Tìm hiểu áp dụng phương pháp kiểm tra chi tiết trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán Việt Nam thực hiện

Tìm hiểu áp dụng phương pháp kiểm tra chi tiết trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán Việt Nam thực hiện

Danh mục các chữ viết tắt

Danh mục các sơ đồ, bảng biểu

Biểu số 1 : Mối quan hệ giữa các thử nghiệm kiểm toán 9 Biểu số 2 : Mối quan hệ giữa các thử nghiệm kiểm toán với bằng chứng 10 Sơ đồ 1 : Tơng quan chi phí giữa các thử nghiệm kiểm toán 10 Biểu số 3 : Những thay đổi về mức độ sử dụng các thử nghiệm trong các cuộc kiểm toán

Biểu số 4 : Chọn mẫu bằng kỹ thuật chọn theo giá trị luỹ tiến 17

Biểu số 6 : Sự tăng trởng doanh thu của Công ty Kiểm toán Việt Nam qua các năm 28 Biểu số 7 : Số lợng nhân viên của Công ty Kiểm toán Việt Nam qua các năm 29 Biểu số 8 : Số lợng kiểm toán viên đợc cấp chứng chỉ CPA tại Việt Nam 30

Biểu số 13 : Thủ tục kiểm tra chi tiết tài sản cố định hữu hình 40 Biểu số 14 : Chọn mẫu kiểm tra chi tiết bằng kỹ thuật chọn mẫu theo giá trị luỹ tiến 43 Biểu số 15 : Chọn mẫu kiểm tra chi tiết bằng kỹ thuật phân tầng 44 Biểu số 16 : Chọn mẫu kiểm tra chi tiết đối với tài khoản có sai sót về tính đúng kỳ 46

Biểu số 20 : Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh và phân loại lại 51

Biểu số 23 : Chọn mẫu kiểm tra đối với tài khoản có sai sót về tính đúng kỳ 56 Biểu số 24 : Kiểm tra chi tiết đối với tài khoản sau khi đã phân tích hệ thống 57

Biểu số 26 : Kiểm tra chi tiết đối với tài khoản có số d khai giảm thực tế 60

Biểu số 29 : Các mức đảm bảo của thử nghiệm cơ bản ứng với mỗi chỉ số về độ tin cậy 71

Lời nói đầu

Kiểm toán tài chính (KTTC) là một hoạt động đặc trng và nằm trong hệthống kiểm toán nói chung Sản phẩm cuối cùng của các cuộc kiểm toán tài chính làcác báo cáo kiểm toán

Để có cơ sở đa ra ý kiến về báo cáo tài chính (BCTC) của khách hàng, KTVphải thu thập đợc những bằng chứng đầy đủ và đáng tin cậy Thông qua cách thứckiểm tra chi tiết, KTV có thể thu thập đợc những bằng chứng có độ tin cậy cao về

số d tài khoản cũng nh các nghiệp vụ kinh tế

Trên thực tế, kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số d là một phần của thửnghiệm cơ bản đã đợc ghi nhận trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500

Do vậy, tôi đã chọn đề tài “Bằng chứng kiểm toán”Tìm hiểu việc áp dụng phơng pháp kiểm tra

chi tiết trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán Việt Nam thực hiện" cho chuyên đề thực tập tốt nghiệp của mình.

Mục tiêu nghiên cứu của tôi là đạt đợc sự hiểu biết chung về cách thức thựchiện kiểm tra chi tiết, nắm bắt các bớc cơ bản để tiến hành kiểm tra trong thực tếcông tác kiểm toán tại VACO và từ đó đa ra một số ý kiến đề xuất để góp phầnnhằm nâng cao hiệu quả của kiểm tra chi tiết

Trên cơ sở mục tiêu đề ra, Chuyên đề thực tập tốt nghiệp ngoài Lời nói đầu

Chuyên đề đợc hoàn thành là kết quả của quá trình học tập, nghiên cứu cùngvới sự hớng dẫn, chỉ bảo tận tình của các thầy cô và các anh chị kiểm toán viên tạiCông ty Kiểm toán Việt Nam Tôi xin gửi lời cảm ơn chân thành tới các thầy, côgiáo trong Khoa Kế toán - Đại học Kinh tế quốc dân cùng các anh chị kiểm toán

viên trong Công ty Kiểm toán Việt Nam đã giúp tôi rất nhiều trong quá trình hoànthành chuyên đề này.

Phần thứ nhất Những vấn đề lý luận chung về kiểm tra chi tiết trong

kiểm toán báo cáo tài chính

1.1 Đặc điểm, bản chất và vai trò của phơng pháp kiểm tra chi tiết 1.1.1 Đặc điểm của phơng pháp kiểm tra chi tiết với các thử nghiệm trong kiểm toán tài chính

Đối tợng trực tiếp của KTTC là các Bảng khai tài chính Các Bảng tổng hợpnày vừa chứa đựng những mối quan hệ kinh tế vừa phản ánh cụ thể từng loại tài sản,từng loại nguồn vốn của đơn vị đợc kiểm toán Vì thế, KTTC phải hình thành nhữngthử nghiệm với việc kết hợp các phơng pháp kiểm toán cơ bản để thu thập các bằngchứng kiểm toán làm cơ sở đa ra ý kiến đúng đắn về các Bảng khai này

Trong kiểm toán BCTC, “Bằng chứng kiểm toán”thử nghiệm đợc hiểu là các cách thức hay trình tựxác định trong việc vận dụng các phơng pháp kiểm toán chứng từ và kiểm toánngoài chứng từ vào việc xác minh các nghiệp vụ, các số d tài khoản hoặc các khoảnmục cấu thành Bảng khai tài chính” (12.17)

Các thử nghiệm trong KTTC gồm thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơbản Tuỳ thuộc vào yêu cầu và đối tợng cụ thể cần kiểm tra, KTV sẽ sử dụng cácthử nghiệm thích hợp hoặc đôi khi kết hợp cả hai thử nghiệm này

Thử nghiệm kiểm soát (kiểm tra hệ thống kiểm soát)

Thử nghiệm kiểm soát là các thử nghiệm đợc tiến hành để thu thập bằngchứng về sự hữu hiệu của các quy chế kiểm soát và các bớc kiểm soát tại đơn vị đợc

kiểm toán Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và“Bằng chứng kiểm toán”

kiểm soát nội bộ” thì thử nghiệm kiểm soát bao gồm:

 “Bằng chứng kiểm toán”Kiểm tra chứng từ của các nghiệp vụ kinh tế và các sự kiện để thu đợc bằngchứng kiểm toán về hoạt động hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soátnội bộ;

 Phỏng vấn, quan sát thực tế việc thực hiện chức năng, nhiệm vụ kiểm soát củanhững ngời thực thi công việc kiểm soát nội bộ xem có để lại bằng chứng kiểm soáthay không;

 Kiểm tra lại việc thực hiện thủ tục kiểm soát nội bộ để đảm bảo rằng chúng có

đợc đơn vị thực hiện hay không.” (4.92)

Thử nghiệm kiểm soát chính là các thử nghiệm đạt yêu cầu bởi thử nghiệm

đạt yêu cầu đợc sử dụng để đánh giá sự hiện hữu của hệ thống kiểm soát nội bộ(KSNB) Bởi vậy, nếu rủi ro kiểm soát đợc KTV đánh giá là ở mức thấp thì KTV sẽtiến hành các thử nghiệm kiểm soát để có các bằng chứng cho nhận định của mình.Nếu KTV kết luận có thể tin tởng vào hệ thống KSNB của khách hàng thì KTV sẽ

có thể giảm bớt các thử nghiệm cơ bản nhất là các thử nghiệm chi tiết về nghiệp vụ

và số d tài khoản Ngợc lại, nếu rủi ro kiểm soát đợc đánh giá ở mức cao thì KTV sẽ

bỏ qua các thử nghiệm kiểm soát và thực hiện ngay các thử nghiệm cơ bản

Thử nghiệm cơ bản (kiểm tra cơ bản)

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 530 Lấy mẫu kiểm toán và các“Bằng chứng kiểm toán”

thủ tục lựa chọn khác” thì “Bằng chứng kiểm toán”Thử nghiệm cơ bản bao gồm hai loại là thủ tục phân

tích và kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số d Thử nghiệm cơ bản chỉ liên quan đếngiá trị các khoản mục Mục đích của thử nghiệm cơ bản là thu thập bằng chứng đểphát hiện các sai sót trọng yếu làm ảnh hởng đến báo cáo tài chính” (4.107)

Trong thử nghiệm cơ bản, kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số d chính là sựkết hợp giữa thử nghiệm độ tin cậy của thông tin trong thử nghiệm công việc và thửnghiệm trực tiếp số d Còn thử nghiệm phân tích là thử nghiệm liên quan đến trị số(bằng tiền) của các chỉ tiêu hoặc của các bộ phận cấu thành chỉ tiêu Thử nghiệmnày sử dụng các tỷ lệ, các mối quan hệ tài chính để xác định những tính chất haynhững sai lệch không bình thờng trên BCTC Các thủ tục phân tích đợc KTV sửdụng gồm:

 Kiểm tra tính hợp lý

 Phân tích xu hớng

 Phân tích dọc

KTV nên xét đoán hiệu quả của từng thủ tục kiểm toán để sử dụng các thủtục thích hợp cho mỗi mục đích kiểm toán cụ thể Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam

số 520 Quy trình phân tích“Bằng chứng kiểm toán” ” đã ghi nhận “Bằng chứng kiểm toán”Trong quá trình kiểm toán, nhằmgiảm bớt rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính, kiểmtoán viên phải thực hiện quy trình phân tích hoặc kiểm tra chi tiết hoặc kết hợp cảhai.” (3.81)

Nh vậy, kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và số d là một phần của các thử nghiệm

áp dụng trong KTTC Trên thực tế, dựa vào kinh nghiệm và khả năng xét đoán củamình, KTV sẽ lựa chọn các thử nghiệm cơ bản hay kiểm soát hoặc kết hợp cả haimiễn là thu đợc bằng chứng đầy đủ và đáng tin cậy trên cơ sở xem xét mối quan hệgiữa hiệu quả kiểm toán với chi phí kiểm toán

1.1.2 Bản chất và vai trò của phơng pháp kiểm tra chi tiết

“Bằng chứng kiểm toán”Kiểm tra chi tiết là việc áp dụng các biện pháp kỹ thuật cụ thể của trắcnghiệm tin cậy thuộc trắc nghiệm công việc và trắc nghiệm trực tiếp số d để kiểmtoán từng khoản mục hoặc nghiệp vụ tạo nên số d trên khoản mục hay loại nghiệpvụ” (12.133)

Với cách định nghĩa này, kiểm tra chi tiết đợc xem là một thủ tục kiểm toán

đợc áp dụng trong KTTC nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán và thực hiện các thửnghiệm kiểm toán Trong cuốn “Bằng chứng kiểm toán”Sổ tay kiểm toán – Sách chuyên khảo” thì “Bằng chứng kiểm toán”kiểmtra chi tiết là việc áp dụng một hay nhiều trong số bảy kỹ thuật kiểm toán đối vớitừng khoản mục hoặc nghiệp vụ tạo nên số d tài khoản hay loại hình nghiệp vụ”

(8.119) Các kỹ thuật áp dụng thờng xuyên khi tiến hành các biện pháp kiểm tra chitiết là so sánh, tính toán, xác nhận, điều tra, kiểm tra thực tế

Nh vậy, cả hai khái niệm về kiểm tra chi tiết đều chỉ rõ KTV cần hớng tớiviệc áp dụng các kỹ thuật hay các thử nghiệm kiểm toán vào từng khoản mục,nghiệp vụ tạo nên số d tài khoản cần kiểm tra Song, việc kiểm tra toàn bộ khoảnmục, nghiệp vụ chỉ thích hợp với các doanh nghiệp có quy mô nhỏ, số lợng nghiệp

vụ ít và có tính chất không phức tạp Khi doanh nghiệp đợc kiểm toán có quy môlớn, số lợng nghiệp vụ phát sinh nhiều và trong đó bao gồm cả các nghiệp vụ phứctạp thì KTV không kiểm tra chi tiết toàn bộ các nghiệp vụ và số d tài khoản Việckiểm tra chi tiết lúc này dựa trên cơ sở kiểm tra chọn mẫu một số nghiệp vụ cùngloại

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 530 Lấy mẫu kiểm toán và các“Bằng chứng kiểm toán”

thủ tục lựa chọn khác” thì “Bằng chứng kiểm toán”Khi kiểm tra chi tiết, kiểm toán viên có thể lấy mẫu

kiểm toán và các thủ tục khác để kiểm tra một hay nhiều cơ sở dẫn liệu của báo cáotài chính hoặc ớc tính độc lập về một khoản tiền.” (4.107)

Ngoài ra, theo Hệ thống kiểm toán Audit System/2“Bằng chứng kiểm toán” ” của Hãng DeloitteTouche Tohmatsu thì kiểm tra chi tiết là việc thực hiện các thủ tục chi tiết nhằm

kiểm tra các bằng chứng chứng minh cho số d tài khoản đợc kiểm tra và xác địnhxem liệu số d đó có sai sót hay không.

Bản chất của kiểm tra chi tiết số d và nghiệp vụ là nhằm tìm kiếm bằngchứng để có cơ sở đa ra ý kiến liệu các số d tài khoản có đợc trình bày trung thực vàkhông còn chứa đựng các sai sót trọng yếu hay không Song KTV làm việc nàykhông phải bằng cách kiểm tra toàn bộ các nghiệp vụ tạo nên số d tài khoản màbằng cách kiểm tra mẫu một số nghiệp vụ hoặc áp dụng các thử nghiệm thích hợptrên cơ sở xem xét mối quan hệ giữa hiệu quả kiểm toán và chi phí kiểm toán Dovậy, KTV sử dụng phơng pháp chọn mẫu kiểm toán khi:

 Bản chất và mức độ trọng yếu của số d tài khoản không đòi hỏi phải kiểm toántoàn bộ

 Cần đa ra kết luận về số d đó dựa trên mẫu chọn

 Xem xét đến chi phí và hiệu quả của cuộc kiểm toán

Nh vậy bản chất của kiểm tra chi tiết là đa ra kết luận về số d tài khoản đợckiểm tra thông qua phơng pháp kiểm tra chọn mẫu Phơng pháp kiểm tra chi tiếtmang lại hiệu quả cao trong việc thu thập bằng chứng kiểm toán Tuy nhiên, vai trò

đó của kiểm tra chi tiết đợc thể hiện khác nhau ở các cuộc kiểm toán khác nhau

Trớc hết vai trò của phơng pháp này thể hiện ở phạm vi áp dụng của nó.Kiểm tra chi tiết không phải đợc áp dụng trong mọi trờng hợp mà phạm vi sử dụng

nó tuỳ thuộc vào từng cuộc kiểm toán cụ thể Thông thờng, để đạt đợc hiệu quảkiểm toán cao, KTV bắt đầu tiến hành các thử nghiệm phân tích, đến trắc nghiệmcông việc qua trắc nghiệm trực tiếp số d

Kiểm tra chi tiết thờng có hiệu lực đối với những mục tiêu kiểm toán liênquan đến các nghiệp vụ không thờng xuyên và số lợng các nghiệp vụ phát sinh lớn.Trờng hợp không phát hiện sai sót trọng yếu khi thực hiện các thử nghiệm kiểmsoát và thử nghiệm phân tích đối với các nghiệp vụ thờng xuyên, KTV cũng cần ápdụng phơng pháp kiểm tra chi tiết để có bằng chứng chắc chắn cho các kết luận củamình

Vai trò của kiểm tra chi tiết không chỉ thể hiện ở phạm vi sử dụng nó màquan trọng hơn là xem xét vai trò của kiểm tra chi tiết trong mối liên hệ với các thửnghiệm kiểm toán khác, trong mối quan hệ với một số kiểu mẫu bằng chứng, trongtơng quan về chi phí cho một cuộc kiểm toán và trong các cuộc kiểm toán khácnhau

Thứ nhất, xem xét vai trò của kiểm tra chi tiết trong mối liên hệ với các thử

nghiệm kiểm toán khác. Mối quan hệ này đợc thể hiện nh sau:

Biểu số 1: Mối quan hệ giữa các thử nghiệm kiểm toán

(1.235)

Nh vậy, để thu thập đợc bằng chứng đầy đủ và đáng tin cậy cho một cuộckiểm toán, KTV phải sử dụng linh hoạt và hợp lý cả ba thử nghiệm kiểm toán trên.Các thử nghiệm kiểm soát giúp KTV có đợc sự hiểu biết về hệ thống KSNB củakhách hàng và đánh giá xem liệu các quá trình kiểm soát có đáng tin cậy cho việcgiảm rủi ro kiểm soát, từ đó giảm bớt các thủ tục kiểm tra chi tiết hay không Khácvới thử nghiệm kiểm soát, các thử nghiệm phân tích lại chú trọng vào tính hợp lýtoàn bộ của các nghiệp vụ và các số d trên Sổ cái tổng hợp Và các thủ tục kiểm trachi tiết số d thì tập trung vào kiểm tra các nghiệp vụ phát sinh tạo nên các số d tàikhoản

Nh vậy, KTV có thể sử dụng ba thử nghiệm này nhằm hỗ trợ, bổ sung chonhau trong việc đa ra kết luận về BCTC của khách hàng Song mức độ và phạm vi

sử dụng của các thử nghiệm là nhiều ít khác nhau phụ thuộc vào sự đánh giá củaKTV đối với các rủi ro của khách hàng trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán.Kiểm tra chi tiết giúp KTV có đợc độ tin cậy cao vào số d tài khoản đợc kiểm tra

đồng thời đây cũng là một thủ tục hỗ trợ cho hai thủ tục kiểm toán còn lại

Thứ hai, vai trò của kiểm tra chi tiết thể hiện trong mối quan hệ giữa các

thử nghiệm với một số kiểu mẫu bằng chứng.

ứng với mỗi thử nghiệm kiểm toán thì kiểu mẫu bằng chứng thu thập đợc làkhác nhau Điều đó đợc thể hiện qua biểu sau:

Biểu số 2: Mối quan hệ giữa các thử nghiệm kiểm toán với bằng chứng

Các thử

nghiệm

Kiểu mẫu bằng chứng Kiểm kê

vật chất

Xác nhận

Tài liệu chứng minh

Quan sát

Phỏng vấn

Chính xác

về mặt kỹ thuật

Thể thức phân tích

ợc chú trọng hơn KTV áp dụng phơng pháp kiểm tra chi tiết sẽ thu đợc bằng chứng

có độ tin cậy cao

Thứ ba, xem xét tơng quan chi phí thực hiện các thử nghiệm kiểm toán trong một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính.

Sơ đồ 1: Tơng quan chi phí giữa các thử nghiệm kiểm toán

Một câu hỏi đặt ra là tại sao phơng pháp kiểm tra chi tiết hầu nh luôn tốnkém hơn các thử nghiệm khác? Câu trả lời là phơng pháp kiểm tra chi tiết liên quan

đến kiểu mẫu bằng chứng là kiểm kê vật chất và gửi th xác nhận Việc kiểm kê làphức tạp bởi với mỗi khách hàng thì chủng loại mặt hàng, đơn giá từng mặt hàng, vịtrí của kho hàng là rất nhiều và khác nhau Công việc kiểm kê thờng đợc KTV tiếnhành trớc mùa kiểm toán vào thời điểm kết thúc niên độ kế toán Bên cạnh đó, mỗicuộc kiểm toán KTV phải gửi hàng mấy chục th xác nhận đến các đơn vị có quan

hệ kinh tế với doanh nghiệp đợc kiểm toán song số th hồi đáp KTV nhận đợc hầu

nh không bao giờ bằng với số đã gửi đi Với những th cha đợc trả lời hoặc KTV gửitiếp th lần hai hoặc thực hiện thủ tục kiểm toán thay thế Vì thế, chi phí cho việc gửi

th xác nhận sẽ tăng lên rất nhiều Do vậy, KTV luôn cố gắng lập kế hoạch kiểmtoán sao cho hạn chế tối đa việc thực hiện kiểm tra chi tiết dù không thể bỏ qua nó

Thứ t, vai trò của các thử nghiệm kiểm toán trong cuộc kiểm toán khác

nhau

Các thử nghiệm kiểm toán thay đổi đáng kể về mức độ ở các cuộc kiểm toánkhác nhau

Biểu số 3: Những thay đổi về mức độ sử dụng các thử nghiệm trong các cuộc

kiểm toán khác nhau

Thử nghiệm kiểm

soát

Thử nghiệm phân

tích

Kiểm tra chi tiết

Trong đó: E = mức độ nhiều S = mức độ ít

M = mức độ trung bình N = không

(1.237)

Xét cuộc kiểm toán 1: Khách hàng là một công ty lớn với các quá trình

KSNB tinh vi Do đó KTV thực hiện tăng cờng các thử nghiệm kiểm soát và các thửnghiệm phân tích để giảm bớt công việc kiểm tra chi tiết Trờng hợp này KTV tin t-ởng vào hệ thống KSNB của khách hàng Vì tập trung vào các thử nghiệm kiểm soát

và phân tích nên cuộc kiểm toán đợc tiến hành với chi phí thấp

Xét cuộc kiểm toán 2: Khách hàng là công ty có quy mô trung bình Các thử

nghiệm kiểm soát và kiểm tra chi tiết đợc thực hiện ở mức trung bình trừ các thửnghiệm phân tích vẫn đợc thực hiện ở mức cao

Xét cuộc kiểm toán 3: Khách hàng là công ty có quy mô vừa nhng quá trình

kiểm soát ít có hiệu quả Các thử nghiệm kiểm soát không đợc tiến hành do KTVkhông tin tởng vào hệ thống KSNB của khách hàng Trờng hợp này buộc KTV phảitiến hành kiểm tra chi tiết với mức độ nhiều và thực hiện một số thử nghiệm phântích mang tính hỗ trợ Lý do mà các thử nghiệm phân tích đợc thực hiện ở mứctrung bình là vì KTV dự đoán có sai số trong các số d tài khoản Chi phí của cuộckiểm toán này có khả năng tơng đối cao

Xét cuộc kiểm toán 4: Kế hoạch ban đầu về cuộc kiểm toán này là theo cách

đã dùng ở cuộc kiểm toán 2 Tuy nhiên KTV đã tìm thấy những chiều hớng khácnhau qua các thử nghiệm kiểm soát và những sai lầm đáng kể qua thử nghiệm phântích Do vậy, KTV kết luận không thể tin cậy vào hệ thống KSNB Các cuộc kiểmtra chi tiết phải đợc thực hiện với mức độ tập trung để bù đắp những kết quả khôngthể chấp nhận đợc của các thử nghiệm kiểm soát, phân tích và cũng không vì thế màgiảm bớt việc kiểm tra chi tiết

Nh vậy, tuỳ thuộc đặc điểm mỗi cuộc kiểm toán mà các thử nghiệm kiểmtoán đợc sử dụng ở các mức độ khác nhau và qua đó vai trò của kiểm tra chi tiếtcũng đợc khẳng định

1.2 Kiểm tra chi tiết số d và nghiệp vụ trong kiểm toán báo cáo tài chính

Thông thờng một cuộc kiểm tra chi tiết số d và nghiệp vụ đợc thực hiện quabốn bớc là lập kế hoạch kiểm tra chi tiết, lựa chọn số d và nghiệp vụ cho kiểm trachi tiết, thực hiện các phơng pháp kiểm tra chi tiết đối với các khoản mục đã chọn

và cuối cùng là phát hiện và xử lý các sai sót

B

ớc 1: Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết

Để lập kế hoạch cho một cuộc kiểm tra chi tiết, KTV phải dự kiến đợc kếtquả của các thử nghiệm kiểm soát và các thủ tục phân tích mà họ sẽ thực hiện Tuynhiên, việc dự kiến kết quả các thử nghiệm kiểm soát muốn chính xác lại phụ thuộcvào sự hiểu biết của KTV về hệ thống kế toán và hệ thống KSNB của khách hàng

Thật vậy, các quá trình kiểm soát hiệu quả sẽ làm mức rủi ro kiểm soát giảmxuống; theo đó các thử nghiệm cơ bản cũng đợc thực hiện với số lợng ít mà mụctiêu kiểm toán vẫn đợc đảm bảo Ngợc lại, nếu quá trình kiểm soát không hiệu quảthì KTV sẽ tăng cờng các thử nghiệm cơ bản để thu thập các bằng chứng cần thiết

bổ trợ cho ý kiến của mình

Mục đích của phơng pháp kiểm tra chi tiết là kiểm tra tính trung thực và hợp

lý của số d tài khoản phản ánh trên BCTC thông qua việc xem xét các bằng chứng

bổ trợ cho một số hoặc tất cả các phần tử tạo nên số d tài khoản đó Nếu trong quátrình kiểm tra, KTV nhận thấy không có sai sót hoặc sai sót không trọng yếu thì cóthể kết luận số d tài khoản không có sai sót trọng yếu

Ngoài ra, kiểm tra chi tiết còn nhằm mục đích là ớc tính giá trị chênh lệchkiểm toán đối với cơ sở dẫn liệu của BCTC đang chứa đựng khả năng có sai sóttrọng yếu

Trong việc lập kế hoạch kiểm tra chi tiết, KTV phải xác định số lợng cáckhoản mục và tiến hành chọn mẫu khoản mục để kiểm toán Yêu cầu về tính đầy đủ

và tin cậy của bằng chứng phải đợc xem xét khi xác định số lợng khoản mục Đểtính đầy đủ của bằng chứng đợc đảm bảo đòi hỏi KTV phải thực hiện kiểm toántoàn bộ các khoản mục, nghiệp vụ đã chọn Còn yêu cầu tin cậy của bằng chứng cóthể đợc đảm bảo bằng cách chia nhỏ tổng số mẫu chọn thành các nhóm nhỏ và thựchiện nhiều cách thức kiểm tra khác nhau trên mỗi nhóm đó

Nh vậy việc xác định mẫu chọn có ảnh hởng quan trọng đến kết quả kiểmtra chi tiết Và xác định mẫu chọn phải căn cứ vào đặc điểm riêng của từng đơn vị

đợc kiểm toán và kinh nghiệm làm việc của KTV

B

ớc 2: Lựa chọn số d và nghiệp vụ cho kiểm tra chi tiết

Để thiết kế và thực hiện việc kiểm tra chi tiết, trớc tiên KTV nên xác định

số d và nghiệp vụ cho kiểm tra Số d đó có thể là số d của một tài khoản hoặc mộtnhóm các nghiệp vụ Sau đó, KTV kiểm tra tới các khoản mục tạo nên số d tàikhoản đó Số d tài khoản đợc kiểm tra đợc gọi là tổng thể Tổng thể là toàn bộ dữliệu về một vấn đề gì đó mà KTV muốn lập mẫu kiểm tra để rút ra các kết luận.KTV phải xác định rằng tổng thể mà KTV muốn lập mẫu kiểm tra là thích hợp vớimục đích của kiểm toán

Tuy nhiên việc áp dụng kiểm tra chi tiết đối với toàn bộ nghiệp vụ tạo nên

số d là một công việc gây lãng phí về thời gian và chi phí Do đó, kiểm tra chi tiết sẽ

đợc tiến hành trên một số số d trọng yếu hoặc có khả năng chứa đựng sai phạmtrọng yếu Khi đó, KTV phải chấp nhận một mức độ chính xác tơng đối bởi vì:

 Trong kiểm toán BCTC, KTV cần thu thập đợc những bằng chứng có tính thuyếtphục chứ không phải là bằng chứng có tính kết luận

 Bằng chứng kiểm toán có thể thu thập từ nhiều nguồn khác nhau hoặc từ việckiểm tra chi tiết số d và nghiêp vụ hoặc từ các thủ tục phân tích.

 Thậm chí vẫn tồn tại một mức độ không chắc chắn nào đó cho dù KTV kiểmtoán toàn bộ các nghiệp vụ

 Đặc biệt chi phí cho việc kiểm tra tất cả các số d tài khoản thờng rất tốn kém

Nh vậy, nếu không lựa chọn tất cả các khoản mục từ một tài khoản thì KTV

có thể lựa chọn một số khoản mục dựa trên cơ sở chọn điển hình những khoản mụcchính hoặc chọn mẫu đại diện hoặc kết hợp cả hai phơng pháp

Lựa chọn khoản mục chính

Các khoản mục chính là những khoản mục mà dựa trên kinh nghiệm, sự

đánh giá và sự hiểu biết về tình hình kinh doanh của khách hàng, KTV nhận thấychúng có khả năng chứa đựng những sai sót trọng yếu

Lựa chọn những khoản mục chính có thể hiệu quả hơn khi:

 KTV có đợc bằng chứng kiểm tra chi tiết số liệt sau khi thực hiện những thủ tụcphân tích đối với toàn bộ tổng thể

 Tổng thể gồm một số lợng nhỏ các khoản mục lớn Vì thế việc kiểm tra một sốlợng nhỏ các khoản mục chính sẽ rất hiệu quả

 Tổng thể chủ yếu bao gồm những nghiệp vụ không thờng xuyên hoặc các ớc tính

kế toán Khi đó KTV lựa chọn những khoản mục này để kiểm tra mà không cần sửdụng kỹ thuật chọn mẫu đại diện

Chọn mẫu đại diện

“Bằng chứng kiểm toán” Lấy mẫu kiểm toán là việc áp dụng phơng pháp kiểm toán cơ bản và tuânthủ để kiểm tra dới 100% các khoản mục trong phạm vi số d của một tài khoản hoặcloại nghiệp vụ để giúp kiểm toán viên thu thập, đánh giá bằng chứng của các số d,nghiệp vụ có đặc điểm tơng tự nhau.” (9 204)

Chọn mẫu đại diện có thể có hiệu lực hơn khi:

 KTV có ít hoặc không có bằng chứng kiểm toán từ những thủ tục phân tích và vìthế đòi hỏi KTV phải tiến hành kiểm tra chi tiết số d và nghiệp vụ để có đợc nhiềubằng chứng hơn

 Tổng thể gồm một số lợng lớn các khoản mục với giá trị tơng đối lớn Vì thếKTV cần kiểm tra một số lợng tơng đối lớn các khoản mục chính để đa ra kết luậncho phần lớn khoản mục của tài khoản

 Tổng thể chủ yếu bao gồm những nghiệp vụ thờng xuyên Kiểm tra chọn mẫu sẽhạn chế việc kiểm tra trùng đối với một số khoản mục tơng tự nhau

Kết hợp lựa chọn khoản mục chính và chọn mẫu đại diện

Khi tổng thể mang đặc điểm của cả hai trờng hợp đã trình bày ở trên, KTV

có thể kết hợp lựa chọn khoản mục chính với một số d của nhóm tài khoản này vàchọn mẫu đại diện với một số số d của nhóm tài khoản khác Việc kết hợp hai ph-

ơng pháp này đòi hỏi KTV phải có óc xét đoán và kinh nghiệm kiểm toán tại kháchhàng có đợc từ những lần kiểm toán của năm trớc.

Kỹ thuật lấy mẫu kiểm toán có vị trí đặc biệt quan trọng trong kiểm toán.Hai phơng pháp chọn mẫu thờng đợc KTV sử dụng là chọn mẫu xác suất và chọnmẫu phi xác suất

“Bằng chứng kiểm toán” Trong phơng pháp chọn mẫu xác suất, mỗi phần tử trong tổng thể đều cócơ hội nh nhau để đợc chọn vào mẫu.” (9.206)

Phơng pháp chọn mẫu xác suất thờng đợc áp dụng là bảng số ngẫu nhiên,chơng trình chọn số ngẫu nhiên và chọn mẫu có hệ thống

“Bằng chứng kiểm toán” Trong phơng pháp chọn mẫu phi xác suất, các phần tử của tổng thể không

có cơ hội nh nhau để đợc lựa chọn vào mẫu, mà kiểm toán viên sẽ quyết định phần

tử nào đợc chọn vào mẫu.” (9.210)

Các phơng pháp chọn mẫu phi xác suất phổ biến là chọn theo lô (khối),

chọn mẫu “Bằng chứng kiểm toán”tình cờ” và chọn mẫu theo sự xét đoán

Tóm lại, đa số các phơng pháp chọn mẫu trên đều có thể áp dụng cho quátrình kiểm tra chi tiết KTV sẽ đa ra kết luận về tổng thể dựa trên mẫu chọn Song,việc áp dụng các phơng pháp này tại các công ty kiểm toán lại linh hoạt hơn rấtnhiều Với Hãng kiểm toán DTT, chọn mẫu để kiểm tra chi tiết bao gồm các kỹthuật sau:

 Kiểm tra mẫu đại diện

 Kiểm tra mẫu phi đại diện

 Kiểm tra toàn bộ các nghiệp vụ phát sinh

Kiểm tra mẫu đại diện: là phơng pháp chọn mẫu một số nghiệp vụ nhất

định trong một số d tài khoản, kiểm tra các bằng chứng có liên quan, để rồi từ đó cóthể đa ra kết luận cho toàn bộ số d tài khoản đó Kiểm tra mẫu đại diện gồm hai ph-

ơng pháp là phơng pháp thống kê và phơng pháp phi thống kê

Phơng pháp thống kê: là phơng pháp chọn mẫu đại diện nhằm giúp KTV

định lợng chính xác độ tin cậy kiểm tra chi tiết

Cách thức chọn mẫu theo phơng pháp chọn mẫu thống kê gồm:

- Chọn mẫu phát hiện

- Chọn mẫu ớc tính

- Chọn mẫu theo giá trị gộp

Chọn mẫu phát hiện: là phơng pháp thờng đợc sử dụng để đảm bảo rằng sai

sót trọng yếu là không tồn tại Các kỹ thuật đợc sử dụng để chọn mẫu phát hiệngồm:

Kỹ thuật chọn theo giá trị luỹ tiến (Cumulative Monetary Amount - CMA).

Kỹ thuật này thờng đợc áp dụng để kiểm tra các tài khoản có các nghiệp vụ phản

ánh bằng giá trị tiền tệ Theo phơng pháp này, tất cả các nghiệp vụ trong một số dtài khoản đều có khả năng đợc chọn nh nhau

Số mẫu kiểm tra đợc xác định nh sau:

N = Pop / J ; J = MP/R

Trong đó

MP: Mức trọng yếu chi tiết J : Bớc chọn mẫu

R: Chỉ số về độ tin cậy Pop.: Số d tài khoản cần kiểm tra

N: Số mẫu cần kiểm tra

Sau khi xác định đợc số mẫu chọn N, KTV tiếp tục chọn những nghiệp vụ từtổng thể vào mẫu cho đến khi đủ số lợng mẫu cần chọn Quá trình đó diễn ra nhsau:

- Chọn điểm bắt đầu một cách ngẫu nhiên nhng giá trị này phải bé hơn J

- Chọn khoản mục mà số tiền cộng dồn lớn hơn hoặc bằng giá trị bắt đầu

- Chọn khoản mục mà số tiền cộng dồn lớn hơn hoặc bằng giá trị bắt đầu cộng vớiJ

- Chọn khoản mục mà số tiền cộng dồn lớn hơn hoặc bằng giá trị bắt đầu cộng với2J

Quá trình này đợc tiếp tục cho đến khi đủ số mẫu cần chọn Ta xét ví dụ sau

để minh họa cho quá trình này:

Giả sử số d cần kiểm tra Pop.=500.000 Bớc chọn mẫu J=10.000

 Số mẫu cần chọn là N = 500.000/10.000=50

Điểm bắt đầu là 6.500

Biểu số 4: Chọn mẫu bằng kỹ thuật chọn theo giá trị luỹ tiến

STT Số tiền Số tiền cộng dồn Điểm chọn Giá trị

Kỹ thuật phân tầng (Two Strata – TS)

Kỹ thuật chọn mẫu phân tầng là kỹ thuật phân bổ các mẫu sẽ chọn theo từngphần trên tổng số các nghiệp vụ phát sinh, dựa trên số lợng mẫu sẽ chọn

Khi sử dụng kỹ thuật này, số d chọn mẫu của mỗi tầng sẽ đợc xác định trêntổng của một nhóm các nghiệp vụ đợc phân tầng (tách ra khỏi số d chung toàn bộ)

Tổng số mẫu chọn của các tầng nghiệp vụ sẽ bằng tổng số mẫu đợc chọn của số dtài khoản đó, đợc xác định theo công thức:

N = Pop./J

Phơng pháp phân tầng thông dụng nhất khi áp dụng kỹ thuật này là chọntoàn bộ các nghiệp vụ có giá trị lớn hơn bớc chọn mẫu J Nếu số mẫu đã chọn vẫn íthơn số mẫu cần phải chọn thì số nghiệp vụ còn lại sẽ đợc phân làm hai tầng Mỗitầng sẽ chọn một nửa số mẫu còn lại cha đợc chọn

Kỹ thuật chọn số lớn

Kỹ thuật này đợc sử dụng để kiểm tra các tài khoản có số d Nợ và có nhiềunghiệp vụ phát sinh lớn Với kỹ thuật này, tất cả các nghiệp vụ có giá trị lớn hơn hailần bớc chọn mẫu J sẽ đợc chọn để kiểm tra Theo đó, KTV sẽ đảm bảo đợc rằnggiá trị phần kiểm tra trên số d sẽ đợc bao phủ ở mức tối đa, tránh đợc các sai sót vềbáo cáo tăng so với thực tế

Ngoài ra, cách thức chọn mẫu theo phơng pháp thống kê còn bao gồm kỹthuật chọn mẫu ớc tính và cọn mẫu theo giá trị gộp

Phơng pháp phi thống kê

Phơng pháp chọn mẫu đại diện phi thống kê là phơng pháp chọn mẫu đạidiện, nhng không giúp kiểm toán viên định lợng chính xác đợc mức độ tin cậy chitiết của tài khoản

Khi sử dụng phơng pháp này, KTV cần có sự tính toán hợp lý trớc nhằm

đảm bảo rằng các mẫu đợc chọn không có khuynh hớng nằm trong nhóm cácnghiệp vụ không mang đặc tính đại diện cho số d tài khoản đó Phơng pháp này đ-

ợc sử dụng đối với tài khoản có các nghiệp vụ mang giá trị tơng tự nhau, hoặc bảnchất số d tài khoản là phi tiền tệ

Phơng pháp chọn mẫu phi thống kê bao gồm hai phơng pháp là kiểm tramẫu phi đại diện và kiểm tra toàn bộ các nghiệp vụ phát sinh

Kiểm tra mẫu phi đại diện: là kỹ thuật kiểm tra phi thống kê đợc sử dụng

để chọn mẫu các nghiệp vụ có tính chất tơng tự nhau trong một số d tài khoản

Khi sử dụng phơng pháp này, KTV chỉ đạt đợc độ tin cậy trên các mẫu đãchọn, mà không đạt đợc độ tin cậy cho toàn bộ số d tài khoản đợc kiểm tra

Kiểm tra toàn bộ các nghiệp vụ phát sinh: Phơng pháp này đòi hỏi nhiều

công sức của KTV đồng thời làm chi phí kiểm toán cũng tăng lên rất nhiều Thựcvậy, việc kiểm tra toàn bộ các nghiệp vụ trong một tổng thể chỉ hiệu quả khi tổngthể bao gồm một hoặc một vài nghiệp vụ có giá trị lớn

Cũng vậy, nếu tổng thể quá nhỏ mà cỡ mẫu xác định đợc để kiểm tra chi tiếtthông qua phơng pháp chọn mẫu đại diện là rất nhỏ thì lúc này việc kiểm tra toàn

bộ các nghiệp vụ sẽ đợc thực hiện

Trên đây là các phơng pháp chủ yếu nhằm xác định đợc số mẫu cần thiếttrong một tổng thể để tiến hành kiểm tra chi tiết Tiếp theo KTV sẽ thực hiện kiểmtra chi tiết đối với các khoản mục đã chọn

Việt Nam số 500 Bằng chứng kiểm toán“Bằng chứng kiểm toán” ” thì các sai sót tiềm tàng này bao gồm:

 “Bằng chứng kiểm toán”Hiện hữu: Một tài sản hay một khoản nợ phản ánh trên báo cáo tài chính thực

tế phải tồn tại (có thực) vào thời điểm lập báo cáo;

 Quyền và nghĩa vụ: Một tài sản hay một khoản nợ phản ánh trên báo cáo tài

chính phải có quyền sở hữu hoặc có trách nhiệm hoàn trả tại thời điểm lập báo cáo;

 Phát sinh: Một nghiệp vụ hay một sự kiện đã ghi chép thì phải đã xảy ra có liên

quan đến đơn vị trong thời kỳ xem xét;

 Đầy đủ: Toàn bộ tài sản, các khoản nợ, nghiệp vụ hay giao dịch đã xảy ra có liên

quan đến báo cáo tài chính phải đợc ghi chép hết các sự kiện liên quan;

 Đánh giá: Một tài sản hay một khoản nợ đợc ghi chép theo giá trị thích hợp trên

cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc đợc thừa nhận);

 Chính xác: Một nghiệp vụ hay một sự kiện đợc ghi chép theo đúng giá trị của

nó, doanh thu hay chi phí đợc ghi nhận đúng kỳ, đúng khoản mục và đúng về toánhọc

 Trình bày và công bố: Các khoản mục đợc phân loại, diễn đạt và công bố phù

hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc đợc chấp nhận).” (3.62)

Ngoài ra, KTV phải xác định hớng kiểm tra trên các khoản mục Đây là ớng mà KTV lựa chọn để kiểm tra cho một tài khoản xác định, tuỳ theo bản chất số

h-d của tài khoản đó Hớng kiểm tra có thể là theo hớng từ sổ sách tới chứng từ h-do sốliệu báo cáo vợt số thực tế (Overstatement - ký hiệu là O) hoặc từ chứng từ tới sổsách do số liệu báo cáo thấp hơn số thực tế (Understatement - ký hiệu là U)

KTV có thể xác định hớng kiểm tra dựa trên Ma trận kiểm tra định h“Bằng chứng kiểm toán” ớng”

Biểu số 5: Ma trận kiểm tra định hớng

Hớng kiểm tra cơ bản

Tài sản và chi phí

Công nợ và doanh thu

Tài sản và chi phí

Công nợ và doanh thu

(Tài liệu đào tạo VACO)

Với ma trận này KTV chỉ cần biết tài khoản có số d Nợ hay số d Có là xác

định đợc hớng kiểm tra đối với tài khoản đó Thật vậy, KTV chỉ cần kiểm tra trựctiếp việc khai tăng so với thực tế của tài khoản tài sản và chi phí mà không cần kiểmtra tới việc khai giảm của chúng KTV có thể làm nh vậy vì việc khai giảm củanhững tài khoản này sẽ đợc thực hiện gián tiếp thông qua kiểm tra các tài khoản tàisản và chi phí hoặc tài khoản công nợ và doanh thu đối ứng với những tài khoản đó

Sau khi KTV xác định đợc các khoản mục cần kiểm tra từ tổng thể, xác định

đợc hớng kiểm tra, công việc tiếp theo sẽ là thực hiện kiểm tra chi tiết bằng phơngpháp thích hợp Các phơng pháp kiểm tra chi tiết mà KTV có thể áp dụng gồm:

 Quan sát vật chất (kiểm kê vật chất)

 Xác nhận

 Tính toán lại

 Kiểm tra chứng từ gốc

Quan sát vật chất (kiểm kê vật chất)

Quan sát là phơng pháp đợc sử dụng để đánh giá một thực trạng hay hoạt

động của đơn vị đợc kiểm toán Thông qua quan sát, KTV sẽ tận mắt chứng kiếncác bớc công việc thực hiện do ngời khác tiến hành Việc quan sát chỉ cung cấpbằng chứng có độ tin cậy cao về phơng pháp thực thi của doanh nghiệp vào thời

điểm quan sát nhng không thể hiện chắc chắn ở các thời điểm khác

Kiểm kê vật chất là quá trình kiểm kê trực tiếp hay tham gia kiểm kê tài sảnthực tế Đây là phơng pháp cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao nhất vì đó là quátrình xác minh sự hiện hữu của tài sản mang tính khách quan KTV tham gia kiểm

kê với t cách là ngời quan sát và kiểm kê mẫu một số mặt hàng theo hớng đối chiếu

số trên sổ kế toán đến số thực tế tại kho hoặc từ số thực tế tại kho lên số trên sổsách Nếu vì điều kiện nào đó KTV không thể trực tiếp tham gia kiểm kê tại thời

điểm kiểm kê thì KTV phải trình bày chi tiết này trong Báo cáo kiểm toán

Việc trực tiếp tham gia kiểm kê là một điều kiện tốt để KTV đa ra ý kiến về

số d hàng tồn kho trên BCTC đồng thời KTV còn đánh giá đợc hiệu lực của hệthống KSNB đối với hàng tồn kho

Xác nhận

Xác nhận là sự trả lời cho một yêu cầu cung cấp thông tin nhằm xác minhlại những thông tin đã có trong các tài liệu kế toán

Xác nhận số d và nghiệp vụ thơng cung cấp cho KTV bằng chứng kiểm toán

có tính thuyết phục cao bởi nguồn để lấy xác nhận là từ bên thứ ba (bên ngoài) Xácnhận thờng là một thủ tục kiểm toán có hiệu quả vì thủ tục này có thể xác nhận đợcthời điểm xảy ra nghiệp vụ và quá trình xử lý nghiệp vụ đó

Các th xác nhận có thể đợc KTV gửi trực tiếp đến ngời thứ ba để nhờ xácnhận thông tin theo yêu cầu sau khi các th này đã có chữ ký, đóng dấu của đại diện

đơn vị đợc kiểm toán Trong th xác nhận, khách hàng cũng phải ghi rõ địa chỉ củaKTV để sau khi đợc xác nhận, th này sẽ đợc gửi trở lại cho KTV KTV phải kiểmsoát đợc toàn bộ việc gửi và nhận các th xác nhận

KTV có thể sử dụng nhiều loại xác nhận khác nhau Tuỳ theo loại câu hỏi

và câu trả lời tơng ứng, các loại xác nhận có thể áp dụng là:

 Th xác nhận mở: Những th xác nhận loại này yêu cầu cung cấp thông tin chứ

không yêu cầu ngời xác nhận minh chứng cho những dữ liệu do khách hàng cungcấp

 Th xác nhận chủ động hay khẳng định: Xác nhận loại này yêu cầu trực tiếp minh

chứng về những dữ liệu do khách hàng cung cấp Do vậy mọi th xác nhận dạngkhẳng định gửi đi đều cần đợc thu về cho dù ngời xác nhận có đồng ý với nhữngthông tin yêu cầu đợc xác nhận đa ra hay không

Những th xác nhận không đợc trả lời cung cấp rất ít hoặc không cung cấp

đ-ợc bằng chứng kiểm toán Để tăng đđ-ợc tỷ lệ th trả lời, th xác nhận nên tập trung vàonhững chi tiết cụ thể nh từng hoá đơn riêng lẻ, chứ không phải vào số d tài khoản.Thêm vào đó, nếu nội dung câu hỏi xác nhận càng nhất quán với nguồn thông tinngời xác nhận cung cấp thì khả năng xác nhận đợc trả lời sẽ càng cao

 Th xác nhận thụ động hay phủ định: Đây là những th xác nhận chỉ yêu cầu trả

lời khi ngời xác nhận không đồng ý với thông tin đa ra trong th Tuy nhiên, KTVkhó có thể phân biệt giữa những ngời không đồng ý với thông tin cần xác nhận vànhững ngời không quan tâm đến việc trả lời

Nh vậy những bằng chứng kiểm toán thu đợc từ những th xác nhận phủ địnhthờng không chắc chắn nên KTV không sử dụng kiểu xác nhận này làm nguồn cungcấp chính về bằng chứng kiểm toán KTV chỉ có thể sử dụng th này khi khả năngxảy ra sai sót trọng yếu là thấp

Trong hai hình thức th xác nhận khẳng định và phủ định thì hình thức thkhẳng định có mức bảo đảm tin cậy cao hơn cho kỹ thuật xác nhận, nhng chi phícũng cao hơn Do vậy, tuỳ thuộc vào mức độ hệ trọng của thông tin cần cung cấp,KTV sẽ lựa chọn hình thức gửi th xác nhận cho phù hợp

Ngoài ra, nếu th xác nhận lần thứ nhất gửi đi không đợc trả lời thì KTV cóthể tiến hành gửi th tiếp lần thứ hai và thứ ba Nếu sau đó, câu trả lời vẫn khôngnhận đợc thì KTV tiến hành những thủ tục kiểm toán thay thế Những thủ tục thaythế khác nhau tuỳ thuộc vào mục tiêu kiểm toán

Ví dụ: Những thủ tục thay thế áp dụng khi những th xác nhận về khoản phải

trả không đợc phúc đáp có thể là những thủ tục đối chiếu các khoản mục nêu ra trên

th xác nhận với hoá đơn thanh toán tiền sau này, với chứng từ nhận hàng, hoặc vớinhững chứng từ, tài liệu khác để cung cấp bằng chứng cho cơ sở dẫn liệu về tínhhiện hữu

Tóm lại quá trình gửi th xác nhận đợc tiến hành nh sau:

 Lập các câu hỏi xác nhận hay yêu cầu khách hàng lập chúng

 KTV kiểm tra lại các câu hỏi xác nhận, bỏ chúng vào phong bì trong đó có ghi

địa chỉ của KTV để ngời trả lời gửi lại khi có phúc đáp

 Đối với th xác nhận đã gửi đi nhng bị gửi trả lại, KTV điều tra xác minh địa chỉ

và bằng chứng chứng tỏ ngời nhận th xác nhận còn tồn tại

 Theo dõi những th xác nhận không đợc trả lời và cân nhắc việc gửi th xác nhậnlần thứ hai và thứ ba Nếu cần thiết, các thủ tục kiểm toán thay thế sẽ đợc áp dụng

Tính toán lại

Đây là quá trình KTV kiểm tra chính xác về mặt số học của việc tính toán

và ghi sổ Phơng pháp này đợc áp dụng đối với những nghiệp vụ và số d có khảnăng sai sót trọng yếu thuần tuý về mặt số học KTV có thể thực hiện việc tính lại

số tiền trên các chứng từ gốc nh hoá đơn, phiếu nhập, xuất… hoặc tính lại chi phíkhấu hao, lãi vay, các khoản dự phòng Đối với kiểm tra tính chính xác của việc ghi

sổ, KTV đối chiếu các chứng từ khác nhau, ở những nơi khác nhau

Ưu điểm của phơng pháp này là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao vềmặt số học Đồng thời thông qua phơng pháp này, KTV có thể phát hiện những saisót tiềm tàng khác cha đợc phát hiện

Tuy nhiên, việc tính lại các phép tính liên quan đến phân bổ đôi khi rất phứctạp, tốn thời gian đặc biệt khi đơn vị đợc kiểm toán có quy mô lớn, loại hình kinhdoanh đa dạng Hạn chế này có thể đợc khắc phục khi KTV đợc trang bị máy tínhcá nhân nhiều số, máy tính xách tay…

Kiểm tra chứng từ gốc

Đây là phơng pháp kiểm tra chi tiết số d và nghiệp vụ bằng cách xem xét,kiểm tra, đối chiếu các chứng từ, sổ sách có liên quan sẵn có trong đơn vị Cácchứng từ gốc chủ yếu gồm: Hoá đơn bán hàng, Phiếu thu, Phiếu chi… Việc kiểmtra chứng từ thờng đợc thực hiện theo hai cách:

 KTV thu thập tài liệu làm bằng chứng cho kết luận cần khẳng định

 KTV thu thập tài liệu của nghiệp vụ từ khi phát sinh đến khi vào sổ Theo đó,KTV có thể quyết định kiểm tra từ chứng từ gốc lên sổ sách hoặc từ sổ sách kiểmtra ngợc về chứng từ gốc

Phơng pháp kiểm tra này tơng đối thuận tiện do tài liệu thờng là có sẵntrong đơn vị, chi phí thu thập bằng chứng cũng thấp hơn các phơng pháp khác Tuynhiên, độ tin cậy của bằng chứng thu thập bằng phơng pháp này lại phụ thuộc nhiềuvào nguồn gốc của bằng chứng KTV phải luôn có thái độ hoài nghi nghề nghiệp

đối với độ thật giả của chứng từ để đề phòng trờng hợp các tài liệu cung cấp có thể

đã bị sửa chữa, giả mạo

Nh vậy, sau khi đã áp dụng phơng pháp kiểm tra chi tiết thích hợp trên cácmẫu đã chọn ra, KTV cần đánh giá kết quả của kiểm tra chi tiết

Đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết

Mục đích của việc đánh giá kết quả kiểm tra là xem xét các bằng chứng thuthập đợc trong quá trình kiểm toán có đầy đủ và đáng tin cậy để KTV đa ra kết luận

về số d tài khoản đợc kiểm tra

Với mục đích này, KTV cần xem xét tính thuyết phục, chính xác và đúng

đắn của các bằng chứng kiểm toán bổ trợ cho mẫu đợc chọn để kiểm tra

Khi đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết, KTV không những chỉ phát hiện cácsai sót về tài khoản mà còn về chức năng hoạt động của hệ thống KSNB, hệ thốngthông tin, hoặc về tính khách quan của Ban giám đốc và năng lực của đội ngũ nhânviên Nếu sau kiểm tra xác định có các chênh lệch kiểm toán thì KTV phải điều tra

về tính chất, nguyên nhân, cân nhắc tính trọng yếu của chênh lệch này và ảnh hởngcủa nó đến tình hình kinh doanh của khách hàng

B

ớc 4: Phát hiện và xử lý các sai sót

Trong quá trình kiểm tra chi tiết, KTV có thể phát hiện ra những sai sóthoặc những chênh lệch kiểm toán Xử lý chênh lệch kiểm toán tuỳ thuộc vào loạichênh lệch kiểm toán, nguyên nhân của những chênh lệch và cả những thủ tục tiếnhành khi phát hiện các chênh lệch

Các loại chênh lệch kiểm toán

Nếu phân loại theo kỳ quyết toán thì chênh lệch kiểm toán gồm chênh lệchcủa năm trớc và chênh lệch của năm nay

 Chênh lệch năm trớc: là chênh lệch kiểm toán từ năm trớc mà khách hàng đã

không điều chỉnh, do đó ảnh hởng tới số d đầu kỳ của các khoản mục trên BCTC

đầu năm nay

 Chênh lệch năm nay: là những chênh lệch đã đợc lợng hoá, bao gồm những

chênh lệch do không thống nhất về giá trị, cách phân loại, trình bày hay thuyếtminh những khoản mục hay tổng số trong BCTC và những chênh lệch do lỗi hay saisót đợc phát hiện

Tính chất và nguyên nhân dẫn đến chênh lệch

Việc điều tra tính chất và nguyên nhân chênh lệch cần đợc thực hiện vớimức độ hoài nghi nghề nghiệp thích đáng Do vậy, nếu xem xét tính chất của chênhlệch thì có thể thấy có những chênh lệch là do sai sót vô tình hay cố ý Đồng thời,KTV cần xem xét khả năng chênh lệch kiểm toán chỉ có trong một loại hình nhất

định nào đó Nếu những chênh lệch này theo một loại hình nào đó thì KTV cần xemxét đến việc áp dụng những thủ tục kiểm toán bổ sung thay những thủ tục kiểm toánkhác

Trong quá trình điều tra, KTV nên yêu cầu khách hàng xác định và sửa chữanhững sai sót trọng yếu hay chênh lệch kiểm toán đợc phát hiện Đối với nhữngchênh lệch hay sai sót mà khách hàng cha nhất trí sửa chữa thì KTV cần mở rộngcác thủ tục kiểm toán hoặc áp dụng các thủ tục kiểm toán thay thế

Thủ tục thực hiện khi phát hiện các chênh lệch kiểm toán

Thủ tục thực hiện tuỳ thuộc vào mức độ ảnh hởng tiềm tàng của nó tớiBCTC Nếu những chênh lệch đợc xem là sai phạm trọng yếu đối với BCTC thìKTV cần thực hiện những thủ tục kiểm toán khác hoặc những thủ tục bổ sung thíchhợp

Trong một số trờng hợp, nếu phát hiện thấy có tình trạng cố tình bóp méothông tin trên BCTC, KTV sẽ cân nhắc lại các mục tiêu đặc thù và cơ sở dẫn liệu cóthể bị ảnh hởng Khi cần khẳng định hay loại bỏ nghi ngờ về các vi phạm, KTV nênthực hiện thêm các thủ tục kiểm toán hay thực hiện các thủ tục kiểm toán khác

Tuy nhiên, với biện pháp này không phải lúc nào chúng ta cũng có thể đa ramột kết luận về nguyên nhân thực sự của một chênh lệch kiểm toán hoặc chủ ý củanhững ngời liên quan đến chênh lệch này Do đó, trớc khi thực hiện các thủ tục này,KTV phải cân nhắc khả năng có đạt đợc mục đích hay không

Nếu không thể khẳng định hoặc xoá bỏ đợc mối nghi ngờ về sai phạm thìKTV sẽ cân nhắc ảnh hởng có thể có đối với BCTC đồng thời xem xét những luật

định liên quan cùng những t vấn về pháp lý tróc khi phát hành Báo cáo kiểm toán

Báo cáo về những chênh lệch kiểm toán đợc phát hiện

Với những chênh lệch đợc phát hiện cùng các bút toán điều chỉnh kèm theo,KTV thông báo ngay lập tức cho Ban giám đốc và tuỳ thuộc vào hoàn cảnh cụ thể

có thể thông tin cho Hội đồng quản trị

Để quyết định xem cần phải báo cáo phát hiện của mình cho ai trong doanhnghiệp, KTV phải cân nhắc theo từng hoàn cảnh Nếu có vi phạm, phải xét tới khảnăng có sự can thiệp của Ban quản lý đối với những sai sót đó Trong hầu hết các tr-

ờng hợp, cần phải báo cáo vấn đề cho ngời trong công ty trực tiếp có trách nhiệmquản lý đối tợng mà ta tin rằng có dính líu đến vụ gian lận Nếu nghi ngờ rằngnhững ngời này có trách nhiệm cuối cùng đối với toàn bộ phơng hớng hoạt độngcủa doanh nghiệp thì thông thờng cần đợc trợ giúp t vần về pháp lý để có những

 Số d tài khoản/nhóm nghiệp vụ đợc kiểm tra

 Mức độ phân tách số d kiểm tra

 Phơng pháp và các thủ tục kiểm tra

 Phạm vi kiểm tra

 Tính toán số mẫu cần kiểm tra

 Diễn giải các nghiệp vụ đợc chọn để kiểm tra

 Diễn giải của bằng chứng kiểm toán liên quan

2.1 Giới thiệu chung về Công ty Kiểm toán Việt Nam

2.1.1 Quá trình hình thành và phát triển của Công ty Kiểm toán Việt Nam

Công ty Kiểm toán Việt Nam (VACO) đợc thành lập theo Quyết định số

165 TC/QĐ/TCCB ngày13/05/1991 của Bộ Tài chính Trụ sở chính của Công ty ở

số 8, đờng Phạm Ngọc Thạch - quận Đống Đa - Hà Nội Nh vậy, Công ty Kiểmtoán Việt Nam – VACO là công ty kiểm toán độc lập đợc thành lập đầu tiên vàhiện là công ty kiểm toán lớn nhất tại Việt Nam VACO hoạt động theo Điều lệ tổchức và hoạt động của Công ty Kiểm toán Việt Nam, do Bộ Tài chính ban hành tạiQuyết định số 555/1998/QĐ/BTC ngày 23/04/1998 (thay thế Quyết định số 352TC/QĐ/TCCB ngày 10/09/1994)

Một sự kiện quan trọng trong quá trình phát triển của công ty Kiểm toánViệt Nam là vào ngày 04/04/1995 theo Quyết định số 1187/GP của Uỷ ban Nhà nớc

về hợp tác đầu t cho phép một bộ phận của VACO liên doanh với Deloitte ToucheTohmastu (DTT) thành lập Công ty liên doanh VACO-DTT

Công ty liên doanh VACO-DTT đã thành lập chi nhánh tại Thành phố HồChí Minh theo Quyết định số 1187/GPĐT ngày 21/09/1995 của Uỷ ban Nhà nớc vàthành lập chi nhánh ở Hải Phòng theo Quyết định số 488 TC/QĐ/TCCB ngày27/05/1996 của Bộ Tài chính

Sự kiện đánh dấu sự chuyển đổi quan trọng của VACO từ một đối tác liêndoanh với DTT sang là thành viên của DTT là vào ngày 01/10/1997 theo Quyết

định số 697 TC/QĐ/TCCB của Bộ trởng Bộ Tài chính VACO mua lại phần vốn gópcủa DTT trong liên doanh VACO-DTT và ngày 29/10/1997 theo Quyết định số 263/BKH-QLDA của Bộ trởng Bộ Kế hoạch và Đầu t chuẩn y về việc nhận chuyển nh-ợng quyền lợi và nghĩa vụ của DTT trong liên doanh VACO-DTT cho bên ViệtNam là Công ty Kiểm toán Việt Nam Là thành viên của DTT, VACO đợc sự hỗ trợ

đầy đủ về mặt kỹ thuật và chịu sự giám sát của DTT về mặt quy trình và chất lợngkiểm toán đồng thời VACO cũng nhận đợc rất nhiều sự u đãi của DTT trong lĩnhvực đào tạo, hớng dẫn các kỹ thuật kiểm toán; điển hình là việc chuyển giao choVACO hệ thống kiểm toán Audit System/2 (AS/2) – Một trong những hệ thốngkiểm toán hiện đại nhất thế giới

Các khách hàng của VACO thuộc nhiều loại hình kinh doanh khác nhau baogồm: Doanh nghiệp sản xuất, các Tổng công ty, các Dự án quốc tế, Ngân hàng vàbảo hiểm, các hãng luật và một số ngành khác

Các dịch vụ của VACO đã đợc nhiều doanh nghiệp biết đến nh: dịch vụ kếtoán, kiểm toán, dịch vụ t vấn thuế, dịch vụ t vấn tài chính doanh nghiệp, dịch vụ tvấn giải pháp quản lý, dịch vụ t vấn pháp luật và kinh doanh, dịch vụ hỗ trợ Dự án

và một số dịch vụ khác Nhờ việc luôn chú trọng đầu t nhằm nâng cao chất lợngdịch vụ do vậy số lợng khách hàng tìm đến ký kết hợp đồng với Công ty ngày càngnhiều và doanh thu của Công ty liên tục tăng qua các năm

Biểu số 6: Sự tăng trởng doanh thu của Công ty kiểm toán Việt Nam qua các năm (đơn vị tỷ đồng)

Năm đầu tiên đi vào hoạt động doanh thu mới chỉ đạt 460 triệu đồng và đếnnăm 2001-10 năm sau ngày thành lập- doanh thu đã đạt 29.8 tỷ đồng Kết quả này

có đợc là nhờ sự cố gắng phấn đấu của toàn thể cán bộ Công ty Vào năm 2001 này,VACO đã đợc nhận Huân chơng Lao động Và sau 1 năm tức là vào năm 2002doanh thu của VACO đã là 38.1 tỷ đồng, tăng gần 10 tỷ đồng so với năm trớc

Biểu số 7:Số lợng nhân viên của công ty kiểm toán

Việt Nam qua các năm (đơn vị ngời)

Nh vậy đội ngũ nhân viên của Công ty liên tục tăng qua các năm và hiệnnay có khoảng 370 nhân viên Tốc độ tăng nhân viên của VACO đạt bình quân 20

% năm Đội ngũ nhân viên Công ty đợc đào tạo có hệ thống cả ở trong nớc và nớcngoài cùng với sự trợ giúp của đội ngũ chuyên gia, cố vấn của DTT có trình độ vàbằng cấp chuyên môn quốc tế

Biểu sồ 8 : Số lợng kiểm toán viên đợc cấp chứng chỉ CPA

tại Việt Nam (đơn vị %)

Nh vậy, tổng số chứng chỉ CPA đã cấp cho các KTV của các Công ty là 518

chứng chỉ trong đó VACO có 89 chứng chỉ tơng đơng 17%

Ngoài ra VACO liên tục mở các khoá học nghiệp vụ cho trợ lý KTV, choKTV cao cấp và các chủ nhiệm kiểm toán Số giờ đào tạo trung bình hàng năm chomỗi nhân viên khoảng 150 giờ

Mời năm ra đời và phát triển, VACO đã có nhiều đóng góp to lớn cho sựphát triển của ngành kiểm toán VACO đã tham gia tích cực trong việc giúp Bộ Tàichính soạn thảo Luật Kế toán, Chuẩn mực Kiểm toán Về phía mình, VACO đãxuất bản các cuốn sách nh: các nguyên tắc và chuẩn mực kiểm toán quốc tế, sổ taythuật ngữ thông dụng về kiểm toán, tìm hiểu về kiểm toán độc lập ở Việt Nam và 06

bộ “Bằng chứng kiểm toán”VACO tuyển tập”

Other 29%

Vaco 17%

AFC 10%

A&C 12%

AAC 3%

PWC 5%

KPMG 3%

E&Y 5%

PWC-AISC 3%

AASC 13%

2.1.2 Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý và bộ máy kế toán của Công ty Kiểm toán Việt Nam

Cơ cấu tổ chức bộ máy VACO đợc thể hiện ở mô hình sau:

Sơ đồ 2: Mô hình tổ chức bộ máy quản lý

Sơ đồ 3: Ban giám đốc Công ty Kiểm toán Việt Nam

Hội đồng cố vấn DTT Ban giám đốc

Tại VACO, Giám đốc là ngời đứng đầu công ty giữ vai trò điều hành chung.Các Phó giám đốc chịu trách nhiệm hỗ trợ Giám đốc trong việc quản lý các phòngnghiệp vụ

Hội đồng cố vấn DTT chịu trách nhiệm t vấn, giám sát về chất lợng nghiệp

vụ và đào tạo KTV chuyên nghiệp, nâng cao trình độ mọi mặt cho KTV

Chức năng chung của các Phòng nghiệp vụ đều là kiểm toán Đứng đầu cácphòng là Trởng phòng và các Phó phòng (các chủ nhiệm kiểm toán) Các nhân viêntrong phòng, tuỳ theo số năm làm việc, khả năng công tác đợc phân làm nhiều cấpbậc khác nhau nh KTV chính, KTV và các Trợ lý KTV

Kế toán trởng đồng thời là ngời đứng đầu Phòng Hành chính-Tổng hợp, chịutrách nhiệm đối với mọi vấn đề có liên quan đến hành chính, kế toán của Công ty

2.1.3 Đặc điểm quy trình hoạt động kiểm toán

VACO thực hiện quy trình hoạt động kiểm toán của mình chủ yếu dựa trên

Hệ thống kiểm toán AS/2 AS/2 là một chơng trình kiểm toán hiện đại và tiên tiếntrên thế giới Hệ thống kiểm toán AS/2 bao gồm:

 Hệ thống phơng pháp kiểm toán

 Hệ thống hồ sơ kiểm toán

 Phần mềm kiểm toán

Phơng pháp kiểm toán trong AS/2 là những phơng pháp kiểm toán tiên tiến

đang đợc áp dụng thống nhất tại tất cả các hãng thành viên của DTT Theo phơngpháp này, một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính đợc thực hiện theo các bớc sau:

Sơ đồ 4: Các bớc thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính

Công việc thực hiện trớc kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát

Lập kế hoạch kiểm toán cụ thể

Trong hệ thống hồ sơ kiểm toán, Công ty lập nên hệ thống chỉ mục cho cácgiấy tờ làm việc và cấu trúc hồ sơ kiểm toán theo quy định chung và phù hợp vớitừng cuộc kiểm toán Cụ thể các mục từ số 1000 đến 4000 là những chỉ mục về lập

kế hoạch, báo cáo, quản lý và kiểm soát Từ chỉ mục 5000 đến 8000 là những chỉmục dành cho các phần hành kiểm toán cụ thể

Biểu số 9: Hệ thống chỉ mục trong hồ sơ kiểm toán

Việc đánh số tham chiếu cho các tài liệu và giấy tờ làm việc liên quan đếncuộc kiểm toán là bắt buộc đối với tất cả các cuộc kiểm toán ở VACO Điều nàykhông những tạo điều kiện thuận lợi cho KTV trong quá trình làm việc mà còn tạo

điều kiện cho những ngời không trực tiếp tham gia quá trình kiểm toán có thể dễdàng kiểm tra, đối chiếu, soát xét các tài liệu và giấy tờ làm việc này

Ngoài ra, các KTV của VACO còn đợc trợ giúp bởi phần mềm kiểm toán

đặc thù trong quá trình làm việc đặc biệt là trong việc lập kế hoạch, tính toán và xử

lý số liệu

2.2 Phơng pháp kiểm tra chi tiết áp dụng trong thực tiễn hoạt động

kiểm toán tài chính tại khách hàng do VACO thực hiện

Ph

ơng pháp kiểm tra chi tiết áp dụng trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty NTH do VACO thực hiện

2.2.1 Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết

Kết thúc công việc kiểm toán và lập báo cáo

kiểm toán Công việc thực hiện sau kiểm toán

Để có thể tiến hành kiểm tra chi tiết các số d và nghiệp vụ, KTV phải chuẩn

bị một kế hoạch kiểm tra cụ thể Việc lập kế hoạch kiểm tra chi tiết là một phầncông việc đã đợc thực hiện trong phần lập kế hoạch kiểm toán chung Lập kế hoạchkiểm tra chi tiết không chỉ dựa vào kết quả của việc lập kế hoạch tổng quát mà cònphụ thuộc vào kết quả đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng

Thông qua tìm hiểu chung về khách hàng, KTV đã có đợc những thông tinchung về khách hàng Cụ thể, Công ty NTH đợc sát nhập từ Công ty đầu t Phát triểnngành nớc và Xởng đào tạo công nhân ngành nớc thuộc Trung tâm nghiên cứukhoa học đào tạo với Công ty cấp nớc Hà Nội theo Quyết định số 564/QĐUB ngày4/41994 của Uỷ ban nhân dân Thành Phố Hà Nội

Chức năng của Công ty NTH là:

- Sản xuất kinh doanh nớc sạch

- Sản xuất, sửa chữa đờng ống và phụ kiện về chuyên ngành nớc

- Thiết kế thi công, sửa chữa lắpđặt trạm nớc nhỏ và đờng ống cấp nớc qui mô vừatheo yêu cầu của khách hàng

- T vấn xây dựng, khai thác kinh doanh vật t thiết bị chuyên ngành cấp nớc; nhậpkhẩu vật t thiết bị ngành nớc phục vụ cho nhiệm vụ đợc giao

- Cho thuê nhà tại khu nhà của chơng trình cấp nớc Phần Lan đã đợc giao chocông ty

Ngoài ra, để kế hoạch kiểm tra chi tiết đợc cụ thể, KTV thu thập thêm một

số nội dung khác kiên quan đến chính sách kế toán của Công ty

BCTC của Công ty đợc lập bằng Đồng Việt Nam (VND), theo qui ớc giágốc và phù hợp với các qui định hiện hành của Chế độ Kế toán Việt Nam Niên độ

Kế toán từ ngày 1/1 đến ngày 31/12 năm dơng lịch Các Ban quản lý Dự án hạchtoán độc lập Việc hạch toán kế toán của các Nhà máy nớc và các Xí nghiệp đợcthực hiện tập trung tại Văn phòng Công ty

BCTC đợc lập trên cơ sở tổng hợp số liệu của các nhà máy nớc, các Xínghiệp và Văn phòng Công ty, không bao gồm phần số liệu của Ban quản lý Dự án

1 và Ban quản lý Dự án cấp nớc

Trong năm, các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng các loại ngoại tệ đợcchuyển đổi sang Đồng Việt Nam (VND) theo tỷ giá thực tế tại ngày phát sinhnghiệp vụ Số d tài sản, công nợ bằng ngoại tệ cuối kỳ đợc đánh giá lại theo tỷ giábình quân liên Ngân hàng công bố tại thời điểm lập BCTC, chênh lệch tỷ giá do

đánh giá lại số d cuối kỳ đợc phản ánh trên tài khoản "Chênh lệch tỷ giá" và trìnhbày trên Bảng cân đối kế toán

Hàng tồn kho đợc hạch toán theo phơng pháp kê khai thờng xuyên Trong kỳCông ty hạch toán hàng tồn kho theo giá hạch toán, cuối kỳ điều chỉnh theo giáthực tế

TSCĐ đợc phản ánh theo nguyên giá và khấu kao luỹ kế Khấu hao đợc xác

định theo phơng pháp đờng thẳng dựa trên thời gian sử dụng ớc tính của từng loạitài sản phù hợp với Quyết định 166/1999/QĐ - BTC ngày 30/12/1999 của Bộ TàiChính

Doanh thu đợc ghi nhận theo nguyên tắc sau:

 Đối với hoạt động sản xuất phân phối nớc và kinh doanh khác: Doanh thu đợcghi nhận khi Công ty phát hành hoá đơn trên cơ sở khối lợng hàng hoá hoặc dịch

vụ đã cung cấp cho khách hàng

 Đối với hoạt động phát triển mạng và xây lắp: Doanh thu đợc ghi nhận trên cơ sởgiá trị quyết toán A - B hoặc theo giá trị quyết toán đợc thẩm định

Chi phí đợc ghi nhận theo nguyên tắc sau:

 Đối với hoạt động sản xuất phân phối nớc và kinh doanh khác: Chi phí hạch toántrong năm là các chi phí phát sinh để tạo ra doanh thu trong năm

 Đối với hoạt động phát triển mạng và xây lắp

- Đối với các công trình có giá trị quyết toán lớn hơn 10 triệu đồng: Giá vốn đợcghi nhận theo thực tế phát sinh của công trình hoàn thành, nghiệm thu, bàn giao;

- Đối với các công trình có giá trị quyết toán nhỏ hơn 10 triệu đồng: Giá vốn hoạt

động xây lắp đợc ớc tính theo tỷ lệ tơng đối giữa giá vốn và doanh thu

Biểu số 10: Biểu thuế suất áp dụng tại Công ty NTH

(%)

* Thuế giá trị gia tăng

* Phí thoát nớc: 10% tính trên doanh thu bán nớc

* Các loại thuế và lệ phí khác theo quy định của Luật

thuế hiện hành tại Việt Nam

Sau khi đã có những thông tin cơ bản về khách hàng, KTV sẽ sử dụng phầnmềm kiểm toán để xác định mức độ trọng yếu và giá trị mức độ trọng yếu này sẽ có

ảnh hởng trực tiếp đến quy mô mẫu chọn để kiểm tra chi tiết

Giá trị trọng yếu tổng thể (ký hiệu PM) đợc xác định nhằm giúp KTV pháthiện đợc các sai sót dự tính có thể phát sinh trên BCTC đợc kiểm toán Giá trị PMnày đã đợc tính trong phần lập kế hoạch tổng quát cho cả cuộc kiểm toán với giá trị

là 1.670.200.000 Tuy nhiên, để phù hợp với mục đích kiểm tra chi tiết số d thìtrong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tra chi tiết, KTV còn xác định thêm mức độtrọng yếu chi tiết (ký hiệu MP) Giá trị trọng yếu chi tiết là giá trị đợc xác định dựavào (thờng là nhơ hơn) giá trị trọng yếu tổng thể Trong kiểm tra chi tiết số d vànghiệp vụ, giá trị trọng yếu chi tiết này chính là giá trị đợc sử dụng để xác định mộtcách hợp lý số mẫu cần chọn nhằm đảm bảo KTV sẽ đạt đợc độ tin cậy vào số d tàikhoản đợc kiểm tra.

Giá trị MP đợc xác định cho kiểm tra chi tiết số d và nghiệp vụ của Công tyNTH bằng 80% giá trị PM Do vậy MP bằng 1.336.160.000 Với giá trị MP bằng80% giá trị PM thì chỉ số độ tin cậy cho tài khoản đợc kiểm tra sẽ là R=2

Việc lập kế hoạch kiểm tra chi tiết còn phụ thuộc nhiều vào việc lập kếhoạch đánh giá hệ thống KSNB để quyết định xem có tin cậy vào hệ thống haykhông Trên cơ sở rủi ro kiểm soát đợc phát hiện qua đánh giá hệ thống KSNB, kếhoạch thực hiện kiểm tra chi tiết đợc thiết kế ở một trong bốn mức độ sau đây:

 Kiểm tra chi tiết ở mức độ tập trung: là mức độ kiểm tra chi tiết đợc thực hiện

cho các số d tài khoản nếu KTV không tin tởng vào hệ thống KSNB, nhng xác định

đợc có rủi ro chi tiết liên quan đến sai sót tiềm tàng phát sinh trong tài khoản đó.Khi đó, chỉ số tin cậy cho việc thiết kế thủ tục kiểm tra chi tiết là R=3

 Kiểm tra chi tiết ở mức độ trung bình: trong trờng hợp không tin cậy vào hệ

thống KSNB và không xác định đợc rủi ro chi tiết có liên quan tới sai sót tiềm tàngphát sinh trong tài khoản thì KTV thực hiện kiểm tra ở mức độ trung bình Do đó,chỉ số tin cậy cho việc áp dụng kiểm tra chi tiết là R=2

 Kiểm tra chi tiết ở mức độ cơ bản: KTV thực hiện kiểm tra ở mức này khi đạt

đ-ợc chỉ số tin cậy hệ thống KSNB ở mức tối đa hay ở mức cơ bản đối với một số d tàikhoản và sai sót tiềm tàng cụ thể mà KTV phát hiện thấy rủi ro chi tiết hoặc khôngphát hiện thấy rủi ro Với mức độ kiểm tra này chỉ số về độ tin cậy đạt đợc làR=0.7

 Kiểm tra chi tiết ở mức độ thấp: KTV thực hiện kiểm tra ở mức này khi họ đạt

đợc độ tin cậy vào hệ thống KSNB ở mức độ trung bình, nhng không phát hiện thấyrủi ro chi tiết có thể có liên quan đến sai sót tiềm tàng phát sinh trong tài khoản cầnkiểm tra Trong trờng hợp này, chỉ số về độ tin cậy của kiểm tra chi tiết đạt đợc ởmức độ thấp với R=0.3

Tùy theo mỗi cuộc kiểm toán khác nhau mà KTV sẽ sửa đổi hay bổ sungcác thử nghiệm kiểm tra chi tiết cho phù hợp Song, cơ bản chơng trình kiểm tra chitiết đợc trình bày theo mẫu sau:

Biểu số 11 : Chơng trình kiểm tra chi tiết

Mức độ kiểm tra chi tiết

Thủ tục kiểm toán

.

Đối với Công ty NTH, dựa trên chơng trình kiểm toán mẫu, KTV lựa chọncác thủ tục kiểm tra thích hợp cho từng sai sót tiềm tàng của số d tài khoản Ví dụ,

đối với các khoản phải trả của NTH, KTV chọn các thủ tục kiểm tra nh sau:

Biểu số 12: Thủ tục kiểm tra chi tiết khoản phải trả

3 Tính đúng kỳ (cutoff) - Chọn mẫu một số hóa đơn mua hàng đợc ghi sổ trong vòng 15

ngày sau thời điểm lập báo cáo Đối chiếu với các chứng từ nhập hàng.

- Chọn mẫu một số chứng từ nhập hàng đợc ghi sổ trong vòng 15 ngày sau thời điểm lập báo cáo Đối chiếu với các hóa đơn mua hàng

6 Số d khoản phải trả của một

số nhà cung cấp - Từ sổ chi tiết phải trả nhà cung cấp, chọn mẫu một số nhà cung

cấp chính có số d tại ngày lập BCTC lớn.

- Gửi th xác nhận (không đề số d phải trả) tới các nhà cung cấp

… ….….… ….….….….

Hoặc với tài sản cố định hữu hình của Công ty NTH, các thủ tục kiểm trachi tiết lại đợc thiết kế nh sau:

Biểu số 13 : Thủ tục kiểm tra chi tiết tài sản cố định hữu hình

1 Tính hiện hữu, ghi chép - Thu thập bảng tổng hợp TSCĐ, đối chiếu số d nguyên giá và khấu

hao lũy kế, lãi lỗ thanh lý TSCĐ.

- Chọn mẫu một số TSCĐ từ danh mục TSCĐ của đơn vị tại thời

điểm báo cáo, thực hiện kiểm tra các chứng từ gốc.

- Kiểm tra về hiện vật để bảo đảm TSCĐ vẫn thuộc sở hữu của đơn

vị, đồng thời đánh giá về tình trạng sử dụng của TSCĐ

2 Tính đầy đủ - Kiểm tra từ chứng từ gốc lên sổ chi tiết Các chứng từ cần kiểm tra

là: Hợp đồng mua bán, Biên bản bàn giao đa tài sản vào sử dụng.

- Đối với các TSCĐ thuộc loại đơn vị đã có trớc đó thì cần xem xét xem liệu tài sản đó có phải mua để thay thế tài sản cũ hay không.

Nếu có thì cần kiểm tra việc xử lý tài sản bị thay thế.

… ….….… ….….… .

2.2.2 Lựa chọn số d và nghiệp vụ cho kiểm tra chi tiết

Căn cứ vào kế hoạch kiểm tra chi tiết đã lập, KTV tuỳ theo sự phân côngcông việc mà tiến hành kiểm tra các số d và nghiệp vụ liên quan KTV phải xác

định đợc sai sót tiềm tàng cụ thể đối với mỗi tài khoản đợc kiểm tra Cụ thể KTVphải xác định đợc các vấn đề nh số d kiểm tra, sai sót tiềm tàng liên quan, yếu tốcấu thành sai sót và hớng kiểm tra chi tiết

Xác định số d cần kiểm tra

Theo kế hoạch đã lập, mỗi KTV trong nhóm sẽ xác định số d tài khoản màmình đợc phân công thực hiện kiểm tra chi tiết Trong cuộc kiểm toán công tyNTH, kiểm toán viên THV xác định số d tài khoản mình phải kiểm tra là khoản chiphí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp Còn kiểm toán viên HL xác địnhphần việc của mình liên quan đến khoản muc tiền và nguyên liệu….Sau đó các KTVdựa trên sự xét đoán của mình sẽ quyết định kiểm tra theo hớng chọn mẫu hay toàn

bộ hoặc kết hợp cả hai

Xác định sai sót tiềm tàng liên quan đến số d cần kiểm tra

Đối với mỗi tài khoản trọng yếu, KTV phải xem xét xem liệu có tồn tại cácyếu tố có thể làm tăng rủi ro có sai sót Do đó, KTV sẽ phỏng vấn các cấp quản lýthích hợp của Công ty NTH xem liệu có bất kỳ một hành vi gian lận hay các sai sót

đáng kể nào đã đợc phát hiện hay không Từ những tìm hiểu này, KTV có thể nhận

ra các yếu tố có thể làm tăng rủi ro có sai sót trong BCTC; đồng thời KTV sẽ sửdụng các yếu tố này để xác định rủi ro chi tiết đối với mỗi tài khoản và các sai sóttiềm tàng của tài khoản đó

Chẳng hạn, với khoản chi phí quản lý, kiểm toán viên THV sẽ chú ý đến các

điểm sau để từ đó đánh giá sai sót tiềm tàng đối với tài khoản này:

 Các nghiệp vụ phức tạp mà KTV cho rằng có nhiều khả năng sai sót

 Các nghiệp vụ tạo ra lợi ích trực tiếp hoặc gián tiếp cho ban lãnh đạo đơn vị

 Các nghiệp vụ khác thờng với hoạt động kinh doanh của đơn vị

 Các nghiệp vụ có đặc điểm làm tăng nghi ngờ về khả năng có các khoản thanhtoán bất hợp pháp