Các nhân tố tác động đến việc tuân thủ thuế của doanh nghiệp tại cục thuế thành phố hồ chí minh

Kết quả nghiên cứu cho thấy: Trong số 09 nhân tố đề xuất thì chỉ có 7 nhân tố tác động đến tuân thủ thuế tại Cục thuế thành phố Hồ Chí Minh: 1 Kiến thức thuế KI; 2 Công tác kiểm tra thuế

BỘ TÀI CHÍNH TRƯỜNG ĐẠI HỌC TÀI CHÍNH MARKETING

-

LÊ THANH TRƯỜNG

CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN VIỆC TUÂN THỦ THUẾ CỦA DOANH NGHIỆP TẠI CỤC THUẾ

BỘ TÀI CHÍNH TRƯỜNG ĐẠI HỌC TÀI CHÍNH MARKETING

-

LÊ THANH TRƯỜNG

CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN VIỆC TUÂN THỦ THUẾ CỦA DOANH NGHIỆP TẠI CỤC THUẾ

TP Hồ Chí Minh – Năm 2014

LỜI CAM ĐOAN

-

của doanh nghiệp tại Cục Thuế Thành phố Hồ Chí Minh” là công trình nghiên

cứu của riêng tôi

Ngoài những tài liệu tham khảo được trích dẫn trong luận văn này, không có sản phẩm, nghiên cứu nào của người khác được sử dụng trong luận văn mà không được trích dẫn theo quy định

Toàn phần hay những phần nhỏ của luận văn này chưa từng được công bố, sử dụng hoặc nộp để nhận bằng cấp tại các trường đại học, cơ sở đào tạo, hoặc bất cứ nơi nào khác

Thành phố Hồ Chí Minh, năm 2014

Người thực hiện

Lê Thanh Trường

LỜI CẢM ƠN

-

Sau thời gian học tập và nghiên cứu, với sự hỗ trợ, giúp đỡ nhiệt tình của quý Thầy, Cô; các Sở, Ngành cùng các Doanh nghiệp trên địa bàn thành phố Hồ Chí Minh, Tôi đã hoàn thành luận văn tốt nghiệp Thạc sĩ với đề tài: “Các nhân tố tác động đến việc tuân thủ thuế của doanh nghiệp tại Cục Thuế Thành phố Hồ Chí

Minh”

Tôi xin gửi lời cảm ơn chân thành đến quý Thầy, Cô trường Đại học Tài Chính Marketing đã giảng dạy, truyền đạt những kiến thức quý báu trong suốt quá trình học tập và nghiên cứu Đặc biệt, Tôi xin bày tỏ lòng cảm ơn chân thành đến PGS TS Phước Minh Hiệp đã hết lòng giảng dạy, hướng dẫn Tôi trong suốt quá trình thực hiện đề tài này

Cho phép Tôi được gởi lời cám ơn đến các đồng nghiệp, Ban lãnh đạo Cục Thuế, cùng các Doanh nghiệp trên địa bàn Thành phố Hồ Chí Minh đã đóng góp những ý kiến quý báu, tạo điều kiện thuận lợi cho Tôi trong quá trình thu thập số liệu phục vụ cho nghiên cứu đề tài

Xin cảm ơn các anh, chị học viên cao học của Trường đã nhiệt tình hỗ trợ, động viên và chia sẽ những kinh nghiệm, kiến thức trong suốt thời gian học tập và nghiên cứu

Nhân đây, Tôi cũng xin gửi lời cảm ơn đến gia đình, bạn bè, đồng nghiệp đã ủng hộ, động viên Tôi trong suốt quá trình học tập cũng như nghiên cứu đề tài này

TÓM TẮT ĐỀ TÀI

Đề tài: “ CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN VIỆC TUÂN THỦ THUẾ CỦA DOANH NGHIỆP TẠI CỤC THUẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH ” được thực hiện với mục đích xác định và đo lường các nhân tố tác động đến việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Thành Phố Hồ Chí Minh Trên cơ sở đó, tác giả đề xuất một số gợi ý chính sách nhằm cải thiện việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp

Trên cơ sở các lý thuyết về tuân thủ thuế, các nghiên cứu thực nghiệm được thực hiện trước đây Tác giả đã xây dựng mô hình và giả thuyết nghiên cứu các nhân tố tác động đến việc tuân thủ thuế của doanh nghiệp Mô hình lý thuyết cho thấy: có 09 yếu tố tác động đến việc tuân thủ thuế của doanh nghiệp: (i) Thuế suất, (ii) Tính đơn giản của việc kê khai thuế, (iii) Hiệu quả hoạt động của cơ quan thuế, (iv) Kiểm tra thuế, (v) Kiến thức thuế, (vi) Nhận thức tích cực về tính công bằng của thuế, (vii) Nhận thức tích cực về chi tiêu của chính phủ, (viii) hình phạt và cuối cùng (ix) tình trạng tài chính của doanh nghiệp

Dữ liệu thu thập từ các doanh nghiệp kê khai thuế trên địa bàn quận 1, 3, 5, 10 với cỡ mẫu là 300 mẫu (trong đó 285 mẫu hợp lệ) Dữ liệu thu thập từ các doanh nghiệp được xử lý bằng kỹ thuật phân tích độ tin cậy thông qua hệ số Cronbach ‘ Alpha, Phân tích nhân tố khám phá EFA và mô hình hồi quy tuyến tính Kết quả nghiên cứu cho thấy: Trong số 09 nhân tố đề xuất thì chỉ có 7 nhân tố tác động đến tuân thủ thuế tại Cục thuế thành phố Hồ Chí Minh: (1) Kiến thức thuế KI; (2) Công tác kiểm tra thuế KT, (3) Hiệu quả hoạt động của cơ quan thuế HQ, (4) Nhận thức tích cực

về tính công bằng của thuế CB, (5) Hình phạt HP; (6) Tính đơn giản của việc kê khai thuế KE và (7) Nhận thức tích cực về chi tiêu chính phủ CT

Bên cạnh những hạn chế nhất định như: tác giả chỉ thực hiện lấy mẫu các doanh nghiệp trên địa bàn quận 1, 3, 5, 10 nên chưa đại diện cho đám đông nghiên cứu, việc lấy mẫu theo phương pháp thuận thiện cũng ảnh hưởng đến độ tin cậy của thang đo Tuy nhiên, kết quả nghiên cứu này dựa trên cơ sở lý thuyết, các nghiên cứu thực nghiệm vững chắc, sử dụng phương pháp định lượng nên đây là tài liệu tham khảo có giá trị; là cơ sở cho các nhà quản lý kinh tế, các nhà hoạch định chính sách thuế trong việc tiếp tục nghiên cứu đề xuất và hoạch định cơ chế, chính sách, giải pháp cụ thể nhằm cải thiện việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp

MỤC LỤC

CHƯƠNG 1 : GIỚI THIỆU TỔNG QUAN ĐỀ TÀI 1

1.1 LÝ DO CHỌN ĐỀ TÀI 1

1.2 MỤC TIÊU VÀ CÂU HỎI NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI: 2

1.2.1 Mục tiêu của đề tài: 2

1.2.2 Các câu hỏi nghiên cứu: 2

1.3 ĐỐI TƯỢNG VÀ PHẠM VI NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI 2

1.3.1 Đối tượng nghiên cứu: 2

1.3.2 Phạm vi nghiên cứu: 3

1.4 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU 3

1.4.1 Quy trình nghiên cứu: 3

1.4.2 Mẫu nghiên cứu: 4

1.4.3 Kỹ thuật xử lý dữ liệu: 4

1.5 ĐÓNG GÓP CỦA ĐỀ TÀI 5

1.6 KẾT CẤU CỦA ĐỀ TÀI: 5

CHƯƠNG 2 : CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ TUÂN THỦ THUẾ VÀ CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TUÂN THỦ THUẾ 7

2.1 LÝ THUYẾT TUÂN THỦ THUẾ 7

2.1.1 Định nghĩa tuân thủ thuế 7

2.1.2 Định nghĩa không tuân thủ thuế 11

2.2 CÁC THANG ĐO VỀ MỨC ĐỘ TUÂN THỦ VÀ KHÔNG TUÂN THỦ THUẾ 12

2.3 CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TUÂN THỦ THUẾ 14

2.3.1 Các nhân tố liên quan đến chính sách thuế 14

2.3.1.1 Vấn đề thuế suất 14

2.3.1.2 Thay đổi chính sách hiện hành của chính phủ 16

2.3.2 Các nhân tố liên quan đến quản lý thuế 17

2.3.2.1 Tính đơn giản của việc kê khai thuế 17

2.3.2.2 Hiệu quả hoạt động của cơ quan thuế 19

2.3.2.3 Công tác kiểm tra thuế 20

2.3.3 Các nhân tố liên quan đến người nộp thuế : 23

2.3.3.1 Kiến thức về thuế của người nộp thuế : 23

2.3.3.2 Nhận thức về tính công bằng 25

2.3.3.3 Nhận thức về chi tiêu chính phủ 28

2.3.3.4 Nhận thức về hình phạt và phạm tội 29

2.3.3.5 Tình trạng tài chính của người nộp thuế 30

2.4 MÔ HÌNH VÀ GIẢ THUYẾT NGHIÊN CỨU ĐỀ XUẤT 32

CHƯƠNG 3 : PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU VÀ MÔ HÌNH NGHIÊN CỨU 37 3.1 THIẾT KẾ NGHIÊN CỨU 38

3.2 XÂY DỰNG THANG ĐO 40

3.2.1 Thuế suất (TS) 41

3.2.2 Tính đơn giản của việc kê khai thuế (KE) 41

3.2.3 Hiệu quả hoạt động của cơ quan thuế (HQ) 42

3.2.4 Công tác kiểm tra thuế (KT) 42

3.2.5 Kiến thức thuế (KI) 43

3.2.6 Nhận thức tích cực tính công bằng của thuế (CB) 43

3.2.7 Nhận thức tích cực về chi tiêu chính phủ (CT) 44

3.2.8 Hình phạt (HP) 44

3.2.9 Tình trạng tài chính (TC) 45

3.2.10 Tuân thủ thuế (TU) 45

3.3 NGHIÊN CỨU SƠ BỘ 45

3.4 NGHIÊN CỨU CHÍNH THỨC 50

3.4.1 Thiết kế mẫu điều tra 50

3.4.2 Công cụ nghiên cứu 51

3.4.2.1 Mô tả định tính 51

3.4.2.2 Xử lý dữ liệu: 51

3.4.2.3 Công cụ thống kê: 52

CHƯƠNG 4 : KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ THẢO LUẬN 56

4.1 THỐNG KÊ MÔ TẢ 56

4.1.1 Kết quả thu ngân sách nhà nước: 56

4.1.2 Kết quả thống kê mô tả nghiên cứu chính thức: 59

4.2 PHÂN TÍCH ĐỘ TIN CẬY THANG ĐO 61

4.2.1 Kiểm định thang đo thuế suất (TS) 62

4.2.2 Kiểm định thang đo tính đơn giản của việc kê khai thuế (KE) 62

4.2.3 Kiểm định thang đo hiệu quả hoạt động cơ quan thuế (HQ) 62

4.2.4 Kiểm định thang đo tính công tác kiểm tra thuế (KT) 63

4.2.5 Kiểm định thang đo kiến thức thuế (KI) 63

4.2.6 Kiểm định thang đo nhận thức tích cực về tính công bằng của thuế (CB) 63

4.2.7 Kiểm định thang đo nhận thức tích cực chi tiêu chính phủ (CT) 64

4.2.8 Kiểm định thang hình phạt (HP) 64

4.2.9 Kiểm định thang đo tình trạng tài chính (TC) 64

4.2.10 Kiểm định thang đo tuân thủ thuế (TU) 65

4.3 PHÂN TÍCH NHÂN TỐ (EFA) 65

4.3.1 Phân tích nhân tố các thang đo thành phần 65

4.3.2 Phân tích nhân tố thang đo tuân thủ thuế (TU) 68

4.4 PHÂN TÍCH HỒI QUY 68

4.4.1 Mô hình hồi qui tuyến tính 68

4.4.2 Kiểm định tính phù hợp tuyến tính của mô hình 70

4.4.3 Kiểm định phương sai không đổi 71

4.5 KẾT LUẬN RÚT RA TỪ KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU 73

CHƯƠNG 5: KẾT LUẬN VÀ GỢI Ý MỘT SỐ GIẢI PHÁP 76

5.1 KẾT LUẬN TỪ CÂU HỎI NGHIÊN CỨU 77

5.2 GỢI Ý MỘT SỐ GIẢI PHÁP 78

5.3 GIỚI HẠN CỦA ĐỀ TÀI VÀ HƯỚNG NGHIÊN CỨU TIẾP THEO 82

5.4 KẾT LUẬN 82 TÀI LIỆU THAM KHẢO

PHỤ LỤC 1 : DÀN BÀI THẢO LUẬN NHÓM

PHỤ LỤC 2 : BẢNG CÂU HỎI ĐỊNH LƯỢNG

PHỤ LỤC 3: KIỂM ĐỊNH ĐỘ TIN CẬY CRONBACH’S ALPHA

PHỤ LỤC 4: PHÂN TÍCH NHÂN TỐ KHÁM PHÁ (EFA)

PHỤ LỤC 5: HỆ SỐ TƯƠNG QUAN GIỮA CÁC BIẾN

DANH MỤC BẢNG

Bảng 2.1 Mô tả các cách tiếp cận khác nhau về tuân thủ thuế theo đề nghị của James

& Alley (2004) 10

Bảng 2.2: Lược khảo tổng quan lý thuyết nghiên cứu trước đây 32

Bảng 3.1: Các giả thuyết nghiên cứu 37

Bảng 3.2: Thang đo thuế suất 41

Bảng 3.3: Thang đo tính đơn giản của việc kê khai thuế 41

Bảng 3.4: Thang đo hiệu quả hoạt động của cơ quan thuế 42

Bảng 3.5: Thang đo công tác kiểm tra thuế 42

Bảng 3.6: Thang đo kiến thức thuế 43

Bảng 3.7: Thang đo nhận thức tích cực về tính công bằng của thuế 43

Bảng 3.8: Thang đo nhận thức tích cực về chi tiêu chính phủ 44

Bảng 3.9: Thang đo hình phạt 44

Bảng 3.10: Thang đo tình trạng tài chính 45

Bảng 3.11: Thang đo tuân thủ thuế 45

Bảng 3.12 Kết quả nghiên cứu sơ bộ với 40 mẫu quan sát 47

Bảng 3.13: Các thang đo chính thức trong mô hình nghiên cứu 48

Bảng 4.1: Kết quả thống kê mô tả loại hình doanh nghiệp trong nghiên cứu 59

Bảng 4.2: Kết quả thống kê mô tả độ tuổi trong nghiên cứu 60

Bảng 4.3 Kết quả thống kê mô tả giới tính trong nghiên cứu 60

Bảng 4.4: Thống kê mô tả các biến quan sát 61

Bảng 4.5: Kiểm định độ tin cậy thang đo TS 62

Bảng 4.6: Kiểm định độ tin cậy thang đo KE 62

Bảng 4.7: Kiểm định độ tin cậy thang đo HQ 62

Bảng 4.8: Kiểm định độ tin cậy thang đo KT 63

Bảng 4.9: Kiểm định độ tin cậy thang đo KI 63

Bảng 4.10: Kiểm định độ tin cậy thang đo CB 63

Bảng 4.11: Kiểm định độ tin cậy thang đo CT 64

Bảng 4.12: Kiểm định độ tin cậy thang đo HP 64

Bảng 4.13: Kiểm định độ tin cậy thang đo TC 64

Bảng 4.14: Kiểm định độ tin cậy thang đo TU 65

Bảng 4.15: Kết quả EFA thang đo các nhân tố tác động đến tuân thủ thuế 66

Bảng 4.16: Kết quả kiểm định phương sai ANOVA 69

Bảng 4.17: Mô hình hồi quy theo lý thuyết 69

Bảng 4.18: Mô hình hồi quy theo lý thuyết 71

Bảng 4.19 và 4.20: Kết quả kiểm định phần dư không đổi 71

Bảng 4.21: Kết quả kiểm định phương sai ANOVA một nhân tố tuân thủ thuế TU về điểm khác biệt loại hình doanh nghiệp 72

Bảng 4.22: Kết quả kiểm định phương sai ANOVA một nhân tố tuân thủ thuế TU về điểm khác biệt độ tuổi 72

Bảng 4.23: Kết quả kiểm định phương sai ANOVA một nhân tố tuân thủ thuế TU về điểm khác biệt giới tính 72

DANH MỤC HÌNH

Hình 2.1 Mô hình nghiên cứu đề xuất 36

Hình 3.1: Thiết kế nghiên cứu 38

Hình 4.1 và 4.2: Mật độ phân phối và mức độ phân tán phần dư 70

Hình 5.1: Kết quả nghiên cứu 77

CHƯƠNG 1 : GIỚI THIỆU TỔNG QUAN ĐỀ TÀI

Chương này giới thiệu tổng quan về đề tài nghiên cứu bằng cách vẽ một bức tranh tổng thể về những nội dung sẽ trình bày: (1) Lý do tác giả chọn đề tài tuân thủ thuế của doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh làm đề tài nghiên cứu; (2) Mục tiêu và câu hỏi nghiên cứu của đề tài; (3) Đối tượng và phạm vi nghiên cứu của đề tài; (4) Phương pháp sử dụng trong nghiên cứu của mình; (5) Những đóng góp của đề tài; (6) Kết cấu của đề tài

1.1 LÝ DO CHỌN ĐỀ TÀI

Việt Nam cũng như các quốc gia đang phát triển khác phải đối mặt với một trong những thách thức lớn trong công tác quản lý thuế là làm thế nào để hạn chế thất thoát nguồn thu thuế và nhờ đó nâng cao mức độ tuân thủ thuế Mức tuân thủ thấp ảnh hưởng nhất định đến tăng trưởng và phát triển kinh tế ở một số khía cạnh như: các nước có nguồn lực hạn hẹp hơn cho phát triển hệ thống thuế có xu hướng trở nên méo

mó hơn và ít công bằng hơn, chính sách thuế sẽ dễ bị tác động bởi những thay đổi Việt Nam đã và đang thực hiện cơ chế quản lý thuế mới, người nộp thuế tự khai, tự nộp thuế với chủ trương tăng cường tính chủ động, tự chịu trách nhiệm trước pháp luật trong thực hiện nghĩa vụ thuế của doanh nghiệp, trong đó doanh nghiệp được chủ động

và tự giác thực hiện nghĩa vụ thuế của mình theo quy định của pháp luật Mục đích của

cơ chế này nhằm để doanh nghiệp tự kê khai, tự tính toán số thuế phải nộp, tự nộp thuế cho ngân sách nhà nước theo đúng thời hạn luật quy định và tự chịu trách nhiệm về việc kê khai, nộp thuế của mình; cơ quan quản lý thuế không can thiệp trực tiếp vào việc kê khai, nộp thuế của doanh nghiệp trừ trường hợp phát hiện ra các sai sót, vi phạm hoặc có dấu hiệu không tuân thủ thuế Tuy nhiên, trong trường hợp động cơ tuân thủ của doanh nghiệp kém cùng với năng lực quản lý của cơ quan thuế cũng yếu kém, không thể phát hiện các hành vi gian lận thuế của doanh nghiệp, cơ chế tự khai tự nộp

sẽ không phát huy được hiệu quả Chính vì vậy, nền tảng của quản lý thuế hiện đại hướng đến và phát huy cao nhất tính tự giác tuân thủ pháp luật của doanh nghiệp

Hầu hết các nghiên cứu về vấn đề này đều thống nhất rằng yêu cầu tất yếu là các cơ quan thuế cần quan tâm nghiên cứu về các yếu tố tác động đến việc tuân thủ

thuế của doanh nghiệp, nhất là khi áp dụng hệ thống tự khai tự nộp, nhằm đảm bảo hiệu quả và hiệu lực công tác trong quản lý thuế Ngoài ra, hành vi tuân thủ thuế của doanh nghiệp chịu sự tác động phức tạp của nhiều nhân tố khác nhau và thay đổi tùy theo tình hình riêng của mỗi quốc gia Chính vì vậy, nhất thiết cơ quan thuế phải quan tâm cải thiện, tuân thủ cho doanh nghiệp sau khi đã xác định các yếu tố tác động đến tuân thủ thuế của doanh nghiệp nhằm đảm bảo thực hiện tốt nhất vai trò của mình

Xuất phát từ yêu cầu thực tiễn ấy, tác giả đã chọn đề tài: “ CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN VIỆC TUÂN THỦ THUẾ CỦA DOANH NGHIỆP TẠI CỤC THUẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH” làm đề tài nghiên cứu

Mục tiêu tổng quát của đề tài là xác định và phân tích các yếu tố ảnh hưởng đến việc tuân thủ thuế của doanh nghiệp trên địa bàn thành phố Hồ Chí Minh Trên cơ sở

đó, đề xuất các gợi ý chính sách nhằm cải thiện tình hình tuân thủ thuế của người nộp thuế tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh

Mục tiêu cụ thể của đề tài bao gồm:

1 Xác định các yếu tố tác động đến việc tuân thủ thuế của doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh

2 Đề xuất gợi ý các giải pháp nhằm cải thiện việc tuân thủ thuế của doanh nghiệp tại Cục thuế thành phố Hồ Chí Minh

Từ những mục tiêu nghiên cứu trên, đề tài cần trả lời được những câu hỏi sau:

1 Yếu tố nào tác động đến việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh?

2 Giải pháp nào là cần thiết để cải thiện việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh?

1.3 ĐỐI TƯỢNG VÀ PHẠM VI NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI

1.3.1 Đối tượng nghiên cứu:

Đối tượng nghiên cứu của đề tài là các nhân tố tác động đến việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh

Đề tài thực hiện nghiên cứu định tính trong giai đoạn trong tháng 12/2013 để khám phá và điều chỉnh thang đo các nhân tố tác động đến việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh

Nghiên cứu định lượng sơ bộ được thực hiện trong giai đoạn trong tháng 02/2014 với cỡ mẫu là 40 mẫu (đối tượng khảo sát là doanh nghiệp kê khai thuế trên địa bàn quận 1, quận 3, quận 5, và quận 10) để điều chỉnh thang đo

Nghiên cứu định lượng chính thức được thực hiện trong giai đoạn trong tháng 05/2014 với cỡ mẫu là 300 mẫu (đối tượng khảo sát là doanh nghiệp kê khai thuế trên địa bàn quận 1, quận 3, quận 5, và quận 10)

1.4 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU

Quy trình nghiên cứu của tác giả sẽ được thực hiện qua 2 giai đoạn bao gồm nghiên cứu định tính và định lượng Dữ liệu thu thập được xử lý bằng phần mềm SPSS for Window 20.0

Trước tiên, tác giả sẽ lược khảo lý thuyết (bao gồm: hai nội dung nghiên cứu cơ bản: (i) nghiên cứu cơ sở lý thuyết về việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp và các yếu tố tác động đến việc tuân thủ thuế và (ii) thực hiện tổng quan các nghiên cứu thực nghiệm) để thiết kế dàn bài thảo luận nhóm với doanh nghiệp kê khai thuế phục vụ cho nghiên cứu định tính lần thứ nhất nhằm xác định các yếu tố tác động đến việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp trên địa bàn Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh

Kế tiếp, thực hiện nghiên cứu định lượng sơ bộ trên cỡ mẫu là 40 mẫu (đối tượng khảo sát là doanh nghiệp kê khai thuế trên địa bàn quận 1, quận 3, quận 5, và quận 10) theo phương pháp lấy mẫu thuận tiện để đánh giá tính nhất quán và cấu trúc

thang đo Hai công cụ sử dụng trong nghiên cứu định lượng sơ bộ là (i) phân tích độ tin cậy (Reliability Analysis) thông qua hệ số Cronbach Alpha và (ii) phân tích nhân tố khám phá EFA (Exploratary Factor Analysis) Nghiên cứu sơ bộ sẽ sàng lọc thang đo

và xác định cấu trúc thang đo dùng cho nghiên cứu chính thức

Công việc tiếp theo là thiết kế dàn bài thảo luận tay đôi để nghiên cứu định tính lần thứ hai nhằm xây dựng mô hình lý thuyết với các giả thuyết về các yếu tố tác động đến việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh

Kế đến sẽ tiến hành kiểm định thang đo và các giả thuyết trong mô hình nghiên cứu trên cỡ mẫu khảo sát là 300 mẫu (đối tượng khảo sát là doanh nghiệp kê khai thuế trên địa bàn quận 1, quận 3, quận 5, và quận 10) theo phương pháp lấy mẫu thuận tiện

Dữ liệu thu thập được sử dụng để đánh giá thang đo bằng công cụ phân tích độ tin cậy (Reliability Analysis) thông qua hệ số Cronbach ‘ Alpha, phân tích nhân tố khám phá EFA (Exploratary Factor Analysis), mô hình hồi quy tuyến tính để kiểm định mô hình

và giả thuyết nghiên cứu

Giai đoạn nghiên cứu định tính: tác giả thực hiện nghiên cứu định tính thông

qua thảo luận nhóm và thảo luận cùng các chuyên gia

Đối tượng thảo luận nhóm là doanh nghiệp kê khai thuế với cỡ mẫu là 30 người,

được chia làm 03 nhóm Tác giả sử dụng phương pháp lấy mẫu thuận tiện

Đối tượng phỏng vấn sâu là các chuyên gia, các nhà quản lý thuế hiện đang công

tác tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh Với cỡ mẫu là 05 mẫu

Giai đoạn nghiên cứu định lượng sơ bộ: tác giả sẽ thực hiện khảo sát trên cỡ

mẫu là 40 mẫu Đối tượng khảo sát: doanh nghiệp kê khai thuế trên địa bàn quận 1, 3,

5, 10 theo phương pháp lấy mẫu thuận tiện

Giai đoạn nghiên cứu định lượng chính thức: tác giả sẽ thực hiện khảo sát trên

cỡ mẫu là 300 mẫu Đối tượng khảo sát: doanh nghiệp kê khai thuế trên địa bàn quận

1, 3, 5, 10 theo phương pháp lấy mẫu thuận tiện

Dữ liệu sau khi thu thập từ doanh nghiệp kê khai thuế trên địa bàn quận 1, 3, 5,

10, các bảng câu hỏi sẽ được xem xét và loại đi những bảng không đạt yêu cầu Sau đó

dữ liệu sẽ được mã hóa và làm sạch bằng phần mềm SPSS for Windows 20.0

Kế tiếp, dữ liệu thu thập được sử dụng để đánh giá thang đo bằng công cụ phân tích độ tin cậy (Reliability Analysis) thông qua hệ số Cronbach Alpha, phân tích nhân

tố khám phá EFA (Exploratary Factor Analysis), và hồi quy tuyến tính để kiểm định

mô hình và giả thuyết nghiên cứu

Thứ nhất, đề tài xác định các yếu tố tác động đến việc tuân thủ thuế của các doanh

nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh

Thứ hai, đề tài xây dựng mô hình định lượng và các giả thuyết về các yếu tố tác

động đến việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp (Nghiên cứu thực nghiệm tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh)

Thứ ba, trên cơ sở xác định và đo lường các yếu tố tác động đến việc tuân thủ thuế

của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh Đề tài nghiên cứu và đề xuất gợi ý các giải pháp nhằm cải thiện tình hình tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh

Chương 1: Giới thiệu tổng quan đề tài

Trong chương này, tác giả sẽ trình bày lý do chọn đề tài; mục tiêu, phạm vi, đối tượng nghiên cứu của đề tài; phương pháp nghiên cứu của đề tài Và kết cấu của đề tài

Chương 2: Cơ sở lý thuyết về tuân thủ thuế và các nhân tố tác động đến tuân thủ thuế

Trong chương này, tác giả sẽ trình bày cơ sở lý thuyết các nhân tố tác động đến việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh Xây dựng mô hình và các giả thuyết nghiên cứu của mình

Chương 3: Phương pháp nghiên cứu và mô hình nghiên cứu

Trong chương này, tác giả sẽ trình bày về phương pháp nghiên cứu được sử dụng

để đo lường các yếu tố tác động đến việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh

Chương 4: Kết quả nghiên cứu và thảo luận

Trong chương này, tác giả sẽ trình bày về kết quả nghiên cứu và đúc kết những hàm ý từ kết quả này trong mô hình tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh

Chương 5: Kết luận và gợi ý giải pháp nhằm cải thiện việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh

Trong chương này, tác giả sẽ trình bày gợi ý một số giải pháp nhằm cải thiện việc tuân thủ thuế của các doanh nghiệp tại Cục Thuế thành phố Hồ Chí Minh; hạn chế của

đề tài và hướng nghiên cứu tiếp theo

CHƯƠNG 2 : CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ TUÂN THỦ THUẾ VÀ CÁC

NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TUÂN THỦ THUẾ

Chương này tác giả sẽ trình bày khung lý thuyết, bao gồm: các khái niệm, thước

đo về sự tuân thủ thuế, các nhân tố tác động đến việc tuân thủ thuế Trên cơ sở đó tác giả xây dựng mô hình và các giả thuyết nghiên cứu của mình

2.1 LÝ THUYẾT TUÂN THỦ THUẾ

Tuân thủ thuế là vấn đề được nhiều nhà nghiên cứu cũng như chính các cơ quản quản lý nhà nước về thuế quan tâm Quan điểm trước đây cho rằng hầu hết người nộp thuế không tự nguyện tuân thủ thuế, họ chỉ chấp hành khi có sự cưỡng chế, bắt buộc của cơ quan thuế

Liên quan đến tuân thủ thuế, các nhà nghiên cứu còn quan tâm cụ thể đến việc người nộp thuế là tuân thủ tự nguyện hay tuân thủ không tự nguyện Mục tiêu của cơ quan thuế là gia tăng sự tự nguyện tuân thủ thuế của người nộp thuế, thay vì phải cưỡng chế, ép buộc, đưa ra các hình thức xử phạt để bắt buộc người nộp thuế

Hầu hết các quan điểm nghiên cứu hiện nay đều tập trung xem xét tính tự nguyện chấp hành thuế James & Alley (1999) đã đưa ra câu hỏi: Sự tuân thủ có được là do hành vi tự nguyện hay bắt buộc ? Nếu người nộp thuế tuân thủ chỉ vì sự đe dọa hoặc

do các biện pháp cưỡng chế hành chính, hoặc do cả hai thì điều này không được cho là hoàn toàn tuân thủ, ngay cả khi khoản thu từ thuế đạt tối đa so với mức phải nộp Như vậy nếu theo quan điểm hiện đại, cơ quan thuế được xem là thành công khi gia tăng được sự tuân thủ thuế của người nộp thuế một các tự nguyện, mà không cần phải sử dụng đến các hình thức kiểm tra, thanh tra hoặc các biện pháp xử lý, chế tài khác

Tuân thủ thuế được định nghĩa theo nhiều cách khác nhau Andreoni & Ctg (1998) nhấn mạnh tuân thủ thuế nên được định nghĩa là sự sẵn lòng của người nộp thuế tuân theo pháp luật về thuế để đạt được trạng thái cân bằng kinh tế của một đất nước

Trong khi đó Jackson & Milliron (1986), Alm (1991) lại cho rằng tuân thủ thuế là báo cáo tất cả thu nhập, thanh toán toàn bộ nghĩa vụ thuế bằng cách thực hiện các điều

khoản quy định của luật, pháp lệnh, hoặc phán quyết của tòa án Theo James & Alley (1999), “tuân thủ thuế theo cách hiểu đơn giản nhất là mức độ người nộp thuế chấp hành nghĩa vụ thuế được quy định trong luật thuế”

Kirchler (2007) đưa ra một định nghĩa đơn giản hơn, tuân thủ thuế là một thuật ngữ trung lập nhất miêu tả việc người nộp thuế sẵn sàng nộp tiền thuế

Theo góc độ rộng về tuân thủ thuế, Song & Yarbrough (1978) cho rằng do khía cạnh hoạt động đáng chú ý của hệ thống thuế Hoa Kỳ là người nộp tự xác định nghĩa vụ thuế của mính và tự nguyện tuân thủ thuế, điều này có thể hiểu là khả năng người nộp thuế và sự sẵn lòng tuân thủ luật thuế được xác định bởi vấn đề đạo đức, môi trường pháp lý, và các yếu tố tình huống khác tại từng thời gian và địa điểm cụ thể Với quan điểm một số cơ quan thuế cũng xem tuân thủ thuế là khả năng và sự sẵn lòng của đối tượng nộp thuế thực hiện theo quy định của pháp luật thuế; kê khai thu nhập chính xác mỗi năm và thanh toán đủ số tiền thuế đúng thời gian quy định (IRS, 2009; ATO, 2009)

Ở góc độ chi tiết hơn, Singh (2003) cho rằng tuân thủ thuế là hành động của một người nộp tờ khai thuế, công khai chính xác tất cả các khoản thu nhập chịu thuế và thanh toán tất cả các khoản thuế phải nộp trong thời hạn quy định mà không phải chờ đợi hành động của cơ quan thuế Trên cơ sở đó, tuân thủ thuế được tách biệt thành 2 quan điểm: tuân thủ quan điểm về quản lý hành chính và tuân thủ theo quan điểm hoàn thành chính xác tờ khai thuế Tuân thủ theo quan điểm quản lý hành chính bao gồm đăng ký và thông báo với cơ quan thuế tình trạng của người nộp thuế, nộp tờ khai thuế mỗi năm (nếu cần) và tuân thủ khuôn khổ về thời gian thanh toán theo yêu cầu (Chow, 2004; Harris, 1989) Nghĩa là, tuân thủ thuế đòi hỏi người nộp thuế phải đạt được một mức độ trung thực nhất định, có kiến thức thuế đầy đủ và khả năng sử dụng kiến thức này để hoàn thành tờ khai thuế và các hồ sơ có liên quan kịp thời, chính xác và đầy đủ (Sing & Bhupalan, 2001) Cùng quan điểm với Singh & Ctg (2003) cho rằng tuân thủ thuế trở thành một vấn đề chủ yếu trong hệ thống tự khai thuế bởi vì tổng số tiền thuế phải nộp phụ thuộc rất nhiều vào mức độ tuân thủ của người nộp thuế mặc dù không thể tránh khỏi việc cơ quan thuế sẽ tìm kiếm thông tin từ những người nộp thuế khác trong khu vực để giảm thiểu rủi ro xảy ra các trường hợp không tuân thủ, hoặc họ sẽ thường xuyên thực hiện việc kiểm tra nhiều loại thuế khác nhau, và bằng những hình

thức khác chẳng hạn giáo dục kiến thức thuế nhằm tạo ra những tác động nhất định đến việc tuân thủ thuế của người nộp thuế

Một số tác giả khác đã xem xét tuân thủ thuế từ một góc độ khác Allingham & Sandmo (1972) mô tả tuân thủ thuế là một vấn đề “báo cáo thu nhập thực tế” và cũng tuyên bố rằng hành vi tuân thủ thuế của người nộp thuế bị ảnh hưởng bởi một số tình huống mà trong đó có thể người nộp thuế đưa ra quyết định trong tình trạng không chắc chắn (Clotfelter, 1983) Tức là người nộp thuế có thể sẽ được hưởng một khoản tiền thuế tiết kiệm được do khai báo thấp thu nhập tính thuế hoặc đối với các khoản thu nhập không khai báo, họ sẽ bị phạt với một tỷ lệ cao hơn so với khoản thu nhập được kê khai đầy đủ và chính xác về thời gian McBarnet (2001) đề nghị tuân thủ thuế nên được nhìn nhận trong 3 cách, cụ thể là: cam kết tuân thủ_sẵn sàng nộp thuế mà không khiếu nại; tuân thủ có điều kiện_miễn cưỡng nộp tờ khai và nộp thuế; tuân thủ

có sáng tạo để giảm thiểu nghĩa vụ thuế bằng cách tận dụng khả năng để xác định lại thu nhập và khấu trừ các khoản chi phí theo quy định của luật thuế Spice & Lundstedt (1976) nhận thức mức độ tuân thủ thuế là một hình thức đặc biệt của sự may rủi (trong

đó có liên quan đến khả năng phát hiện và xử phạt), đòi hỏi cơ quan thuế phải hiểu được các yếu tố tác động đến quyết định tuân thủ thuế của người nộp thuế

Tuân thủ thuế không phải là một quá trình tự thân mà trái lại, nó chịu tác động từ các yếu tố bên ngoài Allingham & Sandmo (1972), Spicer & Lundstedt (1976), Lewis (1982) và Andreoni & Ctg (1998) mô tả các đặc điểm và giải thích tuân thủ thuế là kết quả của tương quan giữa các biến bao gồm nhận thức về sự công bằng, hiệu quả và sự tương tác giữa chúng Các khía cạnh khác thi hành thuế chẳng hạn như hình phạt và khả năng phát hiện cũng ảnh hưởng đến tuân thủ thuế trong khi các yếu tố khác về hành vi của thị trường lao động như tiền lương của một cá nhân và biểu thuế cũng góp phần vào tuân thủ thuế (Kirchler, 2007) Hệ thống thuế hiệu quả cũng ít công bằng hơn khi xảy ra trường hợp những người giàu trốn tránh một phần thuế lớn hơn so với người nghèo (Andreoni & Ctg, 1998) Bất kỳ nỗ lực không tuân thủ thuế nào đều ảnh hưởng đến hiệu quả thuế và chi phí tuân thủ Các khoản thu nhập không được báo cáo sẽ bóp méo số thu thuế (Andreoni & Ctg, 1998; Lewis, 1982)

Tóm lại, tuân thủ thuế là một khái niệm rộng và có thể được xem xét từ nhiều khía cạnh khác nhau, bao gồm tài chính công, kinh tế học, pháp lý và cũng có thể là tâm lý học và được tóm tắt trong bảng 2.1

Bảng 2.1 Mô tả các cách tiếp cận khác nhau về tuân thủ thuế theo đề nghị của James & Alley (2004)

về thuế so với thực tế, xét trên góc độ hẹp

Tự nguyện, sẵn sàng hành động theo tinh thần và từng quy định của luật thuế, xét trên góc độ rộng hơn

ích kinh tế

Dựa trên hành vi hợp tác giữa người nộp thuế và cơ quan thuế

(1) Lợi ích mong đợi từ việc trốn thuế

(2) Rủi ro bị phát hiện và mức bị phạt

(3) Tối đa hóa thu nhập

và của cải cá nhân

Mỗi cá nhân không chỉ đơn thuần là một cá thể độc lập chỉ biết tối đa hoá lợi ích cá nhân Họ tương tác theo thái độ, niềm tin, tiêu chuẩn

và vai trò khác nhau Thành công dựa trên sự hợp tác

phối nguồn lực

Hợp lý, công bằng và phạm

vi tác động tích cực

Hình ảnh người nộp thuế Ích kỷ tính toán lợi ích

và thiệt hại bằng tiền

“Công dân tốt”

(Nguồn: James và Alley, 2004)

Trong phạm vi đề tài này, tập trung chủ yếu là để khai thác thêm về cách tiếp cận thứ hai với khía cạnh hành vi được nhấn mạnh hơn so với cách tiếp cận hợp lý về kinh

tế Nhiều nghiên cứu thực nghiệm đã nỗ lực để định nghĩa tuân thủ thuế, dựa trên mục đích của nghiên cứu này phù hợp với định nghĩa của IRS (2009), ATO (2009), IRB (2009), ALM (1991), Jackson & Milliron (1986), Kirchler (2007) Khái niệm tuân thủ thuế được đo lường qua việc đánh giá sự sẵn lòng của người nộp thuế để tuân theo luật

thuế, khai báo chính xác thu nhập, xác nhận chính xác các khoản khấu trừ, giảm thuế

và thanh toán các khoản thuế đúng hạn

Một khảo sát của Richupan (1984a) nghiên cứu về vấn đề trốn thuế tại một số nước đang phát triển cho thấy việc chính phủ chỉ thu được một nửa hay ít hơn số thuế thu nhập tiềm năng không phải là tình trạng cá biệt (Richupan, 1984; Acharya & Ctg, 1986; Bahl & Murray, 1985; Virmani, 1987) Bất kỳ nơi nào có thuế, nơi ấy có tình trạng trốn thuế

Khó mà phân biệt rạch ròi giữa hành vi tránh thuế (tax avoidance) hay việc tận dụng những khe hở của pháp luật để hạn chế đến mức tối thiểu việc nộp thuế và hành

vi trốn thuế (tax evasion) tức sự vi phạm pháp luật Ngoài ra, rất khó quyết định được liệu các biện pháp chế tài nên được áp dụng như thế nào cùng với những hành vi tránh thuế và trốn thuế Do không phải mọi tờ khai thuế đều được kiểm tra nên người nộp thuế sẽ hưởng lợi không chỉ từ thời giá của tiền tệ, mà còn hưởng lợi trong những trường hợp họ làm sai và không bị phát hiện Boidman (1983) định nghĩa 3 hình thức không tuân thủ thuế khác nhau: (1) không nộp tờ khai thuế thuộc bất kỳ loại nào; (2) không kê khai thu nhập nhận được trên tờ khai thuế; và (3) giảm thu nhập chịu thuế bằng cách kê khai không đúng các khoản miễn giảm, hay khấu trừ Trong định nghĩa này, rõ ràng tất cả các hành vi trốn thuế đều có thể bắt đầu bằng việc không nộp tờ khai thuế

Nghiên cứu theo góc độ tâm lý hành vi, theo Kirchker & ctg (2001), tác động của hành vi trốn thuế và tránh thuế đến tâm lý người nộp thuế là hoàn toàn khác nhau Trốn thuế được đánh giá tiêu cực hơn tránh thuế Kiến thức thuế của người nộp thuế càng tốt thì tránh thuế được nhận thức là công bằng hơn, và được lựa chọn nhiều hơn

để hạn chế nghĩa vụ thuế phải nộp Ngược lại, kiến thức về thuế càng hẹp thì người nộp thuế có xu hướng lựa chọn hình thức trốn thuế nhiều hơn

Tuy nhiên, bất kỳ hành vi không tuân thủ nào (trốn thuế hay tránh thuế) đều ảnh hưởng không tốt đến hiệu quả của công tác quản lý thuế Hầu hết chính phủ và cơ quan thuế các quốc gia đều mong muốn tăng cường tuân thủ thuế, hạn chế đến mức tối

đa các hành vi không tuân thủ (dù là trốn thuế hay tránh thuế) Việc không tuân thủ các

quy định về thuế làm thu hẹp diện cơ sở chịu thuế và dẫn đến thất thoát nguồn thu Các nước có mức độ tuân thủ thấp phải đối mặt với việc thường xuyên thay đổi chế độ thuế

để duy trì số thu từ thuế chiếm một tỷ lệ nhất định so với GDP Các thay đổi thường xuyên và thiếu hệ thống trong các chính sách thuế lại có nguy cơ khiến cho hệ thống thuế kém ổn định và kém bình đẳng hơn Vì vậy, việc nâng cao mức độ tự nguyện tuân thủ đã trở thành một mục tiêu thể chế và vận hành của các cuộc cải cách thuế trên toàn thế giới Theo Jackson & Milliron (1986); Kesselman (1994); Kasipillai & Jabbar (2003), và mục đích của đề tài này, không tuân thủ thuế được xác định là việc không sẵn lòng tuân theo luật thuế và/hoặc khai báo thu nhập không chính xác, thực hiện kê khai sai các khoản giảm trừ, miễn giảm thuế và/hoặc không thanh toán chính xác nghĩa

vụ thuế, ngoài thời gian nộp thuế đã được quy định

2.2 CÁC THANG ĐO VỀ MỨC ĐỘ TUÂN THỦ VÀ KHÔNG TUÂN THỦ

- Số tiền thuế có khả năng thu được sẽ được cơ quan thuế xem xét Chỉ số này

có thể được suy ra từ mức độ tuân thủ được ước tính cho các chức năng quản lý thuế chủ yếu, cụ thể là khai thuế, kế toán thuế và nộp thuế Các ước tính được thực hiện căn

cứ vào mức độ toàn diện và chất lượng của cơ sở dữ liệu về quản lý thuế

- Số tiền thuế thu được dựa trên tính toán của người nộp thuế Trên thực tế, nếu được điều tra, người nộp thuế ít khi muốn tiết lộ những ước tính thật sự của họ

Trong cơ chế tự khai tự nộp cho cơ quan thuế những tờ khai phản ánh cách hiểu của họ về những quy định còn chưa thật rõ ràng trong luật thuế theo cách hiểu của

họ Điều này cho thấy có hai cách tiếp cận thực tế khác nhau để đo lường mức độ tuân thủ:

- Xây dựng mô hình để dự báo số doanh thu thuế tiềm năng và sau đó so sánh với mức thuế thực thu được;

- Sử dụng số liệu quản lý thuế để ước tính chênh lệch giữa con số tiềm năng và con số thực tế trong các quy trình chức năng trong quản lý thuế Việc xây dựng mô hình thực nghiệm được tiến hành dựa trên các số liệu từ nhiều nguồn khác nhau, và có thể đưa ra một ước tính đầy đủ hơn về số thuế có thể thu được

Trên cơ sở các số liệu về quản lý thuế, mức độ tuân thủ thường được ước tính cho ba giai đoạn chính hay cho các chức năng quản lý thuế chính (kê khai, tính thuế,

+ Thứ hai, là tuân thủ trong việc nộp tờ khai đúng hạn, được đo bằng tỉ lệ giữa

số tờ khai nộp đúng hạn trên tổng số tờ khai đã được nộp

+ Thứ ba, là mức độ tuân thủ trong nộp tờ khai nói chung tổng hợp Là tỉ lệ giữa số tờ khai đã nộp đúng hạn chia cho tổng số người nộp thuế đã đăng ký Mức độ tuân thủ kê khai nói chung tổng hợp này được ước tính là kết quả của hai chỉ số thứ nhất và thứ hai

- Tuân thủ về kê khai thuế: Mức độ tuân thủ về kê khai thuế là nói đến việc kê khai trung thực các khoản thu nhập, chịu thuế, doanh thu, và sản lượng liên quan đến thuế trực thu hay thuế gián thu Tuân thủ về kê khai thuế được định nghĩa là tỉ lệ giữa

số thu hay doanh thu kê khai với số thu nhập/ doanh số được chờ đợi sẽ kê khai mong đợi Tuân thủ trong kê khai có thể được phát hiện trong quá trình tính và kế toán thuế

- Tuân thủ trong nộp thuế: mức độ tuân thủ trong nộp thuế là nói đến việc nộp thuế đúng hạn Mức độ tuân thủ này được định nghĩa là tỉ lệ giữa số nghĩa vụ thuế được nộp đúng hạn và toàn bộ nghĩa vụ thuế mà của người nộp thuế phải nộp

2.3 CÁC NHÂN TỐ TÁC ĐỘNG ĐẾN TUÂN THỦ THUẾ

Các nhân tố tác động đến hành vi tuân thủ thuế là đề tài thu hút sự quan tâm của nhiều nhà nghiên cứu Hầu hết các nghiên cứu về các nhân tố tác động đến tuân thủ thuế đều tiếp cận vấn đề theo hai cách tiếp cận cơ bản Một là phân tích quyết định tuân thủ dựa trên việc phân tích kinh tế, so sánh lợi ích và chi phí của việc tuân thủ và không tuân thủ, những giá trị có thể nhận được khi tuân thủ hoàn toàn (chẳng hạn như các phần thưởng mang tính chất khích lệ) Cách tiếp cận còn lại nghiên cứu các nhân tố tác động đến quyết định tuân thủ liên quan đến cách cư xử của người nộp thuế hoặc cơ quan thuế Cách tiếp cận này thiên về khoa học hành vi hơn là khoa học kinh tế Và hầu hết những nghiên cứu mới nhất liên quan đến vấn đề tuân thủ thuế đều thực hiện theo cách tiếp cận thứ hai (Palil, 2010; Lumumba & Ctg, 2010; Nirmala, 2011)

2.3.1 Các nhân tố liên quan đến chính sách thuế

2.3.1.1 Vấn đề thuế suất

Tác động của thuế suất đến hành vi tuân thủ thuế của người nộp thuế đã được xác nhận trong nhiều nghiên cứu Tuy nhiên, mức độ và hướng tác động lại không hoàn toàn giống nhau ở các nghiên cứu Bằng chứng thực nghiệm cho thấy việc áp dụng thuế suất lũy tiến so với thuế suất cố định là biến cấu trúc có liên quan đáng kể đến hành vi tuân thủ thuế (Clotfelter,1983)

Clotfelter (1983) cũng cho rằng việc “cắt giảm thuế suất không phải là chính sách duy nhất có khả năng hạn chế trốn thuế”, nhưng thuế suất là nhân tố quan trọng trong việc xác định hành vi tuân thủ thuế mặc dù tác động chính xác vẫn chưa rõ ràng

và còn gây tranh cãi (Kirchler, 2007) Clotfelter (1983) khẳng định giữa thuế suất và trốn thuế tồn tại một mối quan hệ đáng kể bởi vì thuế suất được sử dụng như một công

cụ có thể được thao tác cho những mục tiêu chính sách nhất định Gia tăng thuế suất biên có thể khuyến khích người nộp thuế trốn thuế nhiều hơn (Whitte & Woodbury, 1985; Ali & Ctg, 2001; Torgler, 2007) trong khi việc giảm thuế suất không nhất thiết

sẽ làm tăng mức độ tuân thủ thuế (Trivedi & Ctg, 2004; Kirchler, 2007) Vấn đề không chắc chắn và mâu thuẫn này đã thu hút sự chú ý của nhiều nhà nghiên cứu tìm kiếm nhiều bằng chứng cụ thể và chắc chắn hơn về tác động của thuế suất đến việc tuân thủ thuế Một nghiên cứu được thực hiện bởi Tanzi (1980) sử dụng mô hình kinh tế lượng

để giải thích mối quan hệ giữa các mức thuế suất với việc trốn thuế Bằng số liệu tổng hợp từ Hoa Kỳ, ông ta đã kết luận rằng tồn tại mối tương quan dương giữa thuế suất và việc trốn thuế Một số mô hình kinh tế khác về các quyết định tuân thủ hợp lý cho rằng thuế suất tác động hỗn hợp đến hành vi tuân thủ thuế nghĩa là có thể tác động dương hoặc âm (Pommerehne & Wech- Hannermann, 1996; Park & Hyun, 2003) hoặc cho rằng tăng thuế suất sẽ làm tăng tính tuân thủ (Kirchler & Ctg, 2008) Sử dụng những tờ khai thuế đã được kiểm tra cho người nộp thuế cá nhân ở Jamaica & Ctg (1993) cũng phát hiện xác suất che giấu khi khai báo và mức độ che giấu khi khai báo có liên quan đáng kể đến thuế suất biên Các viên chức thuế ở Ấn Độ xác nhận rằng việc hạ thấp các mức thuế suất riêng biệt, cùng với việc gia tăng cưỡng chế thi hành đã giúp tăng số thu thuế trực thu thêm 25% (Richard & Oliver, 2005) Khi mức thuế suất biên cao, lợi ích đạt được từ kê khai thấp thu nhập và kê khai cao các khoản khấu trừ càng lớn, và

vì vậy số tiền trốn thuế càng lớn Trong phạm vi một quốc gia, người ta cho rằng những người nộp thuế với thuế suất biên cao hơn sẽ gian lận nhiều hơn

Tuy nhiên, nghiên cứu ngược lại với những giả định này lại cho thấy một xu hướng khác Người ta cũng có thể cho rằng những người nộp thuế có thu nhập thấp hơn sẽ gian lận nhiều hơn, vì mỗi đô – la tiền thuế sẽ có độ thỏa dụng cao hơn đối với

họ

Trong khi hầu hết nghiên cứu thực nghiệm cho thấy rằng thuế suất tăng sẽ dẫn đến trốn thuế (ALM, Jackson và McKee, 1992; Friedland & Ctg, 1978, Park & Hyun, 2003), Allingham & Sandmo (1972) cho rằng thuế suất không có ý nghĩa đáng kể đối với việc trốn thuế Họ đã tìm hiểu mối quan hệ giữa thu nhập thực tế, thuế suất, hình phạt và điều tra trốn thuế bằng cách sử dụng mô hình thống kê và kết luận rằng người nộp thuế có thể chọn một trong hai cách báo cáo đầy đủ thu nhập hoặc báo cáo thu nhập thấp hơn số thực tế phát sinh, bất kể thuế suất Cùng quan điểm này, Porcano (1988) cho rằng thuế suất không tác động đến việc tuân thủ thuế của người nộp thuế Bởi vì tác động của thuế suất đến việc tuân thủ thuế vẫn là vấn đề gây tranh cãi (tác động tích cực hay tiêu cực, hay không tác động), Kirchler & Ctg (2008); McKerchar & Evans (2009) cho rằng mức độ tin tưởng giữa người nộp thuế vào chính phủ đóng vai trò quan trọng trong việc chứng thực tác động của thuế suất đến hành vi tuân thủ Khi niềm tin thấp, một mức thuế suất cao có thể được xem là không công bằng và khi niềm

tin cao, mức thuế suất cao như vậy có thể được xem như một khoản đóng góp cho cộng đồng (Kirchler & Ctg, 2008)

2.3.1.2 Thay đổi chính sách hiện hành của chính phủ

Thực tế không có quá nhiều nghiên cứu đi sâu vào mối quan hệ trực tiếp giữa thay đổi chính sách của chính phủ hiện hành và việc tuân thủ hay không tuân thủ thuế của người nộp thuế Tuy nhiên, vẫn có ý kiến cho rằng sự ổn định về chính trị và đảng cầm quyền hiện tại ở một quốc gia nào đó có thể đóng vai trò quan trọng trong việc xác định hành vi trốn thuế (Hasseldine & Hite, 2003) Lập luận cho rằng nếu một cá nhân đang ủng hộ đảng cầm quyền hiện tại, anh ta có thể tuân thủ thuế vì khi đó, cá nhân này tin rằng chính phủ đáng tin cậy, hiệu quả và công bằng Ngược lại, người nộp thuế ở phe đối lập có thể ít tuân thủ hơn bởi vì anh ta cho rằng chính phủ này không vì quyền lợi của anh ta Tuy nhiên, những trường hợp này chỉ xảy ra ở các quốc gia tồn tại chế độ đa đảng Hasseldine & Hite (2003) cũng nhận thấy tuổi tác, thu nhập và tình trạng hoàn thuế dự kiến trong tương lai cũng bị tác động đáng kể bởi đảng phái chính trị Phân tích hồi quy về thái độ tổng thể đối với hệ thống thuế thu nhập hiện hành và thái độ đối với việc giảm thuế đã hỗ trợ cho những kết quả nghiên cứu trước đó Các biến độc lập như đảng phái chính trị, khung hiệu lực, tình trạng hoàn thuế dự kiến, độ tuổi, mức thu nhập một lần nữa tác động hồi qui đến việc trốn thuế; và các đảng phái chính trị có tác động đáng kể đến thái độ về việc cắt giảm thuế Hasseldine &Hite (2003) kết luận: thứ nhất, đảng chính trị có tác động đáng kể đến hành vi người nộp thuế; thứ hai, các quy định về thuế càng chặt chẽ với đảng chính trị cụ thể nào thì càng thuận lợi hơn cho các thành viên của đảng đó; thứ ba, những thay đổi về chính sách trong một số trường hợp nhất định (chẳng hạn giảm thuế) được người nộp thuế đánh giá tích cực (tạo được niềm tin cho người nộp thuế và gia tăng tuân thủ tự nguyện) và khi đó họ nhận thấy hệ thống thuế cũng công bằng hơn Ngoài ra, những động thái tích cực từ phía chính phủ, chẳng hạn gia tăng miễn giảm thuế dường như cũng mang lại kết quả tích cực trong việc gia tăng tính tuân thủ

Bên cạnh những vấn đề về chính trị, những thay đổi trong chính sách hiện tại của chính phủ cũng tác động nhất định đến hành vi tuân thủ thuế Chẳng hạn, ở Malaysia, giá xăng dầu và một số mặt hàng thiết yếu khác như đường, bột mì, gạo và

dầu ăn được kiểm soát bởi chính phủ; giá cả thường xuyên tăng theo tình hình kinh tế toàn cầu và tài chính của chính phủ Vì vậy, khi giá cả những mặt hàng này tăng sẽ tác động tiêu cực đến khả năng mua sắm của người nộp thuế và cuối cùng khuyến khích

họ trốn thuế Kim (2008) nghiên cứu về hành vi trốn thuế ở 50 quốc gia mỗi năm đã minh họa cho quan điểm này và kết luận rằng hành vi trốn thuế bị tác động bởi việc kiểm soát giá, dịch vụ công, thuế thu nhập công ty, GDP bình quân đầu người, hệ thống thuế và cơ cấu chi tiêu chính phủ (tác động theo chiều dương) Tóm lại, những nghiên cứu trước đã chứng minh rằng quyết định của chính phủ và những thay đổi về chính sách trong từng tình huống kinh tế, chính trị nhất định có tác động đến việc tuân thủ thuế Những động thái tích cực của chính phủ, chẳng hạn chính sách miễn giảm thuế, dường như sẽ mang lại hiệu ứng tích cực trong việc gia tăng tính tuân thủ tự nguyện của người nộp thuế Tuy nhiên, do đặc điểm của Việt Nam không cho phép tồn tại đa nguyên đa đảng nên đề tài không nghiên cứu đến tác động của yếu tố này đến tuân thủ thuế

2.3.2 Các nhân tố liên quan đến quản lý thuế

2.3.2.1 Tính đơn giản của việc kê khai thuế

Theo thời gian, hệ thống thuế ở nhiều quốc gia đã phát triển ngày càng trở nên phức tạp Khi đó, tính phức tạp được nhận thấy như là một nguyên nhân có thể dẫn đến không tuân thủ (Jackson & Milliron, 1986) Trong bối cảnh của việc tuân thủ thuế, tính phức tạp bao gồm 2 khía cạnh: quá nhiều chi tiết trong luật thuế hoặc yêu cầu tính toán quá nhiều Người nộp thuế nên có thể tự hiểu những quy tắc tính thuế để xác định chính xác tiền thuế phải nộp Những quy tắc này cần hướng đến tính đơn giản, dễ hiểu

và rõ ràng nhằm tăng cường tuân thủ thuế Clotfelter (1983) phát hiện tính phức tạp của hệ thống thuế có liên quan đến việc không khai báo thuế Milliron (1985), Richarson (2006) cũng phát hiện mối quan hệ giữa tính phức tạp của hệ thống thuế với quyết định tuân thủ thuế hoặc trốn thuế Tổ chức OECD (2001) cho rằng pháp luật thuế ở nhiều nước còn chưa chính xác và chưa rõ ràng, và đây chính là mãnh đất màu

mỡ cho các công ty tích cực lợi dụng để trốn hoặc tránh thuế Điều này đặc biệt đúng ở các nước đang phát triển với công tác quản lý và trách nhiệm giải trình yếu kém, thiếu văn hóa thuế, và chế độ thuế rất phức tạp (De Janscher, 1990)

Ở nhiều quốc gia phát triển, tính phức tạp đã trở thành một nhân tố quan trọng của hành vi tuân thủ thuế Khi áp dụng cơ chế tự khai tự nộp, đòi hỏi tối thiểu đặt ra là

tờ khai thuế phải đơn giản bởi vì người nộp thuế đến từ nhiều thành phần khác nhau, trình độ giáo dục khác nhau, thu nhập và quan trọng nhất là mức độ am hiểu kiến thức thuế là khác nhau Để hỗ trợ người nộp thuế hoàn thành chính xác tờ khai thuế, cơ quan thuế nên tiến đến việc xây dựng tờ khai thuế đơn giản nhưng đầy đủ Thông tin yêu cầu trong tờ khai phải ở mức độ nhỏ nhất và có thể có sẵn từ sổ sách cá nhân hoặc

sổ sách sản xuất kinh doanh của cá nhân Đan Mạch, Canada và New Zealand là những quốc gia đi đầu trong việc đưa ra tờ khai thuế đơn giản bằng cách giảm số trang cho đơn giản và gia tăng tính tuân thủ tự nguyện giữa những người nộp thuế (Mohani, 2001; Mohani và Sheehan, 2003, 2004) Chẳng hạn, ở Anh, HMRC đã nhiều năm liền

nỗ lực đưa ra những tờ khai thuế đơn giản giúp người nộp thuế hiểu tốt hơn Năm

2007, tờ khai thuế được hỗ trợ bởi một phụ lục 35 trang hướng dẫn cách hoàn thành tờ khai và chưa kể đến 8 trang những điều đối tượng nộp thuế cần lưu ý (HMRC, 2009) Silvani & Baer (1997) thảo luận về tầm quan trọng của cơ quan thuế khi ban hành tờ khai thuế đơn giản và hệ thống thuế đơn giản từ quan điểm của người nộp thuế Mặc

dù từ “ đơn giản” chứa đựng nhiều nghĩa giải thích khác nhau, ít nhất người nộp thuế phần lớn yêu cầu tờ khai thuế càng đơn giản có thể càng tốt Cơ quan thuế cho rằng tờ khai thuế là đơn giản và dễ dàng hoàn thành nhưng chưa hẳn người nộp thuế đồng tình Vì vậy,tốt nhất, trước khi phiên bản cuối cùng được cung cấp cho người nộp thuế,

cơ quan thuế cần thử nghiệm để đảm bảo rằng tờ khai thuế thật sự đơn giản và dễ thực hiện đối với người nộp thuế Ngoài ra, Silvani & Baer (1997) cũng cho rằng tờ khai thuế đơn giản sẽ khuyến khích người nộp thuế tự hoàn thành tờ khai thay vì sử dụng các đại lý thuế, nhờ đó tiết kiệm chi phí tuân thủ Ngoài ra, một số nghiên cứu cũng chứng minh giữa tính phức tạp trong các yêu cầu khai báo với những lỗi được phát hiện trong quá trình kiểm tra thuế là có quan hệ mật thiết với nhau (Long, 1988) Nếu

cơ quan thuế phát hiện nhiều lỗi sai trên tờ khai thuế, và những lỗi này lặp lại trong nhiều năm ở những người nộp thuế khác nhau, điều đó có nghĩa là cách diễn đạt và câu văn trong tờ khai ít nhiều mang một phần lỗi nào đó Tương tự, Slemrod (1989) tin rằng tờ khai thuế đơn giản và các quy định về thuế đơn giản sẽ tăng tính tuân thủ, đặc biệt đối với hệ thống tự khai tự nộp bởi vì khi đó, người nộp thuế không phải mất

nhiều thời gian trong việc chứng thực tính chính xác của thu nhập tính thuế theo quy định Vấn đề đặt ra là bởi vì quy định về thuế và pháp luật ở hầu hết các quốc gia được sửa đổi, bổ sung hàng năm, người nộp thuế có thể dễ mắc sai sót trong quá trình xác định nghĩa vụ thuế Vì vậy, một lần nữa, việc đơn giản hóa quản lý thuế có thể tạo điều kiện thuận lợi cho việv quản lý và tăng cường hiệu quả quản lý cũng như cắt giảm chi phí (Mohami, 2001; Bird, 1998; Silvani & Baer, 1997)

Chính vì vậy, không tuân thủ thuế dưới hình thức kê khai thuế không chính xác đôi khi không hoàn toàn là hành vi trốn thuế của người nộp thuế mà có thể là những sai lầm từ phía cơ quan thuế và sự yếu kém trong việc phát triển và thiết kế hệ thống Richardson (2008) trong nghiên cứu của ông mở rộng nghiên cứu của Riahi-Belkaoui(2004); Jackson & Milliron (1986), phát hiện ra rằng trong mười bảy biến thử nghiệm trên 45 quốc gia, (bao gồm cả tuổi tác, giới tính, giáo dục, văn hóa, công bằng

và tôn giáo), tính phức tạp được tìm thấy là yếu tố quan trọng tác động nhiều nhất đến trốn thuế, vì vậy ông ta kết luận rằng một hệ thống thuế càng đơn giản càng hạn chế trốn thuế

2.3.2.2 Hiệu quả hoạt động của cơ quan thuế

Hiệu quả hoạt động của cơ quan thuế được hiểu ở góc độ cơ quan thuế có hoàn thành tốt vai trò của mình trong việc quản lý thuế cũng như hỗ trợ người nộp thuế Đối với tuân thủ thuế,về mặt lý thuyết vẫn còn tồn tại những tranh luận xung quanh vấn đề làm cách nào đánh giá tác động hiệu quả hoạt động của cơ quan thuế lên hành vi tuân thủ của người nộp thuế Vai trò của cơ quan thuế trong việc giảm thiểu khoản cách thuế _tax gap và gia tăng tính tuân thủ tự nguyện rõ ràng rất quan trọng Hasseldine &

Li (1999) minh họa rằng để tối thiểu việc trốn thuế, cần đặt chính phủ và cơ quan thuế vào vị trí chính yếu phải quản lý hệ thống thuế một cách hiệu quả liên tục Chính phủ đóng vai trò quan trọng trong việc thiết kế hệ thống thuế, thực thi cụ thể và quản lý cơ chế thu (Hasseldine & Li, 1999)

Ngoài ra, Roth & Ctg (1989) đề nghị để tăng tuân thủ, tối đa số thu thuế và được người nộp thuế tôn trọng, trước hết chính phủ phải xây dựng một hệ thống thuế kinh tế và khả thi Chính phủ cần có quyền hạn thích hợp (bao gồm quyền truy cập và thu thập thông tin) để quản lý hệ thống thuế Hệ thống thuế phải ngăn chặn việc trốn

thuế và không được tạo ra sự không trung thực, tránh xu hướng khai thác cạn kiệt nguồn thu thuế, tránh mâu thuẫn hoặc gây ra những vấn đề về chính trị; một mặt, hệ thống thuế phải có mối liên kết nhất định với hệ thống thuế quốc tế

Một nghiên cứu gần đây của Richardson (2008) cũng đề nghị rằng vai trò của chính phủ có tác động đáng kể đến việc quyết định thái độ của người nộp thuế đối với tuân thủ thuế Nghiên cứu của ông nỗ lực điều tra các yếu tố của hành vi trốn thuế ở 47 quốc gia trong đó có Mỹ, Anh, Achentina, Thái Lan, Canada, Chile và Brazil Richardson đề nghị chính phủ nên tăng cường danh tiếng và tăng uy tín của họ để có thể đạt được niềm tin từ người nộp thuế

2.3.2.3 Công tác kiểm tra thuế

Các nhân tố về kinh tế trong mối quan hệ với tuân thủ thuế đề cập đến những hành động của người nộp thuế có liên quan đến việc cân nhắc chi phí và lợi ích của việc biểu hiện hành động đó (Loo, 2006:96) Hasseldine (1993), Song & Yarbrough (1978) và Torgler & Schneider (2005) cho rằng người nộp thuế nỗ lực tối thiểu hóa nghĩa vụ thuế của họ bằng cách hướng đến việc khai báo thấp thu nhập tính thuế và hưởng lợi từ phần tiết kiệm thuế tương ứng khi cơ quan thuế không phát hiện hành vi của họ Mặt khác, họ sẽ sẵn lòng thanh toán nhiều hơn, kể cả khoản tiền phạt nếu họ bị phát hiện (Song & Yarbrough, 1978; Somasundram, 2005; Torger, 2007) Các nhân tố

về kinh tế liên quan đến tuân thủ thuế bao gồm: thuế suất, kiểm tra thuế, và nhận thức

về chi tiêu chính phủ Kiểm tra thuế là công việc thường xuyên và liên tục của bất kỳ

cơ quan thuế nào Tác động của kiểm tra thuế đến hành vi tuân thủ thuế của người nộp thuế có thể xem xét ở các góc độ: tỷ lệ kiểm tra, năng lực cán bộ kiểm tra và vòng lập kiểm tra Witte & Woodbury (1985) phát hiện mối quan hệ dương đáng kể giữa rủi ro kiểm tra thuế và tỷ lệ tuân thủ tự nguyện Một số nghiên cứu cho rằng kiểm tra thuế có tác động tích cực đến hành vi trốn thuế nghĩa là người nộp thuế đã từng bị kiểm tra thuế bởi các cơ quan thuế thường sẽ tuân thủ thuế tốt hơn (Jackson & Jaouen, 1989; Shanmugam, 2003; Dubin, 2004) Những phát hiện này đề nghị rằng trong hệ thống tự khai tự nộp, kiểm tra thuế đóng vai trò quan trọng và vai trò trung tâm của nó là gia tăng tính tuân thủ tự nguyện Kiểm tra thuế cũng có thể làm thay đổi hành vi tuân thủ thuế từ tiêu cực sang tích cực (Butler,1993) Những phát hiện này bổ sung cho nghiên

cứu của Wittle & Woodbury (1985) và Beron & Ctg (1988), họ phát hiện rằng đối với những người sản xuất nhỏ, kiểm tra thuế có tác động đáng kể đến việc tuân thủ thuế

Tỷ lệ kiểm tra và tính triệt để của cuộc kiểm tra sẽ khuyến khích người nộp thuế thận trọng hơn trong việc hoàn thành tờ khai thuế, báo cáo toàn bộ thu nhập, khai báo đúng các khoản giảm trừ để xác định nghĩa vụ thuế của họ Ngược lại, người nộp thuế chưa từng bị kiểm tra thuế có thể lại tiếp tục khai báo thấp thu nhập thực tế hoặc kê khai sai các khoản khấu trừ Một nghiên cứu khác của Dubin & Ctg (1987) ước lượng các yếu

tố liên quan đến việc khai báo thu nhập dưới dạng hàm tỷ lệ kiểm tra thuế cho giai đoạn 1977-1985 phát hiện rằng tỷ lệ kiểm tra thuế cao thường tác động tích cực đến việc báo cáo thu nhập chịu thuế nhưng trong một số trường hợp, tác động này có thể thay đổi tùy vào loại kiểm tra thuế và đôi khi không phải lúc nào cũng có ý nghĩa thống kê Nghiên cứu cũng chỉ ra rằng việc kiểm tra thuế cũng có tác động lan tỏa nhất định, người nộp thuế không tự kiểm tra việc tuân thủ thuế của họ sẽ phải chi trả nhiều hơn khi tỷ lệ kiểm tra gia tăng

Như vậy, việc kiểm tra thuế rõ ràng giữ vai trò nhất định trong việc gia tăng tính tuân thủ tự nguyện Tỷ lệ kiểm tra đóng vai trò quan trọng trong hành vi báo cáo thuế của người nộp thuế bởi vì người nộp thuế sẽ khai báo toàn bộ nếu họ cho rằng họ

sẽ là một trong những người bị kiểm tra thuế trong năm nào đó (Riahi_Belkaoui, 2004; Richardson, 2008) Slemrod & Ctg (1998) điều tra mối quan hệ giữa tỷ lệ bị kiểm tra

và phản ứng của người nộp thuế Nghiên cứu thực nghiệm chỉ ra rằng hành vi của người nộp thuế thay đổi theo mức thu nhập và tỷ lệ bị kiểm tra thuế đóng vai trò quan trọng trong việc xác định hành vi trốn thuế

Nghiên cứu của Evan & Ctg (2005) ở Australia phát hiện rằng lịch sử kiểm tra thuế bao gồm tính chất thường xuyên, kết quả kiểm tra và loại hình kiểm tra có tác động gián tiếp đáng kể đến tuân thủ thuế (cụ thể là việc lưu trữ sổ sách kế toán) Những người không sẵn lòng nộp thuế và hay tìm cách để thoát khỏi các đợt kiểm tra thuế hoặc hình phạt thường cố gắng để hiểu quy trình lựa chọn đối tượng kiểm tra thuế, và ngay cả khi việc kiểm tra mang tính ngẫu nhiên, họ vẫn cố gắng để dự đoán khi nào cuộc kiểm tra kế tiếp sẽ xảy ra (E.Kirchler, 2007)

Kirchler & Ctg (2005) dự đoán rằng tuân thủ thuế lệ thuộc vào tỷ lệ kiểm tra, các biện pháp trừng phạt và khoảng thời gian giữa các lần kiểm tra Trường hợp việc kiểm tra thuế diễn ra thường xuyên, tuân thủ thuế sẽ lập tức giảm ngay sau cuộc kiểm tra đó và nhanh chóng tăng lại ở đợt tiếp theo Trường hợp kiểm tra thuế không thường xuyên, tuân thủ thuế cũng giảm sau khi đã được kiểm tra thuế và cũng tăng trở lại nhưng với tốc độ chậm hơn (Kirchler, 2007)

Kết quả nghiên cứu của Andreoni & Ctg (1998) cho thấy kinh nghiệm từ những lần bị kiểm tra trước và việc vẫn tiếp tục bị quản lý từ phía cơ quan thuế đối với hoạt động của họ có tác dụng gia tăng mức độ tuân thủ của người nộp thuế Bergman (1998) tiến hành nghiên cứu hành vi tuân thủ thuế ở Achentina sử dụng 2 cách thức: 1) cách thức tăng cường tuân thủ thuế đối với người nộp thuế là các tổ chức và 2) các chiến dịch mở rộng và kiểm tra thuế sẽ gia tăng xác suất phát hiện đối với người nộp thuế cá nhân Kết quả cho thấy rằng khi biết tỷ lệ kiểm tra thuế và khả năng bị phát hiện gia tăng, người nộp thuế sẽ tuân thủ các quy định của luật thuế và khai báo chính xác thu nhập Ngoài ra, người nộp thuế cũng nhận thấy rằng khi họ sẽ không bị phát hiện vì cơ quan thuế ít khi kiểm tra hoặc thanh tra thuế, họ có thể thực hiện những hành vi trốn thuế phức tạp hơn để hạn chế số thuế phải nộp Những phát hiện này phù hợp với các đề xuất lý thuyết cho rằng việc lo sợ bị phát hiện sẽ tác động đến các mức

độ của hành vi tuân thủ thuế, cũng có nghĩa là những người trốn thuế sẽ đề phòng cẩn thận hơn khi họ nhận thấy rủi ro phát hiện cao Nói chung, tỷ lệ kiểm tra cao hơn sẽ khuyến khích tuân thủ thuế Ngoài ra, năng lực của cán bộ kiểm tra thuế cũng tác động nhất định đến hành vi tuân thủ thuế Tuân thủ thuế xét trong mối tương quan với năng lực phát hiện của cán bộ kiểm tra thuế đã thu hút được sự chú ý của nhiều nhà nghiên cứu Allingham & Sandmo (1972) cho rằng người nộp thuế sẽ luôn khai báo thu nhập của họ chính xác nếu khả năng bị phát hiện cao

Massimo (1993) chỉ ra rằng người nộp thuế thường trốn hoàn toàn nghĩa vụ thuế và lý do duy nhất để họ không thực hiện hành vi này là xác suất hành vi bị phát hiện rất cao Sự tăng lên trong xác suất phát hiện sẽ gia tăng tính tuân thủ thuế và năng lực của cán bộ kiểm tra thuế để phát hiện hành vi gian lận là một trong những biện pháp phát hiện hiệu quả được thực hiện bởi cơ quan thuế (Alm, 1991) Thực tế, kiểm tra thuế được xem là biện pháp vừa có tác dụng ngăn chặn trực tiếp đối với những

người nộp thuế đã bị kiểm tra vừa có tác dụng gián tiếp đối với những người nộp thuế chưa bị kiểm tra (Alm & Ctg, 2004) Xác suất của sự trót lọt trong việc không tuân thủ

là yếu tố quan trọng nhất khiến cho tình trạng không tuân thủ luật ngày càng gia tăng Tuy nhiên, nghiên cứu của Beron & Ctg (1990) tiết lộ rằng kiểm tra thuế chỉ có hiệu ứng khiêm tốn đối với tuân thủ thuế Năng lực của cán bộ kiểm tra thuế khác nhau sẽ tạo ra những mức độ tuân thủ khác nhau Ví dụ, năng lực phát hiện ra những gian lận hoặc những hành vi không tuân thủ thuế càng cao sẽ giúp người nộp thuế tuân thủ tốt hơn (Bergman, 1998; Eisenhauer, 2008)

Eisenhauer (2008) cũng cho thấy kiểm tra thuế nói chung là cách thức ngày càng trở nên quan trọng trong việc tối thiểu hóa các hành vi không tuân thủ thuế Tầm quan trọng của các chương trình kiểm tra không chỉ chỉ có ý nghĩa đối với những đối tượng nộp thuế bị kiểm tra thuế mà còn tác động đến cả các đối tượng nộp thuế còn lại

Ngược lại, Beron Ctg (1988) tìm thấy một kết quả trái ngược Họ cho rằng kiểm tra thuế không có tương quan đáng kể với việc trốn thuế trong những nhóm mà

họ nghiên cứu Kiểm tra thuế chỉ có hiệu quả hơn trong việc làm cho người nộp thuế

kê khai nhiều các khoản khấu trừ hơn là khuyến khích họ khai báo chính xác thu nhập thực tế (Beron & Ctg, 1988)

2.3.3 Các nhân tố liên quan đến người nộp thuế :

2.3.3.1 Kiến thức về thuế của người nộp thuế :

Ảnh hưởng của kiến thức đến hành vi tuân thủ thuế đã được chứng minh trong nhiều nghiên cứu khác nhau (Mohamad Ali & Ctg, 2007) Kiến thức và quan niệm về thuế của người nộp thuế sẽ tạo nền tảng cho việc đánh giá, nhận thức về tính công bằng và sự sẵn lòng cũng như năng lực để tuân thủ các quy định của thuế Kiến thức chủ quan về thuế, tức là sự hiểu biết về thuế của người dân bình thường nhất, rất quan trọng để hiểu tại sao họ lại cư xử như cách họ đã và đang làm

Harris (1989) chia kiến thức thuế thành 2 khía cạnh, kiến thức thuế nhận được thông qua quá trình giáo dục phổ thông hoặc giáo dục chính thức và kiến thức thuế chuyên biệt được đào tạo trực tiếp hướng đến các cơ hội có thể trốn thuế Ở khía cạnh

thứ nhất, trình độ giáo dục người nộp thuế tiếp nhận được là một nhân tố quan trọng đóng góp vào sự hiểu biết chung về thuế đặc biệt liên quan đến pháp luật và thuế (Eriksen và Fallen, 1996) Những nghiên cứu gần đây đã chứng minh rằng kiến thức chung về thuế có quan hệ mật thiết đến khả năng hiểu pháp luật và các quy định về thuế, và từ đó tuân thủ thuế tốt hơn (Singh, 2003) Eriksen & Fallan (1996) nhận định kiến thức về pháp luật thuế khá quan trọng đối với thái độ và sự ưu ái đối với thuế Họ cho rằng kiến thức tài chính có tương quan với thái độ thuế và hành vi về thuế có thể được cải thiện bằng một sự hiểu biết về thuế tốt hơn Kết quả này phù hợp với kết quả nghiên cứu của Lewis (1982)

Eriksen & Fallan (1996) nỗ lực xác định mối quan hệ giữa mức kiến thức thuế

và thái độ về thuế bằng cách chia nghiên cứu của mình thành 3 phần Đầu tiên, họ tập trung điều tra về kiến thức của người nộp thuế, sau đó cố gắng khám phá tác động tổng hợp của kiến thức thuế đến hành vi tuân thủ thuế giữa các cá nhân người nộp thuế, và cuối cùng là nghiên cứu các đại lý thuế nhằm xác định tầm ảnh hưởng của chúng đến hành vi người nộp thuế bởi vì trong hệ thống tự khai tự nộp, đại lý thuế đại diện cho bản thân người nộp thuế trực tiếp chuẩn bị tờ khai, tiến hành khai báo và tính toán nghĩa vụ thuế Nghiên cứu này phát hiện rằng kiến thức thuế có tương quan dương với nhận thức về công bằng, đạo đức thuế và thái độ đối với việc trốn thuế của người khác Thái độ về thuế có thể được cải thiện khi kiến thức về thuế tốt hơn, từ đó lần lượt gia tăng tuân thủ và giảm dần việc trốn thuế

Tuy nhiên, Collin & Ctg (1992) thực hiện một nghiên cứu trên mẫu ngẫu nhiên gồm 700 hộ gia đình ở Mỹ lại cho kết quả trái ngược Họ phát hiện rằng kiến thức thuế

và trình độ giáo dục tương quan nghịch với hành vi tuân thủ thuế Mặc dù có sự mâu thuẫn giữa kết quả của Collins & Ctg (1992) và kết quả nghiên cứu của Eriksen & Fallan (1996) Kết quả của Eriksen & Fallan hàm ý rằng một cách có ý nghĩa để giảm thiểu việc trốn thuế là cung cấp kiến thức thuế nhiều hơn cho càng nhiều người nộp thuế càng tốt để cải thiện đạo đức thuế và nhận thức về công bằng của hệ thống thuế Kết quả này cũng hàm ý rằng luật thuế và kiến thức về thuế nên được đào tạo dưới hình thức khóa học bắt buộc trong lĩnh vực kinh tế xã hội ở trường (Eriksen & Fallan, 1996) Không hoàn toàn giống với Eriksen & Fallan (1996), Lewis (1982) nỗ lực nghiên cứu bất kỳ sự thay đổi nào trong thái độ của người nộp thuế xuất phát từ sự tác

động của việc gia tăng kiến thức về thuế có liên quan đến tuân thủ thuế Lewis (1982) lập luận rằng không có đủ kiến thức về thuế và tình huống này dẫn đến những tác động tiêu cực về mặt kinh tế (một sự gia tăng trong khoảng cách thuế - tax gap) Hệ thống tự khai tự nộp đòi hỏi người nộp thuế có đủ kiến thức và đủ năng lực để am hiểu về thuế, một số vấn đề liên quan đến thái độ thuế, ví dụ như kiến thức thuế hoặc nhận thức về

sự công bằng của hệ thống thuế đều tác động đến việc trốn thuế (Jackson & Milliron, 1986) Kiến thức chuyên sâu về thuế kết hợp với những hiểu biết các quy định về thuế, cùng với kiến thức về tài chính giúp người nộp thuế xác định được hậu quả kinh tế những việc làm của họ nếu trốn thuế

‘ … một cách thành công để ngăn ngừa trốn thuế là cung cấp kiến thức thuế nhiều hơn cho đại bộ phận trong xã hội nhằm cải thiện đạo đức thuế và nhận thức của mọi người về tính công bằng của hệ thống thuế’

‘ …đó sẽ là một bước đi đúng hướng để thực hiện giảng dạy pháp luật về thuế

và kiến thức thuế như một phần bắt buộc của kiến thức kinh tế xã hội được giảng dạy

ở trường học’ Eriksen và Fallan (1996)

Tóm lại, theo kết quả từ các nghiên cứu thực nghiệm, rõ ràng việc tăng cường kiến thức thuế cho người nộp thuế là một nhân tố quan trọng trong việc điều hành một

hệ thống thuế thành công, nhất là khi áp dụng cơ chế tự khai tự nộp Thành tựu gia tăng mức độ tuân thủ tự nguyện của người nộp thuế có thể được xác định khi người nộp thuế có thể hoàn thành tờ khai thuế chính xác và thanh toán đầy đủ nghĩa vụ thuế

Vì vậy để thực hiện những mục tiêu của cơ chế tự khai tự nộp, người nộp thuế cần được thông báo đầy đủ, được giáo dục tốt (nhất là vấn đề về thuế), và đảm bảo trình độ của người nộp thuế đủ để tự cập nhật thường xuyên kiến thức về thuế

2.3.3.2 Nhận thức về tính công bằng

Công bằng là mối quan tâm hàng đầu của người nộp thuế Tính công bằng là một đòi hỏi khách quan trong tiến trình phát triển của thuế Khi hệ thống thuế đảm bảo công bằng trong việc huy động nghĩa vụ thuế, người nộp thuế tích cực tuân thủ thuế hơn Các nhà quản lý và người nộp thuế tin rằng việc không hài lòng với sự công bằng của hệ thống thuế là nguyên nhân chủ yếu gia tăng tính không tuân thủ Tính công bằng của thuế bao gồm ít nhất 2 khía cạnh khác nhau “ một khía cạnh liên quan đến sự

công bằng trong giao dịch’, đó là lợi ích nhận được cho mỗi đô la tiền thuế Khía cạnh khác liên quan đến sự công bằng trong gánh nặng thuế so với những cá nhân khác (Jackson & Milliron, 1986) Vì vậy, sự không công bằng của hệ thống thuế có thể phản ánh người nộp thuế nhận thức rằng họ đang trả quá cao các loại thuế liên quan đến giá trị những dịch vụ do chính phủ cung cấp hoặc liên quan đến khoản thuế của những

nguời nộp thuế khác Porcano (1984) nhận thấy rằng nhu cầu của người nộp thuế và

khả năng chi trả là những biến có ảnh hưởng đáng kể nhất đến quan niệm về sự công bằng của hệ thống thuế Một trong những nguyên tắc cơ bản khi thiết kế hệ thống thuế

là tính công bằng (Smith, 1776), bao gồm hai khía cạnh: công bằng theo chiều dọc (những người có cùng thu nhập hoặc tài sản sẽ đóng góp một khoản thuế bằng nhau)

và công bằng theo chiều ngang (số thuế phải nộp sẽ tăng khi cơ sở tính thuế tăng, nghĩa là những người có khả năng đóng góp thuế nhiều hơn sẽ nộp nhiều thuế hơn) Wenzel (2003) đề nghị 3 khía cạnh của công bằng từ quan điểm của người nộp thuế gồm 1) Phân phối công bằng (được xem như là việc chuyển đổi các nguồn lực, chẳng hạn so sánh lợi ích và chi phí), 2) Thủ tục công bằng (xét trên góc độ quá trình phân phối nguồn lực) và 3) xử phạt công bằng (trừng phạt thích đáng khi có hành vi vi phạm các quy định)

Xét ở khía cạnh phân phối công bằng, một cá nhân mong muốn có được sự công bằng tương thích với thành tích, nỗ lực và nhu cầu của cá nhân (Kirchler & Ctg, 2008) Nếu anh ta cảm thấy gánh nặng thuế của mình cao hơn so với những người khác trong cùng nhóm thu nhập, việc tuân thủ thuế của anh ta sẽ giảm Người nộp thuế muốn có sự công bằng giữa những người trong nhóm thu nhập của họ so với những người trong các nhóm thu nhập khác Nếu một nhóm nào đó nhận thấy nghĩa vụ thuế của họ cao hơn so với những nhóm khác, việc trốn thuế có thể xảy ra giữa các thành viên trong nhóm (Spice & Ctg, 1980) Xét ở mức độ toàn xã hội, tuân thủ thuế sẽ giảm đi khi người ta cho rằng hệ thống thuế không công bằng; khi đó trốn thuế sẽ xảy ra với quy mô lớn hơn (Allingham & Sandmo, 1972; Barjoyai, 1987) Ngược lại, nếu xã hội thừa nhận rằng hệ thống thuế công bằng, tuân thủ tự nguyện được mong đợi sẽ tăng Xét ở khía cạnh thủ tục công bằng, yếu tố chính của sự công bằng theo quan điểm của mọi người là tính trung lập (neutrality) của những thủ tục được sử dụng, độ tin cậy của cơ quan thuế, thái

độ lịch sự, nghiêm chỉnh và đáng tôn trọng của cá nhân người nộp thuế hoặc nhóm các

đối tượng nộp thuế (Tyler & Lind, 1992) Người nộp thuế mong muốn cơ quan thuế cung cấp đầy đủ thông tin các quy định về thuế để họ có thể hoàn thành chính xác tờ khai thuế Vì vậy người ta cho rằng việc tăng cường cung cấp thông tin về thuế có thể giúp tăng nhận thức của người nộp thuế về tính công bằng và tuân thủ thuế tốt hơn (Wartick, 1994)

Xét ở khía cạnh xử phạt công bằng, việc kiểm tra thuế không hợp lý và hình phạt không công bằng sẽ dẫn đến căng thẳng và người nộp thuế không hài lòng (Spicer

& Lundsted, 1976) Việc người nộp thuế nhận thức không thiện chí về khía cạnh công bằng trong xử phạt có thể dẫn đến hành vi không tuân thủ và do đó gia tăng trốn thuế

và làm tăng thêm khoảng cách thuế

Những nghiên cứu khác được thực hiện bởi Scott & Grasmick (1982); Spicer

& Lundstedt (1976) phát hiện những người cho rằng hệ thống thuế không công bằng là những người có nhiều khả năng thực hiên hành vi không tuân thủ Eriksen & Fallan (1996) cũng tiết lộ rằng một phương thức quan trọng để đảm bảo tuân thủ thuế là cung cấp kiến thức thuế nhiều hơn nhằm nâng cao nhận thức của người nộp thuế về sự công bằng của hệ thống thuế Một nghiên cứu được thực hiện bởi Richardson (2006) cũng chỉ ra rằng công bằng của hệ thống thuế theo nhận định của người nộp thuế có mối quan hệ mật thiết với trốn thuế Spicer & Becker (1980) kiểm tra mối quan hệ giữa tính không công bằng về mặt tài chính và hành vi trốn thuế đã tiết lộ rằng những người trong nhóm thu nhập cao (hay nhóm thuế cao, mức thuế suất dành cho họ cao hơn mức trung bình) có tỷ lệ trốn thuế cao nhất so với những nhóm khác (nhóm thuế thấp và nhóm thuế trung bình) Tuy nhiên, tác động giữa việc phân phối công bằng đến việc trốn thuế vẫn chưa rõ ràng và vẫn còn tranh cãi ở nhiều nghiên cứu khác nhau Nhận thức của người nộp thuế về sự công bằng của hệ thống thuế có ảnh hưởng đến khuynh hướng trốn thuế (Jackson & Million, 1986; Richardson, 2008)

Có một số bằng chứng cho thấy rằng sự sụt giảm trong mức độ tuân thủ tại Mỹ

có thể một phần xuất phát từ nhận thức ngày càng tăng cho rằng một số đông cá nhân không tuân thủ luật thuế và do niềm tin cho rằng hệ thống thuế không đối xử với mọi

cá nhân theo những cách thức thích ứng ngày càng lớn Liên quan đến vấn đề này là niềm tin của công chúng: nếu họ cho rằng ngay chính luật pháp đã có sự bất công một

cách đáng kể - hoặc thiên vị những nhóm người nào đó hơn so với những nhóm người khác, họ sẽ ít tuân thủ hơn

2.3.3.3 Nhận thức về chi tiêu chính phủ

Thách thức ở nhiều nước đang phát triển không nhất thiết là đánh thuế nhiều hơn, mà là đánh thuế nhiều đối tượng cá nhân và doanh nghiệp hơn dựa trên sự kết hợp liên ứng giữa hai yếu tố mức độ sẵn sàng đóng thuế của người nộp thuế cao hơn và xu hướng đòi hỏi cao hơn đối với các dịch vụ công được cung cấp cũng như cách thức chính phủ sử dụng tiền thuế của dân như thế nào (G.P.Schukla và cộng sự, 2011)

Trên thực tế, có rất ít nghiên cứu về mối quan hệ đặc thù giữa yếu tố chi tiêu chính phủ thực tế và tuân thủ thuế, cụ thể là mối quan hệ giữa chi tiêu chính phủ với hành động trốn thuế Người nộp thuế, nhất là những người phải trả nhiều thuế sẽ rất nhạy cảm với việc chính phủ chi tiêu tiền thuế của họ vào đâu Mặc dù bằng chứng thực nghiệm hạn chế, vẫn là hợp lý khi kết luận rằng người nộp thuế sẽ thiên về hành

vi trốn thuế nếu họ nhận thấy chính phủ chi tiêu tiền thuế một cách không khôn ngoan Đối với một số quốc gia phát triển, chẳng hạn vương quốc Anh, họ thực hiện chương trình PAYE nghĩa là khấu trừ tại nguồn đối với đa số các nguồn tạo ra thu nhập chịu thuế Đối với những nước mà chương trình PAYE không được sử dụng rộng rãi, người nộp thuế có cơ hội lớn hơn để không khai báo hết thu nhập chịu thuế và từ đó nộp tiền thuế ít hơn nghĩa vụ thuế thực tế

Roberts & Ctg (1994) cho rằng thái độ đối với việc trốn thuế của một người nào

đó (liên quan đến đạo đức thuế của cá nhân người nộp thuế), và thái độ đối với việc trốn thuế của người khác là rất quan trọng Nếu chính phủ chi tiêu tiền thuế một cách khôn ngoan, chẳng hạn chi cho giáo dục, y tế, bảo hiểm, giao thông công cộng, tính tuân thủ

tự nguyện của người nộp thuế sẽ tăng Ngược lại, nếu người nộp thuế thấy rằng chính phủ chi quá nhiều vào những khoản không cần thiết hoặc không mang lại lợi ích cho người nộp thuế, cho xã hội, họ sẽ cảm thấy bị lừa dối và do đó sẽ dễ dàng trốn thuế hơn

mà không phải cân nhắc hay đắn đo Palil (2010) cũng tìm thấy mối tương quan đáng kể của nhận thức của người nộp thuế về chi tiêu chính phủ tác động đến hành vi tuân thủ thuế của họ Từ phân tích trên, ta thấy chính phủ nên chi tiêu tiền thuế một cách khôn ngoan vì cách thức chính phủ chi tiêu sẽ tạo nên những mức độ tuân thủ thuế khác nhau

Nhận thức của người nộp thuế về việc chính phủ chi tiêu như thế nào là yếu tố quan trọng tiềm ẩn trong việc xác định hành vi tuân thủ của họ

2.3.3.4 Nhận thức về hình phạt và phạm tội

Theo nghiên cứu lý thuyết được thực hiện bởi Allingham & Sandmo (1972), hình phạt và nhận thức về việc phạm tội có tác động đến tuân thủ thuế Nghiên cứu này cho rằng tuân thủ thuế sẽ tăng khi các hình phạt có liên quan để xử lý hành vi không tuân thủ tăng Để đạt hiệu quả, hình phạt nên được áp dụng nhanh chóng và mạnh mẽ Ý nghĩ sợ hình phạt sẽ ngăn chặn hành vi trốn thuế Thiết lập một hệ thống hiệu quả xử lý hành vi trốn thuế là giải pháp quan trọng để đẩy mạnh tuân thủ thuế Người nộp thuế sẽ có nhiều khả năng tuân thủ nếu hành vi không tuân thủ tất yếu sẽ bị phạt

Trong trường hợp phạt tiền, có một mô hình xem người nộp thuế như là một người hoạt động kinh tế hợp lý, tối đa hóa độ thỏa dụng của họ thông qua thực hiện phép tính nhân giữa xác suất bị phát hiện và khởi tố với số tiền giữ lại được nhờ trốn thuế, và so sánh kết quả với số tiền phạt tiềm năng Tuy nhiên, cũng có một số chỉ số cho thấy rằng nỗi lo sợ bị phạt có thể còn lớn hơn so với nỗi lo bị phát hiện hành vi không tuân thủ thuế (Friedland & Ctg, 1978) Chỉ khi dân chúng tin rằng họ sẽ bị phát hiện và các khoản phạt sẽ được áp dụng thì mới có những ảnh hưởng ngăn chặn (các nhà tâm lý học gọi là ảnh hưởng Pavlov) Vấn đề đặt ra là khả năng để cơ quan quản lý

có thể phát hiện được tình trạng nộp thiếu hay không, thứ hai là ý chí và khả năng xem xét những khoản phạt sẽ được áp dụng và thứ ba là nhận thức của công chúng rằng điều này thực sự đang diễn ra

Witte & Woodbury (1985) phát hiện mối quan hệ đáng kể giữa các biện pháp trừng phạt hình sự và tuân thủ thuế Nghiên cứu khác được thực hiện bởi Grasmick & Scott (1982), Tittle (1980) cũng chỉ ra rằng một số người trả lời thừa nhận một số hành

vi không tuân thủ sẽ ít hơn nếu những hành vi như vậy sẽ bị phạt nặng Nghiên cứu thực nghiệm được tiến hành bởi Hasseldine & Ctg (2007) cũng chỉ ra rằng mức độ nghiêm trọng của hình phạt tác động đáng kể đến hành vi tuân thủ thuế Tuy nhiên, các

mô hình phức tạp hơn như lý thuyết người đại diện và lý thuyết trò chơi cho rằng hình phạt khó thể hiện được vai trò của nó trong mô hình tuân thủ bởi vì kết quả được xác