích này khi hạch toán (nh vậy ở đây phát sinh vấn đề phân tách chức năng quảnlý việc hạch toán giữa hai phòng ban);

- Số hiệu phân tích đợc cô Hạnh hạch toán chỉ khi hoá đơn đợc gửi trở lại, tứclà sau khi bộ phận mua đã kiểm tra và đa ra chỉ dẫn

Cách tổ chức mới này cho phép đảm bảo tính đồng bộ trong việc hạch toán cáchoá đơn và làm cho việc kiểm tra dễ dàng hơn nhờ việc đánh số thứ tự các chứng từ.

Ngoài ra, chúng ta cũng đề xuất bút toán kết toán quá trình này và in vào mộtquyển sách hớng dẫn hay vào một sổ hớng dẫn các thủ tục.

 Kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty "L'affichage express"

Vào tháng một năm N + 1, chúng tôi đợc mời để thực hiện một cuộc kiểm toánđầy đủ cho công ty "L'affichage express" Cổ đông chính của "L'affichage express"là tổng công ty "Presse et Documentation" (chiếm 70,95% vốn công ty) là ngời yêucầu thực hiện cuộc kiểm toán này "Presse et Documentation" (trụ sở đóng tại …Trong đó vấn đề tìm kiếm và thu thập, đánh giá)mong muốn thu đợc ý kiến cụ thể về kết quả hoạt động kinh doanh mà tổng giám đốccủa "L'affichage express", ông Lê Triệu Dũng thông báo cho niên độ N-1 và N.

Công ty mà chúng tôi tiến hành kiểm toán các báo cáo tài chính hoạt độngtrong lĩnh vực quảng cáo bằng áp phích, trên các biển quảng cáo Địa điểm đặt biểnquảng cáo đợc các bên thứ ba cho thuê và khoảng không trên các tấm biển củaaffichage express đợc bán lại cho các hãng quảng cáo hay các doanh nghiệp.

Việc cho thuê không gian trên biển quảng cáo có thể đợc thực hiện theo thờihạn ngắn, 15 ngày hay một tháng, hay theo định kỳ là 3 năm (hợp đồng lu giữ dàihạn) Trong trờng hợp dài hạn này, khách hàng phải thanh toán theo nguyên tắc 60%cho năm đầu tiên, 20 % cho năm thứ hai và 20% còn lại cho năm thứ ba.

Việc thuê địa điểm của các hộ t nhân để quảng cáo đợc thực hiện trong nhiềunăm Tiền thuê địa điểm đợc trả trớc cho mỗi năm.

Hoạt động của các văn phòng này đợc kiểm soát bởi một Ban lãnh đạo đặc biệt,chuyên thực hiện các cuộc kiểm tra liên quan đến thứ tự đặt áp phích cũng nh về mặtquản lý Số lợng nhân viên của công ty này là 325 ngời.

Công việc mà chúng tôi phải thực hiện đã tuân thủ toàn bộ các chuẩn mực kiểm