ĐẶC ĐIỂM DOANH THU TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH 3
Đặc điểm kế toán doanh thu
Theo chuẩn mực Kế toán số 14, ban hành và công bố theo Quyết định số 49/2001/QĐ/BTC ngày 31 tháng 12 năm 2001 của Bộ Tài chính thì doanh thu là tổng giá các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu.
Doanh thu phát sinh từ giao dịch, sự kiện được xác định bởi thoả thuận giữa doanh nghiệp với bên mua hoặc bên sử dụng tài sản Nó được xác định giá trị hợp lý của các khoản đã thu được hoặc sẽ thu được sau khi trừ đi các khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán và giá trị hàng bán bị trả lại.
Căn cứ vào tiêu thức phân loại khác nhau mà doanh thu có thể được phân loại như sau:
Theo tiêu thức lĩnh vực hoạt động mà có thể có các loại doanh thu sau:
- Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
- Doanh thu hoạt động tài chính
Theo tiêu thức doanh thu đã thực hiện và chưa thực hiện có thể phân loại thành:
- Doanh thu chưa thực hiện.
Các quy định trong hạch toán doanh thu
+ Tài khoản sử dụng trong hạch toán doanh thu
Trong quá trình hạch toán doanh thu, các tài khoản thường hay được sử dụng bao gồm có sáu tài khoản, chia thành 3 nhóm:
Nhóm tài khoản 51 – Doanh thu, có 03 tài khoản
- Tài khoản 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ;
- Tài khoản 512 – Doanh thu nội bộ;
- Tài khoản 515 – Doanh thu hoạt động tài chính.
Nhóm tài khoản 52 - Có 01 tài khoản
- Tài khoản 521 – Chiết khấu thương mại.
Nhóm tài khoản 53 – Có 02 tài khoản
- Tài khoản 531 – Hàng bán bị trả lại;
- Tài khoản 532 – Giảm giá hàng bán.
Tài khoản 3387 – Tài khoản doanh thu chưa thực hiện.
Ngoài ra, trong quá trình hạch toán doanh thu, kế toán còn sử dụng những loại tài khoản khác liên quan như: Tài khoản phản ánh Hàng tồn kho (TK 152, 153,
155, 156, 157), Giá vốn hàng bán, Thuế GTGT được khấu trừ và thuế GTGT phải nộp,…
Doanh thu và chi phí liên quan đến cùng một giao dịch phải được ghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp và phải theo năm tài chính.
Chỉ ghi nhận doanh thu trong kỳ kế toán khi thoả mãn đồng thời các điều kiện ghi nhận doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền, tiền cổ tức và lợi nhuận được chia quy định tại Điểm 10, Điều 16, Điều 24 của Chuẩn mực Kế toán số 14 doanh thu và thu nhập khác của Bộ Tài chính và các quy định của chế độ kế toán hiện hành Khi không thoả mãn các điều kiện ghi nhận doanh thu không hạch toán vào tài khoản doanh thu.
Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụ tương tự về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu và không được ghi nhận là doanh thu.
Doanh thu kể cả doanh thu nội bộ phải được theo dõi riêng biệt theo từng loại doanh thu: Doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia Trong từng loại doanh thu lại được chi tiết theo từng thứ doanh thu, như doanh bán hàng có thể được chi tiết thành doanh thu bán sản phẩm, hàng hoá,… nhằm phục vụ cho việc xác định đầy đủ, chính xác kết quả kinh doanh theo yêu cầu quản lý hoạt động sản xuất kinh doanh và lập báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp.
Nếu trong kỳ kế toán phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, như chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại thì phải được hạch toán riêng biệt Các khoản giảm trừ doanh thu được tính trừ vào doanh thu ghi nhận ban đầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ xác định kết quả kinh doanh của kỳ kế toán.
Về nguyên tắc, cuối kỳ kế toán, doanh nghiệp phải xác định kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh Toàn bộ doanh thu thuần thực hiện trong kỳ kế toán được kết chuyển vào Tài khoản 911 – Xác định kết quả kinh doanh Các tài khoản thuộc loại tài khoản doanh thu không có số dư cuối kỳ.
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
Tài khoản “Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ” chỉ phản ánh doanh thu của khối lượng sản phẩm hàng hoá đã bán; dịch vụ đã cung cấp được xác định là tiêu thụ trong kỳ, không phân biệt doanh thu đã thu tiền hay sẽ thu tiền.
Kế toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp được thực hiện theo nguyên tắc sau:
- Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là giá bán chưa có thuế giá trị gia tăng.
- Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ không thuộc diện chịu thuế GTGT, hoặc chịu thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá thanh toán.
- Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt, hoặc thuế xuất khẩu thì doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ là tổng giá thanh toán (bao gồm cả thuế tiêu thụ đặc biệt hoặc thuế xuất khẩu).
- Những doanh nghiệp nhận gia công vật tư, hàng hoá thì phản ánh vào doanh thu ban hàng và cung cấp dịch vụ số tiền gia công thực tế được hưởng, không bao gồm giá trị vật tư, hàng hoá nhận gia công.
- Đối với hàng hoá nhận bán đại lý, ký gửi theo phương thức bán đúng giá hưởng hoa hồng thì hạch toán vào doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ phần hoa hồng bán hàng mà doanh nghiệp được hưởng.
- Trường hợp bán hàng theo phương thực trả chậm, trả góp thì doanh nghiệp ghi nhận doanh thu bán hàng theo giá bán trả ngay và ghi nhận vào doanh thu hoạt động tài chính về phần lãi tính trên khoản phải trả nhưng trả chậm phù hợp với thời điểm ghi nhận doanh thu được xác nhận.
Đặc điểm của doanh thu trong kiểm toán tài chính
Các chỉ tiêu về doanh thu, doanh thu hoạt động tài chính và thu nhập khác có liên hệ chặt chẽ với các khoản thu bằng tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, các khoản phải thu…
Chỉ tiêu thu nhập liên quan chặt chẽ với chỉ tiêu lợi nhuận chưa phân phối. Các chỉ tiêu doanh thu cũng như các chỉ tiêu chi phí phản ánh trên báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh luôn có quan hệ với các chỉ tiêu thu, chi tiền mặt, tiền gửi, nhập, xuất vật tư, hàng hoá,…
Các chỉ tiêu về doanh thu cùng với các chỉ tiêu chi phí là cơ sở để xác định các chỉ tiêu lợi nhuận và các loại thuế khác nên rất nhạy cảm với các gian lận trong việc xác định mức lợi nhuận, các nghĩa vụ khác của doanh nghiệp Thông qua việc kiểm tra đối chiếu và thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với các chỉ tiêu doanh thu có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận trong việc xác định và hạch toán các chỉ tiêu đó Đồng thời, kết quả kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính còn là cơ sở, căn cứ để kiểm toán viên thực hiện kiểm toán các khoản mục khác như chỉ tiêu về thuế giá trị gia tăng phải nộp, thuế giá trị gia tăng được khấu trừ, lợi nhuận chưa phân phối, lợi nhuận sau thuế,…
1.2.1 Đặc điểm của doanh thu ảnh hưởng đến công tác kiểm toán
Với kiểm toán tài chính có hai cách cơ bản để phân chia các bảng khai tài chính thành các phần hành kiểm toán: Phân theo khoản mục hoặc phân theo chu trình Từ đó mà có hai cách tiếp cận kiểm toán: kiểm toán theo khoản mục hoặc theo chu trình.
Kiểm toán theo chu trình là cách phân chia máy móc từng khoản mục hoặc nhóm các khoản mục theo thứ tự trong Bảng khai vào một phần hành Cách chia này đơn giản song không hiệu quả do tách biệt những khoản mục ở vị trí khác nhau nhưng có liên hệ chặt chẽ với nhau như Hàng tồn kho và giá vốn hàng bán, Doanh thu và các khoản phải thu…
Cách tiếp cận kiểm toán theo chu trình là cách chia thông dụng hơn căn cứ vào mối liên hệ chặt chẽ lẫn nhau giữa các khoản mục, các quá trình cấu thành, các yếu tố trong một chu trình chung của hoạt động tài chính Chẳng hạn các nghiệp vụ về doanh thu, doanh thu trả lại, các khoản thu tiền bán hàng và số dư các khoản phải thu đều nằm trong chu trình tiêu thụ (bán hàng và thu tiền) Cách phân chia này hiệu quả hơn do xuất phát từ mối liên hệ vốn có của các nghiệp vụ và từ đó thu thập được các đầu mối của các mối liên hệ trong kinh tế và trong ghi sổ kế toán chứa đựng trong Bảng khai tài chính Theo cách phân chia này, kiểm toán Bảng khai tài chính thường bao gồm những phần hành cơ bản sau:
Kiểm toán chu trình bán hàng – thu tiền (tiêu thụ).
Kiểm toán tiền mặt (tại két, tại ngân hàng hoặc đang chuyển).
Kiểm toán chu trình mua hàng – trả tiền (cung ứng và thanh toán).
Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên.
Kiểm toán hàng tồn kho.
Kiểm toán huy động – hoàn trả vốn.
Do doanh thu là khoản mục liên quan đến các khoản mục khác trên báo cáo kết quả kinh doanh, chính vì vậy, khi tiến hành kiểm toán phải kết hợp kết quả kiểm toán các khoản mục liên quan, như vốn bằng tiền, các khoản Phải thu, Nợ phải trả, khoản mục Hàng tồn kho… Và trong hầu hết các cuộc kiểm toán, kiểm toán viên đều thực hiện riêng rẽ khoản mục doanh thu do tính chất quan trọng và phức tạp của khoản mục doanh thu.
Trong quá trình kiểm toán doanh thu, kiểm toán viên phải căn cứ vào lĩnh vực hoạt động kinh doanh của khách hàng, bởi lĩnh vực hoạt động kinh doanh cũng ảnh hưởng đến những rủi ro kiểm toán mà kiểm toán viên có thể mắc phải Những lĩnh vực kinh doanh có ảnh hưởng đến rủi ro kiểm toán như: Vận chuyển hành khách, vận chuyển hành lý, vận chuyển hàng hoá, thư tín, bán hàng, đồ lưu niệm,… Với những lĩnh vực kinh doanh này, thường có gian lận trong kế toán và thường tiềm ẩn rủi ro tiềm tàng ảnh hưởng đến công tác kiểm toán.
1.2.2 Các sai phạm liên quan đến doanh thu
+ Ghi giảm doanh thu so với thực tế phát sinh
Ghi sổ kế toán thực chất là việc phản ánh, ghi chép lại các nghiệp vụ kinh tế phát sinh Do đó việc hạch toán doanh thu thấp hơn so với thực tế chính là việc kế toán đã ghi sổ thiếu những nghiệp vụ kinh tế phát sinh Điều này do nhiều nguyên nhân nhưng xét về bản chất có thể chia làm hai loại là gian lận và sai sót.
Thứ nhất, xét sai xót do gian lận : Có rất nhiều nguyên nhân dẫn đến một doanh nghiệp cố tình ghi giảm doanh thu:
Cố tình ghi giảm doanh thu để trốn thuế: việc ghi giảm doanh thu sẽ làm cho lợi nhuận trước thuế trên sổ sách kế toán của doanh nghiệp giảm và do đó thuế phải nộp giảm, tức là dòng tiền ra khỏi doanh nghiệp thấp và lợi nhuận thực tế lớn. Để thực hiện được điều này, kế toán có thể dùng kỹ thuật ghi chép phản ánh sai nghiệp vụ kinh tế phát sinh trên chứng từ, hạch toán sai chế độ kế toán Ví dụ một số trường hợp cụ thể: Phản ánh hoá đơn bán hàng giao cho khách sai lệch với hoá đơn bán hàng của doanh nghiệp cùng một sê ri, chuyển những mặt hàng có thuế suất thấp thành nhóm mặt hàng có thuế suất cao, không hạch toán doanh thu bán hàng trong các trường hợp hàng đổi hàng, trường hợp bán hàng thu ngoại tệ doanh nghiệp đã sử dụng giá thực tế thấp hơn so với quy định, hạch toán các nghiệp vụ bán lẻ theo giá bán buôn, không ghi nhận doanh thu khi bán hàng mà bù trừ thẳng vào giá trị hàng tồn kho hoặc nợi phải trả
Sử dụng sai tài khoản hoặc quy trình hạch toán làm sai lệch doanh thu: Cách làm này làm xuyên tạc tình hình tài chính của doanh nghiệp, vi phạm tính cơ sở dẫn liệu về tính đúng kỳ của doanh thu và làm thiếu sự nhất quán giữa các kỳ kế toán Sau đây là một số trường hợp thường gặp: kế toán chỉ ghi nhận doanh thu khi đã thu tiền hàng, hàng hoá bán ra nhưng không hạch toán xuất kho
Thứ hai, xét về lỗi do sai sót : Sai sót là lỗi không do cố ý Lỗi này có thể do:
Trình độ yếu kém của kế toán viên, không nắm bắt được các chuẩn mực kế toán và các quy định của chế độ kế toán hiện hành; do đó dẫn đến các trường hợp bỏ sót nghiệp vụ, hạch toán sai các quy định của chế độ kế toán
Do sức ép công việc, kế toán viên phải hoàn thành một khối lượng lớn công việc trong một khoảng thời gian ngắn Hay do môi trường làm việc không thoải mái, mức độ cạnh tranh lớn.
Kể cả gian lận và sai sót đều làm doanh thu bị sai lệch cũng như tình hình tài chính của doanh nghiệp bị xuyên tạc Tuy nhiên, xét về bản chất và mức độ nghiêm trọng thì gian lận ở mức độ nghiêm trọng hơn và khó phát hiện hơn vì gian lận bao giờ cũng được che đậy cẩn thận bởi những kỹ thuật tinh vi Do đó, trong kiểm toán các KTV đều phải xem xét kỹ và phân biệt đâu là gian lận và sai sót trong các sai phạm.
+ Ghi tăng doanh thu so với thực tế phát sinh
Trường hợp này cũng xảy ra với hai khả năng là do gian lận hoặc do sai sót.
Thứ nhất, do gian lận : Các doanh nghiệp hoạt động kinh doanh không tốt, thường xuyên thua lỗ và để tránh bị giải thể hay phá sản các doanh nghiệp này đã dùng hình thức ghi tăng doanh thu để làm cho có lãi Với loại này, kế toán có thể dùng kỹ thuật ghi chép hay hạch toán sai chế độ kế toán hiện hành tương tự như trường hợp ghi giảm doanh thu.
Mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính
Để có hiệu quả trong hoạt động kiểm toán, mỗi cuộc kiểm toán đều có những mục tiêu cụ thể Như kiểm toán các khoản mục khác trong kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán khoản mục doanh thu đều tuân theo các chuẩn mực kiểm toán chung và mục tiêu kiểm toán đặc thù
1.3.1 Mục tiêu kiểm toán chung
Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 “Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán báo cáo tài chính” xác định: “ Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật có liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không?” Mục tiêu kiểm toán báo cáo tài chính còn giúp cho đơn vị kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị.
Với mỗi một khoản mục trên báo cáo tài chính có các mục tiêu kiểm toán riêng phù hợp với mỗi khoản mục đó
Cụ thể các mục tiêu chung của kiểm toán khoản mục doanh thu có thể tóm tắt như sau:
Biểu 01 : Các mục tiêu chung của kiểm toán khoản mục doanh thu
Mục tiêu chung Mục tiêu kiểm toán doanh thu
Tính hiện hữu Doanh thu bán hàng đã ghi sổ là có căn cứ hợp lý.
Tính đầy đủ Doanh thu bán hàng được ghi chép đầy đủ.
Tính được phép Doanh thu được phê chuẩn đúng với chính sách bán hàng của doanh nghiệp Tính định giá Doanh thu bán hàng được đánh giá đúng đắn.
Tính phân loại Việc ghi sổ và kết chuyển số liệu kế toán phải được thực hiện phù hợp với nguyên tắc kế toán hiện hành.
Tính đúng kỳ Doanh thu bán hàng được ghi sổ đúng kỳ.
Tính chính xác cơ học
Việc ghi nhận doanh thu phải được phản ánh chính xác, cơ sở ghi nhận doanh thu phải phù hợp với chế độ và chuẩn mực kế toán hiện hành
1.3.2 Mục tiêu kiểm toán cụ thể
Doanh thu bán hàng ghi sổ có căn cứ hợp lý: Với mục tiêu này, KTV quan tâm đến khả năng của hai sai số, đó là: doanh thu đang phản ánh trên các sổ nhật ký mà không thực hiện gửi hàng và hàng được gửi cho khách hàng không có thật mà vẫn ghi nhận doanh thu Các sai số này ít xảy ra song hậu quả tiềm tàng của chúng là rất lớn vì nó làm ảnh hưởng nghiêm trọng tới độ tin cậy của các thông tin trong báo cáo tài chính.
Doanh thu bán hàng được phê chuẩn đúng đắn: Xem xét các chế độ tín dụng,định giá và giao hàng của công ty có tuân theo đúng các hoạt động hàng ngày hay không Xem xét này cần đặc biệt chú ý đến việc định giá, bằng cách so sánh giá thực tế được tính cho các sản phẩm khác nhau, kể cả cước phí vận chuyển và các phương thức thanh toán với danh sách giá đã được ban quản trị phê chuẩn.
Giai đoạn I Chuẩn bị kiểm toán
Giai đoạn II Thực hiện kiểm toán
Giai đoạn III Kết thúc kiểm toán
Doanh thu bán hàng được ghi nhận đầy đủ: Xem xét các nghiệp vụ bán hàng hiện hữu đều được ghi sổ.
Doanh thu bán hàng được ghi sổ được đánh giá một cách đúng đắn: Tính toán lại các thông tin trên sổ sách kế toán xem số liệu có chính xác không.
Doanh thu bán hàng được phân loại đúng đắn: Phân chia các khoản doanh thu đã thu tiền và doanh thu bán chịu phải được phân biệt rõ ràng Ngoài ra cần phân chia và ghi chép các loại doanh thu một cách chính xác Với mục tiêu này, KTV xem xét các chứng từ chứng minh để xác định cách phân loại đúng đắn của một nghiệp vụ nhất định và so sánh nó với tài khoản thực tế mà nó được phân bổ vào đó.
Doanh thu bán hàng được ghi sổ đúng lúc: Doanh thu phải được tính và ghi sổ ngay sau khi gửi hàng tránh tình trạng bỏ sót, khônh ghi nghiệp vụ kinh tế vào sổ sách, để đảm bảo doanh thu được ghi sổ đúng kỳ.
Doanh thu được phản ánh vào sổ sách phải chính xác: Độ chính xác của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh được phản ánh trong sổ sách là rất quan trọng vì nó ảnh hưởng tới các khoản phải thu.
Quy trình kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính
Các cuộc kiểm toán khác nhau có thể có nhiều cách tiếp cận và thực hiện khác nhau song trình tự kiểm toán đều phải tuân theo những nguyên tắc nhất định.
Do đó, trình tự kiểm toán khoản mục doanh thu cũng được khái quát thành ba giai đoạn như sau:
Sơ đồ 03: Quy trình kiểm toán:
Việc lập kế hoạch kiểm toán doanh thu trong cuộc kiểm toán được tiến hành đồng thời với trình tự lập kế hoạch toàn diện cuộc kiểm toán Để có thể lập kế hoạch toàn diện cho cả cuộc kiểm toán, và kế hoạch kiểm toán cho khoản mục doanh thu, kiểm toán viên phải thực hiện những công việc sau:
Tiếp cận khách hàng Đây là giai đoạn đầu tiên trong qui trình kiểm toán Qui trình kiểm toán thực sự bắt đầu khi kiểm toán viên và công ty kiểm toán tiếp nhận một khách hàng Tiếp nhận khách hàng có hai giai đoạn:
Liên lạc với các công ty khách hàng tiềm năng
Khi khách hàng có yêu cầu kiểm toán, khi đó kiểm toán viên phải đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán hay không.
Trên cơ sở thư mời kiểm toán, kiểm toán viên xác định đối tượng sẽ phục vụ trong tương lai và tiến hành các công việc sau:
Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán
Nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng
Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán
Thu thập thông tin cơ sở
Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên bắt đầu lập kế hoạch kiểm toán tổng quát Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300, Lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên thu thập hiểu biết về ngành nghề, công việc kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ và các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán
Trong giai đoạn này, kiểm toán viên đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giá ban đầu về mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời gian cần thiết để thực hiện kiểm toán và việc mở rộng các thủ tục kiểm toán khác.
Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng
Trong quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên phải tìm hiểu về ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng, từ đó có những phương pháp kiểm toán thích hợp, đồng thời đạt hiệu quả cao trong cuộc kiểm toán.
Chuẩn mực kiểm toán số 300, Kế hoạch kiểm toán quy định kiểm toán viên phải tìm hiểu ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng, và trong Đoạn 2 của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam 310, Hiểu biết về tình hình kinh doanh đã hướng dẫn: “ Để thực hiện được kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải có hiểu biết về tình hình kinh doanh đủ để nhận thức và xác định các dữ kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được kiểm toán mà theo đánh giá của kiểm toán viên, chúng có thể ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán Điều này rất cần thiết khi kiểm toán viên thực hiện kiểm toán với tính thận trọng nghề nghiệp đúng mức Mỗi ngành nghề sản xuất kinh doanh có những hệ thống kế toán riêng và áp dụng những nguyên tắc kế toán đặc thù Thêm vào đó tầm quan trọng của mỗi nguyên tắc kế toán cũng thay đổi theo ngành kinh doanh của khách hàng.
Những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh bao gồm những hiểu biết chung về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị và sự hiểu biết cụ thể hơn về tổ chức và hoạt động của đơn vị kiểm toán Ngoài ra, kiểm toán viên còn phải hiểu cả những khía cạnh đặc thù của một tổ chức cụ thể như: Cơ cấu tổ chức, dây chuyền và các dịch vụ sản xuất, cơ cấu vốn, chức năng và vị trí của kiểm toán viên nội bộ… để hiểu rõ các sự kiện, các nghiệp vụ và các hoạt động có thể tác động đến báo cáo tài chính và để thực hiện quá trình so sánh khách hàng này với các đơn vị khác trong ngành nghề, lĩnh vực sản xuất kinh doanh đó Bởi những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của khách hàng ảnh hưởng lớn đến công việc và kết quả kiểm toán các khoản mục và toàn bộ cuộc kiểm toán. Đối với khoản mục doanh thu, kiểm toán viên phải tìm hiểu về quy trình hạch toán doanh thu và quá trình luân chuyển chứng từ và ghi sổ kế toán với doanh thu Đồng thời trong quá trình tìm hiểu về ngành nghề hoạt động kinh doanh của khách hàng, kiểm toán viên cũng cần tìm hiểu về các yếu tố ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh của khách hàng, yếu tố khách quan, yếu tố chủ quan có thể làm cho doanh thu trong kỳ tăng lên hay giảm đi
Xem xét lại kết quả kiểm toán doanh thu lần trước
Các hồ sơ kiểm toán năm trước thường chứa đựng nhiều thông tin về khách hàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức và các đặc điểm hoạt động khác. Ngoài ra, nhiều công ty kiểm toán đều duy trì hồ sơ kiểm toán thường xuyên đối với mỗi khách hàng Hồ sơ này có các bản sao của các tài liệu như: Sơ đồ tổ chức bộ máy, điều lệ công ty, chính sách tài chính, kế toán… Qua đó kiểm toán viên sẽ tìm thấy những thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng Việc cập nhật và xem xét các sổ sách của công ty là rất cần thiết và qua đó kiểm toán viên không chỉ xác định được các quyết định của nhà quản lý có phù hợp với luật pháp của Nhà nước, với các chính sách hiện hành và của công ty hay không mà còn giúp kiểm toán viên hiểu được bản chất của các số liệu cũng như sự biến động của chúng trên các báo cáo tài chính được kiểm toán.
Trong quá trình xem xét lại đó, kiểm toán viên cũng tiến hành xem xét lại kết quả kiểm toán doanh thu lần trước, vì thông qua đó, kiểm toán viên có thể nhận thức, hiểu sâu hơn những sai sót mà kế toán khách hàng được kiểm toán thường mắc phải và có hướng kiểm toán thích hợp.
Thực hiện tham quan nhà xưởng
Việc tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những điều mắt thấy tai nghe về quy trình sản xuất kinh doanh, một cái nhìn tổng thể về công việc kinh doanh của khách hàng, đặc biệt là công tác bảo vệ tài sản Điều này tạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện những vấn đề cần quan tâm như sản xuất trì trệ, sản phẩm ứ đọng, máy móc lạc hậu, hay không được phát huy hết công suất… Ngoài ra, kiểm toán viên cũng có được những nhận định ban đầu về phong cách quản lý của Ban Giám đốc, tính hệ thống trong việc tổ chức, sắp đặt công việc,…
Ngoài ra, việc tham quan nhà xưởng sẽ giúp cho kiểm toán viên quan sát được tình hình hàng hoá tồn kho, tình hình bảo quản vật tư, sản phẩm hàng hoá,… từ đó đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu có thực sự hiệu quả hay không
Nhận diện các bên hữu quan
Các bên hữu quan, theo Chuẩn mực kiểm toán số 550, Các bên hữu quan, được hiểu là các bộ phận trực thuộc, các chủ sở hữu chính thức của công ty khách hàng hay bất kỳ công ty chi nhánh, một cá nhân hay tổ chức nào mà công ty khách hàng có quan hệ và các cá nhân tổ chức đó có khả năng điều hành, kiểm soát hoặc có ảnh hưởng đáng kể tới các chính sách kinh doanh hoặc chính sách quản trị của công ty khách hàng.
Thông qua các bên hữu quan, kiểm toán viên có thể hiểu rõ hơn tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng và uy tín của khách hàng trên thị trường kinh doanh Trong quá trình kiểm toán khoản mục doanh thu, kiểm toán viên tiến hành nhận diện các bên hữu quan chủ yếu là những khách hàng của công ty được kiểm toán Chủ yếu, kiểm toán viên tìm hiểu sự tồn tại, hiện hữu của những khách hàng là có thật và đặc biệt là những khách hàng có số dư nợ lớn, hoặc những khách hàng có tình hình hoạt động kinh doanh không tốt Kiểm toán viên có thể nhận diện các bên hữu quan thông qua việc phỏng vấn nhân viên trong công ty hoặc qua lấy xác nhận hoặc qua các kênh thông tin khác.
Dự kiến nhu cầu chuyên gia bên ngoài
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 620, Sử dụng tư liệu của một chuyên gia, hướng dẫn khi sử dụng chuyên gia, kiểm toán viên phải đánh giá khả năng chuyên môn, hiểu mục đích và phạm vi công việc của họ cũng như sự phù hợp của việc sử dụng tư liệu đó cho các mục tiêu dự định Kiểm toán viên cũng nên xem xét mối quan hệ giữa chuyên gia với khách hàng, những yếu tố có thể ảnh hưởng tới tính khách quan của chuyên gia đó.
THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC DOANH THU
Chuẩn bị kiểm toán
2.1.1 Tiếp cận khách hàng, ký kết hợp đồng kiểm toán và lập kế hoạch kiểm toán Đối với khách hàng cũ, kiểm toán viên không cần phải gửi thư mời, song với khách hàng mới, kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần thiết phải có cách thức tiếp thị để khách hàng có thể chấp nhận vào kiểm toán Công ty kiểm toán tiến hành tìm hiểu tổng quan về công ty khách hàng như về ngành nghề mà khách hàng đang hoạt động và sản phẩm mà công ty khách hàng cung cấp ra bên ngoài thị trường, các yếu tố của môi trường kinh doanh ảnh hưởng đến tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng, và đó chính là căn cứ để kiểm toán viên và công ty kiểm toán xác định phí của cuộc kiểm toán, đồng thời giới thiệu khái quát về tình hình hoạt động kinh doanh của công ty mình, thành phần ban giám đốc và các thành viên trong phòng kiểm toán nghiệp vụ sẽ tiến hành kiểm toán trong thời gian tới Khi khách hàng chấp nhận kiểm toán, Công ty kiểm toán sẽ soạn thảo hợp đồng và hai bên cùng ký kết. Lấy minh họa hai công ty khách hàng là công ty ABC và công ty XYZ.
Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên và nhóm kiểm toán sẽ tiến hành lập kế hoạch kiểm toán Trong kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên đã chỉ ra những công việc cần thiết thực hiện trong suốt cuộc kiểm toán.
Biểu 08: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty Tư vấn kế toán và kiểm toán Việt Nam
Tên khách hàng: Công ty ABC Người soát xét:
Niên độ kế toán: 31/12/2010 Người phê duyệt:
Người lập: Nguyễn Anh Tuấn
1 Thông tin chung về khách hàng: Là khách hàng thường xuyên
Trụ sở chính Điện thoại…
Theo điều khoản tham chiếu, mục đích của cuộc kiểm toán là nhằm đưa ra ý kiến nhận xét độc lập của Công ty kiểm toán về tính trung thực và khách quan của các báo cáo tài chính của Công ty ABC Cuộc kiểm toán cũng bao gồm cả việc đưa ra các ý kiến nhận xét về công tác tài chính kế toán nhằm giúp các đơn vị hoàn thiện hơn nữa công tác kế toán, quản lý tài chính, cung cấp được các thông tin tin cậy, đáp ứng kịp thời yêu cầu quản lý của Tổng công ty Cuộc kiểm toán phải tuân thủ theo các Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam, các Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế được chấp nhận tại Việt Nam và các Quy định hiện hành về tài chính, kế toán của Nhà nước Việt Nam có liên quan.
3 Phạm vi công việc kiểm toán
Phạm vi kiểm toán sẽ bao gồm các thủ tục kiểm toán cần thiết để kiểm toán viên và Công ty kiểm toán có thể đưa ra ý kiến nhận xét về tính trung thực và hợp lý của các báo cáo tài chính năm 2010 của công ty ABC
Các công việc kiểm toán được thực hiện đối với những báo cáo tài chính nêu trên nhằm đảm bảo rằng :
- Hệ thống kế toán đã được xây dựng phù hợp với các tiêu chuẩn kế toán được chấp nhận tại Việt Nam hoặc các tiêu chuẩn kiểm toán Quốc tế được áp dụng nhất quán, phản ánh trung thực và đúng đắn tình hình tài chính của đơn vị tại thời điểm kết thúc năm tài chính 2010.
- Việc quản lý và sử dụng tài sản, nguồn vốn chủ sở hữu, công nợ phải thu, phải trả phù hợp với chế độ quy định của Nhà nước.
Các báo cáo tài chính đã được phản ánh trung thực hợp lý về tình hình tài chính tại thời điểm 31 tháng 12 năm 2010 cũng như về tình hình sản xuất kinh doanh năm
4 Nội dung thực hiện cuộc kiểm toán
Cuộc kiểm toán phải thực hiện được các nội dung sau:
- Việc quản lý, sử dụng tài sản, nguồn vốn của Nhà nước.
- Xác định thu nhập, chi phí và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh.
- Xác định nghĩa vụ nộp ngân sách Nhà nước.
- Việc chấp hành các chế độ quản lý kinh tế tài chính kế toán thống kê của Nhà nước.
Cuộc kiểm toán phải làm rõ được các vấn đề sau:
- Các Thông tư tài chính có được lập trên cơ sở các Chế độ Tài chính, Kế toán hiện hành của Nhà nước Việt Nam hay không? Các Chế độ này có được áp dụng một cách nhất quán và kịp thời không?
- Các thông tin trên các khía cạnh trọng yếu về tình hình tài chính của doanh nghiệp tại thời điểm kết thúc niên độ kế toán, về tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp trong niên độ kế toán
- Mức độ tuân thủ các quy định hiện hành của Nhà nước về chế độ tài chính kế toán, thống kê đối với doanh nghiệp Nhà nước.
Cuộc kiểm toán cũng đòi hỏi phải đưa ra ý kiến nhận xét về hệ thống kiểm soát nội bộ, hệ thống kế toán của doanh nghiệp, bao gồm các nhận xét về:
- Công tác ghi chép chứng từ kế toán, luân chuyển chứng từ kế toán, ghi sổ kế toán và công tác quản lý lưu trữ các chứng từ kế toán.
- Phương pháp lập báo cáo tài chính và các báo cáo quản trị, các tài liệu kế toán có liên quan.
- Nhận xét, đánh giá về công tác hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ.
Công việc kiểm toán sẽ được thực hiện tại văn phòng Công ty ABC và các đơn vị phụ thuộc.
Kết thúc cuộc kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán sẽ phải lập và phát hành các báo cáo sau:
Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2010 cho Công ty ABC Báo cáo kiểm toán cần nêu rõ ý kiến của kiểm toán viên về tình hình tài chính cũng như tình hình hoạt động kinh doanh của đơn vị trong năm tài chính 2010 Các báo cáo kiểm toán được lập bằng tiếng Việt và được phát hành thành 06 bản.
Thư quản lý đề cập đến tất cả các phát hiện quan trọng của kiểm toán viên thu được trong quá trình kiểm toán (ngoài những vấn đề nêu trong báo cáo kiểm toán), những vấn đề kiểm toán viên lưu ý đối với các đơn vị thành viên nhằm giúp các đơn vị hoàn thiện hơn nữa công tác kế toán và quản lý tài chính.
Sau khi trao đổi sơ bộ với đại diện của công ty, chúng tôi dự kiến công việc kiểm toán sẽ được tiến hành theo lịch trình như sau:
Tiến hành kiểm toán 9 tháng đầu năm 2010 của Công ty ABC từ ngày… đến ngày
Tham gia kiểm kê tài sản, vật tư, tiền vốn, … tại Công ty vào thời điểm kết thúc niên độ kế toán từ ngày … đến ngày …
Tiến hành kiểm toán báo cáo tài chính cả năm 2010 của Công ty ABC từ ngày … đến ngày …
Nhân sự tham gia kiểm toán
Công ty dự kiến sẽ bố trí một nhóm kiểm toán bao gồm các kiểm toán viên cao cấp của Công ty AVA Nhóm kiểm toán mà chúng tôi đề xuất có rất nhiều kiến thức và kinh nghiệm mà chúng tôi tin rằng rất quan trọng cho sự thành công của công việc. Thành phần của nhóm kiểm toán sẽ thực hiện tại Công ty bao gồm:
- Các trợ lý kiểm toán viên: Đối với khoản mục doanh thu, kiểm toán viên cũng phải lập kế hoạch kiểm toán trên cơ sở các mục tiêu kiểm toán với khoản mục doanh thu.
Doanh thu bán hàng ghi sổ là có căn cứ hợp lý: Đối với mục tiêu này, kiểm toán viên quan tâm đến khả năng của hai loại sai số: doanh thu đang phản ánh trên các sổ nhật ký mà không thực hiện gửi hàng và loại kia là hàng được gửi cho khách hàng không có thật mà được ghi sổ như doanh thu.
Thực hiện kiểm toán
2 Kết quả đối chiếu kèm theo giấy tờ làm việc này.
Theo sự kiểm tra của chúng tôi, không có sự chênh lệch nào được phát hiện giữa hai loại báo cáo.
3 Ông Dũng vừa mới vào Công ty từ đầu năm Theo như phỏng vấn với Ông ta, Ông ta có vẻ chắc chắn trong việc thực hiện công việc của mình Ông ta cũng thêm rằng sự chênh lệch chỉ xảy ra khi hàng hoá được xuất kho cho mục đích Marketing hoặc trưng bày Trong trường hợp này hoá đơn không được lập hoặc lập muộn Tại thời điểm này, số lượng xe xuất theo báo cáo của bộ phận cung ứng nhiều hơn báo cáo của bộ phận kế toán.
Theo các công việc đã thực hiện, chúng tôi đã đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng các thủ tục kiểm soát về tính có thực, tính đầy đủ, tính chính xác của doanh thu đã được thực hiện một cách có hiệu quả trong kỳ kiểm toán.
2.2.2 Thực hiện các thủ tục phân tích với doanh thu
Trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên cần thực hiện các thủ tục phân tích đối với doanh thu, vì thông qua thủ tục phân tích, kiểm toán viên có thể phát hiện những biến động bất thường đối với doanh thu, từ đó có thể thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp Bên cạnh các thủ tục phân tích ngay trong phần tổng hợp, các nhân viên trong Công ty Kiểm toán AASC đã thực hiện thủ tục phân tích sâu hơn đối với doanh thu Các thủ tục phân tích thể hiện trong giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Đối với Công ty dịch vụ bưu điện ABC, kiểm toán viên tiến hành phân tích biến động của doanh thu trong mối quan hệ với biến động của chi phí Kiểm toán viên thu thập số liệu về doanh thu, chi phí của khách hàng qua hai năm: Năm 2003,năm 2004, từ đó tính ra biến động tuyệt đối và biến động tương đối giữa hai năm,đồng thời so sánh tỷ lệ tương quan giữa các loại chi phí với nhau
Biểu 16 : Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty TNHH Tư vấn kế toán và kiểm toán Việt Nam Tên khách hàng: Công ty ABC
Niên độ kế toán: 31/12/2010 Tham chiếu: S1
Khoản mục: Tài khoản 511 – Doanh thu Người thực hiện: NTH
Bước công việc: Phân tích tổng hợp Ngày thực hiện: 22/02/2010
Nội dung Năm 2009 Năm 2010 Biến động tuyệt đối
2 DT phân chia kinh doanh dịch vụ BCVT
3 Các khoản giảm trừ DT
Qua tổng hợp số liệu thấy Công ty ABC hoạt động kinh doanh tương đối ổn định, song trong năm 2010 doanh thu phân chia kinh doanh dịch vụ bưu chính viễn thông tăng lên 132,63%, gấp hơn hai lần so với năm trước Ngoài ra, các khoản giảm trừ doanh thu trong năm 2010 giảm đi so với năm 2009, và kiểm toán viên chưa thấy có dấu hiệu gì giải thích cho sự giảm xuống của tình hình này, chính vì vậy mà trong bước công việc kiểm tra chi tiết, kiểm toán viên phải chú trọng vào kiểm tra các khoản giảm trừ doanh thu nhiều hơn so với bình thường. Đối với doanh thu hoạt động tài chính, kiểm toán viên thấy doanh thu này giảm đi so với năm 2009, điều này kiểm toán viên cũng cần phải tìm hiểu và tìm ra lý do giải thích cho sự giảm đi này của doanh thu hoạt động tài chính. Đối với Công ty XYZ, kiểm toán viên cũng tiến hành tương tự như đối với
Công ty ABC và có thể chú ý vào những điểm bất thường xảy ra trong năm tài chính 2010.
Biểu 17 : Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty TNHH Tư vấn kế toán và kiểm toán Việt Nam Tên khách hàng: Công ty XYZ
Niên độ kế toán: 31/12/2010 Người thực hiện: TTN
Khoản mục: Tài khoản 511 – Doanh thu Tham chiếu: S1
Bước công việc: Tổng hợp số liệu Ngày thực hiện:15/02/2011
Chỉ tiêu Năm 2010 Năm 2009 Chênh lệch tuyệt đối
Chênh lệch tương đối Doanh thu
Lãi gộp 2.064.878.956 1.135.436.220 929.443.736 45,01% Giá vốn/ doanh thu 91,97% 93,85% - 1,88%
Theo báo cáo tài chính thuyết minh thì tình hình sản xuất ở mức độ bình thường, giá nguyên vật liệu (các loại giấy) năm 2004 tăng mạnh, từ 20-30% so với năm 2009, dẫn đến chi phí nguyên vật liệu tăng mạnh Giá xăng dầu tăng dẫn đến dây chuyền của hàng loạt vật tư, hoá chất nguyên vật liệu cũng ảnh hưởng lớn đến sản xuất.
Tuy nhiên qua phân tích thấy tỷ số giá vốn/doanh thu năm 2010 lại thấp hơn so với năm 2009, đây cũng là biểu hiện không bình thường.
Qua phỏng vấn ông Giang, nguyên nhân là do công ty đã thực xây dựng lại định mức tiêu hao vật tư, tiết kiệm vật tư, tránh lãng phí so với năm trước
Sau khi thực hiện các thủ tục phân tích đối với doanh thu, kiểm toán viên tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết
2.2.3 Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với doanh thu
Do ngay trong phần đánh giá tính trọng yếu và rủi ro và trong bước công việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên đã đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty ABC hoạt động hiệu quả hơn so với Công ty XYZ, nên kiểm toán viên phải thực hiện nhiều thủ tục kiểm tra chi tiết với Công ty XYZ nhiều hơn.
Các thủ tục kiểm tra chi tiết được tiến hành lần lượt đối với các tài khoản chi tiết của tài khoản doanh thu Trong bước công việc kiểm tra chi tiết, kiểm toán viên
CÔNG TY TNHH TƯ VẤN KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN VIỆT NAM
Tên khách hàng: Công ty XYZ Niên độ kế toán: 31/12/2010 Tham chiếu: S6 Khoản mục: Tài khoản 511 – Doanh thu Người thực hiện: NTT Bước công việc: Kiểm tra chi tiết Ngày thực hiện: 21/01/2011 TÌM HIỂU QUY TRÌNH HẠCH TOÁN DOANH THU TẠI CÔNG TY XYZ
TK 911 Chia doanh thu theo hợp đồng hợp tác kinh doanh
Phần doanh thu thuần công ty được hưởng kết chuyển xác định kết quả kinh doanh
TK 51131 Kết chuyển doanh thu thuần trước khi chia cho đối tác
TK 531 Các khoản giảm trừ doanh thu
TK 131 Doanh thu phát hành hoá đơn ghi chép lại chi tiết các công việc mà kiểm toán viên đã làm đối với khách hàng của mình trên các giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Các giấy tờ làm việc được để cùng với các tài liệu mà kiểm toán viên thu thập được hoặc do khách hàng cung cấp.
2.2.3.1 Thực hiện kiểm tra chi tiết với tài khoản 511
Biểu 18 : Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Sau khi thực hiện tìm hiểu về cách thức hạch toán các tài khoản hạch toán,
Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết đối với các tài khoản doanh thu chi tiết, trong đó, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra đối với sổ tổng hợp tài khoản đối ứng Từ sổ tổng hợp tài khoản đối ứng, kiểm toán viên kiểm tra đối chiếu với số tổng cộng tại sổ chi tiết Khi thấy số liệu trên sổ tổng hợp trùng với số tổng cộng trên sổ chi tiết, kiểm toán viên kiểm tra sổ chi tiết bằng cách kiểm tra chi tiết theo phương pháp chọn mẫu Kiểm toán viên chọn mẫu một số những hoá đơn chứng từ có số phát sinh cao và khác thường phát sinh trong kỳ kế toán và kiểm tra chi tiết những chứng từ này Trên giấy tờ làm việc của kiểm toán viên ghi rõ những thông tin thu thập được từ sổ chi tiết của khách hàng.
Biểu 19 : Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty Tư vấn kế toán và kiểm toán Việt Nam Tên khách hàng: Công ty XYZ
Niên độ kế toán: 31/12/2010 Người thực hiện: NTT
Bước công việc: Kiểm tra chi tiết Tham chiếu: S7
Khoản mục: TK 511 – Doanh thu Ngày thực hiện: 21/01/2011
Hoà mạng thuê bao điện tử 2.587.546.455 4.677.654.587
Bán sản phẩm hàng hoá 1.675.323.454 2.354.807.755
Trong đó: f : Cộng dọc đúng
Ly: Khớp với báo cáo kiểm toán tại ngày 31/12/2009
Ag: Khớp với báo cáo kết quả kinh doanh năm 2010
Thông qua kiểm tra đối chiếu số liệu trên sổ tổng hợp, kiểm toán viên thực hiện kiểm tra trên sổ chi tiết, và chọn mẫu những chứng từ có nhiều nghi vấn và kiểm tra các thủ tục cần có trên chứng từ về giá trị và nội dung, như giá trị trên chứng từ có phù hợp với nội dung của nghiệp vụ kinh tế phát sinh hay không, các tính toán có chính xác hay không, có đầy đủ các chữ ký phê duyệt hay không, các hoá đơn chứng từ khác đính kèm và các hợp đồng, biên bản thanh lý hợp đồng kèm theo không.
Biểu 20 : Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty TNHH Tư vấn kế toán và kiểm toán Việt Nam ên khách hàng: Công ty XYZ
Niên độ kế toán: 31/12/2010 Tham chiếu: S71
Khoản mục: Tài khoản 511 – Doanh thu Người thực hiện: NTT Bước công việc: Kiểm tra chi tiết chứng từ Ngày thực hiện: 22/02/2011
1 Hợp đồng số 118113 – 709/ DV – Webs – HTTT với văn phòng Uỷ ban chứng khoán Nhà nước về việc xây dựng Website ngày 22/11/2009.
Biên bản nghiệm thu kỹ thuật số 011604–01/BBNT – 709 – HTTT ngày 11/03/10.
Biên bản thanh lý hợp đồng số 058404 – 01/BBTL – 709 – HTTT ngày 13/03/10.
Hoá đơn tài chính của công ty XYZ phát hành số 5643, đơn vị đã hạch toán. Như vậy doanh thu ghi nhận là hợp lý.
Ngoài chứng từ trên, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra với nhiều chứng từ khác tương tự Và với Công ty ABC, kiểm toán viên cũng tiến hành kiểm toán tương tự, chi tiết với các chứng từ theo mẫu chọn và các mẫu chứng từ được chọn phụ thuộc vào kinh nghiệm của kiểm toán viên về khả năng xảy ra sai sót, như những chứng từ có số phát sinh lớn và có ít xảy ra trong kỳ kế toán.
Kèm theo giấy tờ làm việc của kiểm toán viên là sổ chi tiết tài khoản 511 –
Doanh thu mà kiểm toán viên kèm theo để chứng minh cho công việc mà kiểm toán viên đã làm, đồng thời là bằng chứng mà kiểm toán viên cần phải thu thập vào trong hồ sơ kiểm toán Với những khoản phát sinh đã được lựa chọn để kiểm toán, kiểm toán viên đánh dấu vào và là một cách thức để thực hiện tham chiếu trong hồ sơ kiểm toán.
2.2.3.2 Thực hiện kiểm tra chia cắt niên độ kế toán
Trong công việc kiểm toán, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra việc chia cắt niên độ kế toán của khách hàng Các sai phạm chủ yếu mà công ty khách hàng phạm phải là ghi nhận doanh thu không đúng kỳ kế toán và làm cho doanh thu trong kỳ kế toán tăng lên hoặc giảm đi và ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính của khách hàng Chính vì vậy mà kiểm toán viên rất chú trọng đến kiểm toán doanh thu khách hàng, kết hợp với kết quả kiểm toán trong phần vốn bằng tiền và phải thu khách hàng. Để kiểm tra hạch toán doanh thu có đúng kỳ kế toán hay không, kiểm toán viên thu thập tài liệu là các bảng biểu kế toán tính và phân bổ doanh thu trong kỳ kế toán trong năm của khách hàng Thông qua đó, kiểm toán viên thực hiện tính toán lại doanh thu được ghi nhận của khách hàng và so sánh với số liệu tính toán của kế toán và thực hiện điều chỉnh nếu có sai sót, chênh lệch.
Biểu 21 : Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty TNHH Tư vấn kế toán và kiểm toán Việt Nam ên khách hàng: Công ty ABC
Niên độ kế toán: 31/12/210 Tham chiếu: S72
Khoản mục: Tài khoản 511 – Doanh thu Người thực hiện: NTT Bước công việc: Kiểm tra việc chia cắt niên độ doanh thu Ngày thực hiện:23/02/11 Đơn vị: Triệu đồng
Diễn giải Ngày bắt đầu
Doa nh thu 201 0 Đơn vị ghi nhận doanh thu Doanh thu ghi nhận quá
Hoá đơn Ngày Số tiền
Kết luận: Điều chỉnh giảm phần doanh thu ghi quá trong năm tài chính của công ty
Thực hiện ghi bút toán điều chỉnh:
Kết thúc kiểm toán
Kết thúc kiểm toán doanh thu, kiểm toán viên tổng hợp kết quả kiểm toán và lập các bút toán điều chỉnh với những sai sót phát hiện được trong các bước kiểm toán chi tiết.
Dưới đây là kết luận kiểm toán cho phần doanh thu của Công ty Tư vấn kế toán và kiểm toán Việt Nam AVA cho phần doanh thu của Công ty ABC.
Với Công ty XYZ, kiểm toán viên cũng tổng hợp kết quả kiểm toán của các công việc kiểm tra chi tiết để tổng hợp kết quả kiểm toán.
Tổng hợp các kết luận kiểm toán, Trưởng nhóm kiểm toán sẽ thực hiện tổng hợp kết quả kiểm toán để lập nên báo cáo kiểm toán.
Biểu 25: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty TNHH Tư vấn kế toán và kiểm toán Việt Nam
Tên khách hàng: Công ty ABC File số:
Tham chiếu: SS Kỳ: 31/12/2010 KẾT LUẬN KIỂM TOÁN
Công việc đã tiến hành
Công việc thực hiện đối với phần doanh thu đã tiến hành theo đúng chương trình trên các biểu chỉ đạo.
Các vấn đề phát sinh
- Hầu hết các hoá đơn giá trị gia tăng đều thiếu chỉ tiêu “hình thức thanh toán”.
- Một số hoá đơn còn thiếu địa chỉ, mã số thuế của người mua như: Hoá đơn số 1953 ngày 05/01/10, 0195 ngày 05/01/10
- Việc hạch toán quy đổi doanh thu bằng ngoại tệ sang Việt Nam đồng theo tỷ giá hạch toán tháng là chưa đúng với quy định, tuy nhiên chênh lệch không lớn nên không điều chỉnh.
- Giữa tờ khai thuế giá trị gia tăng và sổ kế toán còn chênh lệch doanh thu là 6.274.066 Nguyên nhân là do Công ty chưa khai thuế giá trị gia tăng đầu ra Công ty nên khai bổ sung.
- Thực hiện điều chỉnh giảm doanh thu phần doanh thu không chịu thuế do hoạt động in ấn tạp chí phải chịu thuế suất 5% chứ không thuộc đối tượng không chịu thuế.
- Thực hiện điều chỉnh giảm doanh thu phần doanh thu ghi nhận quá của một số hợp đồng cho năm tài chính 2005:
- Công ty chưa thực hiện bù trừ doanh thu, giá vốn nội bộ đối với chi nhánh miền trung và chi nhánh miền Nam khi hợp nhất báo cáo tài chính.
Kết luận: Căn cứ vào kết quả công việc kiểm toán khoản mục doanh thu đã thực hiện, theo ý kiến tôi:
Các dẫn liệu làm cơ sở cho phần doanh thu là thích hợp xét trên mọi khía cạnh trọng yếu và tổng số dư là trung thực theo đúng các nguyên tắc kế toán được chấp nhận và được lập nhất quán với các năm trước.
Người kiểm tra Người thực hiện